II SA/Ke 227/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Beata Ziomek, Sędziowie Sędzia WSA Dorota Chobian (spr.), Asesor WSA Agnieszka Banach, Protokolant Starszy inspektor sądowy Katarzyna Tuz-Stando, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 czerwca 2019r. przy udziale Wiesławy Klimontowicz Prokuratora Prokuratury Rejonowej Kielce - Zachód w Kielcach delegowanej do Prokuratury Okręgowej w Kielcach sprawy ze skargi W.Z. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] znak: [...] w przedmiocie kary pieniężnej za urządzanie gry na automatach poza kasynem uchyla zaskarżoną decyzję. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej decyzją z [...], po rozpatrzeniu odwołania W.Z. od decyzji Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego z [...], w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej w łącznej wysokości 24.000,00 zł za urządzanie gier hazardowych na automatach do gier, na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r. poz. 800 ze zmianami), dalej "O.p." utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu organ podał, że wyniku czynności procesowych wykonywanych przez funkcjonariuszy policji KPP 23 kwietnia 2013 r. ujawniono w lokalu Bar "[...]" przy ul. K. 1 w P. dwa urządzenia do gier Csani Money Transfer nr [...], Csani Money Transfer nr [...] które stanowiły automaty służące do urządzania gier hazardowych. Na urządzeniach tych nie przeprowadzono eksperymentu kontrolnego. Natomiast do akt jako dowód włączono opinię z 7 października 2016 r., dotyczącą powyższych urządzeń, którą sporządził biegły sądowy z zakresu informatyki, telekomunikacji i automatów do gier. W podsumowaniu tej opinii biegły uznał, że badane urządzenia umożliwiają rozgrywanie gier hazardowych i powinny podlegać przepisom ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2009 r. Nr 201, poz. 1540 ze zm.), zwana dalej "u.g.h.". Ponadto także dowody z przesłuchania świadków potwierdziły, że ujawnione urządzenia umożliwiały gry hazardowe. Dalej organ odwoławczy zaznaczył, że na mocy ustawy z dnia 15 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2017 r. poz. 88), art. 89 otrzymał nowe brzmienie, z którego wynika, że działanie strony jest penalizowane również na gruncie ustawy nowelizacyjnej. Organ dodał, że ustawodawca nie przewidział okresu przejściowego dla spraw prowadzonych na postawie art. 89 u.g.h., w brzmieniu sprzed 1 kwietnia 2017 r. Jak wskazał NSA w wyroku z 6 marca 2013 r., sygn. akt II GSK 2385/11, w razie kolizji, czy w sprawie ma zastosowanie przepis dotychczasowy, czy nowy, przyjmuje się, że przepis dotychczasowy ma zastosowanie, jeżeli pod jego rządem powstał (zmienił się albo wygasł) stosunek prawny, którego treść została bezpośrednio wyznaczona przez ten przepis. Jeżeli zatem w sprawie mamy do czynienia ze zdarzeniem prawnym, które zaistniało jako zdarzenie zamknięte i zakończone pod rządami dawnego prawa, to skutki tego zdarzenia muszą być oceniane zgodnie z prawem obowiązującym w dacie jego zaistnienia (por. wyrok NSA z 21 listopada 2013 r., sygn. akt II GSK 1186/12). Przyjęcie stanowiska, że w niniejszej sprawie winien mieć zastosowanie art. 89 u.g.h. w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2017 r. prowadziłoby natomiast do naruszenia zasady niedziałania prawa wstecz. Oznaczałoby to zatem, że zachowanie strony byłoby oceniane w świetle przepisów, które nie obowiązywały w czasie popełnienia przez nią deliktu. Ponadto zastosowanie art. 89 tej ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2017 r. byłoby dla strony mniej korzystne. Dalej organ II instancji podkreślił, że odpowiedzialność wynikającą z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. ponosić może jedynie "urządzający" gry na automatach poza kasynem gry. W niniejszej sprawie za urządzającego grę na ujawnionych automatach organ uznał W.Z., który prowadzi bar w P. przy ul. K. 1 i zatrudniał w nim osiem osób. Na mocy umowy dzierżawy z [...], W.Z. wydzierżawił cześć lokalu Kancelarii Prawa Finansowego "..."’ z siedzibą w S., która wstawiła do niego dwa terminale internetowe o nazwie Csani. Zgodnie z zapisami umowy, przedmiotem prowadzonej działalności na wynajmowanej powierzchni miało być pośrednictwo pieniężne, w tym - przekazy realizowane od i do brokera instrumentów finansowych CSANI.com. Pośrednictwo to realizowane miało być za pomocą wolno stojącego kiosku z ekranem dotykowym oraz urządzeniem do przyjmowania oraz wydawania banknotów. Zgodnie z zapisami umowy dzierżawca był zobowiązany płacić wydzierżawiającemu czynsz dzierżawny od chwili uruchomienia urządzeń w wysokości ustalonej procentowo od uzyskiwanego przez dzierżawcę przychodu z tytułu przedmiotu dzierżawy. Zapis ten wiązał więc zapłatę z urządzaniem, a nie udostępnieniem powierzchni. Także stawkę czynszu powiązano z przychodami uzyskiwanymi z eksploatacji kiosku w lokalu i określono w wysokości 35% od sumy zrealizowanych przez