I SA/Łd 535/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda (spr.) Sędziowie: Sędzia NSA Anna Świderska Sędzia NSA Teresa Porczyńska Protokolant: St. sekretarz sądowy Dominika Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 stycznia 2019 r. sprawy ze skargi H. K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr UNP:[...] [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za październik 2015 roku oddala skargę. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. zaskarżoną decyzją z [...] uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ł. z [...] i określił H.K. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za październik 2015 r. w wysokości 6.811 zł. Z uzasadnienia organu odwoławczego wynika, że podatnik prowadził w 2015 r. działalność gospodarczą polegającą między innymi na pośrednictwie w obrocie nieruchomościami, kupnie i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek, wynajmie i zarządzaniu nieruchomościami własnymi i dzierżawionymi. Obok tej działalności podatnik nabywał również i sprzedawał działki, których nie poddał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Podatnik nabył zatem wraz z żoną w 2012 r. działkę nr 27/33, w miejscowości B., podzielił ją, a następnie sprzedał niektóre, z tak uzyskanych działek. W związku z jedną z takich sprzedaży (transakcja dotycząca działki nr 27/37) Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ł. decyzją z [...] określił podatnikowi zobowiązanie w podatku od towarów i usług za październik 2015 r. w kwocie 10.083 zł. W odwołaniu od tej decyzji podniesiono zarzuty naruszenia art. 15 ust. 1 i ust. 2 w zw. z art. 5 ust. 1, art. 7 ust. 1, art. 19a, art. 29a, art. 86 ust. 1 i ust. 2, art. 99 ust. 1 i ust. 12, art. 103 ust. 1 oraz art. 109 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity: Dz.U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm.; dalej: ustawa o VAT), a także art. 21 § 1 pkt 1 i § 3 w zw. z art. 2a, art. 121, art. 122, art. 180, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 oraz art. 193 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.; dalej: O.p.). Zdaniem pełnomocnika strony sprzedaż dotyczyła nieruchomości z majątku prywatnego, a przeciwne twierdzenia organu były wynikiem niezebrania kompletnego materiału dowodowego oraz dowolnej i wybiórczej oceny dowodów, które zostały już zgromadzone. Po rozpoznaniu odwołania Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. uchylił decyzję organu pierwszej instancji i określił stronie na nowo zobowiązanie podatkowe za wskazany wyżej okres. Organ odwoławczy przyjął za organem pierwszej instancji, że — w zakresie nieopodatkowanej przez stronę sprzedaży działek — zebrany materiał dowodowy wskazywał na systematyczność i powtarzalność działań strony, na ich zaplanowany charakter oraz nastawienie na osiągnięcie zysku, a zatem na działanie w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Organ odwoławczy zwrócił uwagę, że już bezpośrednio po zakupie działki nr 27/33, co miało miejsce 6 kwietnia 2012 r., podatnik przystąpił do jej podziału. Decyzja Wójta Gminy Ł. o zatwierdzeniu planu podziału nieruchomości na 8 działek, stała się ostateczna już 19 czerwca 2012 r. Dzień później skarżący sprzedał dwie z powstałych działek (nr 27/38 i 27/39), kolejną sprzedał 8 października 2015 r. (nr 27/37), zaś dwie kolejne 12 października 2016 r. (nr 27/40 i 27/41). Organ zwrócił uwagę, że tylko po sprzedaży dwóch pierwszych działek podatnik odzyskał 80% kwoty, którą wydał na nabycie działki nr 27/33. Ostatecznie ze sprzedaży pięciu działek uzyskał łącznie 193,5 tys. zł, podczas gdy na zakup działki nr 27/33 przeznaczył 115 tys. zł. W dalszej części uzasadnienia organ odwoławczy zwrócił uwagę, że podatnik, działając jako osoba prowadząca obrót nieruchomościami, zlecił w serwisie internetowym A emisję ogłoszeń sprzedaży działki nr 27/37, a także innych działek powstałych po podziale działki nr 27/33. Podobne ogłoszenia zamieszono na stronie internetowej B – Biuro