III SA/Wa 1673/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Beata Sobocha, Sędziowie sędzia WSA Elżbieta Olechniewicz (sprawozdawca) sędzia WSA Waldemar Śledzik, Protokolant starszy referent Karol Kodym, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 maja 2016 r. sprawy ze skargi P. Z. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 27 lutego 2015 r. nr IPPB4/415-957/14-2/JK2 w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) zasądza od Ministra Finansów na rzecz P. Z. kwotę 200 zł (słownie: dwieście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. P.Z. (dalej: "Strona" lub "Wnioskodawca"), wnioskiem z 3 grudnia 2014 r. zwrócił się o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania środków otrzymanych w ramach programu "[...]". W uzasadnieniu wskazał, że był uczestnikiem tego programu, ustanowionego przez Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego (dalej: Minister) w Komunikacie z dnia 22 listopada 2010 r. (M.P. Nr 91, poz. 1062, dalej: Komunikat), wydanym na podstawie ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz. U. Nr 96, poz., 615 z późn. zm., dalej: ustawa o zasadach finansowania nauki). Podstawą finansowania uczestnictwa w powyższym programie była umowa zawarta pomiędzy Ministrem a [...], którego Wnioskodawca jest pracownikiem naukowym (ze stopniem naukowym doktora). Umowa - zgodnie z § 1 - "określa warunki finansowania i realizacji uczestnictwa w programie oraz rozliczania środków finansowych przyznanych na finansowanie zagranicznego pobytu dr P. Z. - Wnioskodawcy (uczestnika programu), obejmującego udział w badaniach naukowych lub pracach rozwojowych realizowanych w zagranicznym ośrodku [...] , Francja, w ramach programu "[...] ". Na podstawie dalszych postanowień umowy, strony realizują umowę zgodnie z przepisami ww. ustawy oraz zasadami określonymi w Komunikacie i w ramach ogłoszenia o konkursie w ramach I edycji programu pod nazwą "[...] ". Środki finansowe, przyznane decyzją Ministra, wypłacone są Wnioskodawcy w trzech ratach: pierwsza w październiku 2011 r., następne dwie - kolejno w 2012 i 2013 r., za pośrednictwem [...]. W ratach wyszczególnione zostały kwoty na koszty pobytu oraz zryczałtowane kwoty na pokrycie kosztów podróży. Środki te, zgodnie z przedmiotową umową, są przeznaczone na pokrycie kosztów utrzymania i bieżących wydatków związanych z pobytem w ośrodku zagranicznym oraz kosztów podróży zarówno uczestnika programu (Wnioskodawcy), jak i członków jego rodziny (małżonki i małoletniego dziecka), zgodnie z kalkulacją kosztów, zawartą w załączniku do umowy. W związku ze wskazaną wyżej umową, [...] zawarło odrębną umowę z Wnioskodawcą, datowaną na 26 września 2011 r., na podstawie której pracodawca pozostawił do dyspozycji Wnioskodawcy środki przekazane przez Ministra, od których miał zostać potrącony podatek według skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, ze zm., dalej: u.p.d.o.f.). Pracodawca jednocześnie zobowiązał Wnioskodawcę do przestrzegania postanowień zawartych w umowie pomiędzy Ministrem a [...], w tym wydatkowania przyznanych środków finansowych zgodnie z ich przeznaczeniem. Również na podstawie postanowień umowy z 26 września 2011 r., Wnioskodawcy, na czas pobytu w ośrodku zagranicznym, udzielony został urlop bezpłatny. Strona we wniosku o interpretację zwróciła się o udzielenie odpowiedzi na pytanie: czy za lata podatkowe 2011, a następnie 2012 i 2013 uczestnik mógł korzystać z następującego sposobu rozliczenia przedmiotowych środków finansowych: 1) środki finansowe przeznaczone na koszty podróży pomiędzy miejscem zamieszkania a miejscem realizacji zadania całkowicie zwolnić z opodatkowania; 2) do środków finansowych przeznaczonych na koszty pobytu zastosować zwolnienie przedmiotowe przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 16 u.p.d.o.f.? Zdaniem Wnioskodawcy, środki finansowe należy traktować jako finansowanie zadania wykonywanego w ramach projektu badawczego, podobnie jak środki finansowe przyznawane pracownikowi naukowemu na finansowanie projektów badawczych w drodze