III SA/Wa 924/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Anna Zaorska (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Aneta Trochim-Tuchorska, sędzia WSA Justyna Mazur, Protokolant referent stażysta Katarzyna Dorota Wielgosz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 lutego 2019 r. sprawy ze skargi K. sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] stycznia 2018 r. nr [...] w przedmiocie określenia przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od stycznia do czerwca 2016 r. oraz zabezpieczenie jej na majątku podatnika. oddala skargę 1.1. Zaskarżoną decyzją z [...] stycznia 2018 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: "DIAS") utrzymał w mocy decyzję Naczelnika P. Urzędu Celno-Skarbowego w B. (dalej: "NUCS") z [...] września 2017 r. określającej K. Sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej: "Spółka", "Skarżąca"), przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okresy od stycznia do czerwca 2016 r. w łącznej kwocie 8.976.338 zł oraz orzekającej o zabezpieczeniu na majątku ww. Spółki zobowiązania w kwocie 7.985.292 zł oraz odsetek za zwłokę w łącznej wysokości 1.413.835 zł naliczonych na dzień wydania decyzji. 1.2. Jak wynika z akt sprawy w sprawie wszczęto postępowanie kontrole na wniosek Prokuratury Regionalnej w B. w celu ustalenia udziału Skarżącej w działalność przestępczej jej rzekomych dostawców paliwa. Ustalono, że prezesem i prokurentem Skarżącej są bracia S., którzy byli również właścicielami K. Sp.j., który to podmiot był beneficjentem zorganizowanego na szeroką skalę procederu nieuiszczania podatku VAT w obrocie paliwami. Zdaniem NUCS, ze zgromadzonego materiału oraz informacji udostępnionych przez Prokuraturę wynika, że Skarżąca dokonując obrotu olejem napędowym posługiwała się fakturami, które nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Wskazano tutaj na 132 faktury wystawione przez W. Sp. z o.o. na łączną kwotę neto przekraczająca 37 mln zł. Wskazano, że spółka ta pozorowała jedynie prowadzenie działalności gospodarczej, a wystawione przez ten podmiot faktury służyły realizacji oszustwa podatkowego. Zdaniem NUCS w sprawie zaistniała przesłanka z art. 33 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm., dalej: "O.p."), tj. uzasadniona obawa, że zobowiązanie nie zostanie wykonane. Zdaniem organu okolicznościami, które uprawdopodabniają niewykonanie zobowiązania są: wysoka łączna kwota przewidywanego zobowiązania; wykorzystywanie do prowadzenia działalności istotnych składników majątkowych niestanowiących własności Spółki, a będących jedynie przedmiotem dzierżawy; rodzaj, charakter i sposób popełnionych uchybień, poprzez zaniżanie zobowiązania w wyniku odliczenia podatku na podstawie faktur nieodzwierciedlających rzeczywistych zdarzeń gospodarczych; nierzetelne prowadzenie ksiąg rachunkowych; przejęcie obrotu paliwami od prowadzonego przez wspólników Spółki wcześniej podmiotu, tj. K. Sp.j., objętego postępowaniami kontrolnymi i świadomym ograniczaniu jego działalności w celu utrudnienia wyegzekwowania należności publicznoprawnych. Odnosząc się do sytuacji finansowo – majątkowej Spółki, wskazano, że nie posiada ona zarówno własnego lokalu jak i zaplecza technicznego niezbędnego do prowadzenia działalności w zakresie przewozu paliw ciekłych. W toku postępowania kontrolnego ustalono, że siedziba Spółki znajduje się w lokalu o pow. 30 m², wydzierżawionego od K. Sp.j. Ponadto Skarżąca wydzierżawiła od K. Sp.j. dwa samochody ciężarowe i trzy naczepy, niezbędne do wykonywania