I SA/Po 609/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Waldemar Inerowicz Sędziowie Sędzia WSA Barbara Rennert (spr.) Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 05 grudnia 2018 r. sprawy ze skargi [...] na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z dnia [...] nr [...] w przedmiocie oddalenia skargi na czynność egzekucyjną oddala skargę. W dniu [...] czerwca 2018 r. A. S.A. w P. wniosła skargę na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] maja 2018 r. nr [...], utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Pierwszego W. Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] kwietnia 2018 r. nr [...], oddalające skargę na czynność egzekucyjną. Powyższa skarga została wywiedziona na tle stanu faktycznego sprawy, w której Naczelnik Pierwszego W. Urzędu Skarbowego w P. prowadzi postępowanie egzekucyjne wobec A. S.A. na podstawie tytułu wykonawczego nr [...], obejmującego zaległości w podatku od nieruchomości od osób prawnych za maj 2017 r. i tytułu wykonawczego nr [...], obejmującego również zaległości w podatku od nieruchomości od osób prawnych za lipiec 2017 r., wystawionych przez P. W.. Zawiadomieniem z [...] września 2017 r. organ egzekucyjny dokonał zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w [...] S.A. we W.. Ww. zawiadomienie wraz z odpisami tytułów wykonawczych, doręczono skarżącej [...] września 2017 r., natomiast bank potwierdził jego odbiór [...] września 2017 r. W dniu [...] września 2017 r. spółka wniosła skargę na ww. czynność egzekucyjną zajęcia wierzytelności, zarzucając organowi egzekucyjnemu naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na przebieg sprawy, tj. art. 59 § 1 pkt 7 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r., o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2017 r. poz. 1201 ze zm.; dalej "u.p.e.a.") przez jego niezastosowanie i dokonanie czynności egzekucyjnej w momencie, kiedy postępowanie egzekucyjne powinno być umorzone. W uzasadnieniu spółka wskazała, że ww. tytuły wykonawcze obejmują zaległości w podatku od nieruchomości, która tylko formalnie jest jej własnością, natomiast nie jest ona faktycznym właścicielem nieruchomości, a zobowiązanie pieniężne, które jest przedmiotem niniejszego postępowania egzekucyjnego jest niezasadne wobec czego prowadzenie postępowania jest niedopuszczalne. Zajęcie wierzytelności nastąpiło bezprawnie, a postępowanie egzekucyjne powinno zostać umorzone, w związku z czym zaskarżona czynność egzekucyjna podlega uchyleniu. Organ egzekucyjne, postanowieniem z [...] października 2017 r., oddalił powyższą skargę. Po rozpatrzeniu zażalenia, organ nadzoru, postanowieniem z [...] grudnia 2017 r., uchylił to postanowienie w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi egzekucyjnemu. W ponownie prowadzonym postępowaniu spółka potwierdziła, że pismo z [...] września 2017 r. stanowi skargę na czynność egzekucyjną, złożoną w oparciu o treść art. 54 u.p.e.a., jednocześnie zaznaczając, iż zawarty w jej treści wniosek należy interpretować jako - oparty o przepis art. 59 § 1 u.p.e.a. - wniosek o umorzenie postępowania egzekucyjnego. Postanowieniem z [...] kwietnia 2018 r. organ egzekucyjny ponownie oddalił powyższą skargę na dokonaną czynność egzekucyjną. Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie podkreślił, że sporne zajęcie wierzytelności dokonane zostało prawidłowo, tj. zgodnie z art. 80 u.p.e.a. Zawiadomienie zajęcia zawierało wszystkie niezbędne informacje i pouczenia, a także zostało sporządzone na właściwym formularzu. Ponadto zaznaczył, że co do zasady, w postępowaniu prowadzonym na podstawie art. 54 u.p.e.a. skarga na czynność egzekucyjną przysługuje wyłącznie na czynności typu wykonawczego, zmierzające do zastosowania lub zrealizowania środka egzekucyjnego. W ramach takiej skargi można jedynie podnosić zarzuty formalnoprawne, odnoszące się do prawidłowości postępowania egzekucyjnego lub egzekutora przez pryzmat przepisów regulujących sposób i formę dokonywania czynności egzekucyjnych w administracyjnym postępowaniu egzekucyjnym. Organ podkreślił, że przystępując do rozpatrzenia wniesionej skargi oraz prawidłowości zastosowanego środka egzekucyjnego, zbadał z urzędu dopuszczalność egzekucji administracyjnej. Nie był natomiast uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Jednocześnie wskazał, że postanowieniem z tego samego dnia odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie ww. tytułów wykonawczych. W zażaleniu na powyższe postanowienie skarżąca, wnosząc o jego uchylenie i umorzenie postępowania egzekucyjnego, zarzuciła organowi bezpodstawne oddalenie wniesionej skargi, pomimo dokonania czynności z naruszeniem art. 59 § 1 pkt 2 i 7 u.p.e.a. w zw. z art. 3 ust. 1 pkt. 2 w zw. z art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 849 z zm.; dalej: "u.p.o.l."), polegającym na ich niezastosowaniu i dokonaniu czynności egzekucyjnej w sytuacji, gdy postępowanie egzekucyjne powinno być umorzone. Postanowieniem z [...] maja 2018 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy rozstrzygniecie organu egzekucyjnego. Odwołując się do art. 54 u.p.e.a., w ślad za organem pierwszej instancji wyjaśnił, że skarga na czynności egzekucyjne może być wnoszona jedynie na czynności o charakterze wykonawczym, zdefiniowane w art. 1a pkt 2 ww. ustawy. Wyjaśnił również, że obowiązkiem organu egzekucyjnego po otrzymaniu tytułu wykonawczego jest bezzwłoczne wszczęcie postępowania egzekucyjnego, celem wyegzekwowania nałożonych na zobowiązanego obowiązków. Odnosząc się do zarzutów skarżącej ponownie omówił charakter skargi na czynności egzekucyjne wskazując, że w ramach tego środka prawnego można podnosić jedynie zarzuty formalnoprawne, odnoszące się do prawidłowości postępowania egzekucyjnego lub egzekutora przez pryzmat przepisów regulujących sposób i formę dokonywania czynności egzekucyjnych. W ślad za organem pierwszej instancji stwierdził, że zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego skarżącej zostało dokonane w sposób prawidłowy, tj. zgodnie z art. 80 u.p.e.a. Wyjaśnił również, że w sprawie tytuły wykonawcze spełniają wymogi z art. 27 § 1 i 2 u.p.e.a., zaś organ egzekucyjny nie jest uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Wskazał też, że podnoszone przez skarżącą okoliczności nie mogą stanowić podstawy dla skutecznego zakwestionowania dokonanej czynności egzekucyjnej. W skardze na powyższe postanowienie, spółka wniosła o jego uchylenie oraz uchylenie postanowienia go poprzedzającego, umorzenie postępowania egzekucyjnego i zasądzenie kosztów procesowych wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego oraz przepisów postępowania, mających istotny wpływ na wynik sprawy przez naruszenie: a) art. 138 § 2 w zw. z art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2017 r., poz. 1257 ze zm. ; dalej: "K.p.a.") przez ich niezastosowanie i utrzymanie w mocy postanowienia organu egzekucyjnego; b) art. 54 § 5a u.p.e.a., polegające na nieuwzględnieniu skargi, pomimo jej wydania z naruszeniem art. 59 § 1 pkt 2 i 7 ww. ustawy w zw. z art. 3 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 3 ust. 3 u.p.o.l.; c) art. 59 § 1 pkt 2, 4 i 7 u.p.e.a. w zw. z art. 3 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 3 ust. 3 u.p.o.l., polegające na ich niezastosowaniu i dokonaniu czynności egzekucyjnej w sytuacji, gdy postępowanie egzekucyjne powinno być umorzone z uwagi na fakt, że zobowiązanie w podatku od nieruchomości w stosunku do spółki nie istniało, zaś