I SA/Sz 305/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marzena Kowalewska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka, Sędzia WSA Anna Sokołowska, Protokolant starszy sekretarz sądowy Anna Furtak-Biernat, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 19 maja 2016 r. sprawy ze skargi S. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 1 lutego 2016 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności byłego członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2010 r. wraz z odsetkami za zwłokę oddala skargę. Zaskarżoną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie decyzją z dnia [...], znak: [...] Dyrektor Izby Skarbowej w S. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] znak [...] orzekającą o solidarnej odpowiedzialności S.K. (dalej zwany: "stroną", "skarżącym") jako byłego członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością S. z siedzibą w K. (dalej zwanej: "spółką") za jej zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za IV kwartał 2010 r. w wysokości [...] zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę od tej zaległości w kwocie [...] zł. Powyższe decyzje zostały wydane w następującym stanie faktycznym sprawy. Naczelnik [...] Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. w tracie postępowania ustalił, że P. spółka z o.o. z siedzibą w K. przy ul. [...], lok. [...] powstała w dniu 12.11.2008 r. na mocy umowy zawartej w formie aktu notarialnego (Repertorium A nr [...] z dnia [...]). Z zapisów ww. aktu wynikało, że pierwszy zarząd spółki był jednoosobowy i w jego skład wchodził M.D. - prezes zarządu. W dniu 21.07.2010 r. został sporządzony w formie aktu notarialnego (Repertorium A nr [...] z dnia [...] protokół z Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników spółki, gdzie Uchwałą nr 2 zmieniono nazwę spółki na S. spółka z o.o. z siedzibą w K. przy ul. [...]. W dniu 16.11.2010 r., protokołem z obrad Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników, Uchwała nr 3 powołano drugiego członka zarządu S.K. na funkcję wiceprezesa zarządu (Repertorium A nr [...] z dnia [...]). Z kolei protokołem z obrad Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników z dnia 1.02.2011 r., Uchwala nr 3, z dniem 1 lutego 2011 r. odwołano z funkcji wiceprezesa zarządu S.K. (Repertorium A nr [...] z dnia [...]). Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w S. decyzją z dnia [...], nr [...] określił spółce zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług za III i IV kwartał 2010 r. oraz za I i II kwartał 2011 r. w łącznej kwocie [...] zł. Organ kontroli skarbowej uznał, że spółka nie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w deklaracjach podatkowych VAT-7K za ww. okresy, gdyż nie posiadała żadnych faktur zakupu, z których wynikały kwoty podatku przyjętego do rozliczenia (naruszenia art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług). W związku z brakiem informacji o siedzibie spółki (brak aktualizacji siedziby podmiotu w Krajowym Rejestrze Sądowym) oraz o miejscach prowadzenia działalności gospodarczej, stosownie do postanowień art. 151a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.), dalej zwana "O.p."., ww. decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w S. z dnia 20.12.2012 r., pozostawiono w aktach sprawy ze skutkiem doręczenia w dniu 20.12.2012 r. (adnotacja inspektora kontroli skarbowej z dnia 20.12.2012 r.). Od powyższej decyzji spółka nie złożyła odwołania do Dyrektora Izby Skarbowej w S. Ustalono także, że spółka nie uregulowała zobowiązań w podatku od towarów i usług za III i IV kwartał 2010 r. oraz za I i II kwartał 2011 r. w łącznej kwocie [...] zł. Na podstawie tytułów wykonawczych obejmujących zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za III i IV kwartał 2010 r. oraz za I i II kwartał 2011 r. (tytuły wykonawcze nr [...] z dnia 15.01.2013 r. wobec spółki zostało wszczęte przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Szczecinie w 2013 r. postępowanie egzekucyjne, poprzedzone postępowaniem zabezpieczającym (decyzje o zabezpieczeniu z dnia 30.11.2012 r.). W toku postępowania egzekucyjnego dokonano zajęcia rachunków bankowych w: Banku [...] w W., Banku [...] w G. oraz [...] Banku w W. W odpowiedzi na dokonane zajęcia Bank [...] poinformował, że nie prowadzi rachunku bankowego dla spółki S. (pismo z dnia 21.01.2013 r.). Z kolei Bank [...], pismem z dnia 21.01.2013 r. wyjaśnił, że na rachunku bankowym dłużnika brak jest środków pieniężnych na pokrycie zaległości, a następnie, pismem z dnia 16.05.2013 r. zawiadomił, że w dniu 15.05.2013 r. rachunek bankowy został zamknięty. Także Bank [...] S.A. poinformował o braku środków wystarczających na pokrycie zaległości (pismo z dnia 22.01.2013 r.). Wobec bezskuteczności prowadzonej egzekucji, postanowieniem z dnia [...] znak: [...] organ egzekucyjny umorzył, postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec majątku spółki na podstawie ww. tytułów wykonawczych. Organ I instancji podjął także czynności zmierzające do ujawnienia składników majątkowych spółki. Ustalono, że spółka nie posiada nieruchomości (pisma ze Starostwa Powiatowego w K. z dnia 25.01.2013 