I SA/Gd 945/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marek Kraus, Sędziowie Sędzia WSA Janina Guść (spr.), Sędzia NSA Alicja Stępień, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Dorota Zawiślińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 18 października 2016 r. sprawy ze skargi D.R. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 13 czerwca 2016 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za kwiecień i wrzesień 2010 roku. 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego z dnia 17 grudnia 2015 r., nr [...] 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 557 zł (pięćset pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania. Decyzją z dnia 14 czerwca 2016 r., po rozpatrzeniu odwołania D. R. od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w [...] z dnia 17 grudnia 2015 r., Dyrektor Izby Skarbowej w [...], działając na podstawie przepisów art. 233 § 1 pkt 2 lit. a w zw. z art. 220 § 2 oraz art. 72 § 1 pkt 1, art. 75 § 4a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) zwanej dalej: "o.p.", uchylił decyzję organu pierwszej instancji w części określającej zobowiązanie w podatku od towarów i usług za kwiecień 2010 r. w kwocie 28.131 zł oraz kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu za wrzesień 2010 r. w wysokości 21.639 zł i umorzył postępowanie w sprawie w tej części, a także utrzymał ww. decyzję w mocy, w części odmawiającej stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za kwiecień 2010 r. Zaskarżoną decyzję podjęto w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych: Pismem z dnia 27 marca 2015 r., na podstawie art. 75 o.p., D. R. wystąpił z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w podatku od towarów i usług w kwocie 7.496 zł. W uzasadnieniu wniosku podatnik wyjaśnił, że w dniach 1 oraz 15 października 2010 r. dokonał wpłaty nienależnej kwoty podatku VAT z tytułu sprzedaży nieruchomości. Podatek był nienależny z uwagi na to, że transakcja sprzedaży lokalu mieszkalnego nie podlegała opodatkowaniu, a wnioskodawca nie był podatnikiem tego podatku. Sprzedaży nieruchomości w postaci lokalu mieszkalnego dokonano prywatnie, a nie w ramach działalności gospodarczej. Strona nigdy nie prowadziła działalności gospodarczej. Do wniosku dołączono korekty deklaracji VAT-7 za kwiecień i wrzesień 2010 r., w których wykazano zerowe kwoty. Pismem z dnia 22 maja 2015 r. organ I instancji wezwał stronę do złożenia wyjaśnień precyzujących ww. wniosek poprzez wskazanie, za jaki okres rozliczeniowy żądane jest stwierdzenie nadpłaty w kwocie 7.496 zł oraz sposobu jej wyliczenia w podanej wysokości. W odpowiedzi D. R. wskazał, że na kwotę 7.496 zł składa się należność wraz z odsetkami, które zostały uiszczone na skutek błędnego rozpoznania obowiązku podatkowego. Podatnik wniósł o dopuszczenie jako dowodu oświadczenia o uchyleniu skutków oświadczenia z dnia 14 kwietnia 2015 r. (dot. zgłoszeń rejestracyjnych w zakresie podatku od towarów i usług /VAT-R/ z dnia 22 września 2010 r. oraz z dnia 20 grudnia 2010 r.). Postanowieniem z dnia 22 maja 2015 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w [...] wszczął z urzędu postępowanie podatkowe wobec D. R. w sprawie rozliczenia podatku od towarów i usług za kwiecień i wrzesień 2010 r. Uwzględniając zgromadzony w sprawie materiał dowodowy i obowiązujący stan prawny Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w [...] w dniu 17 grudnia 2015 r. wydał decyzję, którą dokonał rozliczenia podatku od towarów i usług za kwiecień i wrzesień 2010 r. oraz odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za kwiecień 2010 r. W uzasadnieniu wyjaśniono, że w dniu 26 listopada 2008 r. D. R. nabył działkę nr [...], obszaru 267 m2 położoną w G. przy ul. [...]. Przedmiotowa działka zabudowana była piętrowym budynkiem jednorodzinnym w zabudowie szeregowej o powierzchni użytkowej 260 m2. Cena sprzedaży wynosiła 1.748.121,47 zł, w tym podatek VAT. Na podstawie ww. aktu notarialnego D. R. nabył również udział wynoszący 2.532/100.000 części we współwłasności nieruchomości objętej księgą wieczystą Kw nr [...] Sądu Rejonowego w [...] oraz we współwłasności działki nr [...] obszaru 8 m2, za cenę 26.923,57 zł, w tym podatek VAT. Łączna cena zakupu brutto wyniosła 1.775.045,04 zł. Poniesione koszty sporządzenia aktu notarialnego to 5.509,62 zł. Dniu 21 sierpnia 2009 r., D. R. nabył lokal mieszkalny nr [...] położony w G. przy ul. [...], o powierzchni użytkowej 79,76 m2, za cenę 664.680,00 zł brutto wraz z należnym podatkiem VAT. D. R. oświadczył, że na podstawie umowy kredytowej z dnia 11 sierpnia 2009 r. "A" S.A. z siedzibą w G. Oddział w T. udzielił mu kredytu mieszkaniowego w kwocie 600.000 zł na finansowanie przedpłat na poczet nabycia od firmy deweloperskiej przedmiotowego lokalu mieszkalnego. W celu zabezpieczenia spłaty kapitału oraz odsetek i innych kosztów związanych z udzieleniem, wykorzystaniem i spłatą udzielonego kredytu podatnik ustanowił na lokalu mieszkalnym hipotekę umowną do kwoty 900.000 na rzecz ww. baku. Koszty sporządzenia aktu wyniosły łącznie 4.594,00 zł. Dnia 2 października 2009 r. D. R. nabył lokal mieszkalny położony w G. przy ul. [...], o powierzchni użytkowej 52,19 m2. Cena zakupu wyniosła brutto 331.769,15 zł i zawierała należny podatek VAT w kwocie 21.704,52 zł. Dnia 23 kwietnia 2010 r., D. R. sprzedał za cenę 430.000 zł, ww. lokal mieszkalny położony w G. przy ul. [...]