postępowanie egzekucyjne jest prowadzone w stosunku do niewłaściwego podmiotu, który w związku z tym, że nie był posiadaczem samoistnym nieruchomości nie jest podatnikiem podatku od nieruchomości. Skarżąca zaznaczyła, że wielokrotnie podnosiła, iż w okresie objętym podatkiem była właścicielem nieruchomości, ale faktycznie posiadaczem samoistnym był inny podmiot - [...] S.A. Jeżeli faktycznie nieruchomością władał inny podmiot niż właściciel, to organ egzekucyjny powinien uwzględnić argumenty spółki i w efekcie umorzyć postępowanie egzekucyjne. W niniejszej sprawie doszło do naruszenia art. 3 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 3 ust. 3 u.p.o.l., bowiem nieruchomością władał faktycznie posiadacz samoistny (podmiot inny niż właściciel), który powinien być uznany za podatnika podatku od nieruchomości. Powyższe naruszenie doprowadziło do utrzymania w mocy postanowienia organu egzekucyjnego, co z kolei stanowiło naruszenie art. 138 § 2 w zw. z art. 144 K.p.a. oraz art. 54 § 5a i art. 59 § 1 pkt 2, 4 i 7 u.p.e.a. Skarżąca stwierdziła, że w sprawie zachodzą przesłanki do uwzględnienia skargi i umorzenia postępowania egzekucyjnego, ponieważ nie była ona podatnikiem podatku od nieruchomości. Obowiązek podatkowy wobec spółki nigdy nie istniał, postępowanie egzekucyjne jest obarczone błędem co do osoby zobowiązanego i tym samym prowadzenie egzekucji wobec spółki należy uznać za niedopuszczalne. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Sąd zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Przedmiotem oceny w niniejszej sprawie jest prawidłowość dokonanej przez organ egzekucyjny czynności egzekucyjnej, polegającej na zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego, a w konsekwencji zasadność postanowienia organu egzekucyjnego o oddaleniu skargi na tę czynność egzekucyjną. Na wstępie należy wskazać, że w świetle art. 1a pkt 2 u.p.e.a. ilekroć w ustawie jest mowa o czynności egzekucyjnej - rozumie się przez to wszelkie podejmowane przez organ egzekucyjny działania zmierzające do zastosowania lub zrealizowania środka egzekucyjnego, a więc środka wymienionego w art. 1a pkt 12 u.p.e.a. Do czynności egzekucyjnych zalicza się zatem wszelkie czynności zajęcia prawa majątkowego zobowiązanego, takie jak np. zajęcie wynagrodzenia, renty, rachunku bankowego bądź innej wierzytelności pieniężnej, a także zajęcia ruchomości lub nieruchomości oraz dalsze czynności związane z realizacją tych środków egzekucyjnych, takie jak np. odebranie zajętych ruchomości bądź ich licytacja. Zgodnie z art. 54 § 1 u.p.e.a. zobowiązanemu przysługuje skarga na czynności egzekucyjne organu egzekucyjnego lub egzekutora oraz skarga na przewlekłość postępowania egzekucyjnego. W postępowaniu wszczętym skargą na czynności egzekucyjne – stanowiącym w istocie fragment postępowania egzekucyjnego – ocenie podlegają tylko zastrzeżenia odnoszące się do konkretnej czynności egzekucyjnej. W postępowaniu tym nie orzeka się o zasadności wszczęcia postępowania egzekucyjnego ani też nie ocenia się prawidłowości jego prowadzenia (tak: wyrok NSA z 5 marca 2015 r., II FSK 290/13 - wszystkie przytaczane w niniejszej sprawie orzeczenia sądów administracyjnych dostępne: orzeczenia.nsa.gov.pl). Nie ma podstaw, aby składaną w trybie art. 54 u.p.e.a. skargę na czynności egzekucyjne traktować jako uniwersalny środek zaskarżenia, za pomocą którego możliwe jest skuteczne kwestionowanie wszystkich aktów i działań podejmowanych przez organ egzekucyjny w toku całego postępowania egzekucyjnego (tak: wyrok NSA z 2 kwietnia 2015 r., II FSK 749/13 ). Tak więc skarga na czynności egzekucyjne nie będzie przysługiwać w sytuacjach, gdy przewiduje się wniesienie zarzutów, zażalenia na postanowienia, żądania wyłączenia rzeczy