działalności statutowej. W związku z powyższym NUSC określił Skarżącej przybliżone kwoty zobowiązania za poszczególne miesiące od stycznia do czerwca 2016 r. oraz orzekł o zabezpieczeniu ww. zobowiązania wraz z odsetkami na majątku Spółki przed wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania. 1.3. Od decyzji NUCS Spółka złożyła odwołanie, w którym zarzuciła naruszenie art. 33 § 1, § 2 pkt 2, § 3, § 4 pkt 2 art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 1 pkt 4 i 6 O.p. 1.4. Utrzymując w mocy decyzję organu pierwszej instancji DIAS wskazał, że ze zgromadzonego materiału dowodowego oraz informacji udostępnionych przez Prokuraturę Regionalną w K. oraz D. Urząd Celno – Skarbowy we W. wynikało, że Spółka prowadząca w ww. okresie działalność gospodarczą w zakresie obrotu paliwami ciekłymi, w oparciu o koncesję, udzieloną na okres od 21 sierpnia 2014 r. do 21 sierpnia 2024 r., dokonując obrotu olejem napędowym, posługiwała się dokumentami stwierdzającymi transakcje, które w rzeczywistości nie miały miejsca. W związku z czym, w sposób nieuprawniony obniżała należny podatek od towarów i usług o podatek naliczony. Jako wystawca wskazana została W. Sp. z o.o. z siedzibą we W. Z akt sprawy wynikało, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej we W. przeprowadził wobec W. Sp. z o.o. postępowanie kontrolne, w toku którego ustalono, że faktury wystawione dla ww. Spółki przez wszystkich jej kontrahentów w przedmiocie sprzedaży oleju napędowego nie odzwierciadlają rzeczywistego dokonania czynności, a faktury wystawione przez W. Sp. z o.o. na krajową sprzedaż paliwa są fikcyjne i służyły realizacji oszustwa podatkowego. Natomiast sama Spółka w okresie objętym postępowaniem jedynie pozorowała prowadzenie działalności gospodarczej, nie dysponowała towarami jak właściciel, nigdy nie była bowiem w ich posiadaniu, nie posiadała zaplecza technicznego w postaci zbiorników do magazynowania paliw, autocystern, nie organizowała również transportu paliw. DIAS wskazał, że powyższe ustalenia potwierdzają zarzuty postawione K. i P. S. (wspólnikom K. Sp. z o.o.) w toku śledztwa prowadzonego przez Prokuraturę Regionalną w B., sygn. akt [...], według których ww. osoby działając wspólnie i w porozumieniu doprowadziły do złożenia w Urzędzie Skarbowym w W. i w [...] Urzędzie Skarbowym W. miesięcznych deklaracji w podatku od towarów i usług dotyczących K. sp. j. i K. Sp. z o.o., nieprawdziwych co do wysokości kwot podatku naliczonego do odliczenia wynikających z nabycia paliw płynnych przez ww. Spółki od specjalnie w tym celu utworzonego i kontrolowanego przez członków zorganizowanej grupy przestępczej łańcucha podmiotów gospodarczych w tym od tzw. buforów: W. Sp. z o.o., J. Sp. z o.o., G. Sp. z o.o. i E. Sp. z o.o., mając przy tym świadomość, że podatek od towarów i usług nie został zapłacony na wcześniejszym etapie obrotu, a paliwa płynne transportowane były bezpośrednio od dostawców zagranicznych do K. Sp. j. i Spółki z pominięciem ww. podmiotów. Jednocześnie wspólnikom Spółki postawiono zarzut, m.in podejmowania czynności mogących udaremnić lub znacznie utrudnić stwierdzenie przestępczego pochodzenia, miejsca umieszczenia, wykrycie, zajęcie i orzeczenie przepadku w stosunku do środków pieniężnych oraz ruchomości o łącznej wartości nie mniejszej niż 392.894.439 zł, poprzez wykonywanie szeregu przelewów nieodzwierciedlających faktycznych zdarzeń gospodarczych, w tym konwersji środków pieniężnych w walucie polskiej na Euro na rzecz podmiotów posiadających rachunki bankowe w Szwajcarii