I SA/Bd 760/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz Sędziowie: sędzia WSA Mirella Łent (spr.) sędzia WSA Urszula Wiśniewska Protokolant: starszy sekretarz sądowy Natalia Nowak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 listopada 2018 r. sprawy ze skargi P. Z. [...] w W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie obciążenia wierzyciela kosztami postępowania egzekucyjnego 1. uchyla zaskarżone postanowienie, 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. na rzecz strony skarżącej P.Z. [...]w W. 397 zł ( trzysta dziewięćdziesiąt siedem) tytułem zwrotu kosztów postępowania. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Brodnicy prowadził postępowanie egzekucyjne na wniosek P. W. (wierzyciela/skarżącego), na podstawie tytułów wykonawczych z dnia [...] września 2017r. nr [...].MGK oraz [...] wystawionych na Spółkę R. Sp. z o.o., obejmujących należności z tytułu nieuiszczonej wpłaty na P. z tytułu niezatrudnienia osób niepełnosprawnych za miesiące: od kwietnia 2015r. do stycznia 2016r. w łącznej kwocie należności głównej 29.661,00 zł. W toku podjętych czynności egzekucyjnych, zawiadomieniem z dnia [...] października 2017r. nr organ egzekucyjny dokonał zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego prowadzonego przez SGB -Bank S.A. w P.. Powyższe zawiadomienie o zajęciu wraz z odpisami tytułów wykonawczych doręczono zobowiązanej spółce w dniu [...] listopada 2017r. W odpowiedzi na zajęcie, pismem z dnia [...] października 2017r. bank poinformował o przeszkodzie w realizacji zajęcia spowodowanej zbiegiem egzekucji sądowej z administracyjną. Postanowieniem z dnia [...] stycznia 2018 r. organ egzekucyjny na podstawie art. 59 § 3 w związku z art. 59 § 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (j.t. Dz.U. z 2018r., poz. 1314 ze zm., dalej: "u.p.e.a."), umorzył prowadzone z postępowanie egzekucyjne z uwagi na bezskuteczność egzekucji. Z racji tego, że powstałe w toku postępowania egzekucyjnego koszty egzekucyjne nie mogły być wyegzekwowane od zobowiązanej spółki, pismem z dnia [...] maja 2018r. organ zawiadomił wierzyciela o wysokości kosztów postępowania egzekucyjnego w kwocie 2.071,24 zł. Pismem z dnia [...] czerwca 2018r., na podstawie art. 64c § 7 u.p.e.a., wierzyciel wystąpił do organu egzekucyjnego o wydanie postanowienia w sprawie wysokości kosztów egzekucyjnych. W związku z tym, że powstałe koszty egzekucyjne nie zostały wyegzekwowane od zobowiązanego postanowieniem z dnia [...] czerwca 2018r. organ egzekucyjny działając na podstawie art. 64c § 4 u.p.e.a. obciążył wierzyciela kosztami postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie ww. tytułów wykonawczych z dnia [...] września 2017r. wobec zobowiązanej spółki w kwocie 2.071,24 zł. W uzasadnieniu postanowienia organ egzekucyjny wskazał, że w toku podjętych czynności egzekucyjnych, zawiadomieniem z dnia [...] października 2017r. dokonał zajęcia rachunku bankowego zobowiązanej spółki. Organ wyjaśnił, że w związku z dokonanym zajęciem do tytułu wykonawczego nr [...].MGK przypisano opłatę manipulacyjną w kwocie 285,25 zł oraz koszty egzekucyjne w kwocie 1.436,21 zł, natomiast do tytułu wykonawczego [...] przypisano opłatę manipulacyjną w kwocie 57,95 zł oraz koszty egzekucyjne w kwocie 291,83 zł. W zażaleniu na powyższe rozstrzygnięcie strona nie zgodziła się z obciążeniem wierzyciela kosztami egzekucyjnymi w kwocie 1.728,04 zł i wniosła o zmianę postanowienia lub o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji. W uzasadnieniu wskazała, że brak było podstaw do naliczenia opłaty egzekucyjnej za dokonanie czynności egzekucyjnych, o których mowa w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a., bowiem wskutek wystosowanych przez organ egzekucyjny zawiadomień o zajęciach nie doszło de facto do zajęcia jakiejkolwiek wierzytelności. Warunkiem naliczenia opłaty, o której mowa ww. przepisie jest istnienie wierzytelności. Żaden przepis ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie przewiduje natomiast opłaty za zajęcie rachunku bankowego. Strona powołała się ponadto na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016r. sygn. akt