Obrotu Nieruchomościami oraz w serwisie otodom.pl. Co istotne w powyższych ogłoszeniach znalazła się informacja o możliwości załatwienia w siedzibie biura kredytu na zakup nieruchomości oraz o numerze licencji zawodowej sprzedawcy. Organ odwoławczy zauważył dalej, że podatnik, wspólnie z żoną, jak i samodzielnie, także wcześniej podejmował działania polegające na zakupie i sprzedaży nieruchomości gruntowych. Łącznie, w latach 2003–2016, brał udział w 25 tego rodzaju transakcjach. W sprawie zaistniały zatem uzasadnione i wystarczające podstawy do przyjęcia, że działania strony w zakresie obrotu nieruchomościami (działkami), wypełniały znamiona działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT. Na koniec organ odwoławczy zwrócił uwagę, że organ pierwszej instancji potraktował podatnika jako właściciela nieruchomości, podczas gdy w rzeczywistości był wraz z żoną współwłaścicielem działki. Powyższe ustalenie doprowadziło do uchylenia zaskarżonej decyzji i ponownego rozliczenia podatkowego przy uwzględnieniu proporcjonalnego udziału podatnika w zbytej nieruchomości. Decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi przez pełnomocnika H.K., który wniósł o uchylenie decyzji organów obu instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania, zarzucając naruszenie następujących przepisów: (1) art. 15 ust. 1 i ust. 2 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1 oraz art. 109 ust. 3 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym w okresie objętym postępowaniem; (2) art. 21 § 3 w zw. z art. 2a, art. 70 § 1, art. 121, art. 122, art. 180, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 oraz art. 193 § 1, 2 i 4 O.p. Pełnomocnik podkreślił, powołując się na orzecznictwo TSUE, że sam fakt dokonania czynności przez podmiot zarejestrowany jako podatnik VAT nie oznacza, że czynność ta podlega opodatkowaniu VAT, bowiem możliwe jest, że w danej transakcji sprzedawca nie występuje w roli podatnika. W ocenie pełnomocnika z taką sytuacją mamy do czynienia w niniejszej sprawie. Okoliczności i warunki, w jakich doszło do transakcji, nie pozwalały bowiem przyjąć, że czynności sprzedającego przybrały formę zawodową (profesjonalną), zorganizowaną, a w konsekwencji opodatkowaną. Podatnik nabył działkę 27/33 do majątku prywatnego, nigdy jej nie wprowadził do środków trwałych prowadzonej działalności gospodarczej. Co więcej, wydzierżawił ją na podstawie 10-letniej umowy innemu podmiotowi. Fakt ten świadczy o tym, że zamiarem strony nie było nabycie nieruchomości w celu jej dalszej odsprzedaży innemu podmiotowi. Do sprzedaży doszło na skutek zmiany planów życiowych strony i konieczności zabezpieczenia potrzeb mieszkaniowych. Środki uzyskane ze sprzedaży działki nr 27/37 zostały przeznaczone na sfinalizowanie zakupu mieszkania położonego w Ł. przy ul. C. Małżonkowie K. kupili to mieszkanie na raty, płatne w ten sposób, że pierwsza rata zapłacona została w dniu nabycia mieszkania, a pozostała kwota miała zostać zapłacona do końca listopada 2015 r. Ponieważ spłata tej pozostałej kwoty przerosła ich możliwości finansowe, zdecydowali o sprzedaży działki nr 27/37. Środki uzyskane ze sprzedaży przeznaczyli na spłatę pozostałej kwoty wartości mieszkania. W ocenie pełnomocnika w zakresie sprzedaży spornej działki podatnik podejmował jedynie działania należące do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, których dokonuje rozsądnie działający właściciel, dążąc do uzyskania optymalnego przychodu ze zbycia majątku prywatnego. W dalszej części skargi pełnomocnik wskazał, że działaniom podatnika nie można przypisać cech zorganizowania i ciągłości, jak również znamion zyskowności, które to implikowały możliwość zastosowania art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Środki uzyskane ze zbycia działki nr 27/37 w całości przeznaczono na zakup mieszkania przy ul. C w Ł., które do dziś zaspokaja potrzeby mieszkaniowe podatnika i jego rodziny. A zatem strona w istocie nie osiągnęła zysku, ale jedynie