urządzenie przekazów pieniężnych, zwanych przychodem. Za przychód uznano sumę wpłat i wypłat rozliczanego kiosku. Ponadto strona zobowiązała się między innymi do identyfikowania podejrzanych zachowań klientów kiosku, sprawdzania ich tożsamości, weryfikowania wieku osób korzystających z automatów. Wymienione czynności miały być realizowane przez wydzierżawiającego oraz całą obsługę wynajętego lokalu. Organ odwoławczy nie zgodził się z zarzutem prowadzenia postępowania w stosunku do osoby, która nie może być w ogóle uznana za stronę. Dyrektor zwrócił uwagę, że jak wykazały zeznania świadków zarówno strona jaki i personel lokalu informowali serwisanta o awariach oraz braku środków finansowych na wypłatę wygranych z automatów (telefon kontaktowy do serwisanta znajdował się przy barze). Zdarzały się przypadki wypłaty wygranej przez personel, po uprzednim uzgodnieniu z serwisantem. Ponadto uruchomienie urządzeń nie wiązało się tylko z włączeniem ich do sieci elektrycznej, lecz należało przejść całą procedurę uruchomienia i w tym zakresie pracownicy lokalu zostali przeszkoleni. Takie zachowanie wydzierżawiającego należy uznać za sprawowanie nadzoru nad prawidłową działalnością automatu. Ponadto z treści umowy wynikało szereg szczegółowo określonych czynności, jakie skarżący lub jego pracownicy byli zobowiązani podjąć. Postanowienia umowy wskazują na obowiązek znacznego zaangażowania się skarżącego i ewentualnie także jego pracowników, które przekraczają zwykłe obowiązki osoby podnajmującej część powierzchni lokalu. Idąc dalej umowa w ogóle nie precyzowała, gdzie automaty mają być ustawione, a więc to skarżący decydował jak urządzenia będą eksponowane. Wreszcie uzyskiwany czynsz był związany z zyskiem jakie urządzenia przynosiły, a więc z ilością grających, a nie z wielkością powierzchni jaką zajmowały. Reasumując, uregulowania wynikające z umowy dzierżawy dawały w ocenie organu odwoławczego podstawy do tego, aby uznać stronę za biorącą udział we wspólnym przedsięwzięciu polegającym na zorganizowaniu miejsca, w którym mogą być prowadzone gry na automatach. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 2 ust. 1 u.h.g. oraz art. 7a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe poprzez przyjęcie, że zatrzymane terminale internetowe podlegają ustawie o grach hazardowych, Dyrektor podkreślił, że zastosowanie art. 7a Prawa bankowego, a co za tym idzie wyłączenie działania ustawy o grach hazardowych możliwe jest jedynie po spełnieniu określonych w tej ustawie warunków. Podmiot, który świadczy usługi, o których mowa w tym przepisie musi bowiem udokumentować, że jest instytucją finansową w rozumieniu przepisów Prawa bankowego i działa zgodnie z przepisami regulującymi rynek finansowy w Polsce. Ponadto, konieczne jest również odpowiednie udokumentowanie, że operacje finansowe, o których mowa w art. 7a są przeprowadzane w sposób zgodny z przepisami prawa, mają realny charakter, co oznacza, że nie są to operacje upozorowane. W kontrolowanej sprawie warunki te nie zostały przez stronę spełnione. Strona nie jest bowiem instytucją finansową, to jest podmiotem nie będącym bankiem ani instytucją kredytową, a ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego nie wynika, aby sporne urządzenie było wykorzystywane do zawierania terminowych operacji finansowych, nabywania instrumentów rynku pieniężnego lub papierów wartościowych. Ponadto, ustawodawca w art. 7a Prawa bankowego stanowi o potrzebie zawierania umów, których przedmiotem są terminowe operacje finansowe, zaś z akt sprawy nie wynika, aby takie umowy były przez stronę zawierane z grającymi na transfer środków finansowych do dostawcy instrumentów finansowych. W ocenie organu odwoławczego podłączenie urządzenia do platformy CSANI i realizacja przy jego pomocy opcji finansowych miało charakter pozorny. Przeciętny uczestnik gry, z uwagi na rodzaj wizualizacji, był przekonany, że uczestniczy w grze na automacie do gier hazardowych. W konsekwencji w sprawie nie ma zastosowania art. 7a Prawa bankowego, a strona nie przedstawiła dowodów, które by świadczyły, że w ramach prowadzonej działalności za pośrednictwem spornego urządzenia zawierane były jakiekolwiek transakcje finansowe. Dyrektor nie zgodził się z zarzutem nieuprawnionego przyjęcia, że skontrolowane urządzenia, są urządzeniami do gry w rozumieniu art. 2 ust. 3 u.g.h., gdyż sporne automaty czynią zadość tej regulacji, co znajduje oparcie w poczynionych w sprawie ustaleniach, bazujących na zgromadzonych dowodach. Organ stwierdził, że omawiane urządzenia były urządzeniami elektronicznymi, eksploatowane są w celach komercyjnych, o czym świadczy konieczność użycia środków finansowych do prowadzenia gry, a gry na urządzeniach zawierają element losowości, ponieważ wynik gry jest niezależny od zdolności i percepcji gracza. Losowość oznacza, że wydarzenia związane z grą (jej wynikiem), są niezależne od poczynań gracza. Grający nie miał na to