I SA/Bk 245/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jacek Pruszyński (spr.), Sędziowie sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz, sędzia WSA Andrzej Melezini, Protokolant st. sekretarz sądowy Beata Borkowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 19 czerwca 2018 r. sprawy ze skargi I. Sp. z o.o. w G. na interpretację indywidualną Wójta Gminy O. z dnia [...] lutego 2018 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości 1. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2. zasądza od Wójta Gminy O. na rzecz skarżącej I. Sp. z o.o. w G. kwotę 697 zł (słownie: sześćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. W dniu [...] listopada 2017 r. I. Sp. z o.o. w G. (dalej powoływana jako skarżąca Spółka, Wnioskodawca) wystąpiła do Wójta Gminy O. z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej zastosowania art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2017 r. poz. 1785 ze zm., dalej powoływana jako u.p.o.l.). W złożonym wniosku, przedstawiając stan faktyczny, skarżąca Spółka wskazała, że podstawowy przedmiot jej działalności gospodarczej to produkcja płyt HDF służących do dalszej produkcji mebli o różnorakim przeznaczeniu. Z uwagi na skalę działalności, konieczność odbierania dużych partii surowca drzewnego służącego do produkcji, a także wysyłania odbiorcom zewnętrznym produktów w postaci ultracienkich płyt HDF, Wnioskodawca korzysta, m.in., z transportu kolejowego. Wnioskodawca jest właścicielem bocznicy kolejowej znajdującej się na terenie Gminy O.. Przedmiotowa bocznica jest zgłaszana do opodatkowania podatkiem od nieruchomości w kategorii budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Bocznica kolejowa składa się w szczególności z takich elementów jak: podtorze częściowo w formie nasypu wraz z urządzeniami je zabezpieczającymi i odwadniającymi; nawierzchnia torowa składająca się z podsypki z tłucznia oraz ramy toru zbudowanej z podkładów betonowych, szyn, złączek i przytwierdzeń. Bocznica jest połączona bezpośrednio z linią kolejową nr [...] C. dzięki czemu możliwy jest transport towarów załadowanych na bocznicy liniami kolejowymi do różnych miejsc w kraju i zagranicą oraz transport towarów do Wnioskodawcy z różnych miejsc w kraju i zagranicą, które są rozładowywane na przedmiotowej bocznicy. Obiekt położny jest na szeregu działek należących do Wnioskodawcy, tj. na działkach o numerach geodezyjnych: [...] , położonych w Gminie O. w obrębach ewidencyjnych nr [...] K. oraz nr [...] T. Działki te w ewidencji gruntów i budynków stanowią tereny przemysłowe (Ba) oraz użytki rolne (R) klasy III i IV. Na niektórych wymienionych działkach znajdują się również inne obiekty budowlane Wnioskodawcy w postaci budynków i budowli. Z uwagi na powyższe Wnioskodawca opodatkowuje podatkiem od nieruchomości te fragmenty użytków rolnych, które są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Od pozostałych fragmentów użytków rolnych, które nie są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, Wnioskodawca nie nalicza podatku od nieruchomości, gdyż fragmenty takie podlegają opodatkowaniu podatkiem rolnym. W dniu [...] kwietnia 2012 r. została zawarta umowa bocznicowa nr [...] pomiędzy Wnioskodawcą, a P. S.A. z siedzibą w W. (posiadającą licencję przewoźnika kolejowego i wpisaną do rejestru przewoźników kolejowych Urzędu Transportu Kolejowego pod nr [...]). Przedmiotem umowy jest ustalenie warunków eksploatacji szlakowej bocznicy kolejowej należącej do Wnioskodawcy, zgodnie z którymi PKP [...] zobowiązała się podstawiać/zabierać próżne oraz ładowne wagony na/z punktu zdawczo-odbiorczego bocznicy użyte w przewozach realizowanych przez PKP [...]