zmieniła formę gromadzonego majątku: zamiast ziemi — mieszkanie. Pełnomocnik zakwestionował dalej stanowisko Dyrektora Izby Administracji Skarbowej co do tego, że działalność gospodarczą w niniejszej sprawie prowadziła również małżonka podatnika, a w konsekwencji, że dokonał rozliczenia podatnika proporcjonalnie do wysokości udziału przypadającego w zbytej nieruchomości. Okoliczność wspólnego prowadzenia działalności gospodarczej przez małżonków nie znajdowała uzasadnienia w stanie faktycznym sprawy. Odnosząc się do naruszenia przepisów postępowania, skarżący w toku kontroli podatkowej, a następnie także w toku postępowania podatkowego, bezskutecznie wnioskował o przeprowadzenie dowodów z zeznań świadków na okoliczność wykazania, że w 2015 r. w zakresie sprzedaży działki nie prowadził profesjonalnych działań marketingowych Pełnomocnik powoływał się między innymi na zeznania K.W., złożone 18 czerwca 2018 r. — nabywcy działki nr 27/37. Świadek ten zeznał, w toku postępowania podatkowego prowadzonego wobec podatnika w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2015 r., że o sprzedaży nieruchomości dowiedział się od znajomego, do zapłaty doszło u notariusza, a działka nie posiadała uzbrojenia. Przywołane okoliczności świadczyły, zdaniem pełnomocnika, że podatnik nie podejmował aktywnych działań w celu zbycia spornej nieruchomości, ale wykonał jedynie takie czynności wykonałaby jakakolwiek osoba prywatna, dokonująca sprzedaży majątku. Ponadto organy podatkowe nie ustaliły i nie wykazały, kiedy ogłoszenia dotyczące spornej nieruchomości zostały zamieszczone na stronie internetowej i czy widniały tam w okresie objętym kontrolą podatkową. Organ powołał się wprawdzie na ogłoszenie dotyczące działki nr 27/37, z 2014 r., jednak wśród wydruków znajdujących się w aktach postępowania ogłoszenia takiego nie można było odnaleźć. Na koniec zdaniem skarżącego, nie sposób również uznać, że w postępowaniu poprzedzającym wydanie zaskarżonej decyzji skutecznie zakwestionowano rzetelność ksiąg podatkowych podatnika. Pomimo formalnego sporządzenia protokołu badania ksiąg, przedstawione w nim okoliczności i dowody w żaden sposób nie wykazały braku rzetelności ksiąg podatkowych. W konsekwencji, domniemanie wiarygodności ksiąg podatkowych nie zostało obalone, a tym samym zachowały moc dowodową. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację wyrażoną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Spór zaistniały w niniejszej sprawie, dotyczy kwestii opodatkowania dostawy gruntu. Zdaniem skarżącego, działania podjęte w odniesieniu do działki nr 27/33, dotyczyły zarządu majątkiem osobistym, a więc nie były prowadzone w ramach działalności gospodarczej, a tym samym pozostają poza sferą opodatkowania podatkiem VAT. Natomiast zdaniem organów — skarżący dokonywał zbycia gruntów jako przedsiębiorca w ramach prowadzenia działalności gospodarczej. W skardze podniesiono zarówno zarzuty naruszenia prawa procesowego, jak i prawa materialnego. Wskazać wobec tego należy, że o kierunku gromadzenia dowodów, ich rodzaju i sposobie przeprowadzenia decyduje hipoteza normy prawa materialnego, która wyznacza ten waśnie kierunek, by w efekcie skonfrontować czy w sposób wystarczający, wyczerpujący i właściwy odtworzono stan faktyczny, pozwalający na prawidłową jego subsumcję pod wskazaną normę materialną, a zatem czy można mówić w dalszej kolejności o następczym ewentualnym naruszeniu reguł procesowych, na które powołuje się podatnik. W niniejszej sprawie chodzi o prawidłową wykładnię art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, w myśl których podatnikami są między innymi osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Natomiast działalność gospodarczą zdefiniowano jako wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Dla rozstrzygnięcia tego zagadnienia, a tym samym odniesienia się do zarzutów skargi, niezbędnym jest przypomnienie zasadniczych wskazówek wynikających z wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, J.S. przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10), oraz E.K., H.J.