II FSK 3044/18

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Maciej Jaśniewicz, Sędzia NSA Jolanta Sokołowska, Sędzia WSA del. Dariusz Skupień (sprawozdawca), Protokolant Justyna Nawrocka, po rozpoznaniu w dniu 5 marca 2019 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 22 maja 2018 r. sygn. akt I SA/Gl 104/18 w sprawie ze skargi Burmistrza R. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 20 listopada 2017 r. nr [...] w przedmiocie kosztów egzekucyjnych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach na rzecz Burmistrza R. kwotę 360 (trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. 1. Zaskarżonym wyrokiem z 22 maja 2018r., sygn. akt I SA/Gl 104/18, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, uchylił zaskarżone przez Burmistrza R. postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 20 listopada 2017r., nr [...] w przedmiocie kosztów egzekucyjnych. Treść uzasadnienia zaskarżonego orzeczenia dostępna jest na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl/ (dalej zwana: "CBOSA"). 2.1 Od powyższego rozstrzygnięcia pełnomocnik Dyrektora Izby Administracji Skarbowej ( DIAZ) w Katowicach wywiódł skargę kasacyjną, którą zaskarżył wyrok w całości, żądając jego uchylenia i oddalenia skargi, ewentualnie - przekazania sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach, oraz zasądzenia zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych. Autor skargi kasacyjnej zarzucił na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.) dalej zwana: "P.p.s.a." naruszenie prawa materialnego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. 1. błędną wykładnię art. 64 § 1 pkt 1, art. 64 § 1 pkt 4, art. 64 § 3 oraz art. 64 § 6 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1314 z późn. zm.) dalej zwanej "u.p.e.a." w związku z art. 188 pkt 1 i art. 190 ust. 1 Konstytucji, polegającą na przyjęciu, że organ nie dokonał zgodnej z Konstytucją wykładni ww. przepisów ustawy egzekucyjnej, podczas gdy uchylone postanowienie z 20 listopada 2017r. zawiera takie stanowisko organu, zgodne z prokonstytucyjną wykładnią art. 64 § 1 pkt 1, art. 64 § 1 pkt 4, art. 64 § 3 oraz art. 64 § 6 u.p.e.a. z uwzględnieniem dyrektyw zawartych w wyroku TK z dnia 28 czerwca 2016r., sygn. akt SK 31/14 (art. 190 ust. 1 Konstytucji) oraz wskazań zawartych w wyroku WSA w Gliwicach z 28 lutego 2017r., sygn. akt I SA/Gl 1256/16, nie naruszając przy tym zasady działania organów na podstawie przepisów prawa (art. 7 Konstytucji, art. 6 k.p.a.), powszechnie obowiązującej mocy wyroków Trybunału Konstytucyjnego (art. 190 ust. 1 Konstytucji) oraz wyłącznej kompetencji Trybunału Konstytucyjnego do orzekania o zgodności ustaw z Konstytucją (art. 188 pkt 1 Konstytucji). Ponadto na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a., zarzucił naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. 1. naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 153 P.p.s.a. poprzez bezpodstawne uchylenie zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z uwagi na fakt, że utrzymało ono w mocy postanowienie organu egzekucyjnego z 28 września 2017r., w którym określono koszty egzekucyjne w identycznej wysokości, jak w uchylonym poprzednio przez Sąd postanowieniu organu egzekucyjnego z dnia 24 grudnia 2012r., podczas gdy Sąd w poprzednio wydanym wyroku z dnia 28 lutego 2017r., sygn. akt I SA/Gl 1256/16, uchylając postanowienie organu nadzoru oraz organu egzekucyjnego z powodu wyroku TK z dnia 28 czerwca 2016r., sygn. akt SK 31/14, nie zakwestionował wprost kwot kosztów egzekucyjnych orzeczonych w pierwotnie wydanym postanowieniu organu egzekucyjnego, lecz wskazał jedynie, iż skoro stan faktyczny i stan prawny sprawy dotyczy niewątpliwie przepisów, które stanowiły przedmiot rozstrzygnięcia Trybunału Konstytucyjnego, to nieuwzględnienie wyroku Trybunału w zaskarżonym postanowieniu przez Dyrektora Izby Skarbowej stanowi naruszenie art. 64 § 1 pkt 1 i 4 oraz § 6 u.p.e.a. w sposób dający podstawę