. Koszty wynikające z przedmiotowego aktu, w tym opłatę sądową, ponieśli kupujący. Ustalenia powyższe dokonane zostały na podstawie dołączonych do akt odpisów aktów notarialnych. Wnioskiem z dnia 31 maja 2010 r. uzupełnionym w dniu 19 lipca 2010 r. D. R. wystąpił do Dyrektora Izby Skarbowej w [...] o udzielenie pisemnej interpretacji prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności sprzedaży dwóch lokali mieszkalnych (w tym sprzedaży mieszkania położonego w G. przy ul. [...]). Dyrektor Izby Skarbowej w [...], interpretacją indywidualną z dnia 20 sierpnia 2010 r. nr [...], mając na uwadze treść powołanych przepisów prawa oraz okoliczności sprawy, stwierdził, że w odniesieniu do lokalu: - przy ul. [...] (stan faktyczny) nie zostały spełnione warunki uprawniające do skorzystania ze zwolnienia od podatku, wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. nr 177, poz. 1054 ze zm.), powoływanej dalej jako ustawa, albowiem dokonana dostawa wykonana została przed upływem dwóch lat od pierwszego zasiedlenia lokalu przy ul. [...], co miało miejsce (pierwsze zasiedlenie) w dniu 2 października 2009 r. (zakup lokalu). Nie zostały również spełnione warunki uprawniające do skorzystania ze zwolnienia od podatku, wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10a tej ustawy. W konsekwencji czynność ta podlegała opodatkowaniu z zastosowaniem preferencyjnej stawki podatku VAT w wysokości 7% (art. 41 ust. 12 ustawy), - przy ul. [...] (zdarzenie przyszłe) o ile dostawa dokonana zostanie przed upływem dwóch lat od wystąpienia pierwszego zasiedlenia w rozumieniu powołanego art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług, które miało miejsce - zgodnie z oświadczeniem w dniu 21 sierpnia 2009 r. (moment nabycia lokalu), to czynność ta podlegać będzie opodatkowaniu z zastosowaniem preferencyjnej stawki podatku VAT w wysokości 7% (art. 41 ust. 12 ustawy). W przeciwnym natomiast przypadku (gdy zbycie nastąpi po upływie 2 lat od wystąpienia pierwszego zasiedlenia) podatnik będzie uprawniony do skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 tej ustawy". Ponadto, kolejnym wnioskiem z dnia 2 czerwca 2010 r. uzupełnionym w dniu 14 lipca 2010 r. D. R. wystąpił do Dyrektora Izby Skarbowej w [...] o udzielenie pisemnej interpretacji prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego. Dyrektor Izby Skarbowej w [...] w dniu 31 sierpnia 2010 r. wydał interpretacją indywidualną nr [...]. D. R. zastosował się do ww. interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług, dokonał rejestracji w zakresie podatku od towarów i usług oraz opodatkował podatkiem VAT sprzedaż ww. nieruchomości. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w [...] oceniając cały zgromadzony w sprawie materiał dowodowy stwierdził, że dokonując w dniach 21 sierpnia i w października 2009 r. zakupu lokali mieszkalnych, a następnie sprzedając je, jedno w dniu 23 kwietnia 2010 r. i drugie w dniu 10 września 2012 r., D. R. zachowywał się jak handlowiec, wypełniając tym samym przesłanki wykonywania działalności gospodarczej, o których mowa w cytowanym wyżej przepisie art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Organ I instancji mając na uwadze ustalony wyżej stan faktyczny i prawny sprawy, uznając na podstawie art. 193 § 5 o.p. księgi podatkowe podatnika za dowód, dokonał rozliczenia podatku od towarów i usług za kwiecień 2010 r. i wrzesień 2010 r. wskazując, że rozliczenie jest zgodne z pierwotnymi deklaracjami VAT-7 złożonymi przez podatnika za te okresy. Po rozpoznaniu odwołania wniesionego od ww. decyzji Dyrektor Izby Skarbowej w [...] uchylił decyzję organu pierwszej instancji w części określającej zobowiązanie w podatku od towarów i usług za kwiecień 2010 r. w kwocie 28.131 zł oraz kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu za wrzesień 2010 r. w wysokości 21.639 zł i umorzył postępowanie w sprawie w tej części, a także utrzymał ww. decyzję w mocy pozostałej części. Uzasadniając zapadłe rozstrzygnięcie, organ odwoławczy w pierwszej kolejności odniósł się do zarzutu przedawnienia zobowiązania podatkowego, stanowiącego najdalej idący zarzut odwołania. Po przywołaniu znajdujących zastosowanie przepisów oraz uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 czerwca 2009 r. sygn. akt I FPS 9/08 wyjaśniono, że przy rozstrzyganiu tej kwestii pierwszoplanowe znaczenie ma ustalenie, czy i na jakiej podstawie doszło do wygaśnięcia więzi prawnopodatkowej między podatnikiem, a podmiotem uprawnionym, co oznaczałoby, że podmiot uprawniony nie może skutecznie żądać od podatnika wykonania zobowiązania podatkowego. W zakresie zobowiązania podatkowego za kwiecień 2010 r. wskazano, że akta podatkowe potwierdzają, iż zobowiązanie to w całości zostało uregulowane wraz z odsetkami. Ponadto zebrany materiał dowodowy nie dał podstaw do przyjęcia, że w sprawie zaistniało zdarzenie, które powodowałoby zawieszenie lub przerwanie biegu przedawnienia. Oznacza to, że zobowiązanie podatkowe w tym zakresie wygasło w części wskutek zapłaty oraz w części wskutek zaliczenia zwrotu podatku w okresie kiedy jeszcze nie nastąpiło przedawnienie zobowiązania podatkowego. W zakresie nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu za wrzesień 2010 r. wskazano z kolei, że decyzja organu pierwszej instancji