konkursu ogłaszanego przez Ministerstwo: środki te obejmują pokrycie kosztów podróży oraz pobytu, niezbędnych do realizacji zadania. Środki przeznaczone na pokrycie kosztów podróży pomiędzy miejscem zamieszkania a miejscem wykonywania zadania powinny być zwolnione od opodatkowania, ponieważ przekazywane są w formie ryczałtu. Środki przeznaczone na koszty pobytu podlegają opodatkowaniu tylko powyżej wysokości diet oraz innych należności przysługujących pracownikowi i członkom jego rodziny za każdą dobę pobytu w podróży w celu realizacji zadania. Art. 775 § 1 Kodeksu pracy określa, że pracownikowi, który na polecenie pracodawcy wykonuje zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy, przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową. Przyjmuje się, że podróż służbowa charakteryzuje się tym, że jest odbywana poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy, na polecenie pracodawcy, w celu wykonania określonego przez pracodawcę zadania. Zdaniem Wnioskodawcy, należy uznać, że uczestnikowi oraz jego rodzinie przysługują diety oraz inne należności w wysokości określonej w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju (Dz. U. Nr 236, poz. 1991, ze zm.). Powyższe rozporządzenie w § 4 ust. 1 definiuje, że dieta jest przeznaczona na pokrycie kosztów wyżywienia i inne drobne wydatki. Zatem jest to zgodne z przeznaczeniem środków otrzymanych przez uczestnika. Wnioskodawca wskazał, że w związku z pobytem w ośrodku zagranicznym, udzielony został mu urlop bezpłatny. Powołał się na § 9 ust. 1 rozporządzenia Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego z dnia 12 października 2006 r. w sprawie warunków kierowania osób za granicę w celach naukowych, dydaktycznych i szkoleniowych oraz szczególnych uprawnień tych osób (Dz. U. Nr 190, poz. 1405), z którego wynika, że osoba pozostająca w zatrudnieniu może zostać skierowana za granicę, jeżeli uzyska zgodę pracodawcy oraz zostanie jej udzielony urlop szkoleniowy lub urlop bezpłatny. Powołał się też na Komunikat Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego o ustanowieniu programu pod nazwą "[...] ", zgodnie z którym warunkiem koniecznym uczestnictwa w programie, którego celem jest udział w badaniach naukowych prowadzonych w renomowanych zagranicznych ośrodkach naukowych, jest zatrudnienie w jednostce naukowej na podstawie umowy o pracę. Poza tym, to nie uczestnik, a ta jednostka jest uprawniona do ubiegania się o przyznanie środków w ramach programu. Na jednostce zatrudniającej uczestnika ciąży też obowiązek składania sprawozdań, co do rozliczeń przyznanych jej środków od Ministra na rzecz uczestnika programu. Z tych powodów, zdaniem Wnioskodawcy, za lata podatkowe 2011, a następnie 2012, 2013 uczestnik mógł korzystać ze zwolnienia przedmiotowego przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 16 u.p.d.o.f. Środki finansowe przeznaczone na koszty pobytu podlegają opodatkowaniu, ale tylko powyżej wysokości diet oraz innych należności przysługujących uczestnikowi i członkom jego rodziny za każdą dobę pobytu za granicą. Wnioskodawca powołał się na orzecznictwo sądowoadministracyjne i wyjaśnił, że program "[...]" jest tylko kontynuacją wcześniejszej edycji. Minister Finansów, organ upoważniony do wydawania interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie (dalej także jako "organ interpretacyjny"), na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, ze zm., dalej: Ordynacja podatkowa) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, ze zm.), stwierdził, że stanowisko - przedstawione we wniosku Skarżacego dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania środków otrzymanych w ramach programu "[...]", jest nieprawidłowe. Powołując się na art. 9 ust. 1, art. 21 ust. 1 pkt 16 u.p.d.o.f. zaznaczył, że warunkiem niezbędnym do skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) u.p.d.o.f. jest odbycie przez pracownika podróży służbowej. Warunku tego nie dopełnia pracownik naukowy, ponieważ uczestnicząc w programie "[...]", w zagranicznym ośrodku naukowym nie odbywa podróży