r. i z Centralnej Informacji Ksiąg Wieczystych z dnia 28.01.2013 r.) oraz nie ma zarejestrowanych pojazdów mechanicznych (pismo z Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców z dnia 28.01.2013 r.). Ponadto ww. organ, pismem z dnia 15.02.2013 r. wezwał M.D., członka zarządu spółki, zamieszkałego na [...], do udzielenia informacji m.in. na temat stanu majątkowego ww. spółki. Korespondencja wróciła nieodebrana. Organ podatkowy ustalił, że spółka w miejscu swojej siedziby, tj. K. ul. [...] , lokal [...] nie prowadzi działalności gospodarczej (raport z dnia 17.01.2013 r. i z dnia 20.03.2013 r.) i nie udało się ustalić innego adresu. W konsekwencji powyższych ustaleń organ I instancji wszczął w dniu 25.06.2015 r. postępowanie wobec byłego członka zarządu spółki – S.K., zmierzające do orzeczenia o jego solidarnej odpowiedzialności za zaległości spółki z tytułu podatku od towarów i usług za IV kwartał 2010 r. W trakcie postępowania organ stwierdził, że S.K. funkcję wiceprezesa zarządu spółki pełnił w okresie, kiedy upływał termin płatności zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za IV kwartał 2010 r. Z ustaleń wynikało, iż spółka nie prowadzi działalności pod wskazanym w aktach adresem rejestracyjnym. Nie posiada też żadnego majątku. Ponadto zobowiązany nie dokonał zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości. W konsekwencji, decyzją z dnia [...], znak: [...] Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w S. orzekł o solidarnej odpowiedzialności S.K., byłego członka zarządu spółki za zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2010 r. w kwocie [...] zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę od tej zaległości w wysokości [...] zł. Organ stwierdził także, że solidarnie odpowiedzialny za zobowiązania spółki za ww. okres jest również M.D., prezes zarządu spółki, a dodatkowo także w zakresie podatku od towarów i usług za III kwartał 2010 r. oraz za I i II kwartał 2011 r., o czym orzekł w odrębnej decyzji. S.K., reprezentowany przez pełnomocnika, pismem z dnia 17.09.2015 r. odwołał się od powyższej decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. z dnia 31.08. 2015 r., wnosząc o jej uchylenie w całości oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi podatkowemu pierwszej instancji. Wyjaśnił, że w czasie kiedy formalnie był członkiem zarządu spółki zaległość podatkowa nie występowała w "sensie materialnym". Prawdą jest, że figurował w rejestrze spółki, jako członek zarządu, jednakże faktycznie nie miał wpływu na bieg spraw spółki w czasie powstania zaległości podatkowych. Wskazał także, że określenie wysokości zobowiązania podatkowego nastąpiło niemalże 2 lata po tym, jak pełnił on funkcję członka zarządu. Fakt ten - zdaniem strony - winien skłonić organ podatkowy do zbadania, czy w okresie pomiędzy dniem 16.11.2010 r. a dniem 1.02.2011 r. miał podstawy i możliwości złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki. Podniósł także, że skoro nie wiedział o istnieniu zaległości, nie mógł złożyć wniosku o ogłoszenie upadłości spółki. Zdaniem strony, organ podatkowy powinien wyjaśnić, czy w czasie pełnienia przez nią funkcji wiceprezesa zarządu spółki dopuścił się naruszenia przepisu art. 21 ustawy - Prawo upadłościowe i naprawcze, skoro nie występował stan niewypłacalności spółki, o którym mowa w art. 11 ww. ustawy. Ponadto z akt sprawy nie wynikało, aby przeciwko spółce toczyły się inne postępowania egzekucyjne z tytułu długów powstałych przed objęciem przez niego funkcji członka zarządu, a także w czasie jego pełnienia. W odwołaniu wskazano także, że S.K. w rzeczywistości nie wykonywał powierzonej mu funkcji członka zarządu, gdyż wszelkie działania podejmował wyłącznie prezes M.D. Został członkiem zarządu ze względu na plany dotyczące wspólnego prowadzenia działalności z M.D, jednak kiedy objął już funkcję członka zarządu prezes wycofał się z ustaleń i nie zgodził się na jego udział w działalności spółki. W odwołaniu wniesiono także o dopuszczenie i przeprowadzenie dodatkowych dowodów: z przesłuchania świadków na okoliczność stosunków faktycznych z prezesem spółki, braku wiedzy o zaległościach spółki oraz czynnościach faktycznych i prawnych w czasie pełnienia funkcji członka zarządu, przyczyn ustąpienia strony z funkcji członka zarządu, braku możliwości podejmowania jakichkolwiek czynności w imieniu spółki; z opinii biegłego z zakresu rachunkowości oraz ekonomii na okoliczność ustalenia, czy w czasie kiedy odwołujący pełnił funkcję członka zarządu wystąpiła podstawa do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, a jeżeli tak to w jakim dniu - mając na względzie dyspozycję przepisu art. 21 ust. 1 w związku z art. 11 i 12 ustawy Prawo upadłościowego i naprawczego - ewentualnie, w razie stwierdzenia, że wystąpiła podstawa do złożenia wniosku, czy niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy; z dokumentów w postaci ksiąg podatkowych spółki, deklaracji złożonych przez spółkę znajdujących się w posiadaniu organu podatkowego, materiałów i informacji oraz innych dokumentów zgromadzonych w toku czynności sprawdzających oraz kontroli podatkowej prowadzonej przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w