lub w Lichtensteinie. W ocenie DIAS, organ pierwszej instancji zasadnie argumentował, że W. Sp. z o.o. uczestniczyła wyłącznie w dokonywaniu tzw. dokumentacyjnego obrotu, a wystawianie faktur dokumentujących sprzedaż paliwa umożliwiło Spółce uzyskanie korzyści majątkowej polegającej na odliczeniu podatku naliczonego, który nie powstał na wcześniejszych etapach obrotu, a tym samym dokonania uszczupleń w podatku od towarów i usług. Zdaniem DIAS, ponieważ w postępowaniu zabezpieczającym organy podatkowe nie muszą udowadniać nierzetelności transakcji, wystarczające jest jedynie uprawdopodobnienie istnienia tych zobowiązań. W ocenie DIAS, dane uzyskane w toku postępowania kontrolnego uprawdopodabniają istnienie zobowiązań, których przybliżone kwoty zostały określone w decyzji NUSC. Świadczy o tym w szczególności zawieranie fikcyjnych transakcji, a tym samym zaniżanie wymaganych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym, poprzez odliczanie podatku naliczonego na podstawie faktur nieodzwierciedlających rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Związane z powyższym faktem nierzetelne prowadzenie ksiąg rachunkowych, oraz okoliczność, że opisany mechanizm miał miejsce w odniesieniu do innego podmiotu również należącego do K. i P. S., tj. K. Sp. j. obecnie zastąpionego przez Spółkę, wskazują na leżące po stronie Spółki zaniedbania w zachowaniu należytej staranności przy wyborze kontrahentów i ocenie zawieranych transakcji handlowych, nieposiadających charakteru incydentalnego, lecz długotrwałego, a tym samym o pełnej świadomości uczestniczenia w mechanizmie mającym na celu wyłudzenie podatku od towarów i usług. O istnieniu uzasadnionej obawy niewykonania zobowiązania w podatku od towarów i usług za okresy od stycznia do czerwca 2016 r. oraz o ewentualnym zamiarze ograniczenia lub zaprzestania działalności gospodarczej, świadczy również sytuacja finansowo – majątkowa Spółki, z analizy której wynika, że nie posiada ona zarówno własnego lokalu jak i zaplecza technicznego niezbędnego do prowadzenia działalności w zakresie przewozu paliw ciekłych. W toku postępowania kontrolnego ustalono, że siedziba K. Sp. z o.o. w W. przy ul. G. znajduje się w lokalu o pow. 30 m², wydzierżawionego na podstawie umowy z 24 kwietnia 2015 r. od K. Sp. j. Ponadto na mocy umowy z 7 września 2015 r. Spółka wydzierżawiła od K. Sp. j. dwa samochody ciężarowe i trzy naczepy, niezbędne do wykonywania działalności statutowej. Okolicznością uzasadniającą, zdaniem DIAS, wydanie decyzji o zabezpieczeniu, mogącą świadczyć o próbie utrudnienia wyegzekwowania przyszłych zobowiązań podatkowych, może być również fakt zastąpienia przez wspólników Spółki jednego podmiotu prowadzącego działalność w zakresie obrotu paliwami ciekłymi przez inny trudniący się identyczną działalnością, jednakże nieobciążony postępowaniami kontrolnymi w takim stopniu jak poprzedni. Mając na uwadze powyższe okoliczności faktyczne i prawne, oraz treść zarzutów postawionych wspólnikom Spółki przez Prokuraturę Regionalną w B., DIAS w ślad za organem pierwszej instancji wskazał, że okoliczności powstania zobowiązania podatkowego w związku z zaniżaniem zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za okresy od stycznia do czerwca 2016 r., w wyniku odliczenia podatku naliczonego na podstawie faktur nieodzwierciedlających rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, brak własnego majątku, kontynuacja działalności w zakresie obrotu paliwami ciekłymi poprzez zamianę podmiotów przez wspólników Spółki, uzasadniają obawę, że brak zabezpieczenia przewidywanego zobowiązania w podatku od towarów i usług za ww. okresy rozliczeniowe może w znacznym stopniu utrudnić bądź udaremnić ewentualną egzekucję należności podatkowych. 2. Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem Skarżąca wywiodła skargę do sądu administracyjnego, zarzucając naruszenie: - art. 33 § 1, § 2 pkt 2, § 3, § 4 pkt 2 O.p., poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, że w niniejszej sprawie istnieje uzasadniona obawa niewykonania przez Spółkę przyszłego zobowiązania podatkowego, o czym ma świadczyć wysoka łączna kwota przewidywanego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług; wieloletni proceder obniżania należnego podatku od towarów i usług na podstawie fikcyjnych faktur; nierzetelne prowadzenie ksiąg podatkowych oraz działania podjęte w celu uniemożliwienia egzekucji przyszłego zobowiązania podatkowego; jak również brak majątku gwarantującego możliwość wyegzekwowania przedmiotowych przyszłych zobowiązań. Tymczasem w niniejszej sprawie nie zaistniała realna obawa niewykonania przyszłego zobowiązania, a fakt prowadzenia postępowania w przypadku, gdy Spółka nie podejmuje jakichkolwiek czynności celem utrudnienia bądź uniemożliwienia wyegzekwowania przyszłej należności nie stanowi przesłanki dokonania zabezpieczenia na jej majątku; - art. 33 § 1 O.p., poprzez uznanie, że zachodzą przesłanki do dokonania zabezpieczenia przybliżonych kwot zobowiązań podatkowych oraz odsetek za zwłokę na majątku Spółki, podczas gdy, w ocenie Spółki, nie zachodzi uzasadniona obawa, że Spółka ich nie wykona; - art. 33 § 1, § 2 pkt 2 O.p., poprzez uznanie, że istniały podstawy do określenia kwoty zobowiązań podatkowych, przy jednoczesnym braku analizy stosownego materiału dowodowego, co do zasadności istnienia samego obowiązku podatkowego w stanie faktycznym sprawy; - art. 33 § 2 pkt 2 i § 4 pkt 2 O.p., poprzez określenie wysokości zobowiązań podatkowych, przy jednoczesnym braku niezbędnego materiału dowodowego umożliwiającego prawidłowe ich określenie oraz niewystarczającą analizę materiału dowodowego dotychczas zgromadzonego; - art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 1 pkt 4 i 6 O.p., poprzez dokonanie błędnych ustaleń stanu faktycznego, co nastąpiło na skutek wadliwie przeprowadzonego przez organ podatkowy postępowania dowodowego, zebrania niekompletnego materiału dowodowego, a następnie dokonania dowolnej, sprzecznej oceny tego materiału, co doprowadziło do błędnego przyjęcia, że w niniejszej sprawie istnieje uzasadniona obawa niewykonania przyszłego zobowiązania podatkowego, z uwagi na charakter nieprawidłowości ustalonych w trakcie czynności kontrolnych, podczas gdy w niniejszej sprawie nie wykazano zaistnienia przesłanek warunkujących dokonanie zabezpieczenia, mianowicie, czy Spółka podejmuje jakiekolwiek czynności, które mogłyby utrudnić bądź udaremnić egzekucję; - art. 122, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 191. art. 210 § 1 pkt 6 i 4 O.p. poprzez: dokonanie błędnych ustaleń stanu faktycznego niniejszej sprawy, w wyniku nieprawidłowej analizy zgromadzonego materiału dowodowego oraz zaniechania jego uzupełnienia, co doprowadziło do wadliwego uznania, że w niniejszej sprawie istnieje realna obawa niewykonania przyszłego zobowiązania podatkowego, pomimo nieustalenia aktualnego stanu i rozmiaru majątku Spółki, jak również możliwości finansowych prowadzonej działalności; zaniechanie weryfikacji dokumentacji księgowej Spółki przez osobę posiadająca specjalistyczną wiedzę w zakresie