. Umowa wskazuje również, że posiadacz bocznicy (Wnioskodawca) użytkuje ją dla własnych potrzeb, nadając i odbierając przesyłki przewożone transportem kolejowym. Regulamin bocznicy opracował Wnioskodawca i uzgodnił z PKP [...] S.A. Ponadto zgodnie z umową bocznicową, bocznicę obsługuje PKP [...] lokomotywami manewrowymi stacji C. w godzinach określonych w planie obsługi bocznicy opracowanym przez PKP C.. Jako że obsługa bocznicy przez PKP C. realizowana jest w celu umożliwienia świadczenia usług przewozowych transportem kolejowym przez PKP C. dla Wnioskodawcy, z tytułu korzystania z bocznicy PKP C. nie ponosi żadnych odpłatności na rzecz Wnioskodawcy, natomiast z tytułu obsługi bocznicy Wnioskodawca ponosi opłaty na rzecz PKP C.. PKP C. wykorzystuje bocznicę w części niezbędnej do wykonywania usług dla Wnioskodawcy i realizacji obsługi bocznicy zgodnie, m.in., z umową bocznicową. Ponadto w dniu [...] kwietnia 2012 r. podpisana została z operatorem kolejowym, tj. Panem E. W., prowadzącym działalność gospodarczą pod firmą T. w H., umowa na obsługę opisanej wyżej bocznicy kolejowej. Do obowiązków operatora należy, m.in., obsługa punktów ładunkowych korzystających z usług transportu kolejowego, wykonywanie czynności spedycyjnych na torach zdawczo - odbiorczych, w tym przyjmowanie wagonów od PKP C., zdawanie wagonów na torach zdawczo-odbiorczych przedstawicielowi PKP C., ważenie wagonów. Na podstawie tak przedstawionego stanu faktycznego, Wnioskodawczyni zadała następujące pytania: 1. Czy należąca do Wnioskodawcy bocznica kolejowa w całości korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od nieruchomości na mocy art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. - w brzmieniu aktualnym, obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 r.? 2. Czy, w przypadku uznania, że bocznica kolejowa należąca do Wnioskodawcy zwolniona jest od opodatkowania podatkiem od nieruchomości na mocy art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. i w sytuacji, gdy na działkach Wnioskodawcy, przez które przebiega bocznica kolejowa, położone są także inne obiekty budowlane należące do Wnioskodawcy, lecz nie stanowiące części infrastruktury kolejowej, zwolnieniu będą podlegały działki ewidencyjne przez które przebiega bocznica kolejowa w całości (z zastrzeżeniem działek oznaczonych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne (R), które w częściach niezajętych na prowadzenie działalności gospodarczej są wyłączone od opodatkowania podatkiem od nieruchomości)? 3. W przypadku uznania, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 nie jest prawidłowe, jak należy ustalić, która część działek ewidencyjnych przez które przebiega bocznica kolejowa i znajdują się na nich także inne obiekty budowlane będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem od nieruchomości? Czy będą to te fragmenty działek ewidencyjnych, na których bezpośrednio znajdują się (są bezpośrednio posadowione) elementy infrastruktury kolejowej i ewentualnie te fragmenty, które potrzebne są do obsługi i korzystania z infrastruktury kolejowej? Zdaniem Wnioskodawczyni w opisanym stanie faktycznym, należąca do Wnioskodawcy bocznica kolejowa stanowiąca środek trwały o nazwie "B." o nr inw. [...] w całości korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Ponadto, zwolnieniu będą podlegały działki ewidencyjne, przez które przebiega bocznica kolejowa w całości, bez względu na okoliczność, iż na działkach tych położone są także inne obiekty budowlane należące do Wnioskodawcy, lecz niestanowiące części infrastruktury kolejowej. Jedynie w przypadku działek oznaczonych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne (R), których części nie są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej i z tego względu są wyłączone od opodatkowania podatkiem od nieruchomości lecz podlegają podatkowi rolnemu, ze zwolnienia na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. będą korzystały te fragmenty działek, które są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku uznania, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 nie jest prawidłowe, to części działek, przez które przebiega bocznica kolejowa i znajdują się na nich także inne obiekty budowlane, które będą zwolnione z opodatkowania podatkiem od nieruchomości należy ustalić jako te części działek ewidencyjnych, na których