żadnego wpływu, a więc wynik gry był dla niego nieprzewidywalny i nie zależał ani od jego wiedzy ani umiejętności. Organ II instancji nie zgodził się również ze stroną, że powołany przez nią w odwołaniu dokument sporządzony przez upoważnioną jednostkę badającą GLI Austria GmbH jest opinią, o której mowa w § 2 ust. 3 rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 8 czerwca 2017 r. w sprawie urządzeń losujących, urządzeń do gier i automatów do gier, zabezpieczenia informacji dotyczących urządzanej loterii oraz uzyskiwania, naliczania i wypłacania wygranych (Dz. U. 2017r. poz. 1171). Zdaniem organu odwoławczego powyższe stanowisko jest zbieżne z treścią uzasadnienia wyroku WSA w Gorzowie Wielkopolskim z 14 grudnia 2016 r. sygn. akt IISA/Go 690/16. W uzasadnieniu tego wyroku Sąd zauważył, że z treści ww. opinii nie wynika, że dokonano badania konkretnych urządzeń (w tym tego, który był przedmiotem postępowania podlegającego ocenie Sądu); badaniu podlegało tylko działanie samej platformy, wyświetlanej na stronie internetowej, z jaką może się łączyć sporne urządzenie. W opinii nie ma też mowy o działaniu urządzeń, a jedynie o funkcjonowaniu platformy. Nadto z treści całej opinii, trudno jest odnieść wrażenie, że działanie sytemu w jej świetle jest niezawodne i przewidywalne.". Dyrektor zaznaczył, że wbrew twierdzeniom strony, nie dołączyła ona do odwołania, a także później żadnych dokumentów oraz załączników. Odnośnie powołanej w odwołaniu opinii biegłego M. T. Dyrektor stwierdził, że nie kwestionuje zawartych w niej treści. Niemniej jednak dotyczy ona innego stanu faktycznego. Możliwym było, że na automacie, którego dotyczy opinia była możliwość zawierania transakcji polegającej na nabyciu opcji kupna lub opcji sprzedaży, jednakże na urządzeniach zabezpieczonych w skontrolowanym lokalu były urządzane gry, a platforma csani.com w tym przypadku nie służyła do zawierania tego typu transakcji. Świadczy o tym przede wszystkim zebrany w sprawie materiał dowodowy, między innymi zeznania świadków, którzy jednoznacznie potwierdzili, że na przedmiotowych urządzeniach nie zawierali żadnych transakcji kupna lub sprzedaży opcji oferowanych przez tę platformę. Organ odwoławczy uznał za nietrafny zarzut, że niniejsze postępowanie powinno zostać umorzone jako bezprzedmiotowe z tego powodu, że od 1 kwietnia 2017 r. w związku z nowelizacją u.g.h., czyn określony w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., został wykluczony z czynów dających podstawę wymierzenia kary. Organ podał, że działalność w zakresie gier hazardowych miała i wciąż ma w Polsce charakter działalności regulowanej. W myśl art. 3 u.g.h. w brzmieniu sprzed 1 kwietnia 2017 r., urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier losowych, zakładów wzajemnych i gier na automatach było dozwolone wyłącznie na zasadach określonych w ustawie. Działalność w zakresie gier cylindrycznych, gier w karty, gier w kości oraz gier na automatach mogła być prowadzona na podstawie udzielonej koncesji na prowadzenie kasyna gry (art. 6 ust. 1 u.g.h.). Automaty do gier nie mogły zatem być lokowane w innych miejscach niż kasyna, z wyjątkiem przypadków określonych w przepisach przejściowych ustawy o grach hazardowych, to jest art. 117 ust. 1 i art. 129 ust. 1. Naruszenie tych warunków stanowiło podstawę odpowiedzialności administracyjnoprawnej, określonej m. in. w art. 89 u.g.h. Jedynie, jak wynika z art. 141 u.g.h., w odniesieniu do organizowania zgodnie z art. 129 - 140: 1) gier na automatach w salonach gier na automatach, 2) gier na automatach o niskich wygranych w punktach gier na automatach o niskich wygranych - art. 89 ust. 1 pkt 2 nie stosowało się. Regulacja ta nie ma jednak w sprawie zastosowania. Materialnoprawną podstawę decyzji stanowiły przepisy u.g.h., przy czym w dacie wydania niniejszej decyzji stan prawny był inny niż w dacie wydawania decyzji przez organ I instancji. Zmiany całego artykułu 89 dokonano na mocy ustawy z dnia 15 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2017 r. poz. 88: zob. art. 1 pkt 67 noweli). Weszła ona w życie 1 kwietnia 2017 r., ale nie zawierała przepisów intertemporalnych odnoszących się do problematyki będącej przedmiotem niniejszego postępowania. W tej sytuacji należało zastosować przepisy dotychczasowe, które były dla strony korzystniejsze. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 68 § 1 O.p. poprzez doręczenie decyzji wymierzającej karę pieniężną po upływie trzech lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy, Dyrektor przywołał wyrok NSA z 26 października 2016 r., sygn. II GSK 1479/16. Wskazano w nim, że regulacja zawarta w art. 68 § 1 nie stwarza możliwości jej zastosowania ani wprost, ani z uwzględnieniem modyfikacji, w sprawach dotyczących kar pieniężnych nakładanych przez organ celny za urządzanie gier hazardowych poza kasynem gry, o jakich mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt. 2 u.g.h. W wyroku tym wyjaśniono, że o ile ogólny termin przedawnienia zobowiązań podatkowych, bez względu na sposób ich powstania, normuje art. 70 O.p., to art. 68 wprowadza ograniczenie terminu do wydania decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe (w stosunku, do którego dopiero po skutecznym doręczeniu takiej decyzji zacznie biec termin przedawnienia, o jakim mowa w art. 70 § 1). Powyższe rozróżnienie na termin przedawnienia zobowiązania podatkowego oraz termin przedawnienia prawa do ustalenia zobowiązania ma związek z opisanym w art. 21 § 1 O.p. sposobem powstawania zobowiązań podatkowych - co może nastąpić z mocy prawa, z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym z mocy prawa ustawa wiąże powstanie takiego zobowiązania (art. 21 § 1 pkt 1), bądź na skutek doręczenia decyzji ustalającej wysokość tego zobowiązania (przypadek opisany w art. 21 § 1 pkt 2). Powyższe potwierdził wyrok NSA z 28 listopada 2017 sygn. akt II GSK 2433/17. W skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach skardze na powyższą decyzję W.Z. zarzucił, że organ I instancji zakwestionował zasadność wykorzystania nadesłanego przez stronę materiału, opierając się wyłącznie na przeprowadzonych przez siebie dowodach, z pominięciem art. 188 O.p. Tymczasem przepis ten, choć adresowany do organu, zawiera regulację o charakterze gwarancyjnym dla strony, a zatem organ powinien przeprowadzić dowody na wszelkie okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba, że zostały one już dostatecznie potwierdzone innym dowodem. Organ twierdząc, że przeprowadzenie tych dowodów nie jest konieczne, tym samym przyznaje, że zawarte w nich twierdzenia uważa za udowodnione na podstawie innych materiałów. Z decyzji organu I instancji nie wynika jednak, że organ takie rozstrzygnięcia powziął, co oznacza, że przepis ten został błędnie zastosowany. Odnośnie kwestionowanej przez organ platformy inwestycyjnej, autor skargi zaznaczył, że platforma inwestycyjna CSANI dostępna jest z poziomu przeglądarki internetowej, a do jej wyświetlenia niezbędny jest dostęp do Internetu. W ocenie skarżącego organ nie ustalił zasad funkcjonowania platformy CSANI, która wyświetlała się na urządzeniu w trakcie kontroli, a jedynie dokonał ustalenia tego, co widać na monitorze po wciśnięciu poszczególnych przycisków. Żaden dowód, który odnosiłby się do zasad funkcjonowania platformy CSANI nie został przeprowadzony - organ nie wykazał, aby cokolwiek miało charakter losowy. Zostało po prostu przyjęte, że wizualizacja, która tylko obrazuje inwestycję finansową, jest "grą". Platforma CSANI, z racji tego, że jest dostarczana on-line, może być wyświetlana na dowolnym komputerze typu PC, który ma odpowiednie parametry techniczne. To sprawia, że kwestionowane przedsięwzięcie wymaga wyabstrahowania od samego urządzenia. Ten fakt sprawia, że organ nie może powoływać się na okoliczność, że dokumenty przedstawione przez stronę nie dotyczą badanego urządzenia - dotyczą one bowiem platformy CSANI, której funkcjonowanie organ kwestionuje. Skarżący podkreślił, że to, co organ uważa za "grę" jest wizualizacją platformy inwestycyjnej CSANI. Taki stan faktyczny potwierdza "gra kontrolna", a stan faktyczny ustalony w trakcie jej prowadzenia pokrywa się z wizualizacją platformy inwestycyjnej CSANI. Organ I instancji nie przeprowadził żadnego dowodu, który wykluczyłby że to, co funkcjonariusze przeprowadzający grę kontrolną poddali eksperymentowi, było platformą inwestycyjną dostarczaną on-line, a sam eksperyment tego nie badał. Organ I instancji pominął więc dokonania kluczowego w sprawie ustalenia, to jest sprawdzenia jak tworzony jest wykres, tzn. czy ma on faktycznie związek z prawdziwymi danymi z rynków finansowych, czy też jest generowany w inny sposób. Okoliczność ta ma kluczowe znaczenie, bowiem rynkowe pochodzenie wartości wyświetlanych na wykresie zmuszałoby do zastosowania art. 7a Prawa bankowego, który wyłącza możliwość stosowania u.g.h. do terminowych operacji finansowych. Wnoszący skargę zaznaczył, że zupełnie nieprawdziwym jest założenie organu, że Kancelaria Prawa Finansowego FORUM nie wykonywała działalności jako pośrednik finansowy, skoro podmiot ten widnieje na liście prowadzonej przez Komisję Nadzoru Finansowego, jako biuro usług płatniczych i nadzorowi KNF w tym zakresie również podlega, a i świadczenia pośrednictwa pieniężnego dotyczyła umowa, na podstawie której podmiot ten działał w obrębie lokalu skarżącego. Skarżący podniósł, że nic innego ponad platformę CSANI nie stanowiło przedmiotu tego postępowania. Wystarczyło ustalić, że urządzenie nie ma zainstalowanego żadnego oprogramowania do gier (czego zaniechano), a następnie skonfrontować zawartość platformy on-line csani.com z materiałem utrwalonym w postaci filmu video z kontroli i porównać, czy rzekome "gry" które wyświetlały się w trakcie kontroli pokrywają się z tym, co dostępne jest na platformie csani.com. Rozwijając