do wznowienia postępowania w rozumieniu art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) P.p.s.a. w zw. z art. 145a § 1 k.p.a. i art. 18 u.p.e.a., 2. naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 153 P.p.s.a. poprzez bezpodstawne uchylenie zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z uwagi na brak prokonstytucyjnej wykładni art. 64 § 3 i § 6 zdanie drugie in medio u.p.e.a. (tj. w zakresie ustalania opłat odrębnie dla każdego tytułu wykonawczego) podczas gdy kwestia naruszenia tychże przepisów przez organy (stosowanie ich niezgodnie z Konstytucją) nigdy nie była przedmiotem zarzutu przez sądy na wcześniejszych etapach postępowania, w szczególności w prawomocnym wyroku z 28 lutego 2017r. sygn. akt I SA/Gl 1256/16 (mimo, że sąd również wówczas nie był związany zarzutami skargi strony), 3. naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 153 P.p.s.a. w zw. z art. 107 § 3 ustawy z dnia 14 czerwca 1960r. kodeks postępowania administracyjnego ( t.j. Dz. U. z 2017r., poz. 1257 z późn. zm.) dalej zwanej "k.p.a" . w zw. z art. 140 i art. 144 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a., poprzez niezasadne uchylenie zaskarżonego postanowienia wskutek przyjęcia, że organ nie dokonał zgodnej z Konstytucją wykładni ww. przepisów ustawy egzekucyjnej oraz nienależycie uzasadnił swoje stanowisko w uchylonym postanowieniu z dnia 20 listopada 2017r., podczas gdy uchylone postanowienie zawiera takie stanowisko organu, zgodne z prokonstytucyjną wykładnią art. 64 § 1 pkt 1, art. 64 § 1 pkt 4, art. 64 § 3 oraz art. 64 § 6 u.p.e.a. z uwzględnieniem dyrektyw zawartych w wyroku TK z 28 czerwca 2016r., sygn. akt SK 31/14 (art. 190 ust.1 Konstytucji) oraz wskazań zawartych w wyroku WSA w Gliwicach z 28 lutego 2017r., sygn. akt I SA/Gl 1256/16, nie naruszając przy tym zasady działania organów na podstawie przepisów prawa (art. 7 Konstytucji, art. 6 k.p.a.), powszechnie obowiązującej mocy wyroków TK (art. 190 ust. 1 Konstytucji) oraz wyłącznej kompetencji TK do orzekania o zgodności ustaw z Konstytucją (art. 188 pkt 1 Konstytucji), 4. naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a w zw. z art. 7, art. 178 ust. 1, art. 188 pkt 1 i art. 190 ust. 1 Konstytucji w związku z art. 8 ust 2 Konstytucji poprzez niezasadne uchylenie zaskarżonego postanowienia wskutek naruszenia zasady działania organów władzy publicznej na podstawie i w granicach prawa, zasady związania sędziego ustawą oraz przez wkroczenie w kompetencje Trybunału Konstytucyjnego, dla którego zastrzeżono wyłączną kompetencję do orzekania o niekonstytucyjności przepisów rangi ustawowej i de facto nie zastosowanie się do zakresowego wyroku Trybunału poprzez nakazanie organowi rozważenie uznania przepisów ustawy za niekonstytucyjne w zakresie szerszym niż wynika to z zakresowego wyroku TK, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy poprzez uchylenie postanowienia wskutek uznania przez Sąd, iż organ nie dokonał prokonstytucyjnej wykładni art. 64 § 3 u.p.e.a. (pomimo, że przepis ten nie był w ogóle przedmiotem kontroli przez TK oraz nie został nawet wspomniany w uzasadnieniu ww. wyroku) oraz art. 64 § 6 u.p.e.a. (pomimo, że TK uznał ww. przepis za niekonstytucyjny we wskazanym zakresie, natomiast Sąd nakazuje organowi rozważenie uznania go za niekonstytucyjny w zakresie szerszym niż wynika to z zakresowe zakresowego wyroku TK. 2.2. W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik Burmistrz R. wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz zasądzanie zwrotu kosztów postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. 3.1. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. 