I FSK 1675/16

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Janusz Zubrzycki, Sędzia NSA Maria Dożynkiewicz, Sędzia NSA Krzysztof Wujek (sprawozdawca), Protokolant Jan Jaworski, po rozpoznaniu w dniu 5 lipca 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej W.P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 24 maja 2016 r. sygn. akt III SA/Wa 1529/15 w sprawie ze skargi W.P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 27 marca 2015 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności byłego członka zarządu wraz ze spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za październik i listopad 2011 r. oraz styczeń 2012 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) uchyla w całości decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 27 marca 2015 r. nr [...], 3) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz W.P. kwotę 1484 (słownie: jeden tysiąc czterysta osiemdziesiąt cztery) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania za obie instancje. Wyrokiem z 24 maja 2016 r., wydanym w sprawie o sygn. akt III SA/Wa 1529/15, Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalił skargę W.P. (dalej jako "Skarżący") na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z 27 marca 2015 r., nr [...], orzekającą o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego jako członka zarządu sp. z o.o. L. wraz ze spółką za jej zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za październik i listopad 2011 r. oraz styczeń 2012 r. Jak wynika z uzasadnienia tego wyroku organy przyjął, że spełnione zostały formalne warunki orzeczenia o odpowiedzialności Skarżącego, określone w art. 108 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity w Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej również jako"O.p."). Ustalił dalej, że zarówno w czasie powstania zobowiązań objętych decyzją, jak i w terminie ich płatności Skarżący pełnił funkcję prezesa zarządu spółki. Potwierdza to uchwała zgromadzenia wspólników z dnia 10 lipca 2006 r., zgodnie z którą Skarżący powołany został na stanowisko prezesa zarządu spółki i pełnił tę funkcję do dnia ogłoszenia upadłości spółki, tj. do 3 kwietnia 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził ponadto, że ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, iż egzekucja wobec spółki była bezskuteczna. W konkluzji organ odwoławczy podzielił w całości stanowisko organu pierwszej instancji, że w sprawie spełnione zostały pozytywne przesłanki odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej - Skarżącego. Jednocześnie podzielił także pogląd, iż w sprawie nie zaistniały przesłanki egzoneracyjne, wymienione w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a i b oraz pkt 2 Ordynacji podatkowej. Z ustaleń organu wynika, że spółka zaprzestała płacenia wymagalnych zobowiązań już we wrześniu 2011 r., co oznacza, że już wtedy wystąpiła przesłanka upadłości, zaś z materiału dowodowego wynika, że wniosek o upadłość złożony został przez dłużnika w dniu 3 stycznia 2012 r. Oddalając skargę W.P. Sąd podzielił ustalenia organów podatkowych. Stwierdził, że zgodnie z art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy; 2) nie wskazał mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu oraz zaległości wymienione w art. 52 Ordynacji podatkowej powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu (art. 116 § 2 tej ustawy). Powyższe przepisy o odpowiedzialności członka zarządu stosuje się również do byłego członka zarządu (art. 116 § 4 O.p.). Sąd uznał, że organy podatkowe prawidłowo przyjęły, że stosownie do art. 116 § 1 i § 2 O.p. powstanie odpowiedzialności członka zarządu spółki