S. wobec spółki, akt zgromadzonych w aktach z kontroli podatkowej prowadzonej przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w S. Strona zarzuciła organowi I instancji także naruszenie art. 120, art. 121, art. 122, art. 226 O.p. Dyrektor Izby Skarbowej w S., w wyniku ponownego rozpoznania sprawy, nie stwierdził podstaw do uwzględnienia zarzutów odwołania i utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu decyzji, organ odwoławczy na wstępie omówił instytucję odpowiedzialności podatkowej osób trzecich oraz przesłanki odpowiedzialności członków zarządu spółek kapitałowych, określone w art. 116 § 1 – 3 O.p. Następnie wskazał, że zobowiązania podatkowe spółki powstały z mocy prawa (art. 21 § 1 pkt 1 O.p.), a decyzja organu podatkowego z dnia 20 grudnia 2012 r. miała charakter deklaratoryjny, potwierdzający istnienie zobowiązań, które stały się zaległością z upływem terminów płatności, a także, że z dokonanych ustaleń wynikało, iż S.K. pełnił funkcję wiceprezesa spółki od dnia 16.11.2010 r. (uchwała o powołaniu nr 3 Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników z 16.11.2010 r.) do dnia 1 lutego 2011 r. (uchwała o odwołaniu nr 2 Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników z 1 lutego 2011 r.), a zatem był członkiem zarządu zarówno w momencie powstania zobowiązania jak i jego przekształcenia w zaległość podatkową, co oznaczało spełnienie pozytywnej przesłanki orzekania o odpowiedzialności podatkowej. W ocenie organu odwoławczego, organ I instancji prawidłowo ustalił także wystąpienie przesłanki bezskuteczności egzekucji, skoro podjęto działania zmierzające do poszukiwania różnych składników majątkowych spółki (na podstawie zawiadomień o zajęciach rachunków bankowych spółki i korespondencji z bankami, korespondencji ze Starostwem Powiatowym w K. z dnia 25.01.2013r., pisma z Centralnej Informacji KW z 28.01.2013 r., pisma z Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców z 31.01.2013 r.) w postaci nieruchomości, ruchomości, wierzytelności środków pieniężnych na rachunkach bankowych. Wskazano na umorzenie postępowania egzekucyjnego w dniu 21.06.2013 r. z powodu jego bezskuteczności. Dyrektor Izby Skarbowej w S. odnosząc się do ustaleń dotyczących negatywnych przesłanek orzekania o odpowiedzialności, a więc zwalniających członka zarządu z tej odpowiedzialności, o ile wykaże on, że we właściwym czasie zgłosił wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości lub, że niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości nastąpiło bez winy członka zarządu, stwierdził na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego (pismo Sądu Rejonowego w K. VII Wydział gospodarczy z dnia 25.01.2013 r.), iż nie zgłoszono wniosku o ogłoszenie upadłości spółki lub o wszczęcie postępowania układowego. Ponadto, w ocenie organu odwoławczego w okresie, gdy strona pełniła funkcję członka zarządu, wystąpiły okoliczności uzasadniające ogłoszenie upadłości, bądź postępowania układowego, gdyż spółka była niewypłacalna już co najmniej w III kwartale 2010 r. skoro nie wykonywała w terminach płatności swoich wymagalnych zobowiązań w zakresie podatku od towarów i usług za III, IV kwartał 2010 r. oraz za I i II kwartał 2011 r. Zauważono także, że spółka nie wywiązywała się ze swoich obowiązków sprawozdawczych wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ani też nie przedkładała żadnych dokumentów i ewidencji mogących udokumentować wysokość podatku naliczonego wykazanego w deklaracjach dla podatku od towarów i usług VAT-7K za poszczególne kwartały 2010 r. i 2011 r. Wskazano także, że strona nie podjęła w odpowiednim czasie odpowiednich działań w celu rezygnacji z funkcji członka zarządu oraz że miała wiedzę o tym, że de facto spółka rozpoczęła działalność w III kwartale 2010 r. biorąc na siebie ryzyko prowadzenia działalności z nieznaną osobą, a także, iż członkowi zarządu powinien być znany na bieżąco stan finansów spółki, sposób funkcjonowania, charakter zawieranych transakcji oraz kontrahenci. Dyrektor Izby Skarbowej w S. wskazał również, że członek zarządu nie wykazał mienia, z którego byłaby skuteczna egzekucja umożliwiająca zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części, co uwolniłoby byłego członka z odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki. Odnosząc się do zarzutów odwołania organ odwoławczy stwierdził, że nieznajomość stanu finansów spółki oraz brak współdziałania członków zarządu nie stanowią okoliczności uzasadniających zwolnienie członka zarządu z odpowiedzialności na podstawie art. 116 O.p. Zdaniem organu nie doszło do naruszenia wskazywanych zasad postępowania podatkowego. Organ odwoławczy za zbędne uznał przeprowadzenie wnioskowanych w odwołaniu dowodów, w tym powołania biegłego, wobec istnienia dokumentów, które pozwoliły na dokonanie analizy sytuacji spółki pod kątem art. 11 ustawy – Prawo upadłościowe i naprawcze. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie skarżący wniósł o uchylenie w całości decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia [...], oraz zasądzenie od organu podatkowego na rzecz skarżącego zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji zarzucił: 1) naruszenie przepisu art. 116 § 1 i 2 O.p. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i w konsekwencji uznanie solidarnej odpowiedzialności członka zarządu S.K. za zobowiązania spółki, w sytuacji kiedy w sprawie brak jest podstaw do pociągnięcia skarżącego do odpowiedzialności zarówno z przyczyn formalnoprawnych jaki merytorycznych; 2) naruszenie przepisu art. 21 Prawa upadłościowego i naprawczego poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i w konsekwencji bezpodstawne przyjęcie - bez przeprowadzenia w tym zakresie postępowania dowodowego - założenia, iż w czasie kiedy skarżący pełnił funkcję prezesa spółki wystąpiły przesłanki do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki; 3) naruszenie przepisu art. 11 Prawa upadłościowego i naprawczego w związku z art. 13 ust. 1 poprzez ich niezastosowanie, a w konsekwencji błędne przyjęcie, iż w czasie kiedy skarżący pełnił funkcję prezesa spółki wystąpiły przesłanki do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki; 4) naruszenie przepisu art. 233 § 1 O.p. w związku z art. 235 O.p. polegające na niewłaściwym ich zastosowaniu, a w konsekwencji nieuzasadnionego pominięcia wniosków dowodowych zgłoszonych przez skarżącego, które miały istotny wpływ na prawidłową ocenę sprawy, a także bezpodstawnym przyjęciu odpowiedzialności skarżącego za zobowiązania spółki powstałe w czasie kiedy nie był członkiem zarządu; a także braku ustalenia początku biegu terminu na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, jak i tego czy ze względu na brak majątku spółki wystąpiłaby podstawa do oddalenia wniosku o ogłoszenie upadłości. W uzasadnieniu skargi skarżący podniósł argumentację analogiczną jak w odwołaniu, zmierzającą do wykazania, że organ podatkowy uniemożliwił mu przeprowadzenie dowodów na okoliczność istnienia negatywnych przesłanek orzekania o jego odpowiedzialności za zaległości spółki. Ponadto podniósł, że w czasie gdy pełnił funkcję członka zarządu zaległość podatkowa nie występowała w sensie materialnym i nie miał o niej wiedzy, co powinno skłonić organy do zbadania czy w okresie od 16.11.2010 r. do 1.02.2011 r. były podstawy do złożenia wniosku o upadłość spółki. Zdaniem skarżącego skoro nie wiedział o zaległości ani o stanie niewypłacalności spółki, to nie wystąpiły podstawy do ogłoszenia upadłości. Wskazano także, podobnie jak w odwołaniu, że skarżący faktycznie za sprawą prezesa spółki, nie wykonywał powierzonej mu funkcji członka zarządu, a wszelkie działania podejmował wyłącznie prezes. Ponadto w czasie gdy był członkiem zarządu nie był świadkiem żadnych działalności firmy czy też jej prezesa, osobiście nie dokonywał żadnych operacji gospodarczych, nie miał też faktycznego dostępu ani do siedziby podmiotu ani do dokumentacji, zatem nie można mu przypisać ewentualnej winy gdyby wystąpiły przesłanki do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Dyrektor Izby Skarbowej w S., w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje: Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie, gdyż wbrew jej zarzutom, rozstrzygnięcie zawarte w decyzjach organu I i II instancji znajduje podstawy w prawie materialnym, zaś wydanie obu decyzji poprzedziło postępowanie, w którym nie uchybiono regułom procesowym. Istotą sporu, jaki powstał w rozpatrywanej sprawie między stronami, była odpowiedź na pytanie, czy istniały dostateczne podstawy prawne aby obciążyć skarżącego odpowiedzialnością za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2010 r. i czy w konsekwencji decyzja orzekająca o takiej odpowiedzialności nie została wydana z naruszeniem prawa. Odpowiedź na to pytanie wymagała ustalenia w toku postępowania podatkowego, czy spełnione zostały przesłanki określone w art. 116 § 1 i 2 O.p. Zgodnie zatem z art. 116 O.p. za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy; 2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. § 2 Odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. Przechodząc zatem do przesłanek orzekania o odpowiedzialności z art. 116 O. p. wskazać należy, iż są nimi : a) istnienie zaległości podatkowych z tytułu zobowiązań których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez osobę trzecią funkcji członka zarządu spółki, b) bezskuteczność egzekucji w stosunku do spółki w całości lub części, c) niewykazanie przez członka zarządu, że złożono we właściwym czasie wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe albo wykazanie braku winy w niepodjęciu działań w tym kierunku, d) niewskazanie przez członka zarządu mienia spółki z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Tym samym przy orzekaniu o odpowiedzialności osób trzecich, jakimi są członkowie zarządu spółki z o.o. na podstawie art. 116 § 1 i § 2 O.p. organ podatkowy ma obowiązek wykazać w ramach postępowania dowodowego (obowiązek dowodzenia i ciężar dowodu): 1/ istnienie zaległości podatkowych takiej spółki, 2/ bezskuteczność egzekucji zaległości podatkowych przeciwko spółce , 3/ że strona postępowania pełniła obowiązki członka zarządu spółki w czasie kiedy powstały zobowiązania podatkowe spółki. Zaległości podatkowe mogą być następstwem braku zapłaty podatku wynikającego albo z deklaracji