-K. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10). W orzeczeniu tym TSUE zajął stanowisko, że dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej na podstawie prawa krajowego państwa członkowskiego, jeżeli państwo to skorzystało z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE, niezależnie od częstotliwości takich transakcji oraz od kwestii, czy sprzedawca prowadzi działalność producenta, handlowca lub usługodawcy, pod warunkiem że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Trybunał podkreślił, że jeżeli osoba ta, w celu dokonania wspomnianej sprzedaży, podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112, należy uznać ją za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej. Pojęcie działalności gospodarczej zdefiniowane w art. 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112 oraz w stanowiącym jej odpowiednik art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców i usługodawców, w tym wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy VAT (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy o VAT), jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. O tym, że dokonujący sprzedaży gruntu działał w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, a nie w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykonując prawo własności, decyduje stopień jego aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, który wskazuje, że angażuje on środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w ramach prowadzenia działalności gospodarczej. Takie aktywne działania mogą polegać na przykład na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych (pkt 40 wyroku). Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, w związku z czym w takiej sytuacji dostawy terenu nie można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W następstwie wydanego wyroku TSUE ukształtowała się jednolita linia orzecznicza Naczelnego Sądu Administracyjnego w zakresie spornego problemu. Przykładowo wskazać tu należy na wyroki: z 18 października 2011 r., I FSK 1536/10; z 16 listopada 2011 r., I FSK 110/11; z 19 listopada 2014 r., I FSK 1702/13. Należy podkreślić, że działalność gospodarcza to prawnie określona sytuacja, którą trzeba oceniać na podstawie zbadania konkretnych okoliczności faktycznych wypełniających lub niewypełniających znamion tej działalności. Prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz, czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych. Mając na uwadze wskazane kryteria odróżnienia działalności gospodarczej od zarządu majątkiem prywatnym, za bezzasadne należy uznać wszystkie zarzuty zawarte w skardze. W okolicznościach faktycznych rozpoznawanej sprawy organy podatkowe miały uzasadnione i wystarczające podstawy do przyjęcia, że działania strony dotyczące obrotu nieruchomościami (udziałami) odpowiadają działalności gospodarczej z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Sąd uznaje ustalony stan faktyczny za zupełny, wystarczający do jego oceny z punktu widzenia hipotezy cytowanego przepisu ustawy o VAT. Jak wynika ze zgromadzonych dowodów, w kwietniu 2012 r. skarżący nabył wraz z żoną, nieruchomość w miejscowości B., gm. Ł., o pow. 1,2616 ha za kwotę 115 tys. zł, oznaczoną jako działka nr 27/33. Zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego gminy ww. działka posiadała przeznaczenie pod zabudowę letniskową i mieszkaniową jednorodzinną. Działka ta posiadała bezpośredni dostęp do drogi publicznej. Ponadto w umowie sprzedaży dotychczasowy właściciel ustanowił na rzecz każdoczesnego właściciela działki nr 27/33 oraz właścicieli działek powstałych w wyniku jej podziału, służebność gruntową polegającą na bezpłatnym prawie przejścia i przejazdu na szerokość ośmiu metrów po sąsiedniej działce nr 27/29 oraz przeprowadzenia niezbędnych urządzeń infrastruktury. Już zatem przy zawarciu umowy skarżący podjął takie działania, które pozwoliły mu na