lub byłego członka zarządu spółki za jej zaległości podatkowe uwarunkowane jest łącznym zaistnieniem przesłanek pozytywnych, to jest: - powstaniem zaległości podatkowej z tytułu zobowiązań podatkowych, których termin płatności upływał w czasie pełnienia funkcji przez odpowiadającego za nie członka zarządu, - bezskutecznością egzekucji skierowanej do spółki w całości lub w części. W sytuacji, gdy te pozytywne przesłanki zachodzą, członek zarządu może uwolnić się od odpowiedzialności, gdy zostanie wykazana jedna z następujących przesłanek: - we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe), - niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło bez jego winy, - członek zarządu wskazuje mienie spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Oceniając sprawę pod tym katem Sąd stwierdził, że organy podatkowe zrealizowały wymóg z art. 108 § 2 pkt 3 w związku z art. 108 § 3 Ordynacji podatkowej, gdyż postępowanie egzekucyjne wobec spółki zostało wszczęte przed wszczęciem postępowania w trybie art. 116 tej ustawy wobec Skarżącego. Jak wynika z akt sprawy, na zaległość podatkową spółki w podatku od towarów i usług za wskazany wyżej okres zostały wystawione tytuły wykonawcze nr [...] z dnia 14 grudnia 2011 r., [...] z dnia 13 stycznia 2012r. oraz [...] z 19 marca 2012 r. Egzekucja okazała się bezskuteczna. Skarżący nie wskazał mienia Spółki, z którego możliwe było zaspokojenie zaległości podatkowej w znacznej części. Prawidłowo ustalono, że w okresie, w którym powstały zaległości Skarżący był prezesem zarządu Spółki. Przechodząc do przesłanek uwalniających prezesa zarządu sp. z o.o od odpowiedzialności za jej zaległości podatkowe Sąd stwierdził, że badanie tych okoliczności powinno ograniczyć się do dwóch przesłanek z art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) Ordynacji podatkowej: czy we właściwym czasie został złożony wniosek o ogłoszenie upadłości spółki, a jeśli nie, to czy niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez winy członka zarządu. Z ustaleń przyjętych przez organy wynika, że wiosek o ogłoszenie upadłości Spółki został złożony 3 stycznia 2012 r., ale nie był to właściwy czas, o jakim mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) Ordynacji podatkowej. O tym, jaki czas jest właściwy do złożenia takiego wniosku decyduje art. 11 i art. 21 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. – Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz.U. z 2003 r., Nr 60, poz. 535 ze zm., dalej jako "u.p.n."). Zgodnie z tymi przepisami wniosek o ogłoszenie upadłości winien być zgłoszony w ciągu dwóch tygodni od zaistnienia przesłanek do ogłoszenia upadłości, tj. od zaprzestania przez spółkę spłaty wymagalnych zobowiązań pieniężnych, ale także wtedy, gdy spółka na bieżąco wykonuje zobowiązania, jednakże przekraczają one wartość jej majątku. Przesłanki uzasadniające złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości następują od momentu zaprzestania przez spółkę spłaty wymagalnych zobowiązań pieniężnych lub gdy zobowiązania spółki przekroczyły wartość jej majątku, nawet jeśli były spełniane bieżące zobowiązania. Prawidłowo organy ustaliły, że dwutygodniowy termin z art. 11 ust. 2 u.p.n. upłynął pod koniec września 2011 r., ponieważ 15 września upłynął termin zapłaty zobowiązania Spółki z tytułu składki na ubezpieczenie społeczne za sierpień 2011 r., którego spółka nie zrealizowała. Fakt, że Skarżący podejmował w tym czasie próby naprawienia sytuacji finansowej Spółki nie ma znaczenia, podobnie jak jego przeświadczenie, że uda się poprawić kondycję finansową Spółki. Niewypłacalność dłużnika zachodzi zawsze, gdy nie wykonuje on swych