określająca tę nadwyżkę została wprawdzie wydana przed upływem terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1 o.p., jednakże materiał dowodowy nie dał podstaw do przyjęcia, iż w sprawie zaistniało zdarzenie, które powodowałoby zawieszenie lub przerwanie biegu przedawnienia. Natomiast odwołanie od tej decyzji wraz z aktami sprawy wpłynęło do organu odwoławczego po upływie terminu przedawnienia, a więc wówczas, gdy wystąpił skutek upływu przedawnienia - wygaśnięcie zobowiązania podatkowego (art. 59 § 1 pkt 9 o.p.). Organ wskazał, że wystąpienie negatywnej przesłanki do merytorycznego rozpatrzenia sprawy skutkujące wygaśnięciem zobowiązania podatkowego powoduje, że organ odwoławczy nie jest uprawiony do dokonania rozliczenia, lecz uchylenia decyzji i umorzenia postępowania w części określenia zobowiązania podatkowego i stwierdzenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Uznano jednak, że wygaśnięcie przedmiotowego zobowiązania podatkowego za kwiecień 2010 r. (wskutek zapłaty oraz zaliczenia zwrotu podatku) i nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu za wrzesień 2010 r. (wskutek przedawnienia) nie czyni bezzasadnym żądania w przedmiocie objętym wnioskiem podatnika o stwierdzenie nadpłaty, zwłaszcza, że zaistniały spór dotyczy w istocie nie stanu faktycznego, a jedynie wykładni prawa. Mając na uwadze poczynione rozważania prawne oraz okoliczności stanu faktycznego, z których wynika, że wniosek o stwierdzenie nadpłaty został złożony przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego stwierdzono, iż organ odwoławczy jest uprawniony do rozpatrzenia odwołania w zakresie, w jakim skarżona decyzja odmawia stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za kwiecień 2010 r. i wydania decyzji, która uwzględnia stanowisko organu w kwestii wykładni prawa co do ustalonego przez organ I instancji i niekwestionowanego przez stronę stanu faktycznego. Przechodząc do meritum stwierdzono, że kluczowe znaczenie dla oceny zasadności żądania zawartego w przedmiotowym wniosku o stwierdzenie nadpłaty w podatku od towarów i usług za kwiecień 2010 r. ma odpowiedź na pytanie, czy dokonując zakupu i sprzedaży dwóch przedmiotowych lokali mieszkalnych D. R. występował w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 w zw. z art. 5 ust. 1 ustawy. Obowiązek uiszczenia podatku od towarów i usług, co do zasady uzależniony jest bowiem od łącznego wystąpienia dwóch przesłanek, a mianowicie od wykonania odpłatnej czynności podlegającej opodatkowaniu oraz uzyskania statusu podmiotu dokonującego tej czynności. Odnosząc przepisy ustawy o podatku od towarów i usług regulujące ww. kwestie do stanu faktycznego sprawy Dyrektor Izby Skarbowej w [...] stwierdził, że w świetle definicji działalności gospodarczej D. R. stał się podatnikiem VAT (handlowcem), bowiem jego działania polegające na: ponoszeniu nakładów finansowych na zakup lokali mieszkalnych, podjęcie prac wykończeniowych i wyposażenie tych lokali mieszkalnych w armaturę oraz sprzęt, a w końcu sprzedaż tych lokali z zyskiem, wypełniają definicję handlu, a tym samym zdefiniowaną w art. 15 ust. 2 ustawy działalność gospodarczą. Wyjaśniono, że zamiar wykonywania czynności w zakresie sprzedaży lokali mieszkalnych został ujawniony już w momencie podjęcia przez podatnika decyzji o ich zakupie, a stanowisko takie uzasadnia fakt nabycia, krótko przed zakupem przedmiotowych dwóch lokali mieszkalnych, m.in. działki nr [...] położonej w G. przy ul. [...], zabudowanej piętrowym budynkiem jednorodzinnym w zabudowie szeregowej. Organ stwierdził, że dokonana w dniu 23 kwietnia 2010 r. sprzedaż lokalu mieszkalnego znajdującego się w G. przy ul. [...], po sześciu miesiącach od jego zakupu (w dniu 2 października 2009 r.), czyli przed upływem dwóch lat od pierwszego zasiedlenia, uniemożliwiła zastosowanie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. b ustawy. Nie zostały również spełnione warunki uprawniające do skorzystania ze zwolnienia od podatku wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. W konsekwencji dostawa ww. lokalu mieszkalnego podlegała na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowaniu z zastosowaniem preferencyjnej stawki podatku w wysokości 7% (w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2016 r. na podstawie art. 146a ww. ustawy obowiązuje stawka 8%). W tych okolicznościach faktycznych i prawnych za bezzasadne uznano twierdzenie, że D. R. nigdy nie prowadził i nie prowadzi działalności gospodarczej, a sprzedaży lokali mieszkalnych dokonał z majątku prywatnego. Wykonane czynności w zakresie kupna-sprzedaży lokali mieszkalnych klasyfikują stronę do miana handlowca, tj. podatnika w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Za chybiony uznano zarzut naruszenia art. 193 § 5 o.p., albowiem księgi podatkowe wraz z deklaracjami VAT-7 za okres od kwietnia do września 2010 r. i zgłoszeniem rejestracyjnym podatnika w podatku od towarów i usług zostały złożone zostały przez D. R. dobrowolnie. Z kolei wobec stwierdzenia wykonywania przez D. R. czynności objętych ustawą o podatku od towarów i usług, wbrew przeciwnym twierdzeniom, był on obowiązany do prowadzenia stosownych ewidencji i składania deklaracji dla podatku od towarów i usług. Organ uznał za niezasadny zarzut naruszenia art. 14k o.p. poprzez wszczęcie z urzędu postępowań w sprawie rozliczenia