I SA/Kr 1149/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Bogusław Wolas (spr.) Sędziowie: WSA Inga Gołowska WSA Jarosław Wiśniewski Protokolant: specjalista Bożena Piątek po rozpoznaniu w postępowaniu uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 11 lipca 2018 r. sprawy ze skargi A. Ś. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia 17 sierpnia 2017 r. nr [...] w przedmiocie zarzutów w prowadzonej egzekucji administracyjnej I. uchyla zaskarżone postanowienie, II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. na rzecz skarżącego koszty postępowania w kwocie 100 zł (sto złotych). Postanowieniem z dnia 17 sierpnia 2017 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnik Urzędu Skarbowego K. z dnia 23 czerwca 2017 r. w przedmiocie zgłoszonych przez A. Ś. zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej. Z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia wynika, że Naczelnik US K. , jako organ egzekucyjny prowadzi postępowanie egzekucyjne do majątku zobowiązanego A. Ś., na podstawie tytułu wykonawczego wystawionego przez wierzyciela Naczelnika US K. , obejmującego należności z tytułu podatku dochodowego z kapitałów pieniężnych i odpłatnego zbycia praw majątkowych za 2010 rok. Zobowiązany, wniósł do Naczelnika US K. – jako organu egzekucyjnego właściwego uprzednio ze względu na miejsce zamieszkania zobowiązanego – zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej. Wskazał na prowadzenie egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny z uwagi na zmianę miejsca zamieszkania od dnia 16 listopada 2016 r., nieistnienie obowiązku podatkowego w zakresie odsetek za zwłokę, zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, w postaci zajęcia rachunku bankowego w banku B. S.A. Zobowiązany wniósł o umorzenie postępowania egzekucyjnego wobec niewłaściwości miejscowej organu egzekucyjnego ewentualnie ograniczenie postępowania egzekucyjnego do kwoty należności głównej określonej w tytule wykonawczym i zmianę zastosowanego środka egzekucyjnego oraz przekazanie sprawy do organu właściwego. Naczelnik US K. w związku ze zmianą miejsca zamieszkania zobowiązanego, działając na podstawie art. 22§2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2017r., poz. 1201), dalej "u.p.e.a.", przekazał do naczelnika US K. akta sprawy wraz z pismem, którym zgłoszono zarzuty. Właściwy miejscowo organ egzekucyjny, zwrócił się do wierzyciela o zajęcia stanowiska w zakresie zgłoszonych zarzutów, stosownie do art. 34§1 u.p.e.a. Wierzyciel, postanowieniem z dnia 23 lutego 2017 r. uznał za nieuzasadniony zarzut wszczęcia postępowania egzekucyjnego przez niewłaściwy organ oraz za uzasadniony zarzut błędnego wskazania kwoty odsetek w tytule wykonawczym. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. utrzymał w mocy postanowienie w sprawie stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów. Po otrzymaniu ostatecznego postanowienie wydanego przez wierzyciela, Naczelnik US K. uznał za nieuzasadniony zarzut wszczęcia postępowania egzekucyjnego przez niewłaściwy organ; za uzasadniony zarzut błędnego wskazania kwoty odsetek w tytule wykonawczym; za uzasadniony zarzut zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego. Organ egzekucyjny uchylił zajęcie rachunku bankowego w banku B. S.A. Zobowiązany wniósł zażalenie na powyższe postanowienie. Utrzymując w mocy zaskarżone postanowienie, organ II instancji podał, że z treści art. 34§1 u.p.e.a. wynika, że organ egzekucyjny jest związany stanowiskiem wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, o których mowa w art. 33§1 pkt 1-5 i 7 u.p.e.a. Organ przytoczył stronie okoliczności, które uwzględnił wierzyciel. Wskazał, że uznanie przez wierzyciela za uzasadniony zarzutu dotyczącego nieistnienia obowiązku nie stanowiło podstawy do umorzenia prowadzonego postępowania egzekucyjnego. W sprawie zaistniały bowiem okoliczności wymienione w przepisie art. 28b u.p.e.a.. Prawidłowe było zatem postępowanie wierzyciela, który w dniu 20 lutego 2017 r. wystawił zmieniony tytuł wykonawczy na podstawie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 15 grudnia 2016 r., wydanej po rozpatrzeniu odwołania od decyzji podatkowej organu I instancji, obejmujący należność pieniężną w innej wysokości niż objęta tytułem wykonawczym z dnia 18 listopada 2016 r. Organ egzekucyjny odniósł się także do pozostałych zarzutów zgłoszonych przez zobowiązanego. W zakresie prowadzenia egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny podał, że prawidłowe zgłoszenie aktualizacyjne danych na formularzu NIP-7 złożono w dniu 12 grudnia 2016 r. Zatem do tego dnia organem właściwym miejscowo do wszczęcia i prowadzenia egzekucji był Naczelnik US [...]. Końcowo, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. podał – w odpowiedzi na zgłoszony po raz pierwszy w zażaleniu zarzut niespełnienia w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a. – że po upływie terminu do wniesienia zarzutów nie można już uzupełniać zgłoszonych zarzutów, powołując nowe ich podstawy. W skardze do WSA w Krakowie, skarżący zaskarżył postanowienie z dnia 17 sierpnia 2017 r. w całości zarzucając mu naruszenie przepisów postępowania mające wpływ na wynik sprawy, a to: - art. 22§2 u.p.e.a. poprzez jego wadliwe zastosowanie prowadzące do przyjęcia, że właściwym organem pozostawał Naczelnik US Kraków-Podgórze, podczas gdy podatnik złożył informację o zmianie adresu zarówno do Naczelnika US K. , jak i Naczelnika US K. , - art. 34§4 u.p.e.a. przez jego niezastosowanie w sytuacji, w której uznanie zarzutu za zasadny powinno prowadzić do umorzenia postępowania egzekucyjnego, zaś wyrzeczenie postanowienia Naczelnika US K. z dnia 23 czerwca 2017 r., następnie utrzymane w mocy przez postanowienie DIAS w K. z dnia 17 sierpnia 2017 r. zawiera jednoczesne przyznanie zarzutu za zasadny oraz nie zawiera wyrzeczenia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego, - art. 28b u.p.e.a. przez niewłaściwe zastosowanie w sytuacji, w której "inna wysokość zobowiązania podatkowego" nie nastąpiła wobec zmiany wysokości zobowiązania podatkowego następującej po wszczęciu postępowania egzekucyjnego, podczas gdy brzmienie tego przepisu jednoznacznie przesądza o tym, że jedynie taka okoliczność, która następuje po wszczęciu postepowania egzekucyjnego może przesądzać o możliwości zmiany tytułu egzekucyjnego. Z uwagi na powyższe zarzuty skarżący wniósł o uchylenie postanowienia DIAS w K. z dnia 17 sierpnia 2017 r. oraz poprzedzającego go postanowienie organu egzekucyjnego I instancji. Odpowiadając na skargę, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie, chociaż nie wszystkie zawarte w niej zarzuty są zasadne. Przedmiotem kontroli Sądu jest postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. w przedmiocie zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej na podstawie tytułu wykonawczego z dnia 18 listopada 2016r. Skarżący, po otrzymaniu tego tytułu, skorzystał z przysługującego mu środka obrony przed egzekucją w postaci zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej. Podstawy wnoszenia zarzutów zostały w art. 33 u.p.e.a. wyliczone enumeratywnie. A zatem wniesienie zarzutów z innych przyczyn, niż wyliczone w powyższym przepisie powoduje, że organ egzekucyjny pozostawia je bez rozpoznania. Należy podkreślić, że zarzuty są sformalizowanym środkiem prawnym przysługującym wyłącznie w fazie wszczęcia postępowania egzekucyjnego. W piśmiennictwie podkreśla się, że zobowiązany nie może po upływie terminu do wniesienia zarzutów uzupełniać ich, powołując nowe ich podstawy, gdyż zarzuty takie są spóźnione i nie podlegają rozpatrzeniu (komentarz do art. 33 u.p.e.a. - P. Przybysz, Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz Wyd. VII, WK 2015, źródło Lex). A zatem, zarówno organ odwoławczy, rozpatrujący zażalenie na postanowienie organu egzekucyjnego w sprawie zgłoszonych zarzutów, jak i sąd administracyjny, do którego skierowano skargę na rozstrzygnięcia organu nadzoru, nie są uprawnione do rozpatrywania zarzutów zgłoszonych po raz pierwszy przez zobowiązanego w zażaleniu od postanowienia organu egzekucyjnego, a tym bardziej dopiero w postępowaniu przed sądem administracyjnym (por. wyrok NSA z 3 grudnia 1997 r. sygn. akt I SA/Lu 1246/96, LEX nr 35893). Słusznie zatem organ II instancji wskazał w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia, że nie jest uprawniony do rozpatrywania zgłoszonego pierwszy raz w zażaleniu zarzutu niespełnienia w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a. Sąd stwierdza, że zasadnie skarżący zarzucił organowi naruszenie art. 34§4 u.p.e.a., poprzez jego niezastosowanie. Nie ulega wątpliwości, że organ egzekucyjny, egzekwując należność pieniężną musi znać jej wysokość. W tytule wykonawczym muszą więc być podane wszystkie dane pozwalające na jej ustalenie. Wierzyciel nie może bowiem w wyniku przymusowej realizacji obowiązku uzyskać należności wyższej niż należna (por. wyrok NSA z 17 maja 2012 r., sygn. akt II FSK 2267/10, publ. CBOSA). Użyte w art. 27§1 pkt 3 u.p.e.a. – określającym elementy składowe tytułu wykonawczego - pojęcie "obowiązku podlegającego egzekucji" obejmuje nie tylko należność główną, ale i uboczną, którą są odsetki. Odsetki są jednym z elementów obowiązku podatkowego i powinny być wskazane w tytule wykonawczym w prawidłowej wysokości. Naliczenie w tytule wykonawczym odsetek za zwłokę w sytuacji, gdy z uwagi na treść art. 14k §3 Ordynacji podatkowej odsetek tych nie nalicza się, oznacza żądanie wykonania nieistniejącego obowiązku, o którym mowa w art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. Stanowisko wierzyciela w zakresie uznania tego zarzutu za uzasadniony, było na podstawie art. 34§1 u.p.e.a. dla organu egzekucyjnego wiążące. W konsekwencji postępowanie egzekucyjne powinno w tej części podlegać umorzeniu. Wynika to z treści art. 34§4 u.p.e.a., zgodnie z którym organ egzekucyjny, po otrzymaniu ostatecznego postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela lub postanowienia o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu, wydaje postanowienie w sprawie zgłoszonych zarzutów, a jeżeli zarzuty są uzasadnione - o umorzeniu postępowania egzekucyjnego albo o zastosowaniu mniej uciążliwego środka egzekucyjnego. Zgodnie natomiast z art. 59 § 1 pkt 2 upea, postępowania egzekucyjne umarza się, jeżeli obowiązek nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo jeżeli obowiązek nie istniał. Sąd orzekający w niniejszej sprawie podziela prezentowane w orzecznictwie poglądy (np. wyrok WSA w Lublinie z 8 stycznia 2016 r., sygn. akt I SA/Lu 715/15; publ. w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, adres: http://orzeczenia.nsa.gov.pl), w świetle których częściowe nieistnienie obowiązku stanowi podstawę częściowego umorzenia postępowania egzekucyjnego, zgodnie z przepisami art. 34 § 4 w zw. z art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. Wykładnia systemowa wewnętrzna przepisów u.p.e.a. prowadzi bowiem do wniosku, iż nie tylko dopuszczalne, ale w niektórych przypadkach nawet konieczne, jest umorzenie postępowania egzekucyjnego w części. Ponownie rozpoznając sprawę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. obowiązany będzie uwzględnić powyższe stanowisko. Za niezasadny Sąd uznał natomiast zarzut o prowadzeniu egzekucji przez niewłaściwy organ. Prawidłowe jest bowiem stanowisko organów egzekucyjnych, że skarżący, jako podatnik spółki osobowej, powinien zgłosić aktualizację danych na formularzu NIP-7. Takie zgłoszenie aktualizacyjne nastąpiło w dniu 12 grudnia 2016 r. Zatem ta data jest momentem, w którym zobowiązany prawidłowo zaktualizował dane dotyczące adresu zamieszkania. Mając na uwadze powyższe, działając na zasadzie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018, poz. 1302), dalej "p.p.s.a.", Sąd uchylił zaskarżone postanowienie. O zwrocie kosztów postępowania Sąd orzekł w oparciu o przepis art. 200 p.p.s.a.