wymagalnych zobowiązań. Nieistotny jest ich rozmiar. O tym, że wniosek o ogłoszenie upadłości został złożony zbyt późno świadczy również fakt, że 19 kwietnia 2013 r. sporządzony został plan podziału obejmujący 80,55% zaspokojenia wierzytelności zaliczonych do II kategorii. Sąd nie podzielił także zawartego w skardze zarzutu o naruszeniu art. 122 w związku z art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Zarzut ten opierał się na twierdzeniu o konieczności przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego dla ustalenia terminu właściwego dla złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Zdaniem Sądu konieczność taka nie zachodziła. Organy podatkowe mogły samodzielnie, na podstawie zgromadzonych dowodów, ocenić tę okoliczność. Sąd podkreślił jeszcze jeden fakt, otóż wskazał, że obowiązek wykazania przesłanek egzoneracyjnych spoczywa na członku zarządu, a Skarżący nie wykazał, by zachodziły przesłanki uwalniające go od odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki. W ostateczności Sąd uznał, że w postępowaniu podatkowym nie miało miejsca naruszenie art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Organy podatkowe podjęły wszystkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, a przyjęte przez nie ustalenia nie noszą cech dowolności. W skardze kasacyjnej od tego wyroku Skarżący zarzucił Sądowi I instancji: 1. Naruszenie prawa materialnego – art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) Ordynacji podatkowej w zw. z art. 11 ust. 1 i art. 21 ust. 1 i ust. 2 u.p.n. przez błędną wykładnię pojęcia "właściwy czas" do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości i w efekcie jego niewłaściwe zastosowanie, 2. Naruszenie przepisów procesowych – art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) oraz art. 145 § 2 P.p.s.a w zw. z art. 121 § 1 i w zw. z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej przez nieodniesienie się przez organ w uzasadnieniu decyzji do wszystkich faktów i dowodów przedstawionych przez skarżącego, - art. 122 w zw. z art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej przez nieprzeanalizowanie przez organ całego szeregu dokumentów dotyczących sytuacji finansowej Spółki skutkiem czego przyjęto wadliwe ustalenia o jej niewypłacalności poczynając od września 2011 r. Uzasadniając te zarzuty Skarżący stwierdził, że literalna wykładnia art. 11 ust. 1 u.p.n. może prowadzić do wniosku, że niezapłacenie choćby jednego wymagalnego zobowiązania powoduje niewypłacalność dłużnika. Jednak wykładnia celowościowa prowadzi do przyjęcia, że uznanie dłużnika za niewypłacalnego powinno mieć charakter trwały i dotyczyć przeważającej części jego zobowiązań. Dla uzasadnienia tego twierdzenia Skarżący przywołał szereg orzeczeń sądów administracyjnych i powszechnych, jak również poglądów wyrażonych w literaturze przedmiotu. W konkluzji stwierdził, że stan niewypłacalności Spółki powstał w momencie, w którym nie była ona w stanie regulować wszystkich swoich wymagalnych zobowiązań, a nie tylko jednego z nich. Zatem dopiero od początku 2012 r. powinien biec termin do złożenia wniosku o ogłoszeni upadłości, ponieważ dopiero po analizie wstępnych wyników finansowych za 2011 rok można było z całkowitą pewnością stwierdzić, że Spółka nie będzie już mogła realizować swych zobowiązań. W momencie wskazanym przez organ Skarżący nie był w stanie uzyskać wiedzy o tym, że Spółka stała się niewypłacalna i w sposób trwały zaprzestanie spłacać swe długi. Trwałe zaprzestanie płacenia długów nastąpiło po wrześniu 2011 r., czyli dacie, którą organ potraktował jako datę powstania niewypłacalności. Skutkiem niewłaściwej wykładni