służbowej, zwłaszcza, kiedy został mu udzielony urlop bezpłatny. W szczególności, podróż służbowa jest regulowana przez przepisy wykonawcze do ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym, natomiast program "[...] " został utworzony w oparciu o podstawę prawną wynikającą z ustawy o zasadach finansowania nauki (dokładniej - Komunikatem Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego o ustanowieniu programu pod nazwą "[...] " z dnia 22 listopada 2010 r.) ogłoszonym na podstawie art. 26 ust. 2 ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki. Organ interpretacyjny wskazał, że celem programu pod nazwą "[...] " jest umożliwienie naukowcom udziału w badaniach naukowych prowadzonych w renomowanych zagranicznych ośrodkach naukowych pod opieką wybitnych naukowców o międzynarodowym autorytecie w danej dziedzinie nauki; program zapewnia finansowanie pobytu uczestnika programu w jednostce naukowej posiadającej siedzibę poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, prowadzącej w sposób ciągły badania naukowe lub prace rozwojowe, zwanej dalej "zagranicznym ośrodkiem" oraz podróży między miejscem zamieszkania a miejscowością, w której znajduje się zagraniczny ośrodek. Ma pomóc uczestnikom programu w dalszym rozwoju kariery naukowej przez zdobycie doświadczenia i wiedzy dzięki udziałowi w badaniach naukowych lub pracach rozwojowych realizowanych przy wykorzystaniu aparatury i metod niedostępnych w kraju. Strona, pismem złożonym 23 marca 2015 r., wniosła wezwanie do usunięcia naruszenia prawa. Organ Interpretacyjny, pismem z 15 kwietnia 2015 r., stwierdził brak podstaw do usunięcia naruszenia prawa. W związku z tym Strona złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, w której wydanej przez organ interpretacji zarzuciła naruszenie: - art. 14c § 2, art. 120 i art. 121 § 1 w związku z art. 14h Ordynacji podatkowej, poprzez niezachowanie wymogów, jakie powinno wypełniać uzasadnienie interpretacji indywidualnej; - art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a u.p.d.o.f., przez jego błędną i niewyczerpującą wykładnię. Skarżący wniósł o uchylenie interpretacji indywidualnej i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zdaniem Skarżącego, uzasadnienie interpretacji sprowadza się wyłącznie do przytoczenia przepisów, na które powołał się wnioskodawca we wniosku i konkluzji, że "wyjazd za granicę uczestnika programu nie jest tożsamy z odbyciem podróży służbowej pracownika", zaś głównym i właściwie jedynym argumentem przemawiającym za tym twierdzeniem było, że w tym czasie wnioskodawcy udzielony został urlop bezpłatny. Niezrozumiałe pozostało, czym różni się dla Ministra Finansów wyjazd za granicę od podróży służbowej. Nie pochylono się nad treścią umowy, na podstawie której wnioskodawca został skierowany jako uczestnik programu na badania naukowe za granicę i kto był stroną tej umowy, a także kto faktycznie oddelegował wnioskodawcę za granicę i na kim ciążył obowiązek rozliczenia środków finansowych przekazanych przez Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego. Tym podmiotem był tymczasem pracodawca. Nie przeprowadzono faktycznie jakiejkolwiek wykładni przepisów powołanych we wniosku w kontekście przedstawionego stanu faktycznego. Według Skarżącego, sporna interpretacja nie spełnia wymogów konstrukcyjnych, przez co narusza zasadę praworządności wyrażoną w art. 120 Ordynacji podatkowej i zasadę pogłębiania zaufania do organów podatkowych, przewidzianą w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, które obowiązują organ interpretacyjny na mocy art. 14h Ordynacji podatkowej. Strona powołała się na art. 775 § 1 Kodeksu pracy, z którego wynika, że pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową. Powtórzył argumentację z wniosku, zgodnie z którą warunkiem koniecznym uczestnictwa w programie, którego celem jest udział w badaniach naukowych prowadzonych w renomowanych zagranicznych ośrodkach naukowych, jest zatrudnienie w jednostce naukowej na podstawie umowy o pracę. Poza tym, to nie uczestnik, a ta jednostka jest uprawniona do ubiegania