3.2. Spór w niniejszej sprawie dotyczy możliwości obciążenia wierzyciela kosztami postępowania egzekucyjnego w sytuacji, gdy obciążenie nimi zobowiązanego jest wykluczone, a zasadnicze znaczenie dla rozstrzygnięcia tej sprawy ma prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 28 lutego 2017r., sygn. akt I SA/Gl 1256/16, uchylający postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 2 sierpnia 2016r., oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika [...] Skarbowego w S. z 24 grudnia 2012r., w przedmiocie określenia na rzecz wierzyciela – Burmistrza R. wysokości kosztów egzekucyjnych. Zgodnie bowiem z art. 153 P.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. Ustanowiona w tym przepisie zasada związania oceną prawną powoduje, że skutki wyroku sądu administracyjnego dotyczą każdego nowego postępowania prowadzonego w zakresie danej sprawy i obejmują zarówno postępowanie sądowoadministracyjne, w którym orzeczenie zostało wydane, postępowanie administracyjne, w którym zapadło zaskarżone rozstrzygnięcie administracyjne, jak i wszystkie przyszłe postępowania administracyjne i sądowoadministracyjne dotyczące danej sprawy administracyjnej. Także Naczelny Sąd Administracyjny związany jest oceną prawną i wskazaniami podanymi w tym orzeczeniu (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 października 2014r., II FSK 2506/12, z dnia 11 kwietnia 2018r., I FSK 1101/16 - publ. www.orzeczenia.nsa.gov.pl – CBOSA). Przepis art. 153 P.p.s.a. ma charakter bezwzględnie obowiązujący i wywiera skutki w dwóch płaszczyznach, mianowicie ani organ administracji publicznej, ani sąd administracyjny orzekając ponownie w tej samej sprawie nie mogą pominąć oceny prawnej wyrażonej wcześniej w orzeczeniu. Zasadniczym kryterium legalności decyzji (postanowienia) wydanej w postępowaniu ponowionym wskutek wyroku sądu administracyjnego jest więc zastosowanie się do wyrażonej przez ten sąd oceny prawnej oraz podporządkowanie się wytycznym co do dalszego postępowania (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 lutego 2018 r., II FSK 353/16 – CBOSA). 3.3. Ponieważ w skardze kasacyjnej zarzucono naruszenie art. 153 P.p.s.a. poprzez błędne odczytanie przez Sąd pierwszej instancji oceny prawnej i wskazań co dalszego postępowania wyrażonych w wyroku z dnia 28 lutego 2017 r., I SA/Gl 1256/16, dla oceny zasadności tego zarzutu konieczne jest ich przytoczenie. Otóż uchylając postanowienie z dnia 2 sierpnia 2016r. Sąd podkreślił, że w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia organ odwoławczy nie odniósł się w żaden sposób do adekwatności wysokości ustalonych kosztów egzekucyjnych w kwocie 91.999,50 zł względem poziomu skomplikowania czynności podejmowanych przez organ egzekucyjny oraz nakładu pracy organu przy egzekwowaniu należności publicznoprawnych, jak również nie odniósł się do zagadnienia, iż wysokość i zasady pobierania przedmiotowych opłat powinny być ukształtowane w taki sposób, aby zapewnić przynajmniej częściowe finansowanie aparatu egzekucyjnego, przy czym istotne jest zachowanie racjonalnej zależności między wysokością opłat w egzekucji a czynnościami organów, za podjęcie których opłaty te zostały naliczone, tak aby opłaty nie sprowadzały się do swoistej kary. Dalej Sąd podkreślił, że czynności faktyczne jakie w rozpoznawanej sprawie były podejmowane przez organ egzekucyjny sprowadzały się w istocie do wysłania kilku pism, co jest oczywiście naturalne przy zajęciu prawa majątkowego, a zatem czynności egzekucyjnej nie wymagającej szczególnych nakładów pracy czy obarczonej wysokim poziomem skomplikowania. Dokonano także pobrania gotówki u zobowiązanego. Ponownie rozpatrując sprawę organ powinien zatem uwzględnić, że wysokość kosztów egzekucyjnych, szczególnie kiedy obciążają wierzyciela, nie może pozostawać w oderwaniu od stopnia efektywności egzekucji, poziomu skomplikowania czynności podejmowanych przez organ egzekucyjny oraz nakładu pracy organu przy egzekwowaniu należności publicznoprawnych. Koszty egzekucyjne mają zapewnić funkcjonowanie aparatu egzekucyjnego. Funkcja fiskalna powinna polegać na uzyskaniu (przynajmniej częściowego) zwrotu kosztów funkcjonowania tego aparatu. Jednakże organ powinien mieć na uwadze, że z punktu widzenia fundamentalnej zasady demokratycznego