art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) Ordynacji podatkowej było jego niewłaściwe zastosowanie przez przyjęcie, że zgodnie z tym przepisem Skarżący ponosi odpowiedzialność za zaległości podatkowe Spółki. Naruszenie przepisów procesowych Skarżący uzasadnił tym, że w uzasadnieniu decyzji organ przytoczył tylko te okoliczności faktyczne, które potwierdzają przyjęty przez niego moment powstania niewypłacalności. Tymczasem Skarżący przedstawił organowi szereg dokumentów dotyczących sytuacji Spółki, do których organ nie odniósł się. W rezultacie decyzja została wydana w oparciu o nieprawidłowy stan faktyczny, tym bardziej, że analiza dokumentów finansowych wymaga wiedzy specjalistycznej, a organ zaniechał przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego. W oparciu o tak przedstawione zarzuty Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy Sądowi I instancji do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie na swą rzecz kosztów postępowania kasacyjnego. Odpowiedź na skargę kasacyjna nie została złożona przez organ. Naczelny Sąd Administracyjny zajął w tej sprawie następujące stanowisko. Skarga kasacyjna zawiera uzasadniony zarzut naruszenia prawa materialnego - art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) Ordynacji podatkowej w zw. z art. 11 ust. 1 i art. 21 ust. 1 i ust. 2 u.p.n. przez błędną wykładnię pojęcia "właściwy czas" do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości i w efekcie jego niewłaściwe zastosowanie. Zarzut ten w jednakowej mierze dotyczy tak wyroku Sądu, jak i decyzji odwoławczej. Bezsporne w sprawie jest, że zostały spełnione pozytywne przesłanki odpowiedzialności Skarżącego za zaległości podatkowe spółki z o.o. L., wynikające z art. 116 § 1 i § 2 O.p. Zaległości te powstały w czasie pełnienia przez Skarżącego funkcji prezesa zarządu Spółki, egzekucja z majątku Spółki okazała się bezskuteczna, a Skarżący nie wskazał mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Kwestią sporną jest, czy złożony przez Skarżącego 3 stycznia 2012 r. wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki można uznać za złożony we "właściwym czasie". Dokonując wykładni tego terminu Sąd przyjął, że czternastodniowy termin do złożenia takiego wniosku rozpoczął swój bieg 15 września 2011 r., kiedy to upłynął termin płatności zobowiązania z tytułu składki na ubezpieczenie społeczne. Sąd dodał, że dla przyjęcia niewypłacalności dłużnika nie ma znaczenia, czy dłużnik nie wykonuje wszystkich swoich zobowiązań, czy tylko jednego z nich. Nie ma też znaczenia rozmiar niewykonywanych zobowiązań. Nawet niewykonanie zobowiązań o niewielkiej wartości oznacza jego niewypłacalność. NSA podzielił zarzut skargi kasacyjnej, w myśl którego jest to wadliwa wykładnia art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) O.p. w związku z art. 11 ust. 1 i art. 21 ust. 1 u.p.n. Oczywiście uzasadnione jest poszukiwanie właściwego terminu do złożenia wniosku o ogłoszeniu upadłości spółki z o.o. w przepisach art. 11 ust. 1 i art. 21 ust. 1 u.p.n. Pierwszy z nich określa, którego dłużnika należy uznać za niewypłacalnego, a drugi wskazuje termin do złożenia tego wniosku. Jako utrwalony w orzecznictwie sądów administracyjnych, ale i sądów powszechnych, należy przyjąć pogląd, w myśl którego niezapłacenie jednego wymagalnego zobowiązania dłużnika nie uzasadnia uznania go za niewypłacalnego. Teza ta wyprowadzana jest z wykładni językowej, z użycia w art. 11 ust. 1 u.p.n. określenia jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych, a więc określenia w liczbie mnogiej o zaprzestaniu spłaty wymagalnych zobowiązań. Termin ten nawiązuje do sytuacji, w