SK 31/14, który orzekł, iż przepis art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a., w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej opłaty za dokonane czynności egzekucyjne jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej zasadą nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji oraz nie jest niezgodny z art. 31 ust. 3 Konstytucji. Brak określenia górnej granicy opłaty egzekucyjnej oraz opłaty manipulacyjnej powoduje, że (w przypadku należności o znacznej wartości) następuje całkowite zerwanie związku między świadczeniem organu egzekucyjnego a wysokością ponoszonych za dokonanie tych czynności opłat. Brak określenia górnej granicy przedmiotowych opłat powoduje, że z punktu widzenia organu egzekucyjnego stają się one formą dochodu nieuzasadnionego wielkością, czasochłonnością czy stopniem skomplikowania podejmowanych czynności egzekucyjnych. Zdaniem skarżącego organ egzekucyjny winien rozstrzygnąć czy wysokość ustalonych kosztów egzekucyjnych za zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego jest adekwatna względem poziomu skomplikowania czynności podjętych przez organ egzekucyjny oraz nakładu pracy organu przy egzekwowaniu dochodzonych należności. Dla poparcia swego stanowiska strona odwołała się do orzecznictwa sądowo-administracyjnego. Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2018r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy postanowieni organu I instancji. W uzasadnieniu organ powołał się na art. 64c § 4 u.p.e.a., zgodnie z którym jeżeli koszty egzekucyjne nie mogą być ściągnięte od zobowiązanego, pokrywa je wierzyciel, wskazując, że okoliczność taka zaistniała w przedmiotowej sprawie. Następnie organ przywołała regulacje ustawy o postępowaniu administracyjnym w administracji dotyczące sposobu obliczania kosztów egzekucyjnych. Organ wskazał na zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego prowadzonego przez SGB - Bank S.A. w P., odpowiedź udzieloną przez bank oraz fakt, że z odpowiedzi udzielonej przez dłużnika zajętej wierzytelności nie wynika, że na zajętym rachunku brak jest środków. Pomimo, że stwierdzenie takie zawarto w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia, nie znajduje ono odzwierciedlenia w materiale dowodowym zgromadzonym w sprawie. Odpowiedź dłużnika zajętej wierzytelności sugeruje wręcz odwrotny wniosek. Skoro bank poinformował o zbiegu egzekucji uznać należy, że wierzytelność istniała. Z powyższego wynika, że w sprawie dokonano czynności egzekucyjnej, a czynność ta była skuteczna, jednak z uwagi na przeszkody w realizacji zajęcia, nie wyegzekwowano żadnej kwoty. Naliczona opłata egzekucyjna jest zatem należna, a jej wysokość - 5% egzekwowanej należności - prawidłowo naliczona i wynosi dla tytułu wykonawczego nr [...].MGK - 1.436,21 zł, natomiast dla tytułu wykonawczego nr [...].MGK - 291,83 zł. Organ nie zgodził się ze stanowiskiem, że naliczanie opłat egzekucyjnych jest możliwe tylko wówczas, gdy z zajętego rachunku bankowego organ przeprowadzi skutecznie egzekucję. Przepisy ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie uzależniają możliwości naliczenia opłaty od efektywności przeprowadzonej czynności egzekucyjnej. Podkreślił przy tym, że zgodnie z art. 80 § 2 u.p.e.a., zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego zobowiązanego jest dokonane z chwilą doręczenia bankowi zawiadomienia o zajęciu, o którym mowa w § 1, i obejmuje również kwoty, które nie były na rachunku bankowym w chwili zajęcia, a zostały wpłacone na ten rachunek po dokonaniu zajęcia. Z powyższego wynika, że ustawodawca dopuszcza możliwość zajęcia wierzytelności przyszłych, które dopiero trafią na zajęty rachunek bankowy, a sama czynność egzekucyjna jest skuteczna, nawet w przypadku braku środków na rachunku należącym do zobowiązanego. Nie można zatem zgodzić się, że warunkiem naliczenia opłaty na podstawie art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. jest istnienie wierzytelności, a brak środków pieniężnych na zajętym rachunku bankowym powoduje, że opłata za tą czynność jest nienależna. Organ wskazał