państwa prawnego istotne jest zachowanie racjonalnej zależności pomiędzy wysokością tych kosztów, a czynnościami organów, za podjęcie których zostały naliczone. W tym wyroku Sąd też podkreślił, że - na tle art. 8 ust. 2 Konstytucji przepisy ustawy zasadniczej stosuje się bezpośrednio, chyba że sama konstytucja stanowi inaczej. Wynika stąd nie tylko nakaz - adresowany m.in. do wszystkich organów władzy publicznej - bezpośredniego stosowania konstytucji, ale także założenie możliwości tego bezpośredniego stosowania, bo zostaje ono wykluczone tylko, w przypadku gdy sama konstytucja tak stanowi. Nie tylko nie ma więc przeszkód dla bezpośredniego stosowania konstytucji przez organy administracji publicznej, ale też uznać należy, że organy te powinny sięgać do tego bezpośredniego stosowania w tych wszystkich sytuacjach, gdy jest to potrzebne i możliwe. Niewątpliwie Sąd określił kryteria, które zobowiązany był uwzględnić organ nadzoru obciążając wierzyciela kosztami egzekucyjnymi. Sąd wskazał bowiem na konieczność uwzględnienia: rzeczywistych wydatków i kosztów związanych z dokonaniem czynności egzekucyjnych, stopnia efektywności egzekucji, poziomu skomplikowania czynności podejmowanych przez organ egzekucyjny. Wskazał także, na brak przeszkód do bezpośredniego stosowania konstytucji przez organy administracji publicznej. 3.4. Organ I instancji ponownie rozpoznając sprawę w uzasadnieniu postanowienia z dnia 28 września 2017r., poza obszernym zacytowaniem na stronach 4-7 fragmentów uzasadnienia wyroku I SA/ Gl 1256/16, wskazał jedynie na przyjęty sposób naliczenia kosztów egzekucyjnych, ustalając te koszty w takiej samej co poprzednio wysokości, nie odnosząc się do wskazanej przez Sąd kwestii "adekwatności wysokości ustalonych kosztów egzekucyjnych w kwocie 91.999,50 zł względem poziomu skomplikowania czynności podejmowanych przez organ egzekucyjny oraz nakładu pracy organu przy egzekwowaniu należności publicznoprawnych". Organ odwoławczy w uzasadnieniu postanowieniu z dnia 20 listopada 2017r., sam wskazał na niski stopień skomplikowania podejmowanych czynności egzekucyjnych przez organ egzekucyjny ograniczający się wyłącznie do pobrania pieniędzy u zobowiązanego oraz wysłania zajęcia innej wierzytelności, przy stosunkowo niskim nakładzie pracy związanym z wysłaniem korespondencji pocztą i kosztami dojazdu i delegacji pracownika. DIAZ chociaż stwierdził, że jest związany wyrokiem z dnia 28 lutego 2017r., który nakazał "miarkowanie tych kosztów egzekucyjnych" to jednak podtrzymał je w tej samej wysokości 91. 999,50 zł. 3.5. Powyższe wskazuje, że wojewódzki sąd administracyjny ponownie rozpoznając sprawę słusznie podniósł, że w wyroku z 28 lutego 2017r., wyraźnie stwierdzono, że oprócz funkcji fiskalnej zwrotu kosztów, organy powinny mieć na uwadze, iż z punktu widzenia fundamentalnej zasady demokratycznego państwa prawnego istotne jest zachowanie racjonalnej zależności pomiędzy wysokością kosztów egzekucyjnych, a czynnościami organów, za które zostały naliczone. W uzasadnieniach rozstrzygnięć organów obu instancji nie ma rozważań, czy koszty egzekucyjne ustalone na kwotę 91.999,50 zł za podjęcie wyżej opisanych, kilku nieskomplikowanych czynności, pozostają w tejże "racjonalnej zależności". Słusznie podkreślono, że wbrew wskazaniom zawartym w wyroku z 28 lutego 2017r., organ nie rozważył wszystkich okoliczności tej konkretnej sprawy, na które szczegółowo wskazano w zaskarżonym obecnie wyroku z dnia 22 maja 2018r. Należy zgodzić się z twierdzeniem Sądu I instancji, że okoliczności tej sprawy powinny skłonić organy do poddania ocenie przez pryzmat standardów wynikających z orzeczenia TK z 28 czerwca 2016 r., także treści art. 64 § 3 i § 6 zdanie drugie in medio u.p.e.a. Brak rozważań w tej materii powoduje, że organy nie oceniły w sposób kompleksowy adekwatności kosztów egzekucyjnych, którymi został obciążony wierzyciel. Nie dostrzegły, że mechaniczne odnoszenie ustalonych na podstawie wykładni prokonstytucyjnej