II FSK 3616/18

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Tomasz Kolanowski (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia NSA Beata Cieloch, Sędzia NSA del. Zbigniew Romała, po rozpoznaniu w dniu 7 lipca 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej "P." sp. z o.o. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 czerwca 2018 r. sygn. akt III SA/Wa 2527/17 w sprawie ze skargi "P." sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 11 maja 2017 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia, po wznowieniu postępowania, decyzji ostatecznej w sprawie podatku dochodowego od osób prawnych za 2007 r. oddala skargę kasacyjną. Wyrokiem z 12 czerwca 2018 r., sygn. akt III SA/Wa 2527/17 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę P. sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej: "Skarżąca", "Spółka") na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z 11 maja 2017 r. w przedmiocie odmowy uchylenia, po wznowieniu, decyzji ostatecznej w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r. Treść uzasadnienia zaskarżonego orzeczenia dostępna jest w serwisie internetowym CBOSA (orzeczenia.nsa.gov.pl). W skardze kasacyjnej Skarżąca na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.; dalej jako: "p.p.s.a.") zarzuciła naruszenie przepisów mających istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: 1. art. 151 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. poprzez oddalenie skargi, która zasługiwała na uwzględnienie z uwagi na fakt, iż organy podatkowe naruszyły przepisy postępowania podatkowego, w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie: a) art. 240 § 1 pkt 5 w zw. z art. 245 § 1 pkt 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm., dalej: "o.p.") poprzez niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, iż: - przedłożone przez stronę w toku postępowania wznowieniowego dowody, nie posiadają wszystkich niezbędnych cech, aby uznać je za podstawę do zmiany decyzji; - w niniejszej sprawie nie wyszły na jaw nowe istotne dowody i nowe okoliczności faktyczne z postępowań karnych i cywilnych prowadzonych wobec B.M. mające wpływ na wydaną w sprawię decyzję wymiarową; b) art. 122 w zw. z art. 187 o.p. poprzez naruszenie zasady zebrania oraz rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego w szczególności nieuwzględnienie wniosków dowodowych; c) art. 188 o.p. poprzez oddalenie wniosków dowodowych tj. materiału pochodzącego z postępowań karnych; d) art. 233 § 2 w zw. z art. 243 § 2 i art. 245 § 1 pkt 1 o.p. poprzez ich niezastosowanie; e) art. 240 § 1 pkt 5 w zw. z art. 122, art. 187, art. 188 i art. 191 o.p. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie; e) art. 120 i art. 121 § 1 w zw. z art. 124 o.p. poprzez naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, polegające na dokonywaniu ustaleń faktycznych i ich oceny jedynie z perspektywy ustaleń dokonanych przez organ kontroli skarbowej w postępowaniu wymiarowym; 2. art. 141 § 4 p.p.s.a., poprzez niekompletne, niedostateczne, wybiórcze uzasadnienie zaskarżonego wyroku polegające na braku dokonania oceny zgodności zaskarżonego aktu administracyjnego ze wszystkimi przepisami znajdującymi zastosowanie w niniejszej sprawie i braku wnikliwego i pełnego rozpoznania wszystkich zarzutów skargi; 3. art. 106 § 3 i § 5 p.p.s.a. w z art. 233 § 1 i § 2 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. z 2016 r. poz. 1822 ze zm.; dalej: "k.p.c."), albowiem WSA w Warszawie nie przeprowadził dowodu z przedłożonych dokumentów. Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie, zasądzenie od Strony przeciwnej kosztów postępowania kasacyjnego oraz rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie na podstawie art. 176 § 2 p.p.s.a. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie nie skorzystał z możliwości wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna jest niezasadna. Istotą sporu pomiędzy stronami jest ustalenie czy w sprawie zaistniały przesłanki wynikające z art. 240 § 1 pkt 5 o.p. Zgodnie z tym przepisem, w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. Ustawodawca użył w powołanym przepisie spójnika "lub", co oznacza, że do wznowienia postępowania wystarczy, aby ujawniły się wyłącznie nowe okoliczności, albo wyłącznie nowe dowody, albo zarówno nowe okoliczności i nowe dowody. Dowody lub okoliczności muszą istnieć w dacie wydania decyzji. Możliwe jest zatem wykazanie istnienia nowej okoliczności, nieznanej organowi, a istniejącej w dacie wydania decyzji, poprzez przedstawienie dowodu, który powstał już po jej wydaniu. Wyjście na jaw nowych okoliczności lub nowych dowodów jest równoznaczne z ujawnieniem tych dowodów lub okoliczności organowi. Okoliczności lub dowody muszą być istotne, muszą dotyczyć tych faktów, które są znaczące z uwagi na hipotezę normy prawnej, jaka ma mieć zastosowanie w sprawie. Oznacza to, że muszą one mieć znaczenie dla treści rozstrzygnięcia i ich wcześniejsze ujawnienie mogłoby spowodować wydanie odmiennej decyzji (por. wyroki NSA: z 27 kwietnia 2018 r., II FSK 1053/16; z 7 lutego 2019 r., I GSK 1217/16; z 14 września 2018 r., II FSK 2689/16; z 8 maja 2018 r., II FSK 1137/16; publik. w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http://orzeczenia.nsa.gov.pl/, dalej w skrócie "CBOSA"). "Istotność", o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 o.p., oznacza cechę, która sprawia, że nowe dowody lub okoliczności mogą mieć wpływ na rozstrzygnięcie sprawy, czyli doprowadzić do wydania orzeczenia innego, niż wydane w postępowaniu toczącym się w zwykłym trybie. Innymi słowy o "istotności" decyduje ich waga, doniosłość, wartość dla końcowego załatwienia sprawy. Warunek nowości dowodu dotyczy wiedzy organu, którą posiadał na czas wydawania decyzji ostatecznej. Innymi słowy, dowody lub okoliczności w zasadzie nie mogą być jako takie nowe, bowiem musiały istnieć w dacie wydawania decyzji, lecz powinny być one "nowe dla organu" rozstrzygającego sprawę. Podkreślenia wymaga, że nie jest nową okolicznością nowa ocena znanych wcześniej okoliczności i dowodów (por. Rudowski J. Komentarz do art. 240 ustawy - Ordynacja podatkowa, WKP 2017; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 16 listopada 2001 r., III SA 1770/00). "Okoliczności faktyczne", o których mowa, są to takie okoliczności, które z badanego materiału nie wynikały. Nowe okoliczności faktyczne w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 o.p., to zatem nic innego jak nowe fakty dotyczące stanu faktycznego sprawy podatkowej, który stał się podstawą pierwotnego rozstrzygnięcia i subsumpcji przepisów prawa materialnego (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 13 czerwca 2017 r., sygn. akt II FSK1276/15). Należy podkreślić, że brak cechy nowości, brak istnienia w dacie wydania decyzji objętej postępowaniem o wznowienie, bądź brak istotności dla sprawy powoduje, że taki dowód lub okoliczność nie stanowi podstawy do wznowienia postępowania określonej w art. 240 § 1 pkt 5 o.p. W rozpoznawanej sprawie skarżąca wniosła o wznowienie postępowania wniosła o wznowienie postępowania, powołując się na przesłankę z art. 240 § 1 pkt 5 o.p. Powołała się na protokół z rozprawy głównej z 12 września 2014 r. przeprowadzonej przed Sądem Rejonowym w Ś. w sprawie o sygn. akt [...], z której wynikało, że B.M. nie zeznawał dotychczas w sposób swobodny, lecz w sposób mający na celu zaszkodzenie pozostałym wspólnikom. W ocenie spółki, przedstawiony dowód w zupełnie innym świetle stawia uprzednio złożone zeznania, na których to organy podatkowe oparły istotne dla sprawy ustalenia faktyczne w sprawie zakończonej decyzją ostateczną. Skarżąca twierdzi, że zeznania świadka są niewiarygodne, ponieważ pozostawał on w konflikcie ze spółką jej