także, że w zakresie opłat za czynności egzekucyjne, przepisy ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji zawierają szczegółowe regulacje dotyczące podstawy prawnej ich naliczenia oraz wysokości w jakiej mają zostać naliczone. Podkreślił przy tym, że uznany przez Trybunał Konstytucyjny za niezgodny z Konstytucją, przepis art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a., nie został uchylony i jest przepisem obowiązującym. Przepis ten traktować należy jako niezgodny z Konstytucją jedynie w takich granicach, jakie zostały określone w wyroku Trybunału, natomiast w pozostałym zakresie - niezakwestionowanym przez Trybunał, należy go nadal stosować. Zdaniem organu odwoławczego, zaskarżone postanowienie nie stoi w sprzeczności z tezami zawartymi w ww. wyroku. Trybunał Konstytucyjny nie nakazał bowiem, miarkowania kosztów w każdym przypadku, lecz jedynie w przypadku stwierdzenia, że koszty te są niewspółmiernie wysokie w porównaniu do czasochłonności i pracochłonności podjętych przez organ egzekucyjny czynności egzekucyjnych, która ma miejsce w przypadku należności o znacznej wartości. Z taką sytuacją nie mamy do czynienia w rozpatrywanej sprawie, bowiem organ egzekucyjny dokonał szeregu czynności, które wprawdzie nie przełożyły się na efektywność egzekucji, jednak z pewnością były pracochłonne i czasochłonne. Dyrektor Izby Administracji skarbowej wymienił te działania. Wskazał ponadto, że organ egzekucyjny podejmował również inne czynności, wymagające nakładu pracy, za które wierzyciel nie został obciążony kosztami, np. przydzielano poborcy skarbowemu tytuły wykonawcze do realizacji, sporządzono protokół o stanie majątkowym. Stąd nie zgodził się z tezą, że naliczanie opłat za podjęte czynności egzekucyjne zasadne jest jedynie w przypadku efektywności podjętych działań. Jednocześnie organ odwoławczy zauważył, że opłaty wylicza od kwoty "egzekwowanych należności", a nie "wyegzekwowanych należności". Należy brać pod uwagę nie tylko faktycznie poniesione, "policzalne" wydatki (np. koszt korespondencji), ale uwzględnić również, że zainicjowanie postępowania egzekucyjnego wymaga nakładu pracy i czasu. Szereg czynności organ egzekucyjny podejmuje jeszcze przed wszczęciem egzekucji administracyjnej. Konkludując Dyrektor Izby Administracji Skarbowej stwierdził, że ustalona przez organ egzekucyjny kwota kosztów egzekucyjnych w wysokości 2071,24 zł jest kwotą, która nie pozostaje w oderwaniu od nakładów pracy organu egzekucyjnego. W skardze do tut. Sądu skarżący wniósł o uchylenie rozstrzygnięć organów obu instancji, zarzucając naruszenie: art. 64 § 1 pkt 4 oraz art. 64 § 6 u.p.e.a., poprzez ich błędne zastosowanie i ustalenie przez organ kosztów egzekucyjnych od zajęć rachunków bankowych pomimo, że nie doszło w istocie do zajęcia wierzytelności pieniężnych lub innych praw majątkowych, albowiem na rachunkach bankowych nie było żadnych środków, co oznacza, że organ nie zajmując żadnej wierzytelności przysługującej zobowiązanej spółce wobec banków nie powinien ustalić z tego tytułu kosztów egzekucyjnych, art. 138 § 1 w związku z art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jednolity: Dz. U. z 2017 r. poz. 1257 ze zm., dalej: "k.p.a."), poprzez utrzymanie w mocy postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] czerwca 2018r., pomimo że organ powinien na podstawie art. 138 § 2 k.p.a., uchylić zaskarżone postanowienie i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji. W uzasadnieniu strona wskazała, że organ dokonał weryfikacji wysokości kosztów ustalonych przez organ egzekucyjny w oparciu o przepisy, które wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016r. sygn. akt SK 31/14 uznane zostały za niezgodne z Konstytucją. W dacie wydania zaskarżonego postanowienia wyrok Trybunału był już ogłoszony, co oznacza, że w świetle regulacji art. 190 ust. 1 Konstytucji RP ma moc powszechnie obowiązującą. Skarżący nie zgodził się z argumentacją organu, że pomimo stwierdzenia niekonstytucyjności przepisu należy go nadal stosować, gdyż ustawodawca nie wprowadził nowego uregulowania. Powołał się przy tym