podatku dochodowego podatnika i przywoływanie ich w niniejszej sprawie, ponieważ sam podatnik w piśmie z dnia 14 października 2015 r. wskazał, że w odpowiedzi na złożone wnioski otrzymał dwie interpretacje indywidualne dotyczące problemu sprzedaży lokali mieszkalnych znajdujących się w G. przy ul. [...] i [...], do których się dostosował. Organ odwoławczy nie podzielił również argumentacji jakoby sprzedaży dokonano z majątku osobistego, bowiem majątkiem tym, zgodnie z orzecznictwem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, jest mienie wykorzystywane do zaspokojenia potrzeb jej właścicieli. Ze stanu faktycznego rozpoznawanej sprawy nie wynika, aby przedmiotowe lokale mieszkalne, przed dokonaniem ich sprzedaży, służyły do zaspokojenia potrzeb prywatnych. W żadnym z ww. lokali D. R. nie mieszkał na stałe i w żaden inny sposób ich nie wykorzystywał. Bez znaczenia był przy tym zamiar towarzyszący zakupowi mieszkań. Istotny dla oceny, czy dana transakcja dotycząca nieruchomości została dokonana w ramach działalności gospodarczej jest całokształt okoliczności, jakie nastąpiły po zakupie nieruchomości, przede wszystkim okoliczności, w jakich majątek jest wykorzystywany i angażowanie środków podobnych do wykorzystywanych przez podmioty prowadzące profesjonalnie działalność gospodarczą. Dyrektor Izby Skarbowej w [...] nie podzielił również zarzutu dotyczącego naruszenia przepisów postępowania podatkowego, w szczególności art. 121, 122 § 1, 123 oraz 125 o.p. poprzez pomijanie dowodów i wyjaśnień podatnika lub wypaczanie ich sensu, prowadzenie przewlekłego postępowania, sformułowanie decyzji na podstawie subiektywnych, nieuprawnionych i nieuzasadnionych ocen organu i nieistniejących dowodów, wskazując, że z akt sprawy bezspornie wynika, iż w ramach prowadzonego postępowania organ podatkowy podjął wszelkie czynności zmierzające do ustalenia stanu faktycznego, w tym przy udziale strony oraz świadków. Zebrany prawidłowo materiał dowodowy został poddany szczegółowej analizie, co pozwoliło dokonać słusznej oceny merytorycznej w przedmiocie prawnopodatkowego statusu D. R. W związku z kilkukrotnym występowaniem o przedłużenie postepowania za niezasadny uznano zarzut prowadzenia przewlekłego postępowania. W konsekwencji całości poczynionych ustaleń, za niezasadny organ uznał zarzut naruszenia art. 72 § 1 pkt 1, art. 75 § 1 i § 2, art. 21 § 1 o.p. poprzez odmowę stwierdzenia nadpłaty, ponieważ zdaniem organu, w sprawie udowodniono, że podjęte przez stronę w sposób zorganizowany działania, w tym zakup i sprzedaż przedmiotowych lokali mieszkalnych, przesądza o prawnopodatkowej kwalifikacji jego osoby, jako podatnika - handlowca, a zatem podmiotu wykonującego samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Równocześnie organ zaznaczył, że uchylenie decyzji organu I instancji w opisany w osnowie decyzji sposób i umorzenie postępowania w sprawie niesie za sobą ten skutek, że w obrocie prawnym pozostają deklaracje podatkowe VAT-7 za kwiecień i wrzesień 2010 r. złożone przez stronę. Jak bowiem wskazano, niemożność przeprowadzenia przez organ odwoławczy postępowania z odwołania strony w zakresie, w jakim skarżona decyzja określa zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za kwiecień 2010 r. oraz nadwyżkę podatku naliczonego na należnym do zwrotu za wrzesień 2010 r. nie czyni bezzasadnym żądania podatnika w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty, zwłaszcza, że spór między stronami dotyczy w istocie nie stanu faktycznego sprawy, a jedynie wykładni prawa. W skardze na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia 14 czerwca 2016 r., wniesionej w zakresie, w jakim organ odwoławczy utrzymał decyzję organu pierwszej instancji w mocy (pkt II tenoru decyzji), D. R. wniósł o: 1) uchylenie zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w [...] w części, w której organ odwoławczy utrzymał decyzję organu pierwszej instancji w mocy (w części odmawiającej stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za kwiecień 2010 r.); 2) uchylenie decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w [...] z dnia 17 grudnia 2015 r., w której organ pierwszej instancji odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za kwiecień 2016 r.; 3) zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie: 1) art. 72 § 1 pkt 1 o.p., poprzez nie uznanie, że podatek został zapłacony przez podatnika nienależnie; 2) art. 14k o.p., poprzez przyjęcie w toku postępowań, że organ wydający interpretację indywidualną wykazał brak korzystania przez Podatnika z lokali mieszkalnych do zaspokojenia osobistych potrzeb Podatnika oraz że Podatnik działał jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą, a także poprzez przyjęcie, że wydana interpretacja znajduje zastosowanie do stanu faktycznego, jaki miał miejsce po jej wydaniu; 3) art. 193 § 5 o.p., poprzez przyjęcie za dowód w sprawie nieistniejące księgi podatkowe, których Podatnik nie miał obowiązku prowadzić i nie prowadził z uwagi na prywatny charakter dokonanych transakcji majątkowych; 4) art. 2a o.p., poprzez szkodliwe dla Podatnika interpretowanie wybranych części materiału dowodowego i nadawanie im sensu mającego uzasadnić zastosowanie do sprawy Podatnika przepisów prawa materialnego znajdujących zastosowanie do osób prowadzących działalność gospodarczą; 5) art. 121, art. 122, art. 123, art. 125 