wspólnikami. Okoliczność konfliktu B.M. ze wspólnikami została potwierdzona w postępowaniu podatkowym. Organ bowiem wskazał pisma i dokumenty, które zostały złożone w zwykłym postępowaniu podatkowym i które stanowiły materiał dowodowy będący przedmiotem analizy w postępowaniu wymiarowym. Stanowiły one tylko wycinek materiału dowodowego. Z zestawienia tych okoliczności jasno wynika, że fakt konfliktu był organowi znany. Jak wynika z akt przedmiotowej sprawy nierzetelność faktur C. Ltd. została potwierdzona przez całokształt zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. W związku z powyższym w pełni zasadne jest stanowisko organu, potwierdzone przez Sąd pierwszej instancji, że okoliczności, na które powołuje się Skarżąca nie stanowią nowych i istotnych okoliczności dla sprawy. Wskazane dowody, jeżeli istniały - jak wskazuje skarżąca - w dacie wydania decyzji ostatecznej, nie mają charakteru istotnego. Poza tym wspomniany protokół z 12 września 2014 r. został sporządzony już po wydaniu decyzji ostatecznej. Na uwzględnienie nie zasługują również zarzuty naruszenia art. 121, art. 122, art. 187 § 1, art. 188, oraz art. 191 o.p. Wbrew zarzutom skargi kasacyjnej w sprawie zebrano wyczerpujący materiał dowodowy niezbędny do prawidłowego rozstrzygnięcia. Z analizy akt sprawy wynika, że organ wskazał szereg pism i dokumentów, które zostały złożone w zwykłym postępowaniu podatkowym i które stanowiły materiał dowodowy. Natomiast okoliczność, że strona nie zgadza się z rozstrzygnięciem, nie oznacza naruszenia zasady zaufania do organów podatkowych. Odnosząc się do zarzutu wadliwego sporządzenia uzasadnienia wyroku, należy przypomnieć, że zgodnie z dyspozycją art. 141 § 4 p.p.s.a. uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisko pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Uzasadnienie wyroku powinno być tak sporządzone, aby wynikało z niego dlaczego Sąd uznał zaskarżone orzeczenie za zgodne lub niezgodne z prawem. Zarzut naruszenia tego przepisu jest skuteczny wówczas, gdyby Sąd pierwszej instancji nie wyjaśnił w sposób adekwatny do celu, jaki wynika z tego przepisu, dlaczego nie stwierdził w rozpatrywanej sprawie naruszenia przez organy administracji przepisów prawa materialnego, ani przepisów procedury w stopniu, który mógłby mieć wpływ na treść rozstrzygnięcia (por. wyrok NSA z dnia 13 grudnia 2005 r., sygn. akt I FSK 299/05, LEX, nr 187709). Z naruszeniem art. 141 § 4 p.p.s.a. mamy do czynienia w przypadku, gdy uzasadnienie nie odpowiada wymogom tego przepisu, przy czym nie każde naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a. może stanowić skuteczną podstawę skargi kasacyjnej a jedynie takie, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.). W niniejszej sprawie Sąd pierwszej instancji nie dopuścił się naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a., które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Wyjaśnił bowiem w dostateczny sposób przyczyny podjętego rozstrzygnięcia. Okoliczność, że stanowisko zajęte przez Sąd pierwszej instancji jest odmienne od prezentowanego przez Skarżącą nie oznacza, że uzasadnienie wyroku nie odpowiada wymogom ustawowym. Nie został naruszony art. 106 § 3 p.p.s.a., który przewiduje możliwość przeprowadzenia przez sąd dowodów uzupełniających z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. W niniejszej sprawie WSA odmówił przeprowadzenia dowodów uzupełniających twierdząc, że kserokopie nie poświadczone za zgodność z oryginałem nie mają waloru dokumentu. Stanowisko sądu pierwszej instancji nie jest prawidłowe. Uchybienie to nie ma jednak wpływu na wynik sprawy. Jak słusznie zauważył Sąd pierwszej instancji – nie było wątpliwości co do ustalenia stanu faktycznego. Wyklucza to stosowanie art. 106 § 3 p.p.s.a. w zakresie wnioskowanym przez skarżącą. Biorąc powyższe pod uwagę Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną.