I SA/Bd 242/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Leszek Kleczkowski (spr.) Sędziowie: sędzia WSA Jarosław Szulc sędzia WSA Ewa Kruppik – Świetlicka Protokolant: starszy sekretarz sądowy Małgorzata Antoniuk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 maja 2018r. sprawy ze skargi G. B. na interpretację Inne z dnia [...] stycznia 2018 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżoną interpretację, 2. zasądza od Inne na rzecz strony skarżącej G. B. kwotę 697,00 zł (sześćset dziewięćdziesiąt siedem) tytułem zwrotu kosztów postępowania. We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej G. B. (Gmina/skarżąca) podała, że jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zgodnie z przyjętymi na przestrzeni ostatnich lat miejscowymi planami zagospodarowania przestrzennego, część nieruchomości stanowiących własność Gminy przeznaczona jest pod zabudowę mieszkaniową, usługową oraz rekreacji indywidualnej. W celu zwiększania atrakcyjności działek przeznaczonych do sprzedaży, Gmina w latach 2013-2016 zrealizowała projekty inwestycyjne dotyczące budowy sieci kanalizacyjnej i wodociągowej. Celem projektów inwestycyjnych było uzbrojenie działek w niezbędną infrastrukturę wodnokanalizacyjną. W związku z realizacją projektów inwestycyjnych, Gmina poniosła szereg niezbędnych wydatków, m.in. w zakresie nabycia usług: wykonania dokumentacji projektowej, wykonania prac budowlanych związanych z rozbudową sieci wodno-kanalizacyjnej oraz pełnienia kompleksowego nadzoru inwestorskiego i autorskiego. Gmina podkreśliła, że wymienione powyżej wydatki dotyczą tylko i wyłącznie gruntów przeznaczonych pod zabudowę. W szczególności, nie są to wydatki o charakterze ogólnym, które dotyczyłyby wszystkich gruntów posiadanych przez Gminę (w tym np. zabudowanych, bądź też w ogóle nieprzeznaczonych pod zabudowę). Poniesione wydatki związane są wyłącznie z konkretnymi działkami (gruntami) przeznaczonymi pod zabudowę mieszkaniową, usługową lub rekreacji indywidualnej. Stanowią one w całości tereny budowlane w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: "u.p.t.u."). W związku z tym ich sprzedaż jest/będzie opodatkowana według stawki 23%. Proces zbywania przedmiotowych działek rozpoczęty został przez Gminę w 2017 roku. Wyjaśniono ponadto, że infrastruktura wodno-kanalizacyjna, wytworzona w wyniku realizacji ww. inwestycji, nie służy/nie będzie służyć obsłudze jakiejkolwiek jej jednostki organizacyjnej (szkoła, przedszkole, etc). Jednostki te są podłączone do już istniejących fragmentów sieci wodnokanalizacyjnej. Gmina nie świadczy/nie będzie świadczyć za pomocą wytworzonej Infrastruktury usług doprowadzania wody i odbioru ścieków, samodzielnie, ani poprzez żadną z gminnych jednostek organizacyjnych. Usługi w zakresie dostarczania wody i odbioru ścieków za pomocą wytworzonej infrastruktury świadczy/świadczyć będzie odrębny od Gminy podmiot gospodarczy, tj. Zakład Usług Wodnych spółka z o.o. Infrastruktura jest przedmiotem nieodpłatnej umowy dotyczącej administrowania infrastrukturą przez spółkę. Opłaty za dostarczaną wodę i odprowadzane ścieki pobiera/pobierać będzie spółka. Gmina podała, że dokonała centralizacji ze swoimi jednostkami z dniem 1 stycznia 2017r. W związku z tak przedstawionym opisem zadano następujące pytanie: czy Gminie przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na realizację projektów inwestycyjnych? Zdaniem wnioskodawcy, Gminie przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na realizację projektów inwestycyjnych. Dokonując sprzedaży działek uzbrojonych w infrastrukturę, na podstawie zawieranych w przyszłości umów cywilnoprawnych z przedsiębiorcami, będzie postępowała w sposób tożsamy do innych podmiotów prowadzących działalność gospodarczą w zakresie dzierżawy lub ewentualnej sprzedaży