albo z wydanych decyzji podatkowych określających lub ustalających wysokość zobowiązania podatkowego w innej kwocie niż wskazanej w deklaracji. W przypadku zobowiązań podatkowych powstających z mocy prawa, np. z tytułu podatku od towarów i usług decyzja określająca ich wysokość tylko potwierdza ten fakt. Strona, będąca osobą trzecią, w zakresie istnienia tej przesłanki nie może zgłaszać zarzutów merytorycznych związanych z wykazaniem lub określeniem samego zobowiązania podatkowego, które powinny być podnoszone przez podatnika będącego spółką w innym postępowaniu (wymiarowym). Bezskuteczność egzekucji organy podatkowe winny wykazać za pomocą wszelkich dowodów potwierdzających fakt niemożności zaspokojenie zaległości podatkowych. Również pełnienie funkcji członka zarządu w danym okresie może być wykazane wszelkimi dowodami w postaci, np. właściwych uchwał o powołaniu i odwołaniu z funkcji członka zarządu, wypisu z rejestru handlowego (obecnie rejestru przedsiębiorców w ramach KRS), czy też bezpośredniej informacji sądu rejestrowego. Natomiast strona zwolni się z odpowiedzialności (art. 116 § 1 O.p.), czyli nie zaistnieją podstawy faktyczne i prawne do wydania decyzji, gdy albo: 1/ wykaże chociażby jedną z poniższych okoliczności, a mianowicie, że: a/ we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości, b/ we właściwym czasie wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe), c/ niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło nie z jej winy, 2/ wskaże mienie, z którego egzekucja zaległości podatkowych jest możliwa . Z konstrukcji przepisu § 1 art. 116 O.p. wynika, że w tym zakresie ciężar dowodu spoczywa na stronie, a dopiero ciężar dowodzenia na organie podatkowym. Wnioski takie płyną z porównania jego treści zawartej w części wstępnej, gdzie ustawodawca użył kategorycznego sformułowania "odpowiadają" z częścią końcową, gdzie użyto określeń "wykaże" i "wskaże". Jeśli chodzi o okoliczność braku winy osoby trzeciej, to odnosi się ona do obowiązku, spoczywającego na zarządzie jako organie wykonawczym osoby prawnej, zgłoszenia wniosku o upadłość lub wszczęcia postępowania układowego. Podstawy prowadzenia takich postępowań reguluje ustawa z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2009 r. Nr 175, poz. 1361, ze zm., dalej zwanej: "Prawo upadłościowe i naprawcze"). W przedmiotowej sprawie należy zgodzić się z organem odwoławczym, że w sprawie organy wykazały wystąpienie przesłanek pozytywnych warunkujących wydanie spornej decyzji, zaś strona nie wykazała negatywnych przesłanek z art. 116 § 1 i 2 O. p. W rozpatrywanej sprawie niespornym jest fakt zaległości podatkowych spółki S. z tytułu zobowiązań podatkowych w podatku VAT za III i IV kwartał 2010 r. oraz I i II kwartał 2011 r., przy czym wysokość ww. zobowiązań podatkowych wynikała z decyzji ostatecznej Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w S. z dnia [...]. Nie mogło ulegać wątpliwości, że termin płatności zobowiązań w podatku VAT za IV kwartał 2010 r. upływał w czasie pełnienia przez skarżącego obowiązków członka zarządu. Z akt sprawy wynikało jednoznacznie, że skarżący został powołany w skład zarządu spółki w dniu 16.11.2010 r. Uchwałą nr 3 Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników oraz odwołany z pełnionej funkcji wiceprezesa Uchwałą nr 3 z dnia 1.02.2011 r. W opinii Sądu nie budziło zatem wątpliwości, że skarżący był członkiem zarządu w okresie gdy powstała zaległość podatkowa, odpowiada on zatem za zaległości podatkowe spółki. Przy tym, omawiana odpowiedzialność koreluje wyłącznie z okresem pełnienia obowiązków i obejmuje zatem co do zasady osoby pełniące funkcję członka zarządu danej osoby prawnej bez względu na zakres ich obowiązków, dziedziny funkcjonowania firmy jakie im formalnie powierzono i jakie nadzorowali faktycznie. Nie jest także uzależniona od kwestii bieżącej styczności danej osoby z problematyką finansowo-ekonomiczną działania podmiotu gospodarczego. Należy wyraźnie podkreślić, że przy ustalaniu przesłanki "pełnienia funkcji" nie ma znaczenia rodzaj stosunku prawnego łączącego członka zarządu ze spółką tj. czy była to umowa o pracę, zlecenie, kontrakt menedżerski czy też brak jakiejkolwiek umowy, bez znaczenia jest też kwestia wynagrodzenia czy też relacje między członkami zarządu. Ustawodawca w żaden sposób nie różnicuje w art. 116 § 2 O.p. odpowiedzialności członków zarządu, którzy w rzeczywistości zajmują się sprawami spółki i tych, którzy zajmują bierną postawę. Ich powołanie w skład zarządu ma ex definitione określony cel - kierowanie działaniami osoby prawnej. Ponadto jest oczywiste, że sprawowanie funkcji członka zarządu nie może być przymusowe. Jak z tego wynika, bierna postawa prawidłowo powołanego członka zarządu spółki może mieć tylko negatywne konsekwencje dla danej osoby albowiem nie będzie mógł się on uwolnić od odpowiedzialności, wykazując, iż we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości. Wbrew zarzutom skargi i w świetle zapisów ww. uchwały nr 3 z 16.11.2010 r., z tym dniem S.K. stał się wiceprezesem spółki, gdyż uchwała weszła w życie z chwilą jej podjęcia i z tym dniem odpowiadał on za zaległości podatkowe spółki, pomimo