rachunkowości; wadliwe uznanie, że skala stwierdzonych nieprawidłowości i wysokości przybliżonych zobowiązań podatkowych wskazują na trudności w zaspokojeniu przewidywanych do uregulowania spornych należności podatkowych, pomimo zaniechania przeprowadzenia postępowania dowodowego w celu ustalenia stanu majątkowego Spółki; - art. 233 § 1 pkt 1 O.p., poprzez jego zastosowanie i utrzymanie w mocy decyzji organu podatkowego pierwszej instancji, w sytuacji, gdy nieprawidłowości wskazane w odwołaniu winny skutkować jej uchyleniem. W uzasadnieniu skargi podniesiono, że w przedmiotowej sprawie nie zaszły przesłanki dokonania zabezpieczenia przyszłego zobowiązania podatkowego, a ponadto postępowanie podatkowe prowadzone wobec Skarżącej jeszcze się nie zakończyło. Nie został także zgromadzony cały materiał dowodowy w sprawie. Nie zostały ustalone okoliczności faktyczne, które będą miały wpływ na wysokość ewentualnie określonego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług. W ocenie Skarżącej, organy podatkowe nie określiły przybliżonych kwot zobowiązań podatkowych za poszczególne miesiące (okresy rozliczeniowe) oraz należnych od tych zobowiązań odsetek, a ponadto nie uzasadniły w oparciu o jakie podstawy i ustalenia faktyczne dokonały określenia wielkości przyszłych należności podatkowych. Jednocześnie Skarżąca stanęła na stanowisku, że organy podatkowe nie przeprowadziły szczegółowego postępowania w celu wykazania istnienia uzasadnionej obawy, że Skarżąca nie wykona przyszłego zobowiązania podatkowego. Przede wszystkim jako chybione uznała twierdzenie organu o trwałym niewykonywania zobowiązań. W tym zakresie podniosła okoliczność domniemania prawidłowości złożonych deklaracji. Wskazała również, że sama wysoka kwota przewidywanego zobowiązania nie stanowi podstawy do dokonania zabezpieczenia. Ponadto, w jej ocenie, zastąpienie jednego podmiotu innym podmiotem w zakresie obrotu paliwami nie świadczy o próbie utrudnienia wyegzekwowania przyszłych zobowiązań. Skarżąca zakwestionowała również ustalenia organów w zakresie nierzetelności transakcji. 3. W odpowiedzi na skargę DIAS podtrzymał swoje stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. 4.1. Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Istota sporu w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy organy podatkowe zasadnie zastosowały w sprawie przepisy art. 33 O.p., uzasadniające, w ustalonych okolicznościach faktycznych, dokonanie zabezpieczenia na majątku Skarżącej przybliżonych kwot zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług oraz przybliżonej kwoty odsetek za zwłokę za okresy od stycznia do czerwca 2016 r. 4.2. Zgodnie z art. 33 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe przed terminem płatności może być zabezpieczone na majątku podatnika, a w przypadku osób pozostających w związku małżeńskim także na majątku wspólnym, jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane, a w szczególności, gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję. Zgodnie z § 2 tego przepisu, zabezpieczenia można dokonać również w toku postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej, przed wydaniem decyzji w sprawie zobowiązania podatkowego. Przepis art. 33 O.p. reguluje szczególne postępowanie, które pozwala organom na zabezpieczenie zobowiązania, a więc zabezpieczenie przyszłych interesów wierzyciela podatkowego, jeszcze przed wydaniem właściwej decyzji określającej zobowiązanie podatkowe. Postępowanie zabezpieczające ma zatem charakter pomocniczy względem postępowania