bezpośrednio znajdują się (są bezpośrednio posadowione) elementy infrastruktury kolejowej i te części działek, które potrzebne są do obsługi i korzystania z infrastruktury kolejowej. W wydanej [...] lutego 2018 r. interpretacji indywidualnej nr [...], Wójt Gminy O. uznał stanowisko skarżącej Spółki za nieprawidłowe w zakresie trzech postawionych pytań. Organ wskazując na brzmienie art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. stwierdził, że w przedstawionym stanie faktycznym nie ma miejsca udostępnianie infrastruktury kolejowej przewoźnikom kolejowym niezależnie od tego czy pojęcie to będzie rozpatrywane przy uwzględnieniu treści art. 29 ust. 1 ustawy o transporcie kolejowym, czy też, jak chce wnioskodawca, z pominięciem tego przepisu. Na czym polega, niezdefiniowane w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych, "udostępnianie infrastruktury kolejowej" określa art. 29 ust. 1 ustawy o transporcie kolejowym. W przedstawionym przez Wnioskodawcę stanie faktycznym organ podatkowy nie znajduje żadnej, z czterech, sytuacji, która by odpowiadała treści tego przepisu. Jeżeli natomiast pojęcie "udostępnianie infrastruktury kolejowej przewoźnikom kolejowym" należałoby rozpatrywać bez odwoływania się do treści art. 29 ust. 1 ustawy o transporcie kolejowym to, zdaniem organu podatkowego, udostępnianie infrastruktury kolejowej przewoźnikom kolejowym to taki stan faktyczny, w którym przewoźnicy kolejowi mają możliwość i faktycznie korzystają z infrastruktury kolejowej w sposób niczym nieograniczony, nielimitowany, oczywiście w ramach umów to regulujących, na potrzeby własnej działalności gospodarczej i świadczonych w jej ramach usług na rzecz nieokreślonej ilości podmiotów. W przypadku PKP C. S.A., która jest oczywiście przewoźnikiem kolejowym, korzysta z bocznicy klejowej Wnioskodawcy tylko w takim zakresie, jaki wynika z potrzeb wnioskodawcy związanych z jego działalnością gospodarczą. Podstawianie i odbieranie wagonów przez PKP C. odbywa się tylko wtedy, gdy taka jest potrzeba gospodarcza Wnioskodawcy, tj. wtedy, gdy Wnioskodawcy ma być dostarczony materiał niezbędny do produkcji lub wtedy, gdy gotowe wyroby mają być wywiezione z zakładu produkcyjnego Wnioskodawcy. W innym wypadku PKP C. nie korzysta i nie ma możliwości korzystania z bocznicy Wnioskodawcy. Z przedstawionego stanu faktycznego wynika jednoznacznie, że PKP C. nie ma możliwości korzystania z bocznicy kolejowej Wnioskodawcy na potrzeby własnej działalności gospodarczej, innej niż związanej z usługami świadczonymi na rzecz Wnioskodawcy w ramach umowy łączącej strony. Specyfika bocznicy kolejowej Wnioskodawcy - została wybudowana wyłącznie na potrzeby obsługi zakładu produkcyjnego Wnioskodawcy - wyklucza to, aby korzystaniem z niej, udostępnieniem na własne potrzeby był zainteresowany jakikolwiek inny przewoźnik kolejowy, nieświadczący usług na rzecz Wnioskodawcy. Organ, uznając że w przedstawionym przez Wnioskodawcę stanie faktycznym nie występuje, udostępnianie infrastruktury kolejowej przewoźnikom kolejowym, budowle i grunty Wnioskodawcy, których dotyczy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej nie korzystają, na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l., ze zwolnienia od podatku od nieruchomości. Skargę na powyższą interpretację wywiódł pełnomocnik skarżącej Spółki, zarzucając naruszenie prawa materialnego tj. art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. przez błędną wykładnię (i w rezultacie niezastosowanie) polegające na: - przyjęciu takiego rozumienia pojęcia "udostępnianie" infrastruktury kolejowej przewoźnikowi kolejowemu, jakie wynika z art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym, w wyniku czego Organ odmówił zastosowania art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. do bocznicy kolejowej należącej do Skarżącego oraz do jego działek ewidencyjnych, przez które przebiega wspomniana bocznica - podczas gdy art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. w zakresie pojęcia "udostępnianie" infrastruktury