której zaprzestanie spłaty zobowiązań nie ogranicza się do jednego zobowiązania i w wymiarze czasowym również nie dotyczy jednego momentu, w którym to zobowiązanie nie zastało zrealizowane (porównaj wyrok NSA z 5 czerwca 2014 r., sygn. akt II FSK 1743/12, wszystkie powołane tu wyroki NSA są dostępne na stronie nsa.gov.pl Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych oraz wyrok SN z 19 stycznia 2011 r., sygn. akt CSK 211/10, publ. LexisNexis nr 2454555). Odwołanie się do wykładni celowościowej pozwala na przyjęcie, że sprzeczne z zasadami doświadczenia życiowego oraz rzeczywistością gospodarczą byłoby przyjęcie, że każdy podmiot gospodarczy, które nie wykonał przynajmniej jednego zobowiązania pieniężnego staje się podmiotem niewypłacalnym, co zostało podniesione w skardze kasacyjnej. Z tego typu argumentem spotykamy się w wyroku Sądu Najwyższego z 19 stycznia 2011 r., sygn. akt V CSK 211/2010 i wyroku NSA z 5 września 2014 r., sygn. akt I GSK 509/13. Skoro niewystarczającą przesłanką jest fakt niezapłacenia jednego wymagalnego długu, to należy wskazać co świadczy o tym, że ten czas naszedł. W wyroku z 14 listopada 2012 r., sygn. akt II FSK 850/11 NSA stwierdził, że Dla ustalenia "czasu właściwego do zgłoszenia wniosku" nie należy mechanicznie przenosić terminu określonego w przepisach p.u.n., lecz - uwzględniając okoliczności sprawy - ustalać "właściwy czas" do zgłoszenia wniosku w konkretnym przypadku. W orzecznictwie sadów administracyjnych wskazuje się, że w celu ustalenia "czasu właściwego do zgłoszenia wniosku", należy ustalić moment, kiedy zarząd spółki, przy dołożeniu należytej staranności, mógł uzyskać wiedzę o tym, że spółka stała się niewypłacalna i w sposób trwały zaprzestała płacenia długów, a jej majątek nie wystarczał na ich zaspokojenie (z wyroku NSA z 14 listopada 2012 r, sygn. akt II FSK 651/11). Chodzi zatem o trwałe zaprzestanie płacenia długów, a nie o sytuację jednorazową oraz o ocenę należytej staranności zarządu w uzyskaniu tej wiedzy. Podkreśla się jednocześnie, że . Ugruntowana jest wykładnia art. 116 § 1 pkt 1 lit. a o.p., zgodnie z którą "czasem właściwym" do zgłoszenia upadłości jest czas, w którym wszczęte postępowanie upadłościowe może doprowadzić do równomiernego zaspokojenia wszystkich wierzycieli. Czas właściwy do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości to czas, w jakim zarząd spółki, która nie może na bieżąco realizować swoich zobowiązań wobec wszystkich wierzycieli, składa wniosek o ogłoszenie upadłości w sposób pozwalający chronić interesy wszystkich wierzycieli, którzy po ogłoszeniu upadłości będą mogli liczyć na równomierne zaspokojenie, by nie dopuścić do zaspokojenia niektórych wierzycieli ze szkodą dla innych. (wyrok NSA z 22 lutego 2018 r., sygn. akt II FSK 257/16) .To są kryteria oceny, czy wniosek o ogłoszenie upadłości złożony przez Skarżącego 3 stycznia 2012 r. może być uznany za złożony we właściwym czasie. Kwestia ta wymaga szerszego spojrzenia na sprawę, niż wynika to z wyroku Sądu I instancji i decyzji organu odwoławczego. Co prawda w uzasadnieniu wyroku Sąd znalazło się stwierdzenie, że sporządzony 19 kwietnia 2013 r. plan podziału objął 80,55% wierzytelności zaliczonych do II kategorii, ale brak tu szerszego uzasadnia i wniosków dla oceny przesłanki egzoneracyjnej, a przede wszystkim dla odpowiedzi na pytanie, jaki czas można było uznać za właściwy. Jest to o tyle istotne, że należy ustalić od kiedy biegł dla Skarżącego termin do złożenia wniosku. Trafnie podniesiono w skardze kasacyjnej, że momentem kluczowym dla sprawy było przyjęcie przez organ i Sąd, że wystarczającym dla uznania niewypłacalności Spółki było