II SA/Rz 723/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Piotr Popek Sędzia WSA Kazimierz Włoch Asesor WSA Jacek Boratyn /spr./ Protokolant ref. Anna Kotowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 września 2018 r. spraw ze skarg A. sp. z o.o. na decyzje Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] kwietnia 2018 r.: - nr [...] w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry - nr [...] w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry oddala skargi. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, decyzjami z dnia [...] kwietnia 2018 r., nr [...] i nr [...], po rozpatrzeniu odwołań A. sp. z o. o., z siedzibą w [...] (dalej: skarżąca) utrzymał w mocy decyzje Naczelnika [...] Urzędu Celnego-Skarbowego w [...] z [...] listopada 2017 r., nr [...] i nr [...], w przedmiocie wymierzenia skarżącej kar pieniężnych z tytułu urządzania gier na automatach: Games Palace II nr [...], Nevada Games nr [...], poza kasynem gry, w wysokości po 12 000 zł, utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcia. W stanach faktycznych przedmiotowych spraw, funkcjonariusze Urzędu Celnego w [...] przeprowadzili, w dniu 26 marca 2015 r., kontrolę w lokalu [...] w P., stanowiącym własność skarżącej, w trakcie której stwierdzili trzy urządzenia do gier, w tym Games Palace II nr [...] i Nevada Games nr [...]. Urządzenia te nie posiadały rejestracji wymaganej dla automatów do gier, a lokal w którym były umiejscowione nie miał ani koncesji, ani zezwolenia na urządzanie w nim gier na automatach. W związku z powyższym wszczęto postępowania w sprawie wymierzenia skarżącej kar za urządzenie gier poza kasynem gry. Eksperymenty przeprowadzone na obu automatach wykazały, że są to urządzenia elektroniczne typu video, przyjmujące pieniądze. Przebieg prowadzonych na nich gier miał charakter losowy, a uzyskiwane wyniki były nieprzewidywalne i niezależne od woli oraz zręczności grającego. Gry prowadzone na obu urządzeniach umożliwiały uzyskiwanie zarówno wygranych pieniężnych, jak i rzeczowych, w postaci punktów umożliwiających kontynuowanie lub prowadzenie nowych gier. Ustalenia poczynione w trakcie eksperymentu procesowego potwierdziły wyniki badań urządzeń, przeprowadzone przez Wydział Laboratorium Celnego Izby Celnej w [...]. W trakcie przeprowadzonych postępowań ustalono, że w dniu 20 czerwca 2013 r. skarżąca zawarła umowę G. B., prowadzącym działalność gospodarczą pod firmą B. w P., na podstawie, której udostępniła wydzieloną powierzchnię 2m2 lokalu, którą najemca miał wykorzystywać wyłącznie do prowadzenia działalności gospodarczej - w szczególności instalacji urządzeń do gier elektronicznych. W umowie ustalono miesięczny czynsz płatny na rzecz skarżącej wynoszący 40% od sumy przychodów uzyskiwanych z eksploatacji tych urządzeń. Na tej podstawie rozstrzygające sprawę organy stwierdziły, że rozgrywane na w/w automatach gry o wygrane pieniężne i rzeczowe mają charakter losowy zawierając jednocześnie element losowości, a otrzymywane wyniki gier są nieprzewidywalne i niezależne od woli grającego. Tym samym gry prowadzone na badanych automatach zawierają się w definicji gier na automatach określonej w art. 2 ust. 3 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 165 z późn. zm., zwanej dalej: u.g.h.), zaś możliwość rozpoczęcia rozgrywania kolejnych nowych gier za punkty otrzymane w wyniku wygranej zawiera się w definicji wygranej rzeczowej, określonej w art. 2 ust. 4 u.g.h. Utrzymując w mocy zaskarżone decyzje, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, powołując się na przepisy art. 2 ust 3, art. 6 ust 1, art. 14 ust. 1, art. 23a ust 1, art. 89 ust 1 pkt 2 u.g.h. podkreślił, że działalność w zakresie gier cylindrycznych, gier w karty, gier w kości oraz gier na automatach może być prowadzona na podstawie udzielonej koncesji na prowadzenie kasyna gry, a urządzanie takich gier dozwolone jest wyłącznie w kasynach. Automaty i urządzenia do gier, z wyjątkiem terminali w kolekturach gier liczbowych służących wyłącznie do urządzania gier liczbowych, mogą być eksploatowane przez podmioty posiadające koncesję lub zezwolenie na prowadzenie działalności w zakresie gier losowych lub gier na automatach oraz przez podmioty wykonujące monopol państwa, po ich zarejestrowaniu przez naczelnika urzędu celnego, natomiast urządzający gry na automatach poza kasynem gry podlegają karze pieniężnej w wysokości 12 000 zł od każdego automatu, wymierzanej w drodze decyzji przez naczelnika urzędu celnego, na którego obszarze działania jest urządzana gra hazardowa. Odnosząc się do definicji gier na automatach w