o.p., poprzez pomijanie dowodów i wyjaśnień Podatnika, i/lub wypaczanie ich sensu, prowadzenie przewlekłego postępowania, sformułowanie decyzji na podstawie subiektywnych, nieuprawnionych i nieuzasadnionych ocen organu i nieistniejących dowodów, a także pomijanie prawdy obiektywnej w sprawie, 6) art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 15 ust. 1, art. 15 ust. 2, art. 99 ust. 1, art. 19 ust. 1, ust. 4 i ust. 11, art. 29 ust. 1 i ust. 2, art 109 ust. 3, art. 120 ust. 15, art. 125, art. 134, art. 138, art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a, art. 87 ust. 1, art. 99 ust. 12, art. 103 ust. 1 ustawy poprzez przyjęcie, że znajdują zastosowanie w odniesieniu do stanu faktycznego Podatnika. W uzasadnieniu skargi, co do zasady, skarżący zgodził się z organem, że postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty i postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego to dwa odrębne tryby postępowania. Na gruncie powyższego podatnik podniósł, że w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji (str. 27) organ wskazał, iż wobec uchylenia decyzji organu I instancji w części określającej zobowiązanie podatkowe i umorzenia postępowania, w obrocie prawnym pozostają deklaracje podatkowe VAT-7 za kwiecień i wrzesień 2010 r., przy czym do deklaracji tych złożono korekty, które także pozostają w obrocie prawnym wraz z deklaracjami. Wobec stwierdzonego w decyzji braku możliwości określenia zobowiązania podatkowego w kwocie innej niż ta, która wynika z samowymiaru, zdaniem strony, organ podatkowy powinien postąpić zgodnie z treścią art. 79 § 3 o.p. wydając decyzję o stwierdzeniu nadpłaty we wskazanej kwocie. Odnośnie przedawnienia, skarżący zarzucił, że organ I instancji nie uwzględnił zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych oraz zasady wnikliwego i szybkiego działania, a także posługiwania się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do załatwienia sprawy. Skarżący stwierdził, że nie prowadził żadnych ksiąg, a te zostały skonstruowane przez organ z otrzymanych informacji i tych dokumentów, które się zachowały i zostały przekazane organowi. Skarżący wskazał, że stan faktyczny sprawy wyraźnie wskazuje na to, że zapłacony przez niego podatek od towarów i usług był nienależny i w związku z tym powinien nastąpić zwrot zapłaconej kwoty, jako nadpłaconej. Przechodząc do podstawy określenia zobowiązania podatkowego w wysokości przyjętej przez organ podatkowy skarżący opisał sytuację rodzinną i majątkową oraz nakreślił stan posiadania nieruchomości na przestrzeni lat wyjaśniając cele, jakimi kierował się dokonując poszczególnych transakcji związanych z własnością nieruchomości. Skarżący zapewnił przy tym, że wszystkie te działania związane były z realizacją osobistych dążeń i zamierzeń. Podzielając stanowisko, że choćby jednorazowo dokonana transakcja dostawy budynku może być uznana za czynność opodatkowaną w przypadku, gdy jej dokonanie jest związane z działalnością gospodarczą, podkreślono, iż odwrócenie tej reguły dla potrzeb dowodzenia, że każdy kto dokonał, choćby jednorazowo transakcji dostawy budynku, może być uznany za podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, jest nieuprawnione. Skarżący zapewnił, że podjęte przez niego prace adaptacyjne w zakupionych mieszkaniach nie miały na celu podniesienia wartości rynkowej mieszkań, a były realizowane na potrzeby własne, a wywieszenie informacji o sprzedaży mieszkania nie stanowiło zastosowania przez skarżącego "środka marketingowego", sfinansowanie i zawieszenie baneru przeprowadziła bowiem agencja nieruchomości. W zakresie postępowania podatkowego przeprowadzonego przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w [...] skarżący zarzucił, że w toku postępowania pominięto część przedstawionych dowodów, uznając je za niemające znaczenia dla sprawy, pominięto także przedstawione informacje i udokumentowane zdarzenia, które miały wpływ na podjęte przez niego decyzje majątkowe. Wbrew zawartemu w uzasadnieniu wywodowi nie dokonały zatem łącznej oceny wszystkich dowodów i całokształtu zgromadzonego w sprawie materiału. Organy obu instancji przyjęły własne rozumienie wybranych dowodów i wyjaśnień, opierając się przede wszystkim na treści wydanej interpretacji, która nie znajduje zastosowania do stanu faktycznego sprawy. Pomijając przedstawione dowody organy obu instancji naruszyły też zasadę prawdy materialnej wyrażoną w art. 122 o.p. Skarżący wskazał, że organy nie kierowały się, obowiązującą od 1 stycznia 2016 r. zasadą, zgodnie z którą, niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego rozstrzygać powinny na korzyść podatnika. Skarżący dokonał analizy orzecznictwa sądowego pod kątem zagadnienia działalności gospodarczej na tle ustawy o podatku od towarów i usług. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Organ szczegółowo ustosunkował się do podniesionych w skardze zarzutów i stanął na stanowisku, że skarżący nie przedstawił w istocie żadnych konkretnych przeciwdowodów, które zmierzałyby do podważenia dokonanych przez organ ustaleń. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1066) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, a więc prawidłowości zastosowania przepisów obowiązującego prawa. Uwzględnienie skargi, zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.), powoływanej dalej jako p.p.s.a., następuje w przypadku stwierdzenia naruszenia przez organ przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub naruszenia przepisów postępowania dającego podstawę do wznowienia postępowania lub innego naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zaskarżona w niniejszej sprawie decyzja została wydana na podstawie przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 710 ze zm.), w postępowaniu prowadzonym przez organ w sprawie stwierdzenia nadpłaty podatku za kwiecień 2010 r. oraz rozliczenia podatku za kwiecień i wrzesień 2010 r. Z okoliczności sprawy wynika, że skarżący po uzyskaniu niekorzystnej dla niego interpretacji podatkowej uiścił podatek od towarów i usług w wysokości 7.496 zł w związku z zawarciem przez niego w dniu 23 kwietnia 2010 r. umowy dotyczącej sprzedaży lokalu mieszkalnego położnego w G. przy ul. [...] nr [...]. Skarżący kwestionował istnienie zobowiązania podatkowego i domagał się zwrotu podatku nienależnie uiszczonego, wskazując, że nie jest podmiotem gospodarczym, a zawarcie umowy nie nastąpiło w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej. W niniejszej sprawie niewątpliwie spełnione zostało kryterium przedmiotowe powstania obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży towarów i usług. Zgodnie bowiem z art. 5 ust. 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy, odpłatna dostawa towarów, polegająca na przeniesieniu prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Rozstrzygnięcie sprawy wymagało oceny spełnienia kryterium podmiotowego, przewidzianego w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy. Art. 15 ust. 1 ustawy stanowi, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Definicja działalności gospodarczej została przez ustawodawcę sformułowana w art. 15 ust. 2 ustawy, który stanowi, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. D. R. nie prowadzi zarejestrowanej działalności gospodarczej. Okoliczność ta nie włączała jednak możliwości działania przez niego w charakterze podmiotu gospodarczego, będącego podatnikiem podatku od towarów i usług. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 29 października 2007 r. sygn. I FPS 3/07, ani formalny status danego podmiotu, jako podatnika zarejestrowanego, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do tej konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Przepisy art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług, powinny być rozumiane w ten sposób, że warunkiem sine qua non uznania, iż dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, jest ustalenie, że działa on jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik lub jako osoba wykonująca wolny zawód.(opubl. w CBOSA www.orzeczenia nsa.gov.pl). Skarżący wskazywał, że dokonując zakupu i sprzedaży lokalu przy ul. [...] nie działał w zamiarze prowadzenia działalności gospodarczej. Sąd wziął pod uwagę, że prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależną od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków związanych z tą działalnością. W związku z powyższym, w sprawie wymagało oceny, czy czynności skarżącego, polegające na sprzedaży dwóch lokali mieszkalnych zostały dokonane w ramach pojęcia "prowadzenia działalności gospodarczej". W orzecznictwie sądowoadministracyjnym wskazano, że działalność gospodarczą należy oceniać na podstawie konkretnych okoliczności faktycznych wypełniających lub nie znamiona tej działalności. Wszelkie działania cechujące się fachowością (stałym, nieokazjonalnym, nieamatorskim charakterem), podporządkowaniem regułom opłacalności i zysku lub zasadzie racjonalnego gospodarowania, działaniem na własny rachunek, powtarzalnością działań (np. seryjnością produkcji, stypizowaniem działań, ciągłością współpracy) i uczestnictwem w obrocie gospodarczym, są pozarolniczą działalnością gospodarczą. Definicja działalności gospodarczej zawarta w art. 15 ust. 2 ustawy pozwala na wyróżnienie kilku elementów tworzących to pojęcie. Ustawodawca wskazał, że jest to działalność wykonywana samodzielnie, obejmująca m.in. czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Działanie we własnym imieniu oznacza, że podmiot prowadzący działalność gospodarczą występuje jako podmiot niezależny prawnie od innych podmiotów, a podejmowane przez niego czynności rodzą bezpośrednio dla niego określone prawa i obowiązki. Podjęte przez skarżącego działania spełniały powyższą przesłankę. W ocenie Sądu, w sprawie nie została spełniona przesłanka konieczna do uznania danego działania za działalność gospodarczą, jaką jest ciągłość tego działania. Dokonana przez organ w tym zakresie ocena nie jest prawidłowa. Wykonywanie działalności w sposób ciągły to prowadzenie jej w sposób stały, nie okazjonalny. Ciągłość działania wiąże się z jej planowanym charakterem i realizacją poszczególnych zamierzeń. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym wskazuje się, że przesłanka ta ma na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć jednorazowych (względnie podejmowanych sporadycznie). Istotny jest zamiar powtarzalności określonych czynności celem osiągnięcia dochodu. Wykonywanie działalności gospodarczej może być przez osobę fizyczną w zasadzie w dowolnym momencie rozpoczęte, jak i zakończone, przedsiębiorca może zatem faktycznie wykonywać działalność w okresie dowolnie przez siebie wybranym, niemniej winna ona cechować się ciągłością. Jak zauważono w literaturze, brak jest występowania w polskim porządku prawnym podmiotu (organu), który miałby kompetencje, do badania, czy dana działalność ma charakter ciągły i ewentualnie przyznawania na tej podstawie takiej kwalifikacji przedsiębiorcy (por. J. Odachowski, Ciągłość działalności gospodarczej, Glosa 2003, nr 10, s. 30 i n.). Pozostaje zatem w tym względzie jedynie ocena zewnętrzna działań podejmowanych na przestrzeni czasu przez daną osobę lub grupę osób nakierowanych na realizację określonego celu pod kątem, czy można przypisać im charakter ciągły (por. wyrok WSA w Szczecinie z dnia 17 marca 2016 r, sygn. SA/Sz 1272/15 CBOSA www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Odnośnie zarobkowego charakteru działalności, w orzecznictwie wskazano, że jest to działalność nastawiona na osiągnięcie dochodu, jest ona prowadzona na zaspokojnie cudzych potrzeb, można określić ją jako działalność prowadzoną "na zbyt" (por. wyrok NSA z dnia 11 stycznia 2012 r. sygn. I FSK 1700/11, CBOSA). Podjęte przez skarżącego działania nie miały, zdaniem Sądu, charakteru zarobkowego w takim rozumieniu. Skarżący wskazywał, że jego działania miały charakter zwykłego wykonywania prawa własności. W orzecznictwie sądów administracyjnych kwestia rozróżnienia między prowadzeniem działalności gospodarczej a zwykłym wykonywaniem prawa własności jest rozpatrywana w uwzględnieniem wskazówek wynikających z wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10), oraz Emilian Kuć, Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10). W wyroku tym Trybunał stwierdził, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej, sama liczba i zakres transakcji sprzedaży dokonanych nie ma charakteru decydującego. Inaczej jest natomiast – w ocenie Trybunału - w wypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE. Takie aktywne działania mogą polegać przykładowo na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, w związku z czym w takiej sytuacji dostawy terenu budowlanego nie można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Natomiast jeżeli w celu dokonania sprzedaży, podmiot podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE, to należy uznać go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku VAT. Pojęcie działalności gospodarczej, zdefiniowane w tych normach, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców i usługodawców, w tym wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu. (por. wyroki NSA z dnia 10 listopada 2011 r., w sprawie o sygn. akt I FSK 13/11; z dnia 16 listopada 2011 r., w sprawie o sygn. akt I FSK 110/11; z dnia 16 listopada 2011 r., w sprawie o sygn. akt I FSK 1654/11; z dnia 19 listopada 2014 r., w sprawie o sygn. akt I FSK 1702/13 czy z dnia 28 listopada 2014 r., w sprawie o sygn. akt I FSK 1899/13., wyrok WSA w Łodzi w sprawie o sygn. I SA/Łd 318/16 z dnia 29 czerwca 2016 r., CBOSA) Z ustalonego w sprawie stanu faktycznego wynika, że skarżący zawarł w 2009 r. dwie umowy zakupu lokali mieszkalnych – przy ul. [...] w G. w dniu 21 sierpnia 2009 r. oraz przy ul. [...] w G. w dniu 2 października 2009 r., przy czym zawarcie umowy przenoszącej własność lokalu nastąpiło w wykonaniu umowy zawartej z deweloperem w dniu 24 kwietnia 2009 r. Następnie lokal przy ul. [...] został sprzedany w dniu 23 kwietnia 2010 r., a lokal przy ul. [...] skarżący zbył po upływie trzech lat od jego nabycia, w dniu 10 września 2012 r. Sąd uznał za wiarygodne wyjaśnienia skarżącego odnośnie okoliczności związanych z zakupem lokalu przy ul [...] i jego sprzedażą. Skarżący wskazywał, że kupił lokal przy ul. [...] dla własnych potrzeb. Skarżący pełnił wówczas funkcję prezesa dużej spółki, przynoszącej znaczne dochody. Skarżący w tym czasie był właścicielem domu mieszkalnego o powierzchni 260 m2. Bardzo dobra sytuacja majątkowa oraz jego pozycja zawodowa wpłynęły na podjęcie decyzji o zakupie mieszkania przy ul. [...] w G. o powierzchni 52,19 m2, jako drugiego, dodatkowego, poza głównym centrum życiowym, miejsca zamieszkania. Praktyka taka była powszechna w sferach biznesowych. Sąd nie podzielił stanowiska organu I instancji, że posiadanie przez skarżącego w tym czasie domu jednorodzinnego wykluczało możliwość nabycia dodatkowego lokalu mieszkalnego, dla zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych. Zakres takich potrzeb, w zależności od stanu majątkowego, pozycji zawodowej, czy też indywidualnych upodobań, może bowiem odbiegać od powszechnie przyjętych standardów posiadania jednego lokalu mieszkalnego. Skarżący w momencie zakupu lokalu osiągał znaczne dochody, jego status majątkowy i zawodowy, daje uzasadnione podstawy do przyjęcia, że nabycie lokalu nastąpiło w związku z zamiarem stania się właścicielem drugiego, obok posiadanego już domu, lokal umieszonego. Z okoliczności sprawy wynika, że lokal przy ul. [...] w G. był przez sprzedawcę, dewelopera dostosowywany do potrzeb skarżącego, poprzez indywidualną aranżację układu wnętrz. Skarżący planując korzystanie z lokalu przeprowadził w lokalu prace wykończeniowe, a następnie zaczął użytkować lokal, co potwierdzają złożone do akt sprawy oświadczenia świadków, którzy przebywali w tym lokalu – K. G., K. B. i M. B.. Skarżący tłumaczył fakt zakupu w małym odstępie czasu, od kwietnia 2009 r. drugiego lokalu przy ul. [...] o powierzchni 79,76 m2 faktem, że