kolejowej nie zawiera odesłania do ustawy o transporcie kolejowym, w związku z czym pojęcie to powinno być interpretowane zgodnie z wykładnią językową, - przy posłużeniu się wykładnią językową pojęcia "udostępnianie" infrastruktury kolejowej przewoźnikowi kolejowemu - utożsamieniu go tylko z taką sytuacją, w której przewoźnik kolejowy ma możliwość i faktycznie korzysta z infrastruktury w sposób niczym nieograniczony, nielimitowany na potrzeby jego własnej działalności gospodarczej i świadczonych w jej ramach usług na rzecz nieokreślonej ilości podmiotów, w wyniku czego Organ odmówił zastosowania art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. do bocznicy kolejowej należącej do Skarżącego oraz do jego działek ewidencyjnych, przez które przebiega wspomniana bocznica - podczas gdy art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. nie wskazuje w żaden sposób ani zakresu, ani sposobu, ani celu korzystania z prywatnej infrastruktury kolejowej przez przewoźnika kolejowego, a "udostępnianie" infrastruktury kolejowej z powołanego przepisu oznacza istnienie po stronie przewoźnika kolejowego możliwości użytkowania infrastruktury kolejowej stanowiącej własność innego podmiotu oraz faktyczne wykorzystywanie przez przewoźnika kolejowego tej infrastruktury, niezależnie od zakresu, celu i sposobu takiego działania; - nieuwzględnieniu przez Organ art. 4 pkt 1c ustawy o transporcie kolejowym stanowiącego, że prywatna infrastruktura kolejowa - już z założenia - wykorzystywana jest wyłącznie do realizacji własnych potrzeb jej właściciela lub jej zarządcy innych niż przewóz osób, zaś art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. nie przewiduje wyłączenia z zakresu zwolnienia od opodatkowania infrastruktury prywatnej, w związku z czym również ona korzysta ze zwolnienia ustanowionego w powołanym przepisie u.p.o.l. Wskazując na powyższe, skarżąca Spółka wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej interpretacji i zasądzenie na jej rzecz zwrotu kosztów postępowania sądowego. W odpowiedzi na skargę Wójt Gminy O. wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje. Skarga podlegała uwzględnieniu. Na podstawie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. 2017, poz. 2188 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zgodnie z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. 2017, poz.1369 ze zm.) dalej w skrócie: "p.p.s.a.", sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W myśl art. 3 § 2 pkt 4a p.p.s.a. kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg między innymi na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. W myśl art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Stosownie do art. 57a p.p.s.a skarga na pisemną interpretacje przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinie zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany z zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zasadniczy przedmiot sporu stanowi kwestia zwolnienia podatkowego określonego w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. Stosownie do powołanej regulacji zwalnia się od podatku od nieruchomości grunty, budynki i budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym, która jest udostępniana przewoźnikom kolejowym. Zdaniem skarżącej Spółki bocznica kolejowa, o której mowa w stanie faktycznym sprawy spełnia przesłanki zwolnienia. W ocenie organu natomiast przedmiotowa bocznica nie jest udostępniana w rozumieniu ustawy o transporcie kolejowym, jak też w rozumieniu językowym, w konsekwencji czego nie spełnia przesłanek zwolnienia podatkowego. Odnosząc się do tak zarysowanego przedmiotu sporu, w pierwszej kolejności należy zdefiniować wymienione przesłanki omawianego zwolnienia podatkowego. Z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. wynika, że dla objęcia przedmiotowej bocznicy kolejowej zwolnieniem z podatku od nieruchomości musi ona spełniać dwie przesłanki: stanowić grunt, budynek lub budowlę wchodzącą w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu ustawy o transporcie kolejowym; infrastruktura ta ponadto musi być udostępniana przewoźnikom kolejowym. W ramach pierwszej z przesłanek przepis odsyła do ustawy z 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym (Dz. U. 2016.1727 z późn. zm.). Stosownie do art. 4 ust. 1 tej ustawy przez infrastrukturę kolejową należy rozumieć elementy określone w załączniku nr 1 do tej ustawy. Z kolei załącznik ten wskazuje, że w skład infrastruktury kolejowej wchodzą m.in. tory kolejowe oraz grunty oznaczone jako działki ewidencyjne, na których znajdują się tory kolejowe, pod warunkiem, że tworzą część linii kolejowej, bocznicy kolejowej lub innej drogi kolejowej, lub są przeznaczone do zarządzania nimi, obsługi przewozu osób lub rzeczy lub ich utrzymania. Przez bocznicę kolejową należy rozumieć natomiast wyznaczoną przez zarządcę infrastruktury drogę kolejową, połączoną bezpośrednio lub pośrednio z linią kolejową, służącą do wykonywania czynności ładunkowych, utrzymaniowych lub postoju pojazdów kolejowych albo przemieszczania i włączania pojazdów kolejowych do ruchu po sieci kolejowej (art. 4 pkt 10 ustawy o transporcie kolejowym). Z kolei w zakresie drugiej z przesłanek zwolnienia (udostępnianie infrastruktury kolejowej przewoźnikowi kolejowemu) interpretacja występującego w tym przepisie terminu "udostępnienie" nie wymaga sięgnięcia do ustawy o transporcie kolejowym, tak jak ma to miejsce w przypadku pierwszej przesłanki zwolnienia. Z poglądem tym zgodził się organ interpretacyjny w odpowiedzi na skargę. Przesłankę tę należy interpretować literalnie, w oparciu o gramatyczne brzmienie przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. Inaczej, przesłankę "udostępnienia infrastruktury kolejowej" należy rozpatrywać zgodnie z dosłownym brzmieniem, tj. chodzi o faktyczny sposób wykorzystania infrastruktury kolejowej. Nie ma podstaw, do uwzględnienia twierdzenia, że wskazane "udostępnianie" ma być nieograniczone, nielimitowane. Umożliwienie korzystania z czegoś, jak należy rozumieć udostępnianie, nie obejmuje takich warunków. Skoro ustawodawca takich wymogów nie sformułował nie ma podstaw, by ograniczać zakres analizowanego zwolnienia. Oznacza to, że skoro ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji wynika, iż infrastruktura kolejowa jest wykorzystywana przez licencjonowanego przewoźnika kolejowego, na podstawie umowy świadczenia usług w zakresie obsługi bocznicy kolejowej skarżącej Spółki, to należy przyjąć, że dana infrastruktura jest udostępniana. Bez znaczenia w tym zakresie pozostaje kwestia własności infrastruktury kolejowej. Konsekwencją powyższego jest stwierdzenie, że druga przesłanka zwolnienia podatkowego w stanie faktycznym niniejszej sprawy, została spełniona. Podobne stanowisko zostało wyrażone w wyrokach WSA o sygnaturach: I SA/Ke 531/17, I SA/Op 2/18, I SA/Sz 1035/17, I SA/Gl 1294/17, I SA/Gl 970/17 i I SA/Op 497/17. W konsekwencji należy stwierdzić, że zarzut naruszenia art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. jest uzasadniony, ponieważ organ dokonał błędnej wykładni cytowanego przepisu w zakresie drugiej przesłanki zwolnienia podatkowego. Ponownie rozpoznając sprawę organ, dokonując interpretacji przesłanek zwolnienia podatkowego z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l., winien uwzględnić przedstawioną wyżej ocenę prawną i odnieść się do stanowiska wnioskodawcy w zakresie przedstawionych pytań. W związku z powyższym, Sąd na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną. O kosztach Sąd orzekł na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. zasądzając na rzecz skarżącej spółki kwotę 697 zł, na którą oprócz zwrotu uiszczonego wpisu sądowego od skargi w wysokości 200 zł, opłaty skarbowej od pełnomocnictwa w wysokości 17 zł, składa się również wynagrodzenie pełnomocnika – radcy prawnego w wysokości 480 zł, ustalone zgodnie z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenie Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (tj.: Dz.U. z 2018 r., poz. 265 ze zm.).