rozumieniu art. 2 ust 3 i art. 2 ust. 5 u.g.h. organ skonkludował, że każda z gier hazardowych musi być nacechowana losowością przynajmniej w minimalnym stopniu, przy czym można wskazać na dwa typy losowości, tj. względną - gdy przebieg gry zależy nie tylko od przypadku, ale może wynikać z określonych umiejętności, wiedzy, obserwacji lub doświadczenia uczestnika - oraz bezwzględną - gdy przebieg gry jest zależny wyłącznie od okoliczności, na które uczestnik nie ma wpływu. Rozróżnienie to jest widoczne w art. 2 ust. 3 oraz w art. 2 ust. 5 u.g.h., w których ustawodawca w pierwszym z nich posługuje się pojęciem elementu losowości (tzw. losowość względna), a następnie w art. 2 ust. 5 ustawy stawia warunek, że gra musi posiadać charakter losowy. Analizując wskazane przepisy organ zauważył, że ich zakresy mogą się częściowo pokrywać, w zależności od spełniania innych elementów charakteryzujących gry na automatach. Dlatego możliwe jest stwierdzenie, że określone urządzenie mechaniczne, elektromechaniczne lub elektroniczne, w tym komputerowe oferujące grę o charakterze losowym i jednocześnie umożliwiające uzyskanie wygranej, będzie odpowiadać także definicji automatu do gier z art. 2 ust. 3 u.g.h.. W świetle przedstawionej wykładni organ uznał, że urządzenia, o których mowa w niniejszych sprawach, umożliwiały prowadzenie gier na automatach, których istotne prawnie elementy ujęte zostały w art. 2 ust. 3 w zw. z art. 2 ust. 4 u.g.h.. Na hazardowy charakter spornych urządzeń wskazują przede wszystkim wyniki przeprowadzonych na nich eksperymentów oraz badań tych urządzeń w Laboratorium Izby Celnej. Według organu odwoławczego ustalone na tych podstawach cechy badanych urządzeń oraz rodzaje możliwych do przeprowadzenia na nich gier wskazują jednoznacznie, że urządzenia te oferują gry podlegające rygorom u.g.h.. Są to bowiem gry losowe, na wynik których grający nie ma żadnego wpływu. Aktywność grającego ogranicza się jedynie do naciśnięcia przycisku "start", inicjując obrót wirtualnych bębnów z symbolami, które powinny ułożyć się w określonych konfiguracjach. Bębny obracają się z prędkością uniemożliwiającą bieżącą obserwację poruszających się symboli. Nadto zatrzymanie bębnów następuje samoczynnie, realizowane jest przez automat, co oznacza, że grający nie ma również wpływu na moment ich zatrzymania. W kwestii przesłanki urządzania gier na automatach organ wyjaśnił, że wobec braku definicji legalnej tego terminu, należy posiłkować się definicją ze Słownika Języka Polskiego, z której wynika, że urządzanie oznacza zapewnienie, stworzenie, zorganizowanie komuś dobrych, odpowiednich, niezbędnych warunków do czegoś. Tym samym, biorąc również pod uwagę kontekst ustawowy organ odwoławczy uznał, że urządzającym gry na automatach poza kasynem, w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., będzie osoba stwarzająca komuś odpowiednie warunki do udziału w grach na automatach poza kasynem gry. Powołując się natomiast na orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 1 marca 2016 r., sygn. akt II SA/Rz 720/15, organ wskazał, że za adresata decyzji o nałożeniu kary pieniężnej uznany może być każdy podmiot urządzający gry na automatach poprzez ich udostępnienie, zarządzający nimi lub pobierający korzyści z tej działalności. Podobnie orzekł WSA w Szczecinie w wyroku z dnia 10 marca 2016 r. sygn. akt II SA/744/15 (dost. w CBOiS – www.orzeczenia.nsa.gov.pl), w którym stwierdził, że "urządzającym gry jest każdy, kto bierze udział w procesie organizowania gier hazardowych, a bez czyjego udziału rozgrywanie gier na automacie byłoby w danych okolicznościach niemożliwe. Będzie to zatem zarówno właściciel automatu, który umożliwia rozgrywanie gier hazardowych, jak i osoba, która udostępnia lokal i stwarza odpowiednie warunki, aby urządzenie mogło prawidłowo funkcjonować". Biorąc zatem pod uwagę, że skarżąca, posiadająca tytuł prawny do władania lokalem, zawarła z innym podmiotem gospodarczym - G. B., umowę z dnia 20 czerwca 2013 r. najmu powierzchni prowadzonego lokalu pod instalację automatów do gry, udostępniła tym samym lokal i pobierała z tego tytułu wynagrodzenie – czynsz najmu w wysokości ustalonej procentowo od uzyskiwanego przez najemcę przychodu z zainstalowanych urządzeń, w ocenie organu wypełniła swoim zachowaniem znamiona pojęcia urządzania gier na automacie, w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Co istotne zdaniem organu, wynagrodzeniem należnym comiesięcznie skarżącej z tytułu realizacji niniejszej umowy było 40 % od sumy przychodów, z czego bezsprzecznie wynika, że skarżąca partycypowała w zyskach uzyskiwanych z eksploatacji zainstalowanych w jej lokalu automatów. Tak więc według organu, skarżąca swoim działaniem wypełniła znamiona pojęcia urządzania gier na automatach poza kasynem gry, gdyż z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawach wynika, że zapewniała ciągłość działania nielegalnych automatów do gier, bowiem na skutek jej działań automaty zostały umieszczone i były eksploatowane w lokalu, a przez to gry na tym automacie zostały uruchomione i były dostępne dla ogółu klientów lokalu oraz czerpała zyski z nielegalnie urządzanych gier na przedmiotowych automatach. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej zwrócił uwagę, że zapisy § 3 ust. 1 oraz § 10 umowy zawartej przez skarżącą z G. B. potwierdzają, że skarżąca posiadała pełną wiedzę, co do rodzaju działalności prowadzonej przez swojego kontrahenta. Poza tym skarżąca udostępniając powierzchnię w swoim lokalu temu przedsiębiorcy działała niejako w recydywie, gdyż 25 lipca 2014 r. przeprowadzono kontrolę w innym lokalu skarżącej – oznaczonym nr 8, tak więc miała ona pełną wiedzę co do tego, że narusza prawo. Skargi na decyzje Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] kwietnia 2018 r. wniosła skarżąca, domagając się ich uchylenia, jak również uchylenia poprzedzających je decyzji organu I instancji i zasądzenia kosztów postępowania. Rozstrzygnięciom tym zarzuciła: • wydanie zaskarżonych decyzji przy braku materialnoprawnej podstawy, tj. w oparciu o art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2017 r., który to przepis przestał obowiązywać z dniem 1 kwietnia 2017 r., co oznacza, iż zostały wydane decyzje wymierzające karę, która nie jest znana porządkowi prawnemu, obowiązującemu w momencie ich wydania, • rażące naruszenie art. 12 ustawy z dnia 15 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych poprzez jego zignorowanie i pominięcie, że ustawodawca wprowadzając nowelizację art. 89 u.g.h., z dniem 1 kwietnia 2017 r., uchylił przepis w dotychczas obowiązującym brzmieniu, a w przepisach przejściowych nie przewidział możliwości prowadzenia w tym zakresie postępowań, wedle dotychczas obowiązujących przepisów, zaś aktualnie obowiązujący art. 89 u.g.h. nie może działać wstecz i tym samym odnosić się do spraw wszczętych przed dniem 1 kwietnia 2017 r., • rażące naruszenie art. 200 ustawy z dnia 19 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm. – dalej: O.p.) poprzez zaniechanie poinformowania stron o możliwości wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, przed wydaniem zaskarżonej decyzji w I instancji, • rażące naruszenie art. 127 O.p. poprzez nieprzeprowadzenie jakiegokolwiek postępowania dowodowego w postępowaniach odwoławczych, a dokonanie jedynie polemiki z podniesionymi przez stronę zaledwie kilkoma zarzutami zawartymi w odwołaniach, • art. 14 ust. 1 u.g.h. oraz art. 6 ust. 1 w zb. z art. 89 u.g.h. w zw. z art. 1 pkt 11 w zw. z art. 8 ust. 1 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz.U.UE.L.204 z 21.07.1998 r., str. 37, z późn. zm., dalej: dyrektywa 98/34) w zw. z § 4, § 5, § 8 i § 10 w zw. z § 2 pkt 1a, 2, 3, i 5 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia z 23 grudnia 2002 w sprawie sposobu funkcjonowania krajowego systemu notyfikacji norm i aktów prawnych (Dz. U. Nr 239, poz. 2039 ze zm.) poprzez niewłaściwe zastosowanie ustawy o grach hazardowych w sytuacji, gdy urządzenia nie podlegają regulacji przedmiotowej ustawy, a ponadto w/w ustawa nie podlega stosowaniu (w szczególności art. 6, 14 i inne ustawy) z uwagi na brak dopełnienia obowiązku notyfikacji, a zatem przepisy ustawy i tak nie mogą mieć zastosowania wobec skarżących wobec bezskuteczności w stosowaniu przepisów; • art. 2 ust. 3, ust. 4 i ust. 5 u.g.h. poprzez ich zastosowanie, w sytuacji gdy z treści opisu gry wynika, że urządzenia nie spełniają przesłanek określonych definicją ustawową, brak jest ustalenia elementu losowego w grze, a oba urządzenia służą faktycznie celom zabawowo-zręcznościowym, które to urządzenia nie podlegają pod regulacje u.g.h., • art. 89 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 u.g.h., poprzez zastosowanie sankcji w stosunku do osoby, która nigdy nie urządzała gier w swoim lokalu, • art. 89 u.g.h. poprzez utożsamienia urządzającego gry z wynajmującym lokal, • art. 2 ust. 3, ust. 4 i ust. 5 u.g.h. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, tj. uznanie, iż urządzenia spełniają wskazane definicje gier na automatach, podczas gdy organ w żaden sposób nie wykazał, iż urządzenia wypłacają jakąkolwiek wygraną czy to pieniężną czy też rzeczową, a jeżeli rzeczową (art. 2 ust. 4), to o jaki czas uzyskane punkty umożliwiły przedłużenie czasu gry bądź, o ile gier umożliwiły kontynuowanie gry, zapominając przy tym, że definicja art. 2 ust. 3 i ust. 5 wzajemnie się wykluczają, • rażące naruszenie rażące naruszenie art. 89 u.g.h., poprzez wymierzenie kary nie w stosunku do urządzającego gry, lecz do wynajmującego nieruchomość, na której prowadzona przez podmiot trzeci była działalność przez właściciela zatrzymanych, przy czym ustawodawca jasno i klarownie ustalił, iż karę wymierzyć należy urządzającemu gry, a nie wydzierżawiającemu nieruchomość pod prowadzenie tej nieruchomości, • rażące naruszenie art. 659 i nast. ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 380; dalej: K.c.) - poprzez brak zrozumienia instytucji prawa cywilnego, którą jest umowa najmu, poprzez zignorowanie, iż wynajmując lokal osobie trzeciej, strona scedowała prawo do dysponowania lokalem, w którym najemca, a nie wynajmujący, prowadzi własną działalność gospodarczą z wykorzystaniem posiadanych urządzeń, • rażący błąd logiczny w ustaleniach stanów faktycznych poprzez uznanie, że wynajmujący nie może w sposób procentowy ustalić wysokości wynagrodzenia za wynajem, uznając przy tym, że jest urządzającym gry, • naruszenie przepisów art. 180 w zw. z art. 121 § 1, 122 O.p. poprzez nieprzeprowadzenie jakiegokolwiek postępowania dowodowego pozwalającego na ustalenie najistotniejszych okoliczności w sprawie, a w szczególności wyjaśnianie zasad funkcjonowania urządzeń, zwłaszcza, iż organ nie wie, którą z definicji gry na automacie urządzenia spełniają, • nieprzeprowadzenie, w myśl art. 180 O.p., dowodów, które pozwoliłyby na ustalenie najistotniejszych w sprawie okoliczności, tj. zasad funkcjonowania urządzeń oraz tego kto urządzał gry, w tym: - przesłuchania celników, którzy przeprowadzali czynności kontrolne oraz quasi eksperyment - na okoliczność wykazania, iż nie posiadają żadnej wiedzy merytorycznej do przeprowadzania gry na urządzeniach, oceny zasad funkcjonowania urządzeń - na co wskazuje wysoki stopień infantylizmu i ignorancji technicznej opisu "gry" zawartego w treści protokołu kontroli, skutkiem czego jest brak możliwości określenia w treści zaskarżonej decyzji jakiego rodzaju są urządzenia, tj. czy wypełniają definicję z art. 2 ust. 3, czy też może 2 ust. 5 u.g.h. - dowodu z przesłuchania G.B. - na okoliczność wykazania, iż wstawił urządzenia, serwisował, rozliczał, czerpał z tego tytułu dochody; - dowodu z dokumentów zalegających w aktach postępowania karno-skarbowego prowadzonego przez ten sam organ o ten sam czyn, tj. urządzanie gier na przedmiotowych urządzeniach - na okoliczność ustalenia kogo organ we wskazanym uważa za odpowiedzialnego za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry; - dowodu z przesłuchania strony, na okoliczność ustalenia, do kogo należały urządzenia, kto je wstawił do lokalu, kto je obsługiwał i serwisował, a także kto je rozliczał i czerpał z nich dochody oraz kto instruował w zakresie zasad ich funkcjonowania. W odpowiedzi na skargi organ podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Dokonując kontroli we wskazanym wyżej zakresie Sąd uznał, że zaskarżone decyzje nie naruszają prawa. Na wstępie podkreślenia wymaga, że nie budzi wątpliwości Sądu kwalifikacja spornych urządzeń, dokonana przez organy, tj. jako automatów, na których urządzane są gry, w rozumieniu art. 2 ust 3 u.g.h., co ustalono na podstawie protokołu eksperymentów przeprowadzonych przez funkcjonariuszy celnych i raportów z badań sporządzonych przez Laboratorium Celne Izby Celnej w [....], będącego jednostką badającą. W zakresie kompetencji tej ostatniej zauważyć należy, że Minister Finansów udzielił Laboratorium Celnemu Izby Celnej w [...] upoważnienia do przeprowadzania badań automatów i urządzeń do gier, stwierdzając tym samym, że spełnia ta instytucja przesłanki z art. 23f ust. 1 u.g.h., co potwierdza umieszczenie w opublikowanym na stronie internetowej ministerstwa wykazie jednostek badających upoważnionych do badań technicznych automatów. Przeprowadzenie dowodów z eksperymentów znajdowało natomiast swoją podstawę prawną w treści art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (Dz.U. 2009 r. Nr 168, poz. 1323 ze zm.), zgodnie z którym funkcjonariusze wykonujący kontrole są uprawnieni do przeprowadzania w uzasadnionych przypadkach, w drodze eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia możliwości gry na automacie lub gry na innym urządzeniu. Należy podkreślić, że zestawienie treści art. 32 ust. 1 pkt 13 w/w ustawy z treścią art. 30 ust. 1 i ust. 2 pkt 3 tego