majątku. W konsekwencji, w przypadkach wykonywania przedmiotowych czynności przez Gminę w ramach zawieranych umów cywilnoprawnych, wystąpi w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. W dniu [...] stycznia 2018r. Inne wydał interpretację indywidualną, w której uznał stanowisko skarżącej w sprawie oceny prawnej przedstawionych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych za nieprawidłowe. Organ przywołał przepisy ustawy o podatku od towarów i usług definiujące pojęcia podatnika oraz działalności gospodarczej. Wskazał dalej, że zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 powyższej ustawy). Powołując się na orzecznictwo TSUE organ skonstatował, że podatnik jest uprawniony do odliczenia podatku naliczonego jedynie od poniesionych wydatków nabytych do celów związanych z działalnością podlegającą opodatkowaniu VAT i jednocześnie nie jest uprawniony do odliczenia podatku od wydatków nabytych do celów działalności nieodpłatnej lub w charakterze władzy publicznej. Odnosząc powyższe rozważania do przedstawionego we wniosku opisu interpretator stwierdził, że skoro Gmina - jak wynika z treści wniosku - nie świadczy/nie będzie świadczyć za pomocą wytworzonej infrastruktury usług doprowadzania wody i odbioru ścieków, samodzielnie, ani poprzez żadną z gminnych jednostek organizacyjnych, lecz inwestycję tę przekaże/będzie przekazywała nieodpłatnie na rzecz Zakładu Usług Wodnych spółki z o.o., który za jej pomocą samodzielnie, jako odrębny podmiot, świadczy/świadczyć będzie usługi w tym zakresie, to przy uwzględnieniu zapisu art. 86 ust. 1 u.p.t.u., Gminie nie przysługuje/nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku związanego z wydatkami poniesionymi na realizację ww. projektów. Gmina dokonując sprzedaży działek zawiera/będzie zawierała umowy cywilnoprawne i w tym zakresie wystąpi w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, jednak fakt ten nie może mieć wpływu na przyznanie jej prawa do odliczenia podatku naliczonego przy realizacji przedmiotowych, odrębnych od zbycia działek, przedsięwzięć. W skardze na ww. interpretację indywidualną Gmina wniosła o jej uchylenie i stwierdzenie, że jej stanowisko zawarte we wniosku o interpretację było prawidłowe. Interpretacji zarzucono naruszenie : - art. 86 ust 1 u.p.t.u., poprzez niewłaściwe zastosowanie i uznanie, iż Gminie nie przysługuje/nie będzie przysługiwać prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami ponoszonymi przez Gminę na realizację projektów inwestycyjnych, pomimo istnienia bezspornego związku poniesionych wydatków w ramach uzbrojenia działek w infrastrukturę z czynnościami opodatkowanymi w postaci aktualnej/przyszłej sprzedaży działek; - art. 1 ust. 2 oraz art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347; dalej: Dyrektywa 112), poprzez dopuszczenie się niewłaściwej oceny co do zastosowania tego przepisu, prowadzącej do naruszenia zasady neutralności podatku i dopuszczenie do sytuacji, w której podatnik nie jest w stanie skorzystać z przysługującego mu prawa do odliczenia VAT; - art. 121 § 1 w zw. z art. 14b § 1 oraz 14e § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 201 ze zm., dalej: "O.p."), poprzez działanie naruszające zasadę pogłębiania zaufania do organów, ze względu na brak merytorycznej poprawności i staranności działania organu, w tym w szczególności brak odniesienia się do przywołanego przez Gminę orzecznictwa. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie w całości podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1389 ze zm.), dalej: "p.p.s.a.", kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1066), stanowiąc w art. 1 ust. 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zgodnie z art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oceniając zaskarżoną indywidualną interpretację z punktu widzenia legalności, Sąd uznał, iż narusza ona prawo. We wniosku o wydanie interpretacji indywidulanej Gmina wskazała, że w celu zwiększenia atrakcyjności działek przeznaczonych do sprzedaży, w latach 2013- 2016 zrealizowała projekty inwestycyjne, których celem było uzbrojenie działek w niezbędną infrastrukturę wodno-kanalizacyjną. W związku z realizacją projektów inwestycyjnych, Gmina poniosła szereg niezbędnych wydatków, m.in. w zakresie nabycia usług: wykonania dokumentacji projektowej, wykonania prac budowlanych związanych z rozbudową sieci wodno-kanalizacyjnej, pełnienia kompleksowego nadzoru inwestorskiego i autorskiego. Skarżąca podkreśliła, że wymienione powyżej wydatki dotyczą tylko i wyłącznie gruntów przeznaczonych pod zabudowę. W szczególności, nie są to wydatki o charakterze ogólnym, które dotyczyłyby wszystkich gruntów posiadanych przez Gminę (w tym np. zabudowanych bądź też w ogóle nieprzeznaczonych pod zabudowę). Poniesione wydatki związane są wyłącznie z konkretnymi działkami (gruntami) przeznaczonymi pod zabudowę mieszkaniową, usługową lub rekreacji indywidualnej. Gmina dokonuje/będzie dokonywać sprzedaży wymienionych działek, które stanowią w całości tereny budowlane w rozumieniu art. 2 pkt 33 u.p.t.u. i ich sprzedaż podlega VAT. Jednocześnie Gmina wskazała, że infrastruktura wodnokanalizacyjna, wytworzona w wyniku realizacji ww. inwestycji, nie służy/nie będzie służyć obsłudze jakiejkolwiek jej jednostki organizacyjnej (szkoła, przedszkole itp.). Jednostki te są podłączone do już istniejących fragmentów sieci wodnokanalizacyjnej. Gmina nie świadczy/nie będzie świadczyć za pomocą wytworzonej infrastruktury usług doprowadzania wody i odbioru ścieków, samodzielnie, ani poprzez żadną z gminnych jednostek organizacyjnych. Usługi w zakresie dostarczania wody i odbioru ścieków za pomocą wytworzonej infrastruktury świadczy/będzie świadczyć odrębny od Gminy podmiot gospodarczy, tj. Zakład Usług Wodnych spółka z o.o. w Ostrowite, któremu infrastruktura została przekazana na podstawie nieodpłatnej umowy w administrowanie. Przedmiotem sporu w rozpatrywanej sprawie jest to, czy Gminie w związku ze sprzedażą przedmiotowych działek przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na realizację projektów inwestycyjnych. Zdaniem Gminy, ma ona prawo do odliczenia podatku naliczonego, ponieważ istnieje związek między poniesionymi wydatkami na uzbrojenie działek w infrastrukturę wodnokanalizacyjną a czynnościami opodatkowanymi, tj. ich sprzedażą przez Gminę. Organ uznał to stanowisko za nieprawidłowe. Wskazał, że skoro Gminna nie świadczy za pomocą wytworzonej infrastruktury usług doprowadzania wody i odbioru ścieków, lecz usługi te świadczy odrębny podmiot - Zakład Usług Wodnych spółka z o.o., to skarżącej, z uwagi na regulację zawarta w art. 86 ust. 1 u.p.t.u. nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami poniesionymi na infrastrukturę. Jednocześnie organ stwierdził, że fakt sprzedaży przez Gminę działek nie może mieć wpływu na przyznanie jej prawa do odliczenia podatku naliczonego przy realizacji przedmiotowych, odrębnych od zbycia działek, przedsięwzięć. W ocenie Sądu w zaistniałym sporze rację należy przyznać Gminie. Należy zauważyć, iż będący podstawą rozstrzygnięcia organu art. 86 ust. 1 u.p.t.u. stanowi, że zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Przepis ten wyraża podstawową zasadę, na której opiera się system podatku od wartości dodanej, tj. odliczenia (potrącenia) podatku poniesionego w poprzednich fazach produkcji i dystrybucji od podatku należnego. Prawo do odliczenia podatku naliczonego jest podstawowym prawem podatnika wynikającym z samej konstrukcji VAT. W świetle powyższego uregulowania warunkiem odliczenia podatku naliczonego od kwoty podatku należnego jest: 1) bycie