realizację z góry założonego celu — sprzedaży nabytej ziemi jako odrębnych działek pod zabudowę. Po pierwsze — jak to już wskazano — przy zakupie działki nr 27/33 zapewnił możliwość jej podzielenia na kolejne działki z dostępem do drogi publicznej. Następnie, bezpośrednio po nabyciu ww. nieruchomości, wystąpił z wnioskiem w sprawie wydania decyzji zawierającej projekt podziału ww. nieruchomości. Wójt Gminy Ł. decyzją z [...] czerwca 2012 r. wił zatwierdzić projekt podziału nieruchomości, polegający na wydzieleniu 8 (ośmiu) działek o kolejnych numerach od 27/35 do 27/42, zgodnie z mapą sporządzoną przez uprawnionego geodetę, zarejestrowaną przez Starostę Powiatu [...] — Powiatowy Ośrodek Dokumentacji Geodezyjnej i Kartograficznej w Ł. w dniu [...]czerwca 2012 r. Z uzasadnienia decyzji Wójta Gminy Ł. wynika, że celem pomiaru gruntu przez geodetę było wydzielenie mniejszych nieruchomości dla potrzeb ich zbycia. Projekt podziału opracowano w oparciu o postanowienie Wójta Gminy Ł. z [...] maja 2012 r., w którym wspomniany podział zaopiniowano pozytywnie pod względem zgodności z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego gminy. Przedmiotowa decyzja z [...] czerwca 2012 r. stała się ostateczna 19 czerwca 2012 r., a już 20 czerwca 2012 r. podatnik wraz z małżonką dokonali zbycia dwóch działek o nr 27/38 i 27/39 uzyskując z tej sprzedaży 92 tys. zł, co stanowiło 80% ceny zapłaconej za działkę nr 27/33. O wyraźnie określonym celu, jaki przyświecał stronie, świadczą wyżej opisane kolejne działania. Skarżący wykazał się zaangażowaniem w przygotowanie dokumentacji dla gminy, podział nieruchomości na działki oraz z góry zadbał o właściwy dojazd do każdej z nich. Poza sporem pozostaje, że skarżący zamieszczał ogłoszenia w internecie dotyczące nowo powstałych działek. Z akt sprawy wynika, że jedno z ogłoszeń — wbrew temu co twierdzi skarżący — dotyczyło wprost działki, której sprzedaż zrodziła obowiązek podatkowy w rozpatrywanej sprawie (ogłoszenie na portalu internetowym D nr identyfikacyjny [...] z 9 marca 2014 r. zamieszczone na tym portalu o 21:39). Z tego i innych ogłoszeń dotyczących działek powstałych w wyniku podziału działki nr 27/33, wynikał wyraźny związek tych ogłoszeń z prowadzoną przez skarżącego działalnością gospodarczą, co wyrażało się przede wszystkim w powoływaniu się na możliwość pośredniczenia w procesie uzyskaniu kredytu na zakup działki, wskazanie adresu biura, a także wyraźne wskazanie licencji zawodowej w zakresie pośrednictwa obrotu nieruchomościami. Okoliczności te nie mogą pozostawiać żadnych wątpliwości co do tego, że nabycie działki nr 27/33 i późniejsze losy powstałych z jej podziału działek, były starannie zaplanowanym przedsięwzięciem. Wniosek ten wspiera jeszcze fakt prowadzenia przez skarżącego działalności gospodarczej właśnie w zakresie obrotu nieruchomościami. Skarżący wykorzystywał przy sprzedaży nie tylko swoje doświadczenie zawodowe, ale również siedzibę swojego biura i status licencjonowanego pośrednika w obrocie nieruchomościami. Nie sposób w tej sytuacji zaakceptować twierdzeń strony skarżącej, że jej działania, w odniesieniu do spornej działki, nie miały na celu prowadzenie działalności w zakresie sprzedaży nieruchomości. Cel ten został już ujawniony w procesie ubiegania się o uzyskanie decyzji zatwierdzającej podział nieruchomości, kiedy to wyraźnie wskazano, że podział ma służyć sprzedaży nowo powstałych działek. Podzielić zatem należy twierdzenia organów podatkowych, że działania skarżącego wskazują jednoznacznie na przemyślany, zaplanowany i zorganizowany obrót nieruchomościami oraz zamiar kilkukrotnego wykonania czynności zbycia podzielonych uprzednio działek. Natomiast z faktu dokonania sprzedaży łącznie pięciu działek budowlanych w kolejnych latach: 2012 (dwóch), 2015 (jednej) i 2016 (dwóch) wypływa wprost powtarzalność podejmowanych czynności. Trudno w tej sytuacji przypisać zawartym przez stronę transakcjom sprzedaży incydentalnego czy okazjonalnego charakteru, dokonywanym poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, na co wskazuje pełnomocnik w skardze. Z ustaleń faktycznych wynika również, że działania te przyniosły wymierny zysk. Już po sprzedaży trzeciej działki skarżący odzyskał zainwestowaną kwotę. Akty sprzedaży były kontynuowane na przestrzeni kolejnych kilku lat i nie sposób przyjąć, że działalność ta miała charakter sporadyczny. Wręcz przeciwnie działalność ta cechowała się powtarzalnością i nastawieniem na zysk, a przygotowanie do sprzedaży, jak i długi okres zbywania działek (lata 2012—2016) wskazują na ciągłość podejmowanych czynności obrotu nieruchomościami i jest charakterystyczna dla działalności profesjonalnej. Prawidłowo zatem w rozpoznawanej sprawie organ odwoławczy stwierdził, że ogół okoliczności sprawy, ich rozmiar, sekwencja czasowa czynności podejmowanych przez podatnika, jednoznacznie wskazują na zorganizowany charakter działalności oraz zamiar wykonywania czynności w sposób powtarzalny dla celów zarobkowych, co uprawnia do oceny, że podatnik podejmował aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. Tym samym wbrew stanowisku skargi organ dokonał prawidłowej oceny materiału dowodowego i wykładni wskazanych w skardze przepisów prawa materialnego, co doprowadziło do oceny działalności skarżącego w oparciu o właściwe kryteria. Oznacza to, że sprzedaż działki w 2015 r. jest charakterystyczna dla obrotu profesjonalnego, który stosownie do treści art. 15 ust. 1 i 2 oraz art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu. Niezasadne są również zarzuty naruszenia przepisów postępowania wymienionych w skardze. Twierdzenia autora skargi, zmierzające do zakwestionowania dokonanych w sprawie ustaleń faktycznych, nie znajdują jakiegokolwiek pokrycia w prawidłowo, obszernie i wnikliwie zgromadzonym i ocenionym materiale dowodowym. W szczególności nie jest zasadny zarzut naruszenia art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. Organy podjęły w toku postępowania wszelkie działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały materiał dowodowy. Uzasadnienie zaskarżonej decyzji jest kompletne z punktu widzenia przesłanek wskazanych w art. 210 § 4 O.p. Odnosi się do wszystkich kwestii, które były istotne z punktu widzenia wydania prawidłowego rozstrzygnięcia. Odnotować przy tym należy, że organ trafnie wskazał, że samo werbalizowanie, że sprzedający grunt nie miał zamiaru prowadzenia działalności gospodarczej w tym zakresie, jest niewystarczające do uznania, że sprzedaż taka nie nosi przymiotów tego rodzaju działalności. Zamiar prowadzenia takiej działalności jest oceniany w oparciu o kryteria obiektywne, wskazujące na taki zamiar. W szczególności nie ma znaczenia dla oceny tego zamiaru to, czy nabywca spornej nieruchomości dowiedział się o niej z ogłoszenia zamieszczonego w internecie, czy też powziął wiadomość o ofercie w inny sposób. Skuteczność ogłoszenia nie ma znaczenia dla oceny postępowania strony. Z punktu widzenia odpowiedzialności podatkowej liczy się tylko czy sprzedawca podejmował czynności, które obiektywnie świadczą o zawodowym charakterze jego działalności. Podobnie, nie mogły mieć znaczenia dla sprawy zeznania nabywcy nieruchomości. O tym czy skarżący działał jako podatnik decydowały obiektywne okoliczności nie zaś odczucia i wiedza jego kontrahenta. Na koniec podzielić należy ustalenie organu odwoławczego co do tego, że przedmiotem analizowanej w niniejszym postępowaniu sprzedaży, była nieruchomość stanowiąca współwłasność podatnika i jego żony, a w konsekwencji — zachodziły podstawy do proporcjonalnego obniżenia zobowiązania podatkowego skarżącego. Trafnie również organy podatkowe przyjęły, że nieujawnienie w księgach podatkowych skarżącego faktu sprzedaży przedmiotowej działki, miało bezpośredni wpływ na ocenę rzetelności tych ksiąg. Z powyższych względów, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz.U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.; dalej: p.p.s.a.), Sąd orzekł jak w sentencji. k.ż.