aktu, wskazuje, że ustawodawca przyznał służbie celnej i jej funkcjonariuszom samodzielne uprawnienia do wykonywania tego rodzaju eksperymentów, nie wprowadzając żadnych dodatkowych wymogów formalnych w zakresie posiadanych kompetencji do sprawdzenia działania urządzeń do gier i przeprowadzania na nich stosownych doświadczeń. Dowody z eksperymentów na dwóch badanych urządzeniach były zatem miarodajne do oceny cech i wystarczające do dokonania ustaleń istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy, tym bardziej, że uzyskane rezultaty zostały później potwierdzone opiniami jednostki badającej. Niezależnie od tego dodać również należy, że uprawnienia Laboratorium Celnego Izby Celnej do prowadzenia badań sprawdzających automatów do gier w charakterze jednostki badającej zostały już w orzecznictwie NSA zaaprobowane (m.in. wyrok z dnia 24 lutego 2016 r., sygn. akt II GSK 1773/14 czy wyrok z dnia 16 marca 2016 r., sygn. akt II GSK 2569/14 – dost. w CBOiS). Przywołany w skargach wyrok NSA z dnia 17 lutego 2016r. sygn. akt II GSK 1595/14 (dost. w CBOiS) zawiera w tej kwestii odosobniony pogląd. Z treści opinii Laboratorium Celnego wynika zaś jednoznacznie, że gry na spornych automatach realizują wygrane pieniężne. Już zatem ten fakt, w świetle definicji gry na automacie, w rozumieniu art. 2 ust. 3 u.g.h., przecina spekulacje skarżącej odnośnie charakteru losowości gier hazardowych urządzanych na spornych automatach, gdyż dla uznania ich za takowe wystarczające jest stwierdzenie elementu losowości tych gier. Niezależnie od powyższego, sporne automaty realizowały także wygrane rzeczowe, które in concreto polegały na możliwości prowadzenia nowych gier za uzyskane punkty (art. 2 ust 4 u.g.h.). Ze zgromadzonych w sprawie dowodów wynika jednoznacznie, że urządzane na spornych automatach gry mają charakter losowy, gdyż uzyskiwane na nich wyniki są nieprzewidywalne i niezależne od woli czy zręczności grającego i w sposób ewidentny urządzane były w celach komercyjnych, gdyż umieszczone zostały w miejscu ogólnie dostępnym i wymagały zakredytowania pieniędzmi. Nie sposób więc podzielić wywodów skarżących, że rzeczone automaty służyły li tylko grom zręcznościowym i nie podlegały reżimowi u.g.h. Dopuszczenie dokumentów z innego postępowania, w tym wypadku postępowania karnego skarbowego znajduje swoje umocowanie w treści art. 181 O.p., natomiast prawa strony są respektowane, w ten sposób, że mogą się w kwestii tych dowodów wypowiedzieć, składając choćby wnioski dowodowe, co skarżącej w postępowaniu podatkowym zagwarantowano. Jako niezrozumiały i pozbawiony podstaw należy ocenić zarzut naruszenia art. 659 i nast. K.c., przez brak zrozumienia instytucji prawa cywilnego, którą jest umowa najmu. Organ dokonał analizy zapisów owej umowy, której stroną była skarżąca, w kontekście rzeczywiście realizowanych przez nią czynności, w odniesieniu do spornych automatów, a następnie oceny tych ustaleń w aspekcie urządzania gier hazardowych. Bezsprzecznie, jeżeli chodzi o jej treść i nazwę, nie jest to umowa w zakresie współrządzenia gier hazardowych w oparciu o sporne automaty, ale jej postanowienia, w powiązaniu z całokształtem poczynionych w sprawie ustaleń, wskazują jednoznacznie, że strony porozumiały się w gruncie rzeczy co do organizowania takich gier. W przedmiotowych postępowaniach nie doszło do naruszenia powołanych w skargach przepisów O.p. Wyniki kontroli, przeprowadzonych eksperymentów, badania spornych automatów przez Laboratorium Izby Celnej są zgodne i korelują z sobą, a jednocześnie, jednoznacznie nakreślają okoliczności sprawy, co uzasadniało zaniechania dalszego prowadzenia postępowania dowodowego, gdyż wszystkie istotne okoliczności w sprawie zostały już dostatecznie wyjaśnione. Organy nie miały więc obowiązku przeprowadzania dalszych dowodów, w tym dowodów zaoferowanych przez stronę w sytuacji, gdy istotne dla sprawy okoliczności zostały już stwierdzone na podstawie innych dowodów, a strona jedynie kwestionowała wnioski, jakie organy wyprowadziły z przeprowadzonych dotychczas dowodów. Również ustalenia faktyczne oraz ich ocena w zakresie uznania skarżącej za urządzającą gry hazardowe są pełne i wyczerpujące. Nie jest w konsekwencji uzasadniony zarzut naruszenia art. 180 § 1 O.p. Podtrzymując zarzuty naruszenia przepisów art. 14 ust 1 u.g.h. i art. 6 u.g.h., wskutek ich zastosowania, pomimo niedopełnienia wymogu uprzedniej notyfikacji Komisji Europejskiej projektu u.g.h., skarżąca pomijają, na co zwracał uwagę organ w uzasadnieniu zaskarżonych decyzji, że Naczelny Sąd Administracyjny uchwałą składu siedmiu sędziów z dnia 16 maja 2016 r., w sprawie o sygn. II GPS 1/16, w sposób wiążący stwierdził, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE, którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy i może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych, a dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w tym przepisie oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny - w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE - charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy. Ponadto Sąd ten sformułował wiążący pogląd, że urządzający gry na automatach poza kasynem gry, bez względu na to, czy legitymuje się koncesją lub zezwoleniem - od 14 lipca 2011 r., także zgłoszeniem lub wymaganą rejestracją automatu lub urządzenia do gry - podlega karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.. Pogląd jakoby niedopełnienie procedury notyfikacji projektu u.g.h. Komisji Europejskiej uniemożliwiało stosowanie jakichkolwiek przepisów zawartych w tym akcie prawnym, czy też, że wszystkie przepisy zawarte w tym akcie mają charakter "techniczny", nie znajduje uzasadnienia choćby w świetle wyroku TSUE z dnia 13 października 2016 r., wydanego w sprawie C 303/15, który przesądził, że badany w sprawie art. 6 ust 1 u.g.h. nie wchodzi w zakres pojęcia "przepisów technicznych", w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE, podlegających obowiązkowi zgłoszenia na podstawie art. 8 ust. 1 tej dyrektywy, którego naruszenie jest poddane sankcji w postaci braku możliwości stosowania takiego przepisu. Druga część wzmiankowanej wyżej uchwały NSA z dnia 16 maja 2016 r., w sprawie o sygn. II GPS 1/16, rozstrzyga wątpliwości wyrażone, co do tego, czy podmiotem omawianego deliktu administracyjnego może być każdy, czy też tylko podmioty, które na gruncie u.g.h. mogą ubiegać się o prowadzenie koncesjonowanej działalności hazardowej, a więc spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i spółki akcyjne. NSA udzielił wiążącej odpowiedzi, że podmiotem tego deliktu mogą być także osoby fizyczne. W tej kwestii wypowiedział się zresztą wcześniej Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 21 października 2015 r., w sprawie P 32/12. W cytowanym wyroku Trybunał stwierdził, że przepisy art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. w zakresie, w jakim zezwalają na wymierzenie kary pieniężnej osobie fizycznej, skazanej uprzednio prawomocnym wyrokiem na karę grzywny za wykroczenie skarbowe z art. 107 § 4 k.k.s., są zgodne z wywodzoną z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej zasadą proporcjonalnej reakcji państwa za naruszenie obowiązku wynikającego z przepisu prawa. Jak wynika z tego orzeczenia, Trybunał nie podzielił zgłoszonych w odniesieniu do w/w przepisów zastrzeżeń konstytucyjnych, nawet w sytuacji, gdy osoba fizyczna poniosła konsekwencje zarówno na płaszczyźnie prawa karnego jaki i administracyjnego. Sąd nie dopatruje się także błędów w ustaleniach organów i następczej ich subsumpcji pod znamię podmiotowe deliktu administracyjnego, z art. 89 ust 2 u.g.h. Okoliczności wyeksponowane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji jednoznacznie wskazują, że skarżącej można i należy przypisać przymiot urządzającego gry hazardowe na kwestionowanych automatach. Dla uznania danego podmiotu za podmiot urządzający gry na automatach poza kasynem gry, w rozumieniu przepisu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., bądź też współurządzający takie gry wraz z inną osobą czy osobami, konieczne jest ustalenie, że podmioty te działały wspólnie i w porozumieniu, tj. zawarły umowę o współdziałanie, zakładającą pomiędzy uczestnikami przedsięwzięcia podział ról, w tym podział zysku ze wspólnego przedsięwzięcia, odnoszący się do istotnych elementów przedsięwzięcia, polegającego na nielegalnym urządzaniu gier hazardowych, bądź choćby realizowały owo współdziałanie w sposób faktyczny, wskazując tym samym na istnienie takiego porozumienia. W niniejszej sprawie źródła owego porozumienia należy doszukiwać się przede wszystkim w umowie najmu powierzchni części lokalu z dnia 20 czerwca 2013 r., z której wynika, że dzierżawca będzie płacić skarżącej czynsz dzierżawny w wysokości ustalonej procentowo od uzyskanego przez dzierżawcę przychodu z urządzeń zainstalowanych na wynajmowanej powierzchni, a stawka czynszu wynosić będzie 40% od sumy przychodów z eksploatacji w/w urządzeń w danym miesiącu. O ile więc zgodzić się należy ze skarżącą, że samo udostępnienie części powierzchni lokalu pod instalację urządzenia, na którym odbywają się gry podlegające reżimowi u.g.h., nie jest wystarczające do przypisania dysponentowi lokalu statusu urządzającego grę na takim urządzeniu, niemniej jednak pomija skarżąca jedną niezwykle doniosłą okoliczność dla określenia jej statusu w niniejszej sprawie. Kluczowym bowiem dla ustalenia kwestii nielegalnego współurządzania gry na automatach jest zakres partycypacji tego podmiotu zarówno w obowiązkach wynikających z organizowania gry, jak również w zyskach finansowych pochodzących z urządzania gier - sankcjonowana działalność ma bowiem charakter komercyjny. Nie jest zatem wystarczające w tym zakresie ustalenie, że skarżąca jako wynajmujący lokal uzyskiwała czynsz z umowy najmu – jest to bowiem immanentną cechą tej umowy, która nie stanowi czynności nielegalnej. Samo bowiem udostępnienie miejsca czy lokalu w celu urządzania gier nie jest przejawem aktywnego uczestnictwa w tym procesie, lecz co najwyżej warunkiem rozpoczęcia tego procesu – czyli swego rodzaju pośrednim uczestnictwem w procesie urządzania, które jednak ze względu na sankcyjny i dotkliwy charakter odpowiedzialności przewidzianej w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., na tym etapie działania nie może być jeszcze utożsamiane z zachowaniem wypełniającym ustawowe znamiona "urządzania gier". Koniecznym jest poczynienie ustaleń w kwestii zakresu obowiązków spoczywających na podmiocie udostępniającym lokal, które wskazywałyby na czynne uczestnictwo w tej działalności, czy choćby pobieranie zysków z tej działalności, wykraczających jednak ponad sam czynsz za wynajęcie powierzchni lokalu, a wskazujących na partycypowanie w zysku z urządzanych gier. W takim układzie okoliczności faktycznych jak w niniejszych sprawach, gdy strony umowy dzielą się zyskiem z urządzania gier na automatach w proporcji 60 % właściciel automatu, 40% dysponent lokalu, obu stronom przyświeca ten sam cel – osiągnięcie korzyści materialnej z urządzania gier na automatach. Pożądany przez strony ten sam oczekiwany rezultat – zysk z urządzanych gier, sprawia, że mamy do czynienia ze wspólnym przedsięwzięciem, a wszelkie działania, czynności poszczególnych stron umowy, stanowią o współpracy w osiągnięciu wspólnego celu. Z tej perspektywy nieco inaczej jawią się czynności skarżącej, które ten rezultat zapewniają, takie jak udostępnienie lokalu, sprawowanie ogólnej pieczy nad urządzeniami, zapewnienie zasilania energią elektryczną itp., które mogłyby nie zostać uznane za wystarczające do przyjęcia współdziałania właściciela lokalu z właścicielem automatu w urządzaniu na nim gier, gdyby nie był on zainteresowany efektem eksploatacji automatów. Ustalenie udziału w zyskach z gry hazardowej czyni bowiem partycypującego zainteresowanym nie tylko tym, aby gry były urządzane, ale również skalą tych gier, co przecież przekłada się na wysokość uzyskiwanego zysku. W interesie takiej osoby jest więc zachęcanie do rozegrania gry, a co za tym idzie wyjaśnianie jej zasad grającym oraz udzielanie wszelkiej pomocy w tym zakresie. Zgoła inaczej jawi się sytuacja podmiotu, który bez względu na to czy gry na automacie się odbywają czy też nie, otrzymuje stała kwotę, bynajmniej niezwiązaną z samym urządzaniem gier, lecz udostępnieniem na ten cel części powierzchni, a inaczej podmiotu, takiego jak w niniejszej sprawie skarżąca, którego dochód zależy od przychodów z urządzanych na automatach gier. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w wyroku z dnia 21 października 2016 r. sygn. akt II SA/Rz 333/16, w analogicznym stanie sprawy, stwierdził, że właściciel lokalu, którego dochód z umowy najmu (dzierżawy), uzależniony jest od przychodów z gry urządzanych na automacie, przyjmuje na siebie część ryzyka działalności polegającej na urządzaniu gry, gdyż jego wynagrodzenie zostało ustalone jako pewien procent od przychodu generowanego przez automat. W ten sposób nie działał on już tylko i wyłącznie jako osoba jedynie udostępniająca lokal i otrzymująca stały czynsz niezależny od przychodów osiąganych z automatu, ale jako zainteresowany tym, aby te były jak najwyższe, gdyż wtedy również on będzie osiągał wyższe przychody. W takiej sytuacji nie był on tylko i wyłącznie podwykonawcą osoby urządzającej grę, ale jej animatorem będącym istotnie zainteresowanym jej wynikami. Fakt podziału przychodu jest charakterystyczny dla osób współorganizujących określoną działalność, nie zaś dla podmiotów, z których tylko jeden jest urządzającym grę, a drugi jedynie podwykonawcą. Z tym poglądem Sąd w niniejszej sprawie całkowicie się identyfikuje. Czynsz uzyskiwany przez skarżącą w niniejszych sprawach z umowy najmu części powierzchni należącego do niej