powyższe skarżący podkreślił, że organ błędnie uznał, że dowody w postaci protokołu kontroli oraz nagrania z kontroli pozwalały na ustalenie, czy kwestionowane urządzenia były automatami do gier. Organ nie przeprowadził własnych ustaleń w zakresie kwalifikacji prawnej, przyjmując za niepodlegające weryfikacji wstępne wnioski zawarte w protokole kontroli. Zdaniem skarżącego dowód w postaci protokołu kontroli nie pozwalał na jednoznaczne ustalenie charakteru kwestionowanych urządzeń. Poczynione ustalenia faktyczne pozwalają bowiem twierdzić zarówno, że "gra" miała charakter losowy, jak i w równym stopniu, że polegała na nabywaniu opcji binarnych typu europejskiego. Ponadto uznanie przez kontrolujących, że ustalenie wypłaty miało zależeć od układu graficznego nie jest ustaleniem co do faktów, ale oceną funkcjonowania wyświetlanej na urządzeniach platformy, która dokonana została bez żadnej podstawy dowodowej. Dalej wnoszący skargę opisując, potwierdzony w protokole oraz na filmie przebieg jednorazowej gry uznał, że tak poczynione ustalenia nie pozwalają na jednoznaczne zakwalifikowanie kwestionowanego przedsięwzięcia jako gry na automacie. Jego zdaniem na podstawie przywołanych dowodów za równie uprawnione należy uznać, że naciśnięcie przycisku powodowało nabycie opcji, jak i że uruchamiało jakiś mechanizm losowy. Dlatego też dowody, które organ uznał za przesądzające o zakwalifikowaniu danego przedsięwzięcia jako "gry na automacie" nie były wystarczające. Skarżący zarzucił, że organ pominął art. 7a Prawa bankowego i wniósł o zbadanie, czy kwestionowana działalność polegała na oferowaniu instrumentów pochodnych w postaci opcji, czy też nie. W kontekście art. 7a Prawa bankowego taka regulacja prawna wynika wprost z charakteru instrumentów finansowych, które w braku regulacji takiej jak zawarta w art. 7a mogłyby właśnie podpadać pod u.g.h. Strona dodała, że organ nie może odmówić zastosowania tego przepisu, jeżeli kwestionowane przedsięwzięcie polega na oferowaniu instrumentów finansowych. Autor skargi podkreślił, że organ zlekceważył treści zawarte w odpowiedziach na przedłożone interpelacje poselskie, a tym samym uznał, że stanowisko Ministra Finansów, wyrażone w odniesieniu do działalności platformy CSANI, nie jest czymś, co może przyczynić się do prawidłowego załatwienia sprawy. Merytoryczna wartość wskazanych dokumentów wyraża się zaś tym, że wskazują one prawidłowe rozumienie art. 7a Prawa bankowego oraz wskazują wprost, że sam fakt wizualizowania danego przedsięwzięcia w sposób mogący kojarzyć się z hazardem, nie może decydować o tym, że przedsięwzięcie jest hazardowe. W ostatnim czasie takie samo stanowisko jak Minister Finansów zajęła Komisja Europejska. Następnie skarżący nie zgodził się z twierdzenie organów, że wydzierżawiający lokal winien posiadać status strony w niniejszym postępowaniu. Wskazał, że nie ma znaczenie kto jest właścicielem miejsca; liczy się tylko to, kto prawnie tym miejscem dysponuje i w jego obrębie kwestionowaną działalność adresuje do szerszej publiczności. Na podstawie umowy dzierżawy powierzchni, to dzierżawca wchodzi w prawa do dysponowania wskazaną powierzchnią lokalu, kosztem uprawnień podmiotu, który na podstawie umowy powierzchnię oddaje mu do dyspozycji. W ocenie skarżącego organ próbuje rozszerzać pojęcie "urządzającego gry" na "posiadacza lokalu", który pod rządami u.g.h. w brzmieniu, które ma zastosowanie w tej sprawie, nie był uwzględniony jako podmiot, który mógł być pociągany do odpowiedzialności. Ponadto organ nie odniósł się do wniesionej opinii jednostki badającej upoważnionej przez Ministra Finansów - GLI Austria GmbH. Skarżący powołał także rozstrzygnięcie WSA w Gorzowie Wielkopolskim z 8 września 2016 r., w którym Sąd uznał - co do właściciela lokalu, który w identycznych okolicznościach i na podstawie analogicznej umowy tylko wydzierżawiał powierzchnię, że nic nie świadczy o tym, aby urządzał gry wbrew przepisom u.g.h. Sąd wskazał również na odpowiednie dokumenty, które powinny być uwzględnione w toku postępowania, a które świadczyły o zupełnie innym charakterze kwestionowanej działalności, niż wynikało to z ustaleń organu. Dlatego też skarżący podkreślił, że domaga się dołączenia do materiałów zgromadzonych w sprawie, opinii biegłych zarówno z zakresu automatów do gier, czy urządzeń elektronicznych, jak i rynków finansowych, które zostały wykonane w równolegle prowadzonych postępowaniach karnych na zlecenie Sądu. Potwierdzają one jednoznacznie, że platforma CSANI nie może być traktowana jako mająca charakter losowy. Sporządzano je w postępowaniach, które podobnie jak w niniejszej sprawie, zostały zainicjowane kontrolą funkcjonariuszy celno-skarbowych, która poskutkowała zatrzymaniem takich samych urządzeń jak w przedmiotowej sprawie. Znamienne, że postępowania te prowadzone są nie przeciwko osobie, która wydzierżawiała powierzchnię, ale co do przedstawicieli firm, które urządzenia