się o przyznanie środków w ramach programu. Dlatego pobyt w zagranicznym ośrodku celem prowadzenia badań naukowych w ramach programu "[...]" pozostaje w ścisłym związku z zatrudnieniem i wykonywaniem czynności o charakterze służbowym (podnoszących kwalifikacje zawodowe) podczas udzielonego na czas trwania programu urlopu bezpłatnego. Podstawą prawną obu rodzajów urlopu (szkoleniowego i bezpłatnego) jest ten sam przepis - wybór urlopu pozostaje w gestii samego pracodawcy. Strona powołała się na orzecznictwo sądowoadministracyjne i istniejący obowiązek organów administracji uwzględniania dorobku prawnego. Organ interpretacyjny, w odpowiedzi na skargę, wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga wniesiona w niniejszej sprawie zasługiwała na uwzględnienie. Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Takiej kontroli podlegają m.in. pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach, stosownie do art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012r., poz. 270) - dalej "p.p.s.a". Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest odpowiedź na pytanie czy w przedstawionym przez wnioskodawcę opisie stanu faktycznego otrzymane środki pieniężne w związku z wyjazdem i uczestnictwem Skarżącego w programie "[...]" są objęte zwolnieniem z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) u.p.d.o.f. Zgodnie z tym przepisem wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika - do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust.13 (niemającego zastosowania w tej sprawie). Istota problemu w niniejszej sprawie koncentrowała się wokół oceny czy w przedstawionym przez Wnioskodawcę stanie faktycznym, wyjazd i uczestnictwo w programie "[...]" można uznać za odbycie przez pracownika podróży służbowej. W ocenie Sądu nieuprawnione jest stanowisko organu interpretacyjnego, zgodnie z którym pracownik naukowy uczestniczący w programie "[...]" w zagranicznym ośrodku naukowym nie odbywa podróży służbowej, z uwagi na to, że kwestie podróży służbowej regulują przepisy wykonawcze do ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym, a ww. Program został utworzony w oparciu o podstawę prawną, wynikającą z ustawy o zasadach finansowania nauki. Sąd nie dostrzega wskazanej przez Ministra Finansów zależności. Z ugruntowanego orzecznictwa sądów administracyjnych bezsprzecznie wynika, że ustawa podatkowa nie definiuje pojęcia podróży służbowej. Przyjmuje się, odwołując się do pojęcia podróży służbowej zawartego w 77(5) Kodeksu pracy, że podróż służbowa charakteryzuje się tym, że jest odbywana poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy, na polecenie pracodawcy, w celu wykonania określonego przez pracodawcę zadania ( wyrok Sądu Najwyższego z 22 lutego 2008r. sygn. akt: I PK 208/07, OSNP z 2009r., nr 11-12,poz. 134). Powyższy pogląd został wyrażony m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 października 2012r., sygn. akt: II FSK 309/11, który Sąd w niniejszym składzie w pełni podziela, przyjmując za swój. A zatem pojęcie podróży służbowej należy rozumieć według definicji zawartej w kodeksie pracy, a nie – jak wskazał Minister Finansów w zaskarżonej interpretacji - w przepisach wykonawczych do ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym. Podnoszony przez Ministra Finansów argument, że środki finansowe na udział pracowników naukowych w Programie pochodzą ze środków wyodrębnionych z budżetu państwa – "Nauka" nie ma w niniejszej sprawie znaczenia, gdyż przepis art. 21 ust. 1 pkt 16 a) u.p.d.o.f. nie wskazuje jako przesłanki do jego zastosowania źródła finansowania środków wypłaconych przez pracodawcę pracownikowi w ramach podróży służbowej. Za nieuprawnione tut. Sąd uznał także stanowisko organu interpretacyjnego, że udzielenie Wnioskodawcy bezpłatnego urlopu naukowego na czas realizacji zadania prowadzi do utraty prawa do zwolnienia w oparciu o art. 21 ust. 1 pkt 16 a) u.p.d.o.f. Skarżący nadal bowiem pozostaje w stałym zatrudnieniu - jest pracownikiem, a zatem spełniona została przesłanka wskazana w tym przepisie. Ustawodawca nie wprowadził