egzekucyjnego. Przy czym nie dąży ono do wykonania zobowiązania podatkowego, gdyż jego celem jest zagwarantowanie środków na zaspokojenie należności podatkowych, których właściwa wysokość na tym etapie nie jest jeszcze znana. Organ podatkowy ma natomiast prawo do określenia przybliżonej kwoty zobowiązania. Stosownie do treści art. 33 § 4 O.p., określenie kwoty odbywa się na podstawie posiadanych danych co do wysokości podstawy opodatkowania. Powyższe oznacza, że organ podatkowy ma obowiązek uprawdopodobnienia, że zobowiązanie w przybliżonej wysokości istnieje, z tym zastrzeżeniem, że postępowanie zabezpieczające nie ma charakteru zastępczego wobec postępowania wymiarowego. Sformułowanie "na podstawie posiadanych danych" przesądza bowiem o charakterze i zakresie ustaleń dokonywanych przez organ podatkowy w postępowaniu zabezpieczającym, zawężając zakres tych ustaleń właśnie do posiadanych danych. Przy czym, zakres ich weryfikacji również jest zawężony. W jego toku nie przeprowadza się więc pełnego postępowania dowodowego. W konsekwencji, określenie w decyzji zabezpieczającej przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego ma charakter informacyjny w tym znaczeniu, że wskazuje kwotę podlegającą zabezpieczeniu na majątku podatnika. Przyjęte ustalenia w zakresie przybliżonej kwoty zobowiązania w decyzji o zabezpieczeniu, nie są jednocześnie przesądzające w zakresie treści decyzji wymiarowej (zob. wyrok WSA w Poznaniu z 7 lutego 2018 r., sygn. akt I SA/Po 1114/17). Niewątpliwie zatem, postępowanie zabezpieczające jest postępowaniem pomocniczym, w którym nie przeprowadza się właściwego postępowania dowodowego. Wystarczy uprawdopodobnienie istnienia zobowiązania. Tak ukształtowany charakter postępowania zabezpieczającego skutkuje natomiast tym, że podatnik nie może w toku tego postępowania domagać się od organu je prowadzącego, przeprowadzenia wszystkich dowodów. Również Sąd kontrolując tego rodzaju decyzję nie może poddawać ocenie postępowania dowodowego w takim zakresie, jak ma to miejsce w postępowaniu zwykłym (wymiarowym). To oznacza, że kwestie związane z wymiarem podatku nie mogą być przedmiotem szczegółowej analizy w postępowaniu dotyczącym zabezpieczenia zobowiązania. W konsekwencji, wszystkie zarzuty skargi i ich argumentacja, podważające stanowisko organów podatkowych w zakresie rzetelności faktur wystawionych przez W. Sp. z o.o. uznać należy za pozostające bez wpływu na treść rozstrzygnięcia. Jak bowiem wskazano powyżej, w decyzji wydanej w trybie art. 33 O.p., organ podatkowy określa jedynie przybliżoną wysokość zobowiązania podatkowego wraz z odsetkami za zwłokę. 4.3. W ocenie Sądu, w niniejszej sprawie zastosowanie przepisów i określenie przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego nastąpiło w sposób prawidłowy. Okoliczności przywołane przez organy, a wynikające z ustaleń postępowania kontrolnego oraz śledztwa prowadzonego przez Prokuraturę uprawdopodabniają, że zobowiązanie w określonej w przybliżony sposób wysokości istnieje. Są to okoliczności dotyczące zarówno działalności samej Skarżącej, jej powiązań osobowych z K. sp.j. oraz ustalenia dotyczące fikcyjnej działalności kontrahenta Skarżącej. Ponadto, wbrew argumentacji Skarżącej zauważyć należy, że organ pierwszej instancji wskazał w decyzji kwoty przybliżonego zobowiązania podatkowego i odsetki za poszczególne miesiące. Wskazał również w decyzji wszystkie 132 faktury wystawione przez W. Sp. z o.o., a które jak wynika z doczasowych ustaleń nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Tym samym przybliżonej kwoty zobowiązania nie ustalono w sposób dowolny, ale na podstawie wysokości podatku VAT wynikającego z tych faktur. Zdaniem Sądu, wymienione okoliczności, stanowiły wystarczającą podstawę do przyjęcia, że została uprawdopodobniona, stosownie do art. 33 § 4 pkt 2 O.p., przybliżona wysokość zobowiązania podatkowego za wskazane okresy. 4.4. Dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji Sąd stwierdził, że organy wypełniły także wymóg wynikający z art. 33 § 1 O.p., tj. wykazały przesłankę zaistnienia uzasadnionej obawy, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane. Wyjaśnić w tym miejscu należy, że choć wskazana obawa niewykonania zobowiązania podatkowego, nie została przez ustawodawcę zdefiniowana, to – jak słusznie zauważył organ odwoławczy – zdarzenia wymienione w art. 33 § 1 in fine O.p. są, poprzez określenie "w szczególności", jedynie przykładami zachowania sugerującego zaistnienie przesłanki ustawowej. Są nimi: "trwałe zaprzestanie regulowania wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym" lub "dokonywanie czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję". Co za tym idzie – skoro ustawodawca tak sformułował treść przepisu, organ podatkowy może w istocie przytaczać także inną argumentację i wykazywać inne okoliczności, które w jego ocenie, na gruncie konkretnej sprawy, będą wskazywać na wystąpienie obawy niezapłacenia podatku przez podatnika, uzasadniającej sięgnięcie do instytucji zabezpieczenia zobowiązania podatkowego. W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, że decyzja o zabezpieczeniu może być wydana np. wówczas, gdy podatnik nierzetelnie prowadzi księgę przychodów i rozchodów, gdy dokonuje oszustw podatkowych, np. w zakresie nieuprawnionego zwrotu podatku VAT, gdy nierzetelnie prowadzi ewidencje służące do kontroli wykonania przez niego obowiązków podatkowych (por. wyrok WSA w Poznaniu z 4 września 2012 r. sygn. akt III SA/Po 15/12, wyrok WSA w Bydgoszczy z 16 listopada 2011 r. sygn. akt I SA/Bd 724/11, wyrok NSA z 27 marca 2013 r. sygn. akt I FSK 761/12). Podkreślenia przy tym wymaga, że ocenę, czy w konkretnym przypadku istnieje obawa niewykonania zobowiązania, ustawodawca pozostawił uznaniu organu podatkowego. W art. 33 O.p. ustawodawca wskazuje bowiem, że zobowiązanie podatkowe "może być zabezpieczone" (§ 1), czy "zabezpieczenia (...) można dokonać" (§ 2). Uznanie to nie może oznaczać jednak dowolności działania, lecz powinno być oparte na takich okolicznościach, które w sposób przekonujący potwierdzają wystąpienie obawy, o jakiej mowa wyżej. W ocenie Sądu, w rozpoznawanej sprawie organy podatkowe wskazały na okoliczności faktyczne na potwierdzenie istnienia przesłanki "uzasadnionej obawy niewykonania zobowiązania". Organ odwoławczy przytoczył szereg okoliczności ustalonych w toku kontroli podatkowej, które w całokształcie niewątpliwie uzasadniają istnienie obawy, o której mowa w art. 33 § 1 O.p. Organy wskazały bowiem na: wysoką łączna kwotę zobowiązania – blisko 9 mln zł; zaniżanie zobowiązań, poprzez odliczanie podatku na podstawie faktur nieodzwierciadlających rzeczywistych zdarzeń gospodarczych; nierzetelne prowadzenie ksiąg podatkowych; powiązania osobowe z K. sp.j. i przejęcie obrotu paliwami od podmiotu objętego postępowaniem kontrolnym oraz świadomość uczestniczenia w mechanizmie mającym na celu wyłudzanie podatku; sytuację majątkową Spółki (brak majątku nieruchomego, i ruchomego, brak środków trwałych). Nie bez znaczenia w sprawie są również informacje udostępnione przez