limitów opłat do każdego tytułu wykonawczego z osobna (niezależnie od przyczyn wystawienia wielu, a nie jednego tytułu), może prowadzić do praktycznego braku stosowania standardów wynikających z wyroku TK z 28 czerwca 2016r. Ostatecznie doprowadziło to Sąd I instancji do prawidłowego wyrażenia stanowiska, że kwota 34.787,70 zł a nie 91.999,50 zł jest znacznie bliższa realizacji standardów wynikających z wyroku TK z 28 czerwca 2016 r. Podkreślić należy, że w konkretnej sprawie co podniesiono w wyroku z 28 lutego 2017r., przywołując art.8 ust.2 Konstytucji, słusznie wskazano na możliwość bezpośredniego zastosowanie regulacji konstytucyjnych, które nie powoduje " zastąpienia " Trybunału Konstytucyjnego. Sąd I instancji na stronie 18 uzasadnienia, sporządzonego do wyroku z dnia 22 maja 2018r., wskazując na proces bezpośredniego stosowania konstytucji, wbrew podniesionemu w skardze kasacyjnej zarzutowi nie wkroczył w kompetencje Trybunału Konstytucyjnego. 3.6. Podkreślić także należy, że przedmiotem zaskarżenia rozpoznawanym przez WSA w wyroku z dnia 28 lutego 2017r., były koszty postępowania egzekucyjnego w kwocie 91.999,50 zł. Nie można zatem twierdzić, że w orzeczeniu z dnia 28 lutego 2017r., nie zakwestionowano wprost kwot kosztów egzekucyjnych orzeczonych w pierwotnie wydanym postanowieniu, skoro postanowienie to z uwagi na sposób wyliczenia i wysokość ustalonych kosztów zostało uchylone, ze wskazaniem " że wysokość kosztów egzekucyjnych, nie może pozostawać w oderwaniu od stopnia efektywności egzekucji, poziomu skomplikowania czynności podejmowanych przez organ egzekucyjny oraz nakładu pracy". Odnosząc się do stanowiska zawartego w skardze kasacyjną, podkreślającego że organ stosownie do zaleceń wydanych przez Sąd w wyroku z dnia 28 lutego 2017r., I SA/Gl 1256/16, dokonał ponownej oceny prawidłowości stanowiska organu egzekucyjnego w pogłębionym w – stosunku do pierwotnego postanowienia – uzasadnieniu. Wskazać należy, że uzasadnienie postanowienie organu odwoławczego z dnia 20 listopada 2017r., było rzeczywiście bardziej rozbudowane ( liczy 9 stron) od uzasadnienia postanowienia z dnia 2 sierpnia 2016r., ( liczącego 5 stron), ale w głównej mierze zostało rozbudowane o fragmenty uzasadnienia wyroku TK z dnia 28 czerwca 2016r., sygn. akt SK 31/14 i wyroku z dnia 28 lutego 2017r., I SA/Gl 1256/16 oraz matematyczne wyliczenia przyjętych wartości. 3.7. Sąd I instancji wbrew podniesionemu zarzutowi nie mógł naruszyć regulacji z art.153 P.p.s.a. w zakresie odnoszącym się do art.64 § 3 u.p.e.a. albowiem w uzasadnieniu wyroku z dnia 28 lutego 2017r., I SA/Gl 1256/16, nie wyrażono w stosunku do tej regulacji prawnego stanowiska, wskazując jednak " że zadaniem organu będzie w pierwszym rzędzie odpowiedź na pytanie, czy ustalone koszty egzekucyjne na podstawie stawek procentowych wskazanych w przepisach u.p.e.a. in concreto przystają do wzorów konstytucyjnych wynikających z art.64 ust.1 i art. 84 Konstytucji, a jeśli nie, to w jakim zakresie na gruncie tej ustawy należy je miarkować". 3.8. Odnośnie do argumentów skargi kasacyjnej zbudowanych na bazie wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r., SK 31/14, stwierdzić należy, iż w niniejszej sprawie nie mogą one doprowadzić do podważenia zaskarżonego wyroku, gdyż jako to wyjaśniano na wstępie, istotny jest w niej tylko prawomocny wyrok z dnia 28 lutego 2017r., I SA/Gl 1256/16 przez wzgląd na związanie nim w zakresie oceny prawnej i zaleceń co do dalszego postępowania. To w tym wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny wyraził ocenę prawną w oparciu o ww. wyrok Trybunału Konstytucyjnego, więc jeśli organ nadzoru nie zgadzał się z nią, mógł wywieźć skargę kasacyjną, a skoro tego nie uczynił ma obowiązek uwzględnić ją w dalszym postępowaniu. 3.9. W tym stanie sprawy Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną na podstawie art. 184 P.p.s.a. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 2 w zw. z art. 205 § 2 P.p.s.a.