na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 12 lipca 2017r. sygn. akt I SA/Ol 286/17, w którym podano, że stwierdzenie niekonstytucyjności przepisów skutkuje niemożliwością zastosowania takiego przepisu zarówno przez Sąd, jak i przez organ w postępowaniu administracyjnym, jak i sądowoadministracyjnym. Orzeczenie Trybunału powoduje trwałą eliminację przepisu z systemu prawnego. Strona podniosła zarzut niewspółmiernej wysokości naliczonych kosztów. Stwierdziła, że naliczenie kosztów w trybie art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. jest niezasadne, bowiem nie nastąpiło zajęcie wierzytelności, a jedynie pustego rachunku bankowego. Zdaniem skarżącego naliczona opłata egzekucyjna powinna odzwierciedlać racjonalną zależność między wysokością opłat, a czynnością faktyczną organu egzekucyjnego, za podjęcie której opłaty te zostały naliczone. Wysokość kosztów nie może pozostawać w oderwaniu od stopnia efektywności egzekucji, poziomu skomplikowania czynności podejmowanych przez organ egzekucyjny oraz nakładu pracy organu przy egzekwowaniu należności publicznoprawnych. Strona podkreśliła, że czynności organu egzekucyjnego nie przyniosły żadnego efektu dla wierzyciela. Brak określenia górnej granicy przedmiotowych opłat powoduje, że z punktu widzenia organu egzekucyjnego stają się one formą dochodu nieuzasadnionego wielkością, czasochłonnością czy stopniem skomplikowania podejmowanych czynności egzekucyjnych. W ujęciu materialnym stają się więc obciążeniem podatkowym. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżone postanowienie narusza prawo. Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2017r., poz. 2188, t.j.), sądy administracyjne kontrolują prawidłowość zaskarżonych aktów administracyjnych, między innymi postanowień ostatecznych, przy uwzględnieniu kryterium ich zgodności z prawem. Postanowienie podlega uchyleniu, jeśli sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa będące podstawą wznowienia postępowania lub inne naruszenie prawa mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018r. poz. 1302, t.j., dalej jako "p.p.s.a.") lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia nieważności postanowienia (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Badając przedmiotową sprawę według przedstawionych kryteriów Sąd stwierdził, że naruszono art. 64 § 1 pkt 4 i § 6 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (j.t. Dz.U. z 2018r., poz. 1314 ze zm., dalej: "u.p.e.a."). Bezspornym pozostaje to, że Zaskarżonym pozostaje postanowienie w sprawie obciążenia skarżącego, jako wierzyciela, kosztami postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych z dnia [...] września 2017r. nr [...].MGK oraz [...] wobec zobowiązanej Spółki R. Sp. z o.o. w kwocie 2071,24 zł. W rozpatrywanej sprawie, na łączną kwotę kosztów egzekucyjnych powstałych w toku postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tych tytułów wykonawczych składały się opłata manipulacyjna oraz opłata za zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego. Na etapie postępowania zażaleniowego, wierzyciel kwestionuje naliczenie opłaty egzekucyjnej za zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego, w łącznej wysokości 1.728,04 zł. Skargą objęto zarówno opłatę manipulacyjną jak i za zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego. W ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego organ mimo treści zażalenia dokonał prawidłowo całościowej kontroli zaskarżonego postanowienia, gdyż ustawodawca przewidział dla rozstrzygnięcia w sprawie kosztów egzekucyjnych formę postanowienia, na które służy zażalenie (art. 64c § 7 u.p.e.a.), co, za sprawą odesłania zawartego w art. 18 u.p.e.a., oznacza, że postanowienie zawiera rozstrzygnięcie, które w sprawie sprowadza się do kosztów egzekucyjnych. Zatem, jakkolwiek obowiązkiem organu jest zawarcie w nim wyliczenie w zakresie tego, co konkretnie składa się na te koszty, to nie oznacza, że każde z wyliczeń stanowi odrębne postanowienie (bądź w jednym dokumencie, jego integralną część). W konsekwencji prawidłowo objęto postępowaniem zażaleniowym całość wyliczenia. Co jednak nie