lokalu, jest ściśle związany z samą grą oraz jej komercyjnym charakterem oraz celem jej urządzania. Można sobie nawet wyobrazić sytuację, gdy przy braku eksploatacji automatu wynajmujący nie odniesie żadnego zysku. Jest zatem skarżąca, podobnie jak właściciel automatu, bezpośrednio zainteresowana w tym, aby gra przynosiła jak największy dochód. Ponosząc ryzyko ekonomiczne związane z procesem urządzania gry staje się ona również osobą urządzającą grę. Działa jak przedsiębiorca w zakresie urządzania gry, a nie tylko jak przedsiębiorca w zakresie wynajmu lokalu. Nie jest ona tym samym już tylko podmiotem udostępniającym pomieszczenia do zainstalowania automatu, ale spełnia znamiona pojęcia osoby urządzającej grę. Materialnoprawną podstawę decyzji stanowiły przepisy u.g.h., przy czym zaznaczenia wymaga, że w dacie wydania decyzji przez organ odwoławczy stan prawny - jeżeli chodzi o brzmienie przepisów art. 89 ustawy o grach hazardowych, był inny aniżeli w dacie przeprowadzenia kontroli w lokalu skarżącej (marzec 2015 r.). Do dnia 31 marca 2017 r. przepisy art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 stanowiły, że karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry, a kara ta wynosiła 12 000 zł od każdego automatu. Obecnie odpowiedzialność na jego podstawie mogą ponieść m.in. urządzający gry hazardowe bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego zgłoszenia (art. 89 ust. 1 pkt 1), a także posiadacz samoistny lokalu, w którym znajdują się niezarejestrowane automaty do gier i w którym prowadzona jest działalność gastronomiczna, handlowa lub usługowa, o ile lokal nie jest przedmiotem posiadania zależnego (art. 89 ust. 1 pkt 4), zaś kara pieniężna wynosi - w obu wymienionych kategoriach podmiotów, 100.000 zł od każdego automatu. Zmiany całego artykułu 89 dokonano na mocy ustawy z dnia 15 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2017 r. poz. 88; zob. art. 1 pkt 67 noweli). Weszła ona zasadniczo w życie w dniu 1 kwietnia 2017 r., ale nie zawierała przepisów intertemporalnych odnoszących się do problematyki będącej przedmiotem niniejszego postępowania. Kwestię tę dostrzegł organ odwoławczy przyjmując, że w takiej sytuacji należało zastosować przepisy dotychczasowe, zgodnie z zasadą dalszego stosowania przepisów dotychczasowych, które okazały się dla strony względniejsze (korzystniejsze). Dotychczas kara pieniężna wynosiła bowiem 12 000 zł od każdego automatu, podczas gdy obecnie jest to 100 000 zł. W kontrolowanych sprawach organy wymierzyły skarżącemu karę pieniężną na podstawie przepisów dotychczasowych, tj. w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2017 r. i działanie to należało ocenić jako prawidłowe. Oceniane zdarzenie - zachowanie skarżącej, stanowiące delikty administracyjny, miało miejsce w 2015 r., a w przepisie ustawowym brak jest wyraźnego polecenia, aby należało je ocenić przez pryzmat innego stanu prawnego, aniżeli obowiązujący w czasie, kiedy skarżąca podejmowała określoną, zakwestionowaną przez organy aktywność. W pełni akceptowalne jest stanowisko organu odwoławczego powołującego się w tym zakresie na orzecznictwo sądowe, które Sąd w składzie rozpoznającym sprawę także w całości podziela. Przedstawiony wybór odpowiedniego reżimu prawnego wiąże się, przy braku przepisów przejściowych, z koniecznością stosowania reguł i zasad wykładni prawniczych, w szczególności odnoszących się do tzw. prawa represyjnego, aby uczynić zadość konstytucyjnej zasadzie państwa prawnego i sprawiedliwości społecznej oraz nie doprowadzić do naruszenia wywodzonej z art. 2 Konstytucji RP zasady niedziałania prawa wstecz (łac. lex retro non agit) oraz stypizowanego w art. 234 O. p., znajdującego w kontrolowanej sprawie z mocy art. 8 u.g.h, zakazu (łac.) reformationis in peius (zakazu pogarszania w postępowaniu odwoławczym sytuacji odwołującego się). Mając na uwadze powyższe rozważania Sąd nie podziela zarzutów skarg kwestionujących prawidłowość przeprowadzonego przez organy celne postępowania dowodowego i trafność oceny zgromadzonych dowodów, także w zakresie przypisania skarżącej sprawstwa deliktu administracyjnego. Ocena zebranego w sprawie materiału dowodowego bynajmniej nie jest dowolna, gdyż wyciągnięte na jej podstawie wnioski są logiczne i zgodne z zasadami doświadczenia życiowego. Z powyższych względów stwierdzić należy, że zaskarżone decyzje nie naruszają wskazanych w skargach przepisów prawa procesowego, prawidłowo interpretują i stosują przepisy prawa materialnego, a zatem skargi, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, ze zm.) podlegają oddaleniu w całości