podatnikiem podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 u.p.t.u., 2) wykorzystywanie zakupionych przez podatnika towarów lub usług do wykonywania czynności opodatkowanych. Zastrzeżone w art. 86 ust. 1 przepisy - art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 nie mają w sprawie zastosowania. W zaskarżonej interpretacji organ nie stwierdził, że realizując powyższe projekty inwestycyjne Gmina nie działała jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.t.u. Należy zauważyć, że kwestia możliwości bycia podatnikiem podatku od towarów i usług przez jednostkę samorządu terytorialnego uregulowana została w art. 15 ust. 1, 2 i ust. 6 u.p.t.u. Z przepisów tych wynika, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (ust. 1 i 2). Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (ust. 6). Z powołanych wyżej przepisów wynika, że gmina może występować w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o ile dokonuje czynności na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych i o ile dokonywanie takich czynności można uznać za samodzielne wykonywanie działalności gospodarczej. Ani z tych przepisów, ani z innych przepisów podatkowych nie wynika, aby ustawodawca uznał, że wykonywanie przez gminę czynności należących do jej zadań własnych, z tego tylko jedynie powodu, wyklucza traktowanie gminy jako podatnika podatku od towarów i usług (A. Bartosiewicz, Zadania własne gminy a status gminy jako podatnika od towarów i usług, Finanse Komunalne 2014, nr 7-8, s. 71-79). W rezultacie, zdaniem Sądu, realizując wspomniane projekty inwestycyjne Gmina działała jako podatnik VAT. Z tych względów Sąd oddalił wniosek skarżącej o zawieszenie postępowania sadowoadministracyjnego z uwagi na przedstawienie składowi siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego zagadnienia prawnego o treści wskazanej w postanowieniu z dnia 25 sierpnia 2016 r., I FSK 294/15. Organ neguje natomiast istnienie związku między zakupami na infrastrukturę wodno-kanalizacyjną a sprzedażą opodatkowaną. Jego zdaniem ten związek nie istnieje, ponieważ to nie Gmina, a spółka będzie wykorzystywała infrastrukturę do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli do świadczenia odpłatnych usług w zakresie doprowadzania wody i odbioru ścieków. Należy jednak zauważyć, że Gmina nie upatruje powyższego związku z usługami doprowadzania wody i odbioru ścieków. Twierdzi, że związek, o którym mowa w art. 86 ust. 1 u.p.t.u. istnieje pomiędzy zakupami na infrastrukturę a sprzedażą działek jako czynnościami opodatkowanymi. W ocenie Sądu zarzut naruszenia art. 86 ust. 1 u.p.t.u. jest zasadny, bowiem mając na uwadze przedstawiony we wniosku o wydanie interpretacji stan faktyczny organ błędnie ocenił, że brak jest związku, o jakim mowa w tym przepisie, pomiędzy zakupem towarów i usług na realizację infrastruktury a wykonywaniem przez Gminę czynności opodatkowanych. Podkreślenia wymaga, że celem inwestycji było uatrakcyjnienie działek przeznaczonych do sprzedaży. Posiadanie odpowiedniej infrastruktury stanowi podstawę konkurencyjności ofert Gminy i służy pozyskaniu nabywców. Poniesione wydatki związane są przy tym wyłącznie z konkretnymi gruntami przeznaczonymi pod zabudowę mieszkaniową, usługową lub rekreacji indywidualnej, a nie dotyczą ogólnie wszystkich posiadanych przez Gminę gruntów. W sposób oczywisty uzbrojenie działek ma także wpływ na ich cenę, która byłaby niższa gdyby Gmina nie zrealizowała przedmiotowych inwestycji. Przekłada się to również na wysokość podatku należnego. Zdaniem Sądu, w sytuacji gdy Gmina - w ramach wykonywania zadań komunalnych - ponosi ciężar ekonomiczny wydatków (w tym podatku naliczonego) na realizację inwestycji, które skutkują powstaniem podatku należnego, nie ma podstaw do pozbawienia jej prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu poniesienia tych wydatków. W tym kontekście należy także zwrócić uwagę, że w wyroku z dnia 22 maja 2014 r., sygn. akt I FSK 758/13 NSA uznał, że inwestycje związane z infrastrukturą techniczną, które miały na celu uatrakcyjnienie terenów zarówno dla obecnie działających jak i przyszłych inwestorów oraz zapewnienie stosownej infrastruktury umożliwiającej lokowanie na tych terenach zakładów produkcyjnych, związane są z przyszłymi czynnościami opodatkowanymi jakimi będzie sprzedaż działek. W rezultacie NSA stwierdził, że gminie przysługuje prawo do odliczenia wydatków poniesionych na przygotowanie nieruchomości pod nowe inwestycje, a także uatrakcyjnienie terenów. Z podobną sytuacją mamy do czynienia w rozpatrywanej sprawie, bowiem dokonane przez Gminę zakupy towarów i usług na realizację infrastruktury wodnokanalizacyjnej powodują, że uzbrojone działki stają się atrakcyjniejsze dla inwestorów zewnętrznych. W świetle powyższego nie powinno być wątpliwości, że dokonane przez Gminę zakupy towarów i usług na realizację wskazanej inwestycji mają dwojaki związek z dokonywanymi przez Gminę opodatkowanymi dostawami towarów (działek), po pierwsze, powodują, że uzbrojone działki są atrakcyjne i znajdują nabywców, po drugie mają wpływ na osiągane z ich sprzedaży ceny, co przekłada się także na wysokość podatku należnego. W rezultacie nie można zgodzić się z twierdzeniem organu, że sprzedaż przez Gminę działek nie może mieć wpływu na przyznanie jej prawa do odliczenia podatku naliczonego z uwagi na odrębność czynności zakupu towarów i usług od sprzedaży działek. Poglądu tego organ w żaden sposób nie uzasadnił, w szczególności organ nie wykazał, że między nabywanymi towarami i usługami a czynnościami opodatkowanymi (sprzedażą działek) nie istnienie ścisły i bezpośredni związek. Zdaniem Sądu istnieniu powyższego związku nie przeczy fakt nieodpłatnego przekazania infrastruktury odrębnemu od Gminy podmiotowi - Zakładowi Usług Wodnych spółce z o.o. w Ostrowite. Podkreślenia wymaga, że podmiot ten ani do dokonywał wydatków na realizację wskazanych projektów inwestycyjnych, ani nie zajmuje się sprzedażą uzbrojonych działek. To Gmina ponosiła te wydatki i ona dokonuje sprzedaży działek, natomiast spółka jedynie administruje przekazaną jej infrastrukturą. W konsekwencji należy zgodzić się też z zarzutem, że wydana interpretacja prowadzi do naruszenia zasady neutralności podatku, wynikającej z art. 86 ust. 1 u.p.t.u. Skoro bowiem istnieje związek pomiędzy tymi zakupami a odpłatną dostawą towarów, to Gmina - będąca zarejestrowanym podatnikiem VAT - powinna mieć możliwość odliczenia podatku naliczonego. W przeciwnym razie nieodliczony podatek naliczony stanowiłby dla skarżącej rzeczywisty koszt prowadzonej działalności. Nie jest natomiast zasadny zarzut naruszenia art. 121 § 1 w zw. z art. 14b § 1 oraz 14e § 1 pkt 1 O.p. z uwagi na to, że organ nie odniósł się do przywoływanego przez Gminę orzecznictwa. Należy zauważyć, że wynikający z art. 14c § 1 O.p. obowiązek przedstawienia oceny stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny nie oznacza konieczności dokonywania oceny innych interpretacji oraz orzeczeń sądów administracyjnych, przywołanych przez zainteresowanego dla wzmocnienia prezentowanej przez niego argumentacji (por. wyrok NSA z dnia 1 marca 2013 r., sygn. akt II FSK 2980/12; wyrok NSA z dnia 17 kwietnia 2015 r., sygn. akt II FSK 731/13). Ponownie rozpatrując sprawę organ będzie miał na względzie stanowisko zajęte w sprawie przez Sąd. Mając na uwadze powyższe Sąd, na podstawie art. 146 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a., uchylił zaskarżoną interpretację. O kosztach postępowania sądowego orzeczono zgodnie z art. 200, art. 205 § 2 i art. 209 p.p.s.a. J. Szulc L. Kleczkowski E. Kruppik – Swietlicka