udostępniające platformę CSANI dostarczały. Organ nie może odmówić zbadania, czy zastosowanie ma art. 7a Prawa bankowego, a wskazane opinie potwierdzają, że przepis ten należy uwzględnić. Względnie skarżący wniósł - gdyby organ zamierzał opinie te kwestionować o przeprowadzenie dowodu w postaci pozyskania opinii biegłego z zakresu instrumentów finansowych, która odpowiadałaby przedmiotem ekspertyzy tym załączonym opiniom. Mając to wszystko na uwadze skarżący domagał się uchylenia zaskarżonej decyzji i umorzenia sprawy. Niezależnie od powyższego skarżący wskazał, że postępowanie powinno zostać bezwzględnie umorzone z tego powodu, że od 1 kwietnia 2017 r. nie istnieje przepis, który stanowił podstawę materialną dla wszczęcia i prowadzenia niniejszej sprawy. Podkreślił, że całe postępowanie toczyło się w związku z zarzutem naruszenia dawnego art. 89 ust 1 pkt 2 u.g.h., a więc o czyn, który od 1 kwietnia 2017 r., w związku z nowelizacją tej ustawy został wykluczony z katalogu czynów dających podstawę do wymierzenia kary. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje: Zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.), dalej P.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a (ten ostatni nie ma jednak w sprawie zastosowania). Mając na uwadze tę regulację w ocenie Sądu skarga zasługuje na uwzględnienie ale przede wszystkim nie z tych powodów jakie podnosi skarżący. Mianowicie, jak wynika z ustaleń organu kontrola, w wyniku której w lokalu skarżącego ujawniono dwa urządzenia CSANI miała miejsce 23 kwietnia 2013 r. Po poddaniu urządzeń oględzinom i następnie ich oplombowaniu urządzenia zostały przekazane do Urzędu Celnego (notatka urzędowa z 23 kwietnia 2913 r.). Z akt administracyjnych wynika także, że: - postępowanie w sprawie wymierzenia W.Z. kary pieniężnej w związku z urządzaniem gier hazardowych, stwierdzonym podczas kontroli z [...]. zostało wszczęte 9 października 2018 r., - decyzja organu I instancji została wydana [...], - zaskarżona do Sądu decyzja została wydana [...] Jak wynika z zestawienia powyższych dat, wszystkie czynności zostały podjęte po upływie 5 lat od zarzucanego skarżącemu naruszenia prawa. Tymczasem zgodnie z art. 189g § 1 i 2 kpa, obowiązującym poczynając od 1 czerwca 2017 r. § 1. administracyjna kara pieniężna nie może zostać nałożona, jeżeli upłynęło pięć lat od dnia naruszenia prawa albo wystąpienia skutków naruszenia prawa. § 2. Przepisu § 1 nie stosuje się do spraw, w przypadku których przepisy odrębne przewidują termin, po upływie którego nie można wszcząć postępowania w sprawie nałożenia administracyjnej kary pieniężnej lub stwierdzenia naruszenia prawa, w następstwie którego może być nałożona administracyjna kara pieniężna. O ile organy w niniejszej sprawie odniosły się obszernie do zarzutu skarżącego, dotyczącego naruszenia art. 68 § 1 ordynacji podatkowej uznając, że przepis ten nie może mieć zastosowania do kar pieniężnych (ale nie z uwagi na to, że w ogóle przepisy o przedawnieniu zawarte w ordynacji podatkowej nie mają zastosowania w sprawie, ale że nie ma zastosowania art. 68 z uwagi na kształtujący charakter decyzji nakładającej karę pieniężną), to zupełnie pominęły nie tylko przedawnienie przewidziane w art. 70 ordynacji podatkowej, ale przede wszystkim regulację prawną dotyczącą kar pieniężnych, zawartą w dziale IVa kpa – "administracyjne kary pieniężne". Odnośnie stosowania tej regulacji do kar pieniężnych nakładanych na podstawie przepisów ustawy o grach hazardowych wypowiadał się już NSA między innymi w wyrokach w sprawach o sygn. II GSK 2433/17(z 28 listopada 2017 r.) oraz II GSK 4299/16 (z 12 grudnia 2018 r. – oba dostępne w internetowej bazie orzecznictwa sądów administracyjnych) wskazując, że kwestia przedawnienia kar administracyjnych, która budziła szereg dyskusji, a także postulatów de lege ferenda została kompleksowa uregulowana ustawą z dnia 7 kwietnia 2017 r. o zmianie ustawy - Kodeks postępowania administracyjnego oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 935.), poprzez dodanie Działu IVa "Administracyjne kary pieniężne", która weszła w życie 1 czerwca 2017 r. Biorąc pod uwagę to, że przepisy działu IVa stosuje się w takim zakresie, w jakim przepisy odrębne, dotyczące nakładania lub wymierzania administracyjnej kary pieniężnej lub udzielania ulg w jej wykonaniu, nie zawierają swoistych regulacji m.in. terminów przedawnienia nakładania administracyjnej kary pieniężnej, a tak się dzieje w przypadku kar pieniężnych wymierzanych na podstawie ustawy o grach hazardowych, to wydaje się zasadnym przyjęcie, że przepisy komentowanego działu winny pełnić funkcję ujednolicania zasad nakładania lub wymierzania administracyjnej kary pieniężnej również w sprawach hazardowych. Stanowisko to skład orzekający w pełni podziela. Jak wynika z oświadczenia pełnomocnika organu, jego zdaniem powyższe przepisy nie mają zastosowania do zdarzeń sprzed nowelizacji kpa. Z poglądem tym