Prokuraturę Regionalną w K., z których wynika że K. i P. S. (wspólnikom K. Sp. z o.o.) w toku śledztwa postawiono zarzuty, według których ww. osoby działając wspólnie i w porozumieniu doprowadziły do złożenia w Urzędzie Skarbowym w W. i w [...] Urzędzie Skarbowym [...] miesięcznych deklaracji w podatku od towarów i usług dotyczących K. Sp.j. i K. Sp. z o.o., nieprawdziwych co do wysokości kwot podatku naliczonego do odliczenia wynikających z nabycia paliw płynnych przez ww. Spółki od specjalnie w tym celu utworzonego i kontrolowanego przez członków zorganizowanej grupy przestępczej łańcucha podmiotów gospodarczych w tym od tzw. buforów: W. Sp. z o.o., J. Sp. z o.o., G. Sp. z o.o. i E. Sp. z o.o., mając przy tym świadomość, że podatek od towarów i usług nie został zapłacony na wcześniejszym etapie obrotu, a paliwa płynne transportowane były bezpośrednio od dostawców zagranicznych do K. Sp.j. i Spółki z pominięciem ww. podmiotów. Jednocześnie wspólnikom Spółki postawiono zarzut, m.in podejmowania czynności mogących udaremnić lub znacznie utrudnić stwierdzenie przestępczego pochodzenia, miejsca umieszczenia, wykrycie, zajęcie i orzeczenie przepadku w stosunku do środków pieniężnych oraz ruchomości o łącznej wartości nie mniejszej niż 392.894.439 zł, poprzez wykonywanie szeregu przelewów nieodzwierciedlających faktycznych zdarzeń gospodarczych, w tym konwersji środków pieniężnych w walucie polskiej na Euro na rzecz podmiotów posiadających rachunki bankowe w Szwajcarii lub w Lichtensteinie. Zdaniem Sądu, uzasadnione jest stanowisko organów, że sposób prowadzenia działalności gospodarczej może stanowić podstawę do dokonania zabezpieczenia. Uchylanie się od opodatkowania oraz niewykazywanie rzeczywistego obrotu w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a tym samym działanie na szkodę Skarbu Państwa, uprawdopodabniają istnienie uzasadnionej obawy uchylania się podatnika w przyszłości od wykonania zobowiązania. Ponadto, uzasadnieniem obawy niewykonania zobowiązania w niniejszej sprawie jest wysokość przewidywanego zobowiązania oraz brak majątku Skarżącej. 4.5. Odnosząc się w tym miejscu do zarzutu nieustalenia aktualnej sytuacji majątkowej Spółki zauważyć należy, że sama Skarżąca w tej kwestii, oprócz polemiki z organem, nie podaje żadnych konkretnych informacji wskazujących na to, że jej sytuacja majątkowa, jest inna niż ustalona przez organ i w porównaniu z kwotą zobowiązania daje gwarancję zapłaty należności. Organy w toku postępowania ustaliły natomiast, że Skarżąca nie posiada zarówno własnego lokalu jak i zaplecza technicznego niezbędnego do prowadzenia działalności w zakresie przewozu paliw ciekłych. Siedziba K. Sp. z o.o. w W. przy ul. G. znajduje się w lokalu o pow. 30 m², wydzierżawionego na podstawie umowy z 24 kwietnia 2015 r. od K. Sp. j. Ponadto na mocy umowy z 7 września 2015 r. Spółka wydzierżawiła od K. Sp.j. dwa samochody ciężarowe i trzy naczepy, niezbędne do wykonywania działalności statutowej. Powyższe niezasadnym czyni zarzuty naruszenia art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 1 pkt 4 i 6 O.p. W ocenie Sądu, zebrany w sprawie materiał dowodowy okazał się wystarczający do podjęcia rozstrzygnięcia i nie wymagał uzupełnienia, zaś decyzje organów podatkowych dostatecznie wyjaśniają podstawy faktyczne i prawne przyjętego stanowiska w zakresie zabezpieczenia na majątku Skarżącej kwoty zobowiązania podatkowego. 4.6. Mając powyższe na uwadze, Sąd działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 ze. zm.), orzekł o oddaleniu skargi.