przy tym dodatkowych wymogów, z których wynikałoby, aby urlop bezpłatny (udzielony w związku z uczestnictwem z ww. Programie) pozbawiał prawa do rzeczonego zwolnienia. Z opisu stanu faktycznego zawartego we wniosku o interpretację wynika, że Skarżący brał udział w projekcie naukowym w ośrodku naukowym we Francji w ramach realizacji programu "[...] ", do którego został skierowany przez zatrudniającą go jednostkę ([...]), na mocy odrębnej umowy. Umowa określała związane z tym obowiązki Skarżącego (w tym obowiązek wydatkowania przyznanych środków finansowych zgodnie z ich przeznaczeniem). Na czas pobytu za granicą Skarżącemu udzielono urlopu bezpłatnego. Podkreślenia również wymaga, że zgodnie z treścią Komunikatu, warunkiem koniecznym uczestnictwa w programie, którego celem jest udział w badaniach naukowych prowadzonych w renomowanych zagranicznych ośrodkach naukowych, jest zatrudnienie w jednostce naukowej na podstawie umowy o pracę. Wskazane wyżej warunki, na jakich skierowano Skarżącego do prac naukowych we Francji odpowiadają warunkom, jakim powinna odpowiadać podróż służbowa. Skarżący został bowiem wyznaczony do udziału w programie przez swojego pracodawcę, miał wykonywać określone przez niego zadanie (udział w programie naukowym) przez określony czas poza miejscem stałego zatrudnienia. Udział w programie badawczym miał w związku z tym cechy podróży służbowej. Ponadto Skarżący, na podstawie umowy zawartej z pracodawcą, był zobowiązany do skrupulatnego przestrzegania postanowień zawartych w umowie pomiędzy Ministrem a pracodawcą Skarżącego, a więc m.in. postanowień § 1 tej umowy, który określał warunki finansowania i realizacji uczestnictwa w programie oraz rozliczania środków finansowych przyznanych na finansowanie zagranicznego pobytu Skarżącego. Element ten jest istotny z punktu widzenia otrzymanego przez Skarżącego polecenia służbowego, albowiem realizacja tego obowiązku, umożliwiała pracodawcy analizę i weryfikację wyznaczonego zadania. Przyjęciu tej tezy nie stoi na przeszkodzie okoliczność, że na czas pobytu we Francji podatnikowi udzielono urlopu bezpłatnego. Taki wymóg wynikał bowiem z przepisów dotyczących zasad kierowania pracowników naukowych do badań naukowych za granicę. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego z 12 października 2006r. w sprawie warunków kierowania osób za granicę w celach naukowych, dydaktycznych i szkoleniowych oraz szczególnych uprawnień tych osób (Dz. U. Nr 190,poz. 1405) osoby, mające stałe miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej mogą być kierowane za granicę w celu prowadzenia badań naukowych. Osoba pozostająca w zatrudnieniu w celu skierowania jej za granicę musi uzyskać zgodę pracodawcy i urlop szkoleniowy lub bezpłatny (§ 9 ust. 1 rozporządzenia z 12 października 2006r.). Udzielenie urlopu bezpłatnego przez pracodawcę, będącego jednocześnie jednostką kierującą za granicę, nie jest w związku z tym tożsame ze zwolnieniem z obowiązku wykonywania polecenia pracodawcy w okresie trwania urlopu bezpłatnego, którego udzielono w celu realizacji celu, wyznaczonego przez pracodawcę, ale jest warunkiem formalnym, związanym z takim skierowaniem. Spełnione zostały zatem wymagania dla uznania opisanego stanu faktycznego za podróż służbową tj. wyjazd pracownika na polecenie pracodawcy poza miejscowość, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałe miejsce pracy - w celu wykonania zadania służbowego. W związku z tym wypełnione zostały przesłanki z art. 21 ust. 1 pkt 16 a) u.p.d.o.f. Podsumowując, w ocenie Sądu, spełnione zostały wymagania dla uznania opisanego stanu faktycznego za podróż służbową w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) u.p.d.o.f. W świetle powyższego należało uznać zaskarżoną interpretację za wadliwą w przedstawionym powyżej zakresie. Wydając ponownie interpretację organ uwzględni stanowisko przedstawione w niniejszym wyroku. W związku z powyższym Sąd na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. uchylił zaskarżoną interpretację. O kosztach Sąd orzekł na podstawie art. 200 p.p.s.a.