nie można się zgodzić, w tym zwłaszcza z twierdzeniem, że jeśli chodzi o zdarzenia sprzed 1 czerwca 2017 r. kary za naruszenie przepisów o grach hazardowych nigdy nie będą podlegały przedawnieniu. Faktem jest, że przed tą datą brak było jasnej regulacji prawnej odnoszącej się do kar wymierzanych na podstawie ustawy o grach hazardowych. Jednakże w chwili obecnej taka regulacja istnieje i zupełnie niezrozumiałe jest, dlaczego zdaniem organu nie ma ona zastosowania do zarzucanego skarżącemu naruszenia, które zakończyło się w kwietniu 2013 r. Przedawnienie ma charakter materialnoprawny. Przepis art. 189g jest jasny i prosty. Po upływie 5 lat od naruszenia prawa (albo wystąpienia skutków naruszenia, z którym jednak w niniejszej sprawie nie mamy do czynienia) administracyjna kara pieniężna nie może zostać nałożona. Przepis nie określa ani też w żaden sposób nie reguluje tego, do zdarzeń (naruszeń prawa) z jakiej daty ma zastosowanie, a jedynie wskazuje, że po upływie pięciu lat od tego naruszenia organ nie może nałożyć kary. Nie do przyjęcia jest taka wykładnia, która nakazywałaby stosować przepisy o przedawnieniu administracyjnych kar pieniężnych tylko do naruszeń prawa, do których doszło po 1 czerwca 2017 r. Taki wniosek nie wynika bowiem ani z brzmienia samego tego przepisu, a wiec jego wykładni gramatycznej, ani też nie uzasadnia go jakakolwiek wykładnia czy to systemowa czy też celowościowa. Ponieważ organ, pomimo, że powinien z urzędu rozważyć zastosowanie art. 189g kpa, nie poczynił żadnych ustaleń odnośnie tego, czy nie zaszły jakieś okoliczności powodujące przerwę lub zawieszenie postępowania, przewidziane w art. 189h kpa, zaskarżona decyzja podlegała uchyleniu, o czym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach orzekł n podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c P.p.s.a. Odnośnie pozostałych zarzutów, to za uzasadniony uznać należy zarzut związany z niedostatecznym wykazaniem, że zakwestionowane urządzenia stanowiły automaty do gier hazardowych. Zauważyć bowiem należy (czego nawet nie zauważa, sądząc po treści skargi, sam skarżący), że nie został przeprowadzony na tych urządzeniach żaden eksperyment, pozwalający na ustalenie, że gry mają charakter losowy. Znajdująca się zaś w aktach opinia także nie dotyczy wprost tych urządzeń, bowiem jak z niej wynika, nie udało się ich uruchomić. Biegły jedynie dokonał oględzin tych urządzeń, zaś analizy działania dokonał na podstawie eksperymentów przeprowadzonych na innych urządzeniach CSANI MONEY TRANSFER i na tej podstawie uznał, że zatrzymane 23 kwietnia 2013 r. urządzenia powinny podlegać przepisom ustawy o grach hazardowych. Dlatego też wątpliwości budzi zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji stwierdzeniem, że "organ nie zgadza się z zarzutem strony, iż oparł swoje rozstrzygnięcie na podstawie opinii, która została wydana na podstawie badań przeprowadzonych na innych urządzeniach". W świetle powyższego niekonsekwencją ze strony organu jest również zawarte w uzasadnieniu stwierdzenie, że strona powołuje się na opinię innego biegłego, ale skoro opinia ta dotyczy innych urządzeń niż te zabezpieczone w lokalu skarżącego, to nie może być ona uwzględniona w tej sprawie. Reasumując ustalenia co do charakteru urządzeń zostały poczynione z naruszeniem art. 187 i 191 ordynacji podatkowej. Natomiast trafnie organ zauważył, że dowody, na które skarżący się powoduje i powoływał w toku postępowania administracyjnego, wymienione w odwołaniu jako załączniki, nie zostały przez niego złożone, pomimo, że organ zwracał mu na to uwagę (wezwanie z 11 grudnia 2018 r. k. 129). Za niezasadny uznać należy zarzut, że w spawie winien mieć zastosowanie art. 7a ustawy z dnia z 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (tekst jedn. na datę przeprowadzonej kontroli z 2012 r., poz. 1376), zgodnie z którym, do terminowych operacji finansowych, o których mowa w art. 4 ust. 1 pkt 7 lit. h oraz w art. 5 ust. 2 pkt 4, będących przedmiotem umów zawartych przez bank lub instytucję finansową, nie stosuje się przepisów o grach hazardowych oraz art. 413 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.7), zwanej dalej "Kodeksem cywilnym". Przede wszystkim podkreślenia wymaga to, że tylko wówczas do terminowych operacji finansowych nie stosuje się przepisów o grach hazardowych, gdy są one przedmiotem umów zawartych przez bank lub instytucję finansową. Tymczasem w niniejszej sprawie nie może budzić żadnych wątpliwości to, że skarżący nie był bankiem, a jedynie prowadził BAR "[...]" i nigdy nawet nie twierdził, że prowadzi instytucję finansową w rozumieniu tego przepisu. Urządzenia zostały wstawione do lokalu skarżącego na podstawie umowy zawartej z A.G. prowadzącym działalność pod nazwą "..." Kancelaria Prawa Finansowego A.G.. Odnośnie tej osoby skarżący nie przedstawił żadnych dokumentów, z których wynikałoby, że osoby korzystające z zakwestionowanych urządzeń zawierały