tego, że skarżący konsekwentnie wskazywał, że faktycznie za sprawą prezesa figurował jedynie w rejestrze spółki, ale nie miał wpływu na bieg jej spraw. Skarżący podnosił także, że nie wykonywał powierzonej mu funkcji członka zarządu, a wszelkie działania podejmował wyłącznie prezes, nie miał też dostępu do żadnej dokumentacji, a więc nie miał informacji o stanie finansów spółki ani o zaległościach podatkowych. Odnosząc się do tego typu argumentacji podkreślić należało, że niezajmowanie się sprawami czy finansami spółki samo w sobie nie zwalnia członka zarządu z odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki. Brak jest bowiem takiego przepisu, który pozwalałby na uniknięcie odpowiedzialności, o której mowa w ww. art. 116 § 1 O.p. Jak wyżej już wskazano, funkcja członka zarządu jest dobrowolna, a więc w każdej chwili można złożyć rezygnację. Zgodnie z art. 202 § 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. (Dz.U. Nr 94, poz. 1037, ze zm., dalej zwanej: "K.s.h.") złożenie rezygnacji z funkcji członka zarządu powoduje wygaśnięcie mandatu – nie jest więc konieczne oczekiwanie na wykreślenie wpisu z KRS. Jeżeli skarżący nie był w stanie podołać obowiązkom, to powinien był zrezygnować z tej funkcji. Zaniechanie skarżącego w tym zakresie (niezależnie od jego przyczyn) powoduje, że nieskuteczne jest uchylanie się od odpowiedzialności za zaległości spółki. Wobec powyższego pierwsza przesłanka warunkująca orzeczenie o odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki została wykazana. Zdaniem Sądu organy podatkowe orzekły o odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe spółki, które bezsprzecznie powstały w okresie pełnienia przez skarżącego funkcji wiceprezesa zarządu. Odnosząc się w tym miejscu do zarzutu niedostatecznego wykazania istnienia zaległości podatkowej w czasie pełnienia funkcji wiceprezesa przez skarżącego, w kontekście braku informacji o sytuacji finansowej spółki, należy na wstępie podkreślić, że wysokość zobowiązania podatkowego za wszystkie okresy rozliczeniowe, w tym, za IV kwartał 2010 r. wynikała z ww. decyzji organu podatkowego, faktycznie wydanej już po okresie pełnienia funkcji, jednakże oczywiste jest – na co też zwrócił uwagę organ odwoławczy - że zobowiązania spółki w podatku od towarów i usług powstały w sposób określony w art. 21 § 1 pkt 1 O.p., a więc z chwilą zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa wiąże powstanie zobowiązania (dokonanie dostaw towarów i usług). Decyzja stwierdziła nieprawidłowość rozliczenia ujętego w deklaracjach VAT-7 (nieuprawnione odliczenie podatku naliczonego) i jest wiążąca jedynie w zakresie wysokości zobowiązania. Powstanie zaś zobowiązania podatkowego w tym przypadku jest kategorią obiektywną wynikającą z ustawy podatkowej, a więc powstanie zobowiązania nie wynikało ani z deklaracji ani z decyzji organu podatkowego, a z mocy prawa, tj. faktu wykonania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przy czym, należało zauważyć, że w postępowaniu o orzeczeniu o odpowiedzialności członków zarządu ani organy ani Sąd nie mają prawa badać poprawności deklaracji ani decyzji wymiarowych. Wystarczy jedynie stwierdzenie, że w terminach wymagalności zobowiązań podatkowych tj. w 25 dniu następnego miesiąca spółka nie zapłaciła wymagalnych zobowiązań. Przekształciły się one w zaległość podatkową, a w rozpoznawanej sprawie bezspornie miało to miejsce w okresie pełnienia funkcji wiceprezesa przez skarżącego (w okresie od 16.11.2010 r. do 1.02.2011 r.). Zatem argumenty skarżącego co do nieistnienia zaległości podatkowych w czasie pełnienia funkcji członka zarządu jako niezasadne nie mogły być wzięte pod uwagę. Zdaniem Sądu, organy podatkowe prawidłowo także oceniły, że w sprawie zaistniała druga pozytywna przesłanka warunkująca możliwość orzekania o odpowiedzialności podatkowej członka zarządu, tj. bezskuteczność egzekucji prowadzonej do majątku spółki. Organ podatkowy przeprowadził w tym zakresie szczegółową analizę co do przeprowadzonych czynności egzekucyjnych, w tym zajęć rachunków bankowych spółki, czynności związanych z wyjawieniem majątku spółki (nieruchomości i ruchomości oraz wierzytelności pieniężnych na rachunkach bankowych). Jak wynika z tych ustaleń przeciwko spółce prowadzone było postępowanie egzekucyjne dotyczące zaległości podatkowych za III i IV kwartał 2010 r. i za I i II kwartał 2011 r., które zostało umorzone z uwagi na bezskuteczność egzekucji. Zgromadzony w tym zakresie materiał dowodowy jak i wyciągnięte wnioski organów podatkowych nie wzbudziły żadnych zastrzeżeń Sądu. Dokonane przez organy podatkowe ustalenia w zakresie bezskuteczności egzekucji prowadzonej wobec spółki były prawidłowe i znajdowały w pełni oparcie w zebranym materiale dowodowym. Wobec powyższego Sąd w składzie orzekającym stwierdził, że wynikające z art. 116 O.p. pozytywne przesłanki odpowiedzialności członka zarządu spółki za zaległości podatkowe, a mianowicie: istnienie zaległości, pełnienie funkcji członka zarządu w czasie, kiedy upłynął termin płatności zobowiązań, które następnie przekształciło się w zaległość podatkową oraz bezskuteczność egzekucji prowadzonej przeciwko spółce zostały w dostateczny