zamierzał nabyć lokal o większej powierzchni. Na podjęcie takiego zamiaru miała wpływ m.in. informacja o powiększeniu się w 2010 r. rodziny skarżącego. Nadto skarżący wskazywał, że podjął decyzję o zbyciu lokalu przy ul. [...] w związku z nabyciem większego lokalu i koniecznością spłaty kredytu. Uznając za wiarygodne wyjaśnienia skarżącego w tym zakresie, Sąd wziął pod uwagę, że okoliczność sfinalizowania umowy zakupu lokalu przy ul. [...] w październiku 2009 r. nie świadczy o tym, że skarżący podjął zamiar zakupu tego lokalu już po nabyciu lokalu przy ul. [...], które nastąpiło w sierpniu 2009 r., umowa zobowiązująca strony do przeniesienia własności lokalu przy ul. [...] została bowiem zawarta już w kwietniu 2009 r. jako umowa o wybudowanie i sprzedaż lokalu, co potwierdza treść § 3 aktu notarialnego z dnia 2 października 2009 r. rep. A nr [...] (dowód : wypis z aktu notarialnego k. 11 akt organu i instancji). Charakter i ilość zawartych przez skarżącego transakcji oraz okoliczności ich zawarcia nie potwierdzają tezy organu o prowadzeniu działalności przy wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Skarżący zawarł jedynie dwie umowy zakupu lokali. Dokonał on sprzedaży lokali w znacznym odstępie czasu, co przeczy tezie o ciągłości działań podjętych w celach zarobkowych. Ilość i częstotliwość dokonywania czynności polegających na sprzedaży lokali przemawia przeciwko uznaniu ich za prowadzenie działalności gospodarczej. Ciągłości działań podjętych w celach zarobkowych nie można w niniejszej sprawie upatrywać także w podjęciu prac wykończeniowych, prace te miały bowiem na celu doprowadzenie lokalu do stanu umożliwiającego korzystanie przez skarżącego z lokalu. W ocenie Sądu, z okoliczności sprawy wynika, że działanie skarżącego nie miało charakteru zarobkowego. Zakupione lokale, a w szczególności lokal przy ul. [...], miały kolejno służyć skarżącemu dla zaspokojenia jego celów osobistych. Na marginesie wskazać także należy, że dochody osiągnięte ze sprzedaży lokali nie stanowiły dla skarżącego głównego źródła dochodu i utrzymania. Wskazać należy, że treść wydanej interpretacji nie była dla oceny charakteru działań skarżącego wiążąca. Użycie przez skarżącego we wniosku o wydanie interpretacji sformułowania, że zakup lokalu przy ul [...] nastąpił jako lokata kapitału, nie ma istotnego znaczenia dla oceny istnienia obowiązku podatkowego. Użyty zwrot wskazuje na chęć gromadzenia przez skarżącego majątku innego niż majątek pieniężny. Fakt powiększania ilości rzeczowych dóbr majątkowych nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Obowiązek zapłaty podatku wiąże się z prowadzeniem działalności gospodarczej i uzyskiwaniem obrotów z tego tytułu. Biorąc pod uwagę powyższe, Sąd uznał, że w sprawie doszło do naruszenia przepisów ustawy Ordynacja podatkowa - art. 187 i 190, dotyczących oceny zebranego materiału dowodowego i ustalenia stanu faktycznego sprawy. Nieprawidłowe ustalenie stanu faktycznego i błędna ocena działań skarżącego, jako podjętych w ramach prowadzenia działalności gospodarczej, spowodowały wadliwe zastosowanie przez organ norm prawa materialnego. Odmowa stwierdzenia przez organ, że zapłacony podatek został przez skarżącego uiszczony nienależnie narusza w niniejszej sprawie przepisy prawa materialnego - ustawy o podatku od towarów i usług – art. 15 ust. 1 i 2 bowiem skarżący nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług oraz przepis prawa procesowego - art. 72 § 1 pkt 1 o.p. i 75 § 4a o.p., bowiem organ wadliwie stwierdził, że zapłacony podatek nie ma charakteru podatku nadpłaconego. W toku ponownego prowadzenia postępowania, organ winień ustalić, że czynność skarżącego polegająca na sprzedaży mieszkania przy ul. [...] w G. nie została podjęta w ramach prowadzenia działalności gospodarczej. Po stronie skarżącego nie powstało zatem zobowiązanie do zapłaty podatku od towarów i usług za kwiecień 2010 r. w wysokości 28 131 zł, a uiszczona przez skarżącego na poczet zaległości podatkowej kwota 7 496 zł stanowi nadpłatę podatku. Biorąc pod uwagę powyższe, Sąd, celem całościowego zakończenia sprawy, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a. w związku z art. 135 p.p.s.a uchylił w całości zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji. W toku ponownego rozpoznania sprawy organ uwzględni dokonaną przez Sąd ocenę prawną oraz wskazania, co do dalszego toku postępowania. Nadto organ uwzględni stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego zawarte w uchwale z dnia 3 grudnia 2012 r. sygn. I FPS 1/12, zgodnie z którą w świetle art. 70 § 1 i art. 208 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, ze zm.), po upływie terminu przedawnienia nie jest dopuszczalne prowadzenie postępowania podatkowego i orzekanie o wysokości zobowiązania podatkowego, które wygasło przez zapłatę (opubl. w CBOSA www.orzeczenia nsa.gov.pl). W związku z uwzględnieniem skargi, Sąd na podstawie art. 200 p.p.s.a., zgodnie ze złożonym wnioskiem, zasądził na rzecz skarżącego zwrot kosztów postępowania w wysokości 557 zł, w tym kwotę 300 zł tytułem uiszczonego w sprawie wpisu sądowego, kwotę 17 zł tytułem zwrotu kosztów opłaty skarbowej od pełnomocnictwa oraz kwotę 240 zł tytułem kosztów wynagrodzenia pełnomocnika, którego wysokość ustalono na podstawie § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. z 2011 r. nr 31 poz. 153).