z nią umowy, o których mowa w art. 7a Prawa bankowego. W tym miejscu wskazać należy, że Sądowi z urzędu znany jest fakt, że przed NSA toczyło się szereg spraw, których przedmiotem było nałożenie na A.G. kary pieniężnej za urządzanie gier hazardowych na urządzeniach (II GSK 3483/16, II GSK 4679/16, II GSK 4222/16, II GSK 5608/17, II GSK 4429/16) i w żadnej z nich nie zostały przedstawione dokumenty świadczące o tym, że prowadzona przez niego firma "Forum" Kancelaria Prawa Finansowego jest instytucją finansową w rozumieniu art. 7a Prawa bankowego, pomimo powoływania się na ten przepis, jako wyłączający możliwość nałożenia kary. Nadto w sprawie II GSK 5293/16, której przedmiotem była decyzja Ministra Finansów rozstrzygająca, że gry na urządzeniach Money Transfer Kiosk na platformie CSANI Money Transfer Kiosk są grami hazardowymi, NSA oddalił skargę kasacyjną A. G. od wyroku oddalającego jego skargę od tej decyzji, stwierdzając, że prowadzenie działalności na urządzeniach takich jak w niniejszej sprawie podlega przepisom ustawy o grach hazardowych. Odnosząc się do zarzutu, że skarżący nie może być uznany za urządzającego gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h., na wstępie podkreślić należy, że ustawa o grach hazardowych nie zawiera legalnej definicji "urządzającego gry", jednak posługuje się tym określeniem w wielu przepisach, z których można wywnioskować zakres treściowy tego pojęcia i sformułować tezę, że urządzanie gier hazardowych to ogół czynności i działań stanowiących zaplecze logistyczne dla umożliwienia realizowania w praktyce działalności w zakresie gier hazardowych, w szczególności: zorganizowanie i pozyskanie odpowiedniego miejsca na zamontowanie urządzeń, przystosowanie go do danego rodzaju działalności, umożliwienie dostępu do takiego miejsca nieograniczonej ilości graczy, utrzymywanie automatów w stanie stałej aktywności, umożliwiającym ich sprawne funkcjonowanie, wypłacanie wygranych, obsługa urządzeń, zatrudnienie i odpowiednie przeszkolenie personelu, zapewniające graczom możliwość uczestniczenia w grze. Jak powiedziano wyżej, założeniem prawodawcy było skumulowanie tych wszystkich działań w rękach jednego podmiotu, posiadającego koncesję na prowadzenie kasyna gry. Rzecz jednak w tym, że istota deliktu z art. 89 ust. 1 pkt 1 i 2 u.g.h. polega właśnie na tym, że gry hazardowe są prowadzone i urządzane wbrew prawu, a zatem w warunkach, które – jak wskazuje praktyka - dla zrealizowania określonego zamierzenia, wymagają zaangażowania i współdziałania więcej niż jednego podmiotu. Nawiązując przy tym do treści skargi podkreślić należy, że samo "klasyczne" w ujęciu cywilistycznym wynajęcie (oddanie w dzierżawę) powierzchni lokalu pod eksploatację automatów do gier hazardowych nie uzasadniało do 31 marca 2017 r., (kiedy to przepisy ustawy o grach hazardowych, w tym art. 89 zostały w istotny sposób zmienione) nałożenia na wynajmującego / wydzierżawiającego kary pieniężnej i uznania go za urządzającego. Jednak w niniejszej sprawie, jak słusznie zauważyły organy, istnieją okoliczności świadczące o tym, że skarżący nie był tylko wynajmującym. W ocenie Sądu, okolicznością przesądzającą o przypisaniu mu cechy urządzającego gry na automatach w stanie faktycznym niniejszej sprawy, jest zakres przedsięwziętych przez niego czynności i wykazywana aktywność, znacznie przewyższająca tę, która zazwyczaj wynika z umowy najmu, której istotą jest oddanie lokalu do używania najemcy, na czas oznaczony lub nieoznaczony, w zamian za wynagrodzenie. Przede wszystkim jak wynika z umowy do obowiązków skarżącego (zatrudnianych przez niego pracowników) należało "identyfikowanie podejrzanych behawioralnych zachować klientów i raportowanie ich tożsamości oraz transakcji przez nich dokonanych na specjalnych formularzach, identyfikowanie klientów realizujących transakcje powiązane o łącznej kwocie przewyższającej 1000 Euro, sprawdzanie tożsamości klientów realizujących takie transakcje i raportowanie ich tożsamości oraz charakteru transakcji na specjalnych formularzach, weryfikowanie wieku osób korzystających z kiosku, aby korzystały z niego wyłącznie osoby pełnoletnie. Z zeznań skarżącego wynika, że w przypadku awarii zawiadamiał o tym serwisanta, podobnie jak i o fakcie braku gotówki w urządzeniu. Nadto podkreślenia wymaga, że wynagrodzenie skarżącego było uzależnione od zysków, jakie przynosiły urządzenia (35 %) i przykładowo za miesiąc luty 2013 r. wyniosło 8158,5 zł, a za miesiąc styczeń 2013 r. 10904,25 zł. Z pewnością nie są to kwoty adekwatne do obowiązujących w 2013 r. w P. stawek czynszowych za wynajem lokalu i to tylko jego części. Ponownie rozpoznając sprawę organ w pierwszej kolejności ustali, czy bieg przedawnienia, który rozpoczął się 23 kwietnia 2013 r. został przerwany lub też czy doszło do jego zawieszenia. Jeśli nie nastąpiła żadna z okoliczności wymienionych w 189h kpa, organ winien mieć na uwadze treść art. 189g § 1 kpa.