oznacza, że organ ostatecznie dokonał prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy. Zgodnie z art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a., organ egzekucyjny w egzekucji należności pieniężnych pobiera za dokonane czynności egzekucyjne opłaty za zajęcie innych niż wymienione w pkt 2 i 3 (pobranie pieniędzy na miejscu u zobowiązanego, zajęcie świadczeń z ubezpieczenia społecznego i zajęcie wynagrodzenia za pracę) wierzytelności pieniężnych lub innych praw majątkowych - 5% kwoty egzekwowanej należności, nie mniej jednak niż 4 zł 20 gr. Zgodnie natomiast z art. 64 § 6 p.p.s.a., organ egzekucyjny pobiera opłatę manipulacyjną z tytułu zwrotu wydatków za wszystkie czynności manipulacyjne związane ze stosowaniem środków egzekucyjnych. Opłata wynosi 1% kwoty egzekwowanych należności pieniężnych objętych każdym tytułem wykonawczym, nie mniej jednak niż 1 zł 40 gr. W podstawie obliczenia opłaty uwzględnia się również odsetki z tytułu niezapłacenia należności w terminie przypadające w dniu wszczęcia postępowania egzekucyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 10 kwietnia 2018r., II FSK 914/16 (po kontroli wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 18 grudnia 2015r., I SA/Po 1204/15, na jaki powołano się tak w zażaleniu jak i w skardze) uznał, że treść cytowanego tekstu prawnego nie pozostawia jakichkolwiek wątpliwości, że opłata egzekucyjna w wysokości wyżej określonej może być pobrana wyłącznie wówczas, gdy nastąpi faktyczne zajęcie wierzytelności pieniężnych. Jednocześnie w cytowanym przepisie ustawodawca nie zawarł jakiegokolwiek przyzwolenia do pobierania stosownych opłat egzekucyjnych także wówczas, gdy dojdzie do zajęcia rachunku bankowego, na którym nie było jakichkolwiek środków finansowych. Zaprezentowane wyżej rozumienie omawianego przepisu nie może być podważane przez nawiązanie do treści przepisu art. 80 § 1 u.p.e.a. Przepis ten wskazuje bowiem, w jaki sposób dokonuje się czynności zajęcia rachunku bankowego i wcale nie potwierdza stanowiska, że zajęcie wierzytelności można utożsamiać z zajęciem rachunku bankowego. Wręcz przeciwnie, w przepisie art. 80 § 2 ustawy mowa o "zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego", co dowodzi trafności stanowiska, że warunkiem zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego jest istnienie na zajętym rachunku bankowym środków pieniężnych. Naczelny Sąd Administracyjny podziela w związku z tym wyrażone w orzecznictwie tego Sądu zapatrywanie, że "opłata egzekucyjna w wysokości określonej w art. 64 § 1 pkt 4 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, może być pobrana wyłącznie wówczas, gdy nastąpi faktyczne zajęcie wierzytelności pieniężnych" (wyrok NSA z dnia 6 kwietnia 2017 r., II FSK 693/15, CBOSA). Jak wskazano dalej w wyroku, nie można pominąć orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego dotyczącego konstytucyjności poddanych analizie regulacji. W wyroku z dnia 28 czerwca 2016 r., sygn. akt SK 31/14 (Dz. U. z 2016 r., poz. 1244), Trybunał Konstytucyjny orzekł, że art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty za dokonane czynności egzekucyjne, jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji RP zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji RP oraz nie jest niezgodny z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP, oraz że art. 64 § 6 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty manipulacyjnej, jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji RP zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji RP oraz nie jest niezgodny z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP. Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że wydanie przez Trybunał Konstytucyjny w toku postępowania kasacyjnego wyroku orzekającego o niekonstytucyjności art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a., na podstawie którego zostało wydane kontrolowane w sprawie postanowienie, nie pozostaje bez znaczenia dla oceny jego prawidłowości. Jak wyjaśniono, sąd kasacyjny musiałby uwzględnić wnioski płynące z tego orzeczenia nawet wtedy, gdyby uznane za niekonstytucyjne przepisy nie zostały wskazane w podstawach kasacyjnych (uchwała NSA z dnia 7 grudnia 2009r., I OPS 9/09, CBOSA). Jak podkreślono w powołanym wyroku Trybunału Konstytucyjnego, brak określenia górnej granicy opłat egzekucyjnych oraz opłaty manipulacyjnej powoduje, że w pewnych warunkach (w przypadku należności o znacznej wartości) następuje całkowite zerwanie związku między świadczeniem organu egzekucyjnego a wysokością ponoszonych za dokonanie tych czynności opłat. Opłaty te nie są wtedy formą zryczałtowanego wynagrodzenia organu prowadzącego egzekucję za podejmowane czynności, ale z perspektywy dłużnika stają się jedynie dodatkową sankcją pieniężną". Trybunał Konstytucyjny wskazał także, że brak określenia górnej granicy analizowanych opłat powoduje, że z punktu widzenia organu egzekucyjnego stają się one formą dochodu nieuzasadnionego wielkością, czasochłonnością, czy stopniem skomplikowania podejmowanych czynności egzekucyjnych. W ujęciu materialnym opłaty takie, są więc zbliżone do podatku. Mechanizm ustalania opłaty stosunkowej ze wskazaną jej górną granicą, chroni przed tego typu sytuacjami. Wartość wyznaczona kwotowo zakreśla bowiem maksymalny pułap opłaty i dzięki temu ogranicza kwotę określoną procentowo przed jej nadmierną wysokością. Wojewódzki Sąd Administracyjny podzielił powyższy pogląd i stwierdził, że niezgodnym z art. 64 § 1 pkt 4 i § 6 u.p.e.a. był pogląd wyrażony w zaskarżonym postanowieniu, że naliczanie opłat egzekucyjnych jest możliwe bez względu na skuteczność egzekucji, gdyż stoi w sprzeczności z powyżej wyrażonym zapatrywaniem prawnym. Jak ustalono organ egzekucyjny dokonał zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego. W odpowiedzi na zajęcie, pismem z dnia [...] października 2017r. Bank poinformował o przeszkodzie w realizacji zajęcia spowodowanej zbiegiem egzekucji sądowej z administracyjną. Postanowieniem z dnia [...] stycznia 2018r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...], na podstawie art. 59 § 3 w związku z art. 59 § 2 u.p.e.a., umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec zobowiązanej Spółki [...] Sp. z o.o. na podstawie tytułów wykonawczych z uwagi na bezskuteczność egzekucji. Zatem logicznym i zgodnym z doświadczeniem życiowym jest uznanie, że w sprawie opłata egzekucyjna została określona w sytuacji, gdy nie nastąpiło faktyczne zajęcie wierzytelności pieniężnych. Nie ma istotnego znaczenia dla zastosowania art. 64 § 1 pkt 4 i § 6 u.p.e.a. przekonanie organu o tym, że wierzytelność istniała, co sugerował Bank. Sama sugestia jest niewystarczająca. W ocenie WSA, w sprawie organ egzekucyjny wyliczył obie opłaty do każdego z tytułów wykonawczych w oderwaniu od istoty zryczałtowanego wynagrodzenia za podejmowane czynności. Skoro nie było "egzekwowanych należności", o jakich mowa tak w art. 64 § 1 pkt 4 jak i w art. 64 § 6 u.p.e.a., to nie było zgodności z prawem, w tym z Konstytucją RP, naliczanie i w konsekwencji obciążenie wierzyciela kosztami egzekucyjnymi, o jakich mowa w zaskarżonym postanowieniu. Sąd wziął przy tym pod rozwagę, że na koszty egzekucyjne prócz wskazanych opłat składają się wydatki faktycznie poniesione (art. 64b § 1 u.p.e.a.), które nie są katalogiem zamkniętym, co oznacza, że powyższe rozumienie zastosowanych przepisów prawa, ostatecznie chroni też organ egzekucyjny. Równocześnie Sąd wyjaśnia, że art. 64 § 9 pkt 2 u.p.e.a., na który powołano się w postanowieniu dotyczy jedynie momentu powstania obowiązku uiszczenia opłat. Zatem nie oznacza to, że nawet, jeśli na tak określoną chwilę, nie może być znana okoliczność istnienia egzekwowanej należności, to warunek ten nie musi być spełniony, gdyż określenie momentu powstania obowiązku nie jest jednoznaczne z jego powstaniem w ogóle. Podsumowując, w stanie faktycznym zaistniałym w sprawie, organ nie miał podstaw prawnych do naliczenia opłat, o jakich mowa w zaskarżonym postanowieniu. Mając na względzie powyższe oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., orzeczono jak w sentencji. O kosztach rozstrzygnięto na podstawie art. 200 i nast. p.p.s.a. M. Łent H. Adamczewska – Wasilewicz U. Wiśniewska