nieuregulowanie jednego zobowiązania. Przyjęcie tej tezy zdeterminowało cały wywód i organu, i Sądu. Pierwszy zarzut natury procesowej dotyczy naruszenia przez Sąd art. 145 § 1 pkt. 1 lit c) P.p.s.a., a przez organ art. 121 § 1 i art. 210 § 4 O.p. Drugi dotyczy naruszenia przez Sąd także art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a., a przez organ art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. Również te zarzuty zasługują na uwzględnienie z pewnymi zastrzeżeniami. Skarżący stwierdził, że stan niewypłacalności Spółki powstał w momencie, w którym nie była ona w stanie regulować wszystkich swoich zobowiązań, a nie tylko niektórych z nich. Termin ten rozpoczął bieg od początku 2012 r., gdyż to po analizie wstępnych wyników finansowych Spółki za 2011 rok można było z całkowitą pewnością stwierdzić, że Spółka nie będzie w stanie regulować swoich zobowiązań. Konieczne jest odniesienie się do stanowiska Skarżącego przy uwzględnieniu daty złożenia wniosku – 3 stycznia 2012 r. i przy uwzględnieniu wyników analizy dokumentów złożonych przez niego w toku postępowania. W uzasadnieniu wyroku brakuje takich rozważań Organy podatkowe mogą jednak samodzielnie, na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ocenić, który moment był właściwym dla zgłoszenia przez członka zarządu wniosku o upadłość lub wszczęcie postępowania układowego spółki. Ustalenia te muszą być jednak oparte na wyczerpującej i wszechstronnej ocenie materiału dowodowego. Przy czym wszechstronnej, oznacza z odniesieniem się również do dowodów i okoliczności podniesionych przez Skarżącego. Nie wymaga to wiadomości specjalnych. Również badanie sprawozdań finansowych jednostki nie zawsze wymaga posiadania wiadomości specjalnych, zwłaszcza w zakresie analizy bilansu oraz rachunku zysków i strat za poszczególne okresy sprawozdawcze. Organy podatkowe mogą samodzielnie, na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ocenić, który moment był właściwym dla zgłoszenia przez członka zarządu wniosku o upadłość lub wszczęcie postępowania układowego spółki (z wyroku NSA z 19 stycznia 2018 r., sygn. akt II FSK 3638/15). Koniecznym jest jednak odniesienie się do argumentów Skarżącego wyprowadzanych z przedłożonych przez niego dokumentów finansowych. W wyroku Sądu brak na ten temat wypowiedzi. W tym jedynie zakresie NSA uznał, że zarzut naruszenia przepisów postępowania – art. 122, art.187 § i art. 191 O.p. jest uzasadniony. Kwestia dowodu z opinii biegłego pozostaje otwarta do uznania organu. Organ samodzielnie ustali, czy jest to dowód, z którego musi skorzystać, czy też dokona tych ustaleń i oceny dokumentów samodzielnie. Mając to wszystko na uwadze NSA uchylił wyrok Sądu oraz decyzję organu na podstawie art. 188 P.p.s.a. Orzeczenie o kosztach postępowania za obie instancje zostało wydane z mocy art. 200 tej ustawy w odniesieniu do kosztów postępowania pierwszoinstancyjnego oraz art. 203 pkt 1 w odniesieniu do postępowania kasacyjnego. Koszty postępowania pierwszoinstancyjnego obejmują: wpis od skargi – 500 zł, opłatą od wniosku o uzasadnienie wyroku – 100 zł, opłatę od pełnomocnictwa – 17 zł, wynagrodzenie pełnomocnika - 240 zł zgodnie z § 14ust. 2 pkt 1 lit c ) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego z urzędu (tekst jednolity w Dz. U z 2o13 r., poz. 490). Na koszty postępowania kasacyjnego składają się: wpis od skargi kasacyjnej – 250 zł, opłata od pełnomocnictwa – 17 zł oraz wynagrodzenie pełnomocnika – 360 zł zgodnie z § 14 ust. 2 lit. a) w związku z ust 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 .r w sprawie opłat za czynności radców prawnych (tekst jednolity w Dz.U. z 2015 r., poz. 1804).