lub prawa majątkowego spod egzekucji czy też wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego albo w sytuacjach, gdy przewiduje się wniesienie pozwu do sądu. Oznacza to, że składana w trybie art. 54 u.p.e.a. skarga nie może stanowić konkurencyjnego – w stosunku do wskazanych wyżej – środka zaskarżenia, a jej ograniczony zakres sprawia, że w ramach skargi nie mogą być badane zarzuty materialnoprawne związane z nieistnieniem egzekwowanego obowiązku, skutkujące umorzeniem postępowania egzekucyjnego. Jeżeli z uwagi na stadium postępowania egzekucyjnego nie przysługuje dłużnikowi środek zaskarżenia w postaci zarzutów (środkiem tym można się posłużyć w fazie wszczęcia postępowania egzekucyjnego – zarzuty wnosi się w terminie 7 dni od dnia doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego – art. 27 § 1 pkt 9 u.p.e.a.) to skarga na czynności egzekucyjne, o której mowa w art. 54 omawianej ustawy, nie może stanowić takiego właśnie konkurencyjnego środka zaskarżenia (por. wyrok NSA z 6 grudnia 2013 r., II FSK 2988/11). W świetle powyższych rozważań Sąd zauważa, że zarzuty skargi w istocie nie kwestionują poprawności przeprowadzonej przez organ egzekucyjny czynności egzekucyjnej. Treść zarzutów wskazuje na kwestionowanie przez skarżącą poprawności deklaracji podatkowej będącej podstawą wystawienia tytułu wykonawczego. Tymczasem w postępowaniu wywołanym wniesieniem skargi na czynności egzekucyjne niemożliwe jest badanie zgodności z prawem deklaracji będącej podstawą wystawienia tytułu wykonawczego. Zgodnie z art. 21 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 poz. 613), jeżeli przepisy prawa podatkowego nakładają na podatnika obowiązek złożenia deklaracji, a zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób określony w § 1 pkt 1 (z mocy prawa), podatek wykazany w deklaracji jest podatkiem do zapłaty, z zastrzeżeniem § 3. Z uwagi na powyższe zamierzonego rezultatu nie mogą osiągnąć zarzuty skargi podnoszące naruszenie art. 3 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 3 ust. 3 u.p.o.l. Organ egzekucyjny nie jest w żadnej mierze uprawniony do badania czy podatek od nieruchomości został nałożony na właściwy podmiot. W sprawie nie zaistniały również przesłanki obligatoryjnego umorzenia postępowania egzekucyjnego powołane przez skarżącą. Wynika to wprost z postanowienia organu egzekucyjnego, w którym wskazano, że organ ten postanowieniem z [...] kwietnia 2018 r. odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego. Jednocześnie Sąd ponownie podkreśla, że w toku postępowania wywołanego wniesieniem skargi na czynności egzekucyjne organ nie jest uprawniony do badania poprawności stanowiącej podstawę tytułu wykonawczego deklaracji. Wobec tego nie sposób przyjąć, że w sprawie zachodzi błąd co do osoby zobowiązanego, co w uzasadnieniu skargi sugeruje spółka. Brak jest również przesłanek świadczących o niewymagalności, umorzeniu lub wygaśnięciu dochodzonego zobowiązania podatkowego. Nie wystąpiły również okoliczności skutkujące niedopuszczalnością egzekucji bądź też zastosowanych w jej trakcie środków egzekucyjnych. Tym samym niezasadne okazały się zarzuty naruszenia art. 59 § 1 pkt 2, 4 i 7 u.p.e.a. ani same w sobie, ani w powiązaniu ze wskazanymi w skardze przepisami u.p.o.l. Egzekucja z rachunków bankowych jest - wyszczególnionym w art. 1a pkt 12 lit. a u.p.e.a. - środkiem egzekucyjnym stosowanym w postępowaniu egzekucyjnym dotyczącym należności pieniężnych. W myśl art. 67 § 1 u.p.e.a. podstawę jego zastosowania stanowi zawiadomienie o zajęciu prawa majątkowego u dłużnika zajętej wierzytelności. Natomiast sposób zastosowania tego środka egzekucyjnego regulują przepisy Rozdziału 4 ("Egzekucja z rachunków bankowych i wkładów oszczędnościowych"), zamieszczonego