sposób wykazane przez organy podatkowe. Przechodząc do oceny przesłanek egzoneracyjnych, a więc zwalniających skarżącego z odpowiedzialności, w ocenie Sądu zostały one również dostatecznie wyjaśnione w postępowaniu. Jak wyżej wskazano, ciężar dowodu w tym zakresie spoczywał przede wszystkim na stronie, która składała wnioski dowodowe zmierzające do wykazania braku jej winy w niezgłoszeniu wniosku o upadłość lub niewszczęciu postępowania układowego z art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p. Niezależnie od tego organ podatkowy we własnym zakresie ustalił, że Sąd Rejonowy w K. VII Wydział Gospodarczy nie prowadził ani postępowania upadłościowego ani układowego wobec spółki, gdyż nie zgłoszono takich wniosków (pismo z 25.01.2013 r.). Z analizy dokonanej w niniejszej sprawie również przez organy podatkowe wynikało, że spółka nie regulowała swoich wymagalnych zobowiązań podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług począwszy od III kwartału 2010 r., a także za IV kwartał 2010 r. i I i II kwartał 2011 r. Spółka w okresach tych dokonywała nabyć i dostaw towarów i usług, a więc prowadziła opodatkowaną działalność gospodarczą, generując te zobowiązania podatkowe. Jednocześnie, jak ustalono, w oparciu o zgromadzone dowody tak w toku postepowania egzekucyjnego jak i podatkowego, spółka w tym czasie nie posiadała jakiegokolwiek mienia. Organ zwracał się o udzielenie informacji m.in. na temat stanu majątkowego spółki do członków zarządu. Na taki majątek nie wskazał także skarżący. Sąd za trafne uznał zatem stanowisko organów, że zaistniała wobec tego niewypłacalność spółki (art. 11 Prawa upadłościowego i naprawczego), która zobowiązywała do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, bądź wszczęcia postępowania układowego (art. 21 Prawa upadłościowego i naprawczego). Tymczasem, w rozpatrywanej sprawie wniosek o upadłość nie został w ogóle zgłoszony, jak też przyznał sam skarżący - z powodu nieznajomości stanu finansów spółki. Należało podkreślić w tym miejscu, że zgodnie z art. 188 O.p. żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. W rozpoznawanej sprawie okolicznością istotną była niewątpliwie sytuacja finansowa spółki w okresie powstania zobowiązania w podatku od towarów i usług. Skarżący zgłosił wnioski dowodowe, które nie tyle miały tę okoliczność wyjaśnić, co miały wykazać, że faktycznie nie pełnił on funkcji członka zarządu w czasie gdy powstawały zaległości podatkowe, a działalnością spółki zajmował się wyłącznie jej prezes i skarżący nie miał wiedzy o stanie finansów spółki. W postępowaniu odwoławczym organ podatkowy nie uwzględnił wniosków o przesłuchanie świadków, powołanie biegłego z zakresu rachunkowości ani o przeprowadzenie dodatkowych dowodów z dokumentów, gdyż uznał, że nie miały te dowody znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy, zaś okoliczność złej kondycji finansowej spółki wynikała ze zgromadzonego materiału dowodowego. Zauważyć w tym miejscu należało, że przesłanką egzoneracyjną jest zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie. Ocena, czy zgłoszenie upadłości nastąpiło we "właściwym czasie", powinna być dokonywana w świetle przepisów dotyczących postępowania upadłościowego i układowego, które obecnie regulowane jest przepisami Prawa upadłościowego i naprawczego. Wyjaśnić także wypadało, że art. 116 § 1 O.p. nie odwołuje się wprost do terminów wymienionych w Prawie upadłościowym i naprawczym, lecz posługuje się niedookreślonym pojęciem "zgłoszenie wniosku o upadłość lub wszczęcie postępowania układowego we właściwym czasie", co uznać należy za zabieg zamierzony, uzasadniony celem regulacji prawnej zawartej w art. 116 O.p. Co oczywiście nie wyłącza brania pod uwagę terminów do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości wskazanych w Prawie upadłościowym i naprawczym. Nie może budzić wątpliwości, iż wskazane unormowanie, ustanawiając subsydiarną odpowiedzialność członków zarządu za zaległości podatkowe, obok odpowiedzialności za nie samej spółki, ma dawać Skarbowi Państwa dodatkową gwarancję uzyskania należnych świadczeń podatkowych, a jego celem jest obciążenie członków zarządu obowiązkiem wyrównania uszczerbku poniesionego w tym zakresie wskutek ich zawinionego działania bądź niedziałania. Wykładnia zatem omawianego przepisu powinna uwzględniać przede wszystkim funkcję ochrony praw podmiotu uprawnionego do uzyskania należności podatkowych. Funkcja ta jest jednocześnie funkcją postępowania upadłościowego, w szczególności w sytuacji, gdy wiadomo już, że dłużnik nie będzie w stanie zaspokoić wszystkich wierzycieli w całości. Wobec tego w sytuacji, gdy w art. 116 § 1 O.p. ustawodawca posłużył się terminem elastycznym, stwierdzić należy, że z punktu widzenia realizacji celu postępowania upadłościowego i art. 116 O.p. wniosek o upadłość powinien być zgłoszony w takim czasie, żeby wszyscy wierzyciele mieli możliwość uzyskania równomiernego, chociażby częściowego, zaspokojenia z majątku spółki. Odpowiedzialność za zrealizowanie tego celu spoczywa na członkach zarządu spółki, oni są bowiem uprawnieni i zobowiązani do kontrolowania stanu finansów i majątku spółki oraz do zgłoszenia wniosku o upadłość lub otwarcie postępowania układowego, gdy zachodzą do tego podstawy. Członek zarządu spółki z należytą starannością powinien zadbać o ochronę interesów wszystkich wierzycieli zagrożonych stanem niewypłacalności spółki i nie dopuścić, aby niektórzy z wierzycieli zostali zaspokojeni ze szkodą dla innych. O braku zawinienia członka zarządu można byłoby zatem mówić, gdyby wykazane zostało, że uczynił on ze swej strony wszystko, by nie dopuścić do zniweczenia celu postępowania upadłościowego. W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się przy tym, że odpowiedzialność członka zarządu za zaległości podatkowe spółki nie może wystąpić, jeśli przesłanki złożenia wniosku o upadłość powstały, gdy nie miał on już wpływu na podjęcie kroków zmierzających do ogłoszenia upadłości spółki (np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 listopada 2003 r. sygn. akt III SA 1110/02, "Przegląd Orzecznictwa Podatkowego" 2004, nr 6, poz. 115; z dnia 4 listopada 2005 r. sygn. akt I FSK 266/05, "Monitor Podatkowy" 2005, nr 3, s. 40; z dnia 13 lutego 2008 r. sygn. akt II FSK 1605/06). Rozważając w taki właśnie sposób kryterium braku winy członka zarządu w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości kierowanej przez niego spółki, bądź niewszczęcie postępowania układowego organ podatkowy zauważył, iż skarżący nie dostarczył żadnych dowodów świadczących o okolicznościach, które uniemożliwiły zrealizowanie powyższego obowiązku. Nie można zatem przyjąć, że skarżący skutecznie wykazał, iż nie ponosił winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie. Nie miały bowiem znaczenia składane wnioski dowodowe o przesłuchanie świadków, z dokumentów i z opinii biegłego na okoliczność faktycznych stosunków w spółce i jej kondycji finansowej, mające wykazać brak wiedzy skarżącego o sprawach spółki i tym samym brak winy skarżącego w niezgłoszeniu wniosku o upadłość spółki, skoro nieznajomość stanu finansów spółki nie może stanowić okoliczności uzasadniającej zwolnienie członka zarządu z odpowiedzialności na podstawie art. 116 O.p. Znajomość powyższych faktów jest obowiązkiem członka zarządu, nawet jeśli zagadnienia te nie pozostają w jego bezpośredniej gestii czy kompetencji. Obowiązek posiadania elementarnej wiedzy o najważniejszych sprawach spółki, do których z całą pewnością należy jej kondycja finansowa, stan zadłużenia i trudności płatnicze wynika bowiem z ustanowionego w art. 208 § 2 K.s.h. prawa i obowiązku prowadzenia spraw spółki przez każdego członka zarządu. Ponownie wypadało zauważyć, że bierna postawa członka zarządu w powyższym zakresie, nie tylko nie pozwala na uwolnienie się przez niego od odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spółki, ale przeciwnie - uniemożliwia mu wykazanie jednej z przesłanek uwalniających od odpowiedzialności przewidzianych w art. 116 O.p. Na skarżącym spoczywał również ciężar wykazania kolejnej przesłanki zwalniającej z odpowiedzialności, tj. wskazania mienia pozwalającego na zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Analiza akt sprawy dowiodła, że skarżący nie wskazał takiego mienia pomimo dwukrotnych wezwań go do wypełnienia tego obowiązku zarówno przez organ I jak i II instancji (pisma z dnia 25.06.2015 r. i z dnia 8.01.2016 r.). W związku z powyższym bezzasadne były zarzuty naruszenia art. 116 i art. 21 i 11 Prawa upadłościowego i naprawczego oraz naruszenia art. 233 i 235 O.p. Sąd nie stwierdził także naruszenia innych przepisów procesowych w tym dotyczących postępowania dowodowego czy ogólnych zasad postępowania. W rozpoznawanej sprawie organy podatkowe nie musiały bowiem w zakresie przesłanek zwalniających z odpowiedzialności w ogóle prowadzić postępowania dowodowego (tj. poszukiwać dowodów), skoro skarżący skutecznie nie zakwestionował faktu pełnienia funkcji wiceprezesa zarządu w okresie 16.11.2010 r. do 1.02.2011 r. Organy podatkowe podjęły w sprawie zatem wszelkie niezbędne działania w celu wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Zgromadzony materiał dowodowy był wystarczający do ustalenia okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia. Ocena dowodów dokonana przez organy była prawidłowa i mieściła się w granicach wyznaczonych przez zasadę swobodnej oceny dowodów. Była ona zgodna z zasadami logiki i doświadczenia życiowego. Podjęte wnioski zostały przekonująco uzasadnione. Organy wykazały przesłanki zasadności orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej skarżącego za zaległości podatkowe spółki, prawidłowo nie stwierdziły również wskazywanych przez skarżącego przesłanek zwalniających z tej odpowiedzialności. Organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji prawidłowo odniósł się do wszystkich zarzutów odwołania, a także do wniosków dowodowych złożonych w odwołaniu. Za zasadną należało uznać odmowę przeprowadzenia tych dowodów w postanowieniu organu odwoławczego z dnia 8.01.2016 r. Ponadto, skarżący miał zapewnioną możliwość przedstawienia swojego stanowiska w toku postępowania podatkowego. Mając na uwadze powyższe, skargę jako niezasadną, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30.08.2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) oddalono.