w Dziale II u.p.e.a. I tak, zgodnie z art. 80 § 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny dokonuje zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego przez przesłanie do banku zawiadomienia o zajęciu wierzytelności pieniężnej zobowiązanego z rachunku bankowego do wysokości egzekwowanej należności pieniężnej wraz z odsetkami z tytułu niezapłacenia w terminie dochodzonej wierzytelności oraz kosztami egzekucyjnymi. Organ egzekucyjny jednocześnie wzywa bank, aby bez zgody organu egzekucyjnego nie dokonywał wypłat z rachunku bankowego do wysokości zajętej wierzytelności, lecz bezzwłocznie przekazał zajętą kwotę organowi egzekucyjnemu na pokrycie egzekwowanej należności albo zawiadomił organ egzekucyjny, w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, o przeszkodzie w dokonaniu wpłaty, w tym również o nieprowadzeniu rachunku bankowego zobowiązanego. Natomiast zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego zobowiązanego jest dokonane z chwilą doręczenia bankowi zawiadomienia o zajęciu, o którym mowa w § 1, i obejmuje również kwoty, które nie były na rachunku bankowym w chwili zajęcia, a zostały wpłacone na ten rachunek po dokonaniu zajęcia (§ 2). Biorąc pod uwagę brzemiennie przytaczanych wyżej przepisów, zdaniem Sądu, organy obu instancji trafnie uznały, że zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego, jakim dysponowała skarżąca w [...] S.A., dokonane zawiadomieniem z [...] września 2017 r. było prawidłowe. Egzekwowany obowiązek był należnością pieniężną z tytułu podatku od nieruchomości za maj i lipiec 2017 r., upomnienia zawierające wezwanie do wykonania tego obowiązku doręczono skarżącej w dniach [...] czerwca i [...] sierpnia 2017 r., a tytuły wykonawcze obejmujące egzekwowane należności wierzyciel wystawił [...] czerwca 2017 r. oraz [...] sierpnia 2017 r., kierując je następnie do egzekucji, wypełniając tym samym przesłanki wskazane w art. 15 § 1 u.p.e.a. W badanej sprawie został zastosowany tryb postępowania wynikający z powołanych wyżej uregulowań. Skierowane do Banku oraz skarżącej zawiadomienie o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładów oszczędnościowych zawiera wszelkie elementy wymagane przepisem art. 67 § 2 u.p.e.a. Dokonując zajęcia rachunku bankowego, organ przesłał do banku [...] S.A. zawiadomienie o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego z [...] września 2017 r. Zawiadomienie to zostało skarżącej doręczone [...] września 2017 r. i tego samego dnia doręczono jej odpisy ww. tytułów wykonawczych, natomiast Bank potwierdził odbiór ww. zawiadomienia [...] września 2017 r. Jednocześnie, w ocenie Sądu, organy obu instancji w wydanych postanowieniach (oddalającym skargę na powyższą czynność egzekucyjną, jak i utrzymującym w mocy to oddalenie skargi), zawarły ocenę prawidłowości jej dokonania w kontekście ich zgodności z przepisami u.p.e.a., które regulują sposób i formę zastosowania danego środka egzekucyjnego. Wbrew twierdzeniom skargi, w sprawie nie doszło do naruszenia art. 54 § 5a u.p.e.a. albowiem przepis ten znajduje zastosowanie jedynie w razie uwzględnienia skargi na czynności egzekucyjne, zaś ta nie zasługiwała na uwzględnienie, co wyczerpująco wyjaśniły w swoich rozstrzygnięciach organy obu instancji. Ponadto nie zostały naruszone art. 138 § 2 w zw. z art. 144 K.p.a., gdyż postanowienie organu egzekucyjnego oddalające skargę na czynność egzekucyjną, jak i utrzymujące je w mocy postanowienie organu nadzoru odpowiadają prawu. Zważywszy powyższe Sąd uznał, że zaskarżone postanowienie nie narusza przepisów prawa materialnego, jak i procesowego, które mogłyby lub miały istotny wpływ na wynik sprawy. W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm.) Sąd skargę oddalił.