I GSK 707/20

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Dariusz Dudra (spr.) Sędzia NSA Elżbieta Kowalik-Grzanka Sędzia del. WSA Izabella Janson po rozpoznaniu w dniu 30 lipca 2020 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 29 sierpnia 2019 r., sygn. akt I SA/Kr 438/19 w sprawie ze skargi M. M. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia [...] stycznia 2019 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. na rzecz M. M. 240 (dwieście czterdzieści) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z dnia 29 sierpnia 2019 r., sygn. akt I SA/Kr 438/19 po rozpoznaniu skargi M. M. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. (dalej: DIAS) z dnia [...] stycznia 2019 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego: w pkt I. uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie organu I instancji, zaś w pkt II. zasądził zwrot kosztów postępowania. Sąd I instancji rozstrzygał w następującym stanie faktycznym i prawnym: DIAS postanowieniem z dnia [...] stycznia 2019 r. nr [...] utrzymał w mocy postanowienie Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego K. z dnia [...] listopada 2018 r. nr [...] odmawiające M. M. umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec majątku zobowiązanego. DIAS wskazał, iż wierzyciel, biorąc pod uwagę wszystkie zaistniałe okoliczności w sprawie oraz stan prawny poszczególnych okresów, nie znalazł żadnych przesłanek umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego do majątku zobowiązanego. Skarżący nie zgadzając się z rozstrzygnięciem wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie. Sąd I instancji uwzględnił skargę na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm., dalej: p.p.s.a.). Uzasadniając motywy podjętego rozstrzygnięcia WSA podał, że z ustaleń faktycznych sprawy wynika, że Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w K. (wierzyciel) wystawił tytuły wykonawcze nr [...] do [...]oraz [...] obejmujące zaległości z tytułu składek ubezpieczeniowych za okres od grudnia 1992 r. do kwietnia 1993 r. od września 1993 r. do maja 1995 r. oraz od marca 1998 r. do listopada 1998 r. w kwocie należności głównej 7.765,30 zł. Dalej WSA zaznaczył, że nie ma wątpliwości, że prowadzone postępowanie egzekucyjne dotyczy należności składkowych których wymagalność zapadła w latach 1992 r., 1993 r., 1995 r., 1998 r., a więc biorąc pod uwagę znaczny upływ czasu, co do zasady można przyjąć, że powyższe należności uległy przedawnieniu. Sąd I instancji zaznaczył, że w swoich rozstrzygnięciach organ egzekucyjny oraz organ nadzoru w tym zakresie odwoływały się do wyjaśnień wierzyciela zawartych w postanowieniu Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...] maja 2017 r., cytując wprost stanowisko wierzyciela w tej kwestii. Odnosząc się do podniesionego we wniosku o umorzenie egzekucji zarzutu przedawnienia należności składkowych będących przedmiotem egzekucji wierzyciel wyjaśnił, że cyt. "należności będące przedmiotem egzekucji z uwagi na upływ terminu przedawnienia mogą być dochodzone już tylko z przedmiotu zabezpieczenia tj. z nieruchomości dla której prowadzona jest księga wieczysta nr [...] na mocy art. 24 ust. 5 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 963 ze zm., dalej: u.s.u.s.), zgodnie z którym nie ulegają przedawnieniu należności z tytułu składek zabezpieczone hipoteką lub zastawem, jednakże po upływie terminu przedawnienia należności te mogą być egzekwowane tylko z przedmiotu hipoteki lub zastawu do wysokości zaległych składek i odsetek za zwłokę liczonych do dnia przedawnienia". W dalszej kolejności WSA przypomniał zmieniające się regulacje dotyczące przedawnienia należności składkowych. W ocenie WSA uzasadnienia zaskarżonych postanowień, podobnie jak również postanowienia zawierającego stanowisko wierzyciela nie zawiera ustaleń i rozważań co do kwestii przedawnienia samych należności składkowych (jedynie odnosząc się do zarzutu błędnego naliczenia odsetek, poczynione zostały pewne ustalenia w zakresie przedawnienia z odniesieniem się do obowiązujących w tym zakresie przepisów). Natomiast do należności głównych, stwierdzono, że uległy one przedawnieniu, lecz jako zabezpieczone hipoteką mogą być dochodzone w trybie art. 24 ust. 5 u.s.u.s. Jednakże w ocenie Sądu, dokonując kontroli zaskarżanego postanowienia, co zasadnie podnosi skarżący, nie można pominąć orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego z 8 października 2013 r. sygn. akt SK 40/12, w szczególności treści jego uzasadnienia. Zdaniem WSA wykładnia art. 24 ust. 5 u.s.u.s. dokonywana przez pryzmat zawartych w wyroku Trybunału SK 40/12 zastrzeżeń konstytucyjnych dotyczących bezpośrednio art. 70 § 6 Ordynacji podatkowej w jego brzmieniu do 31 grudnia 2002 r., prowadzi do wniosku, że art. 24 ust. 5 u.s.u.s. należy ocenić również jako niezgodny z art. 64 ust. 2 Konstytucji RP. Zatem ustanowienie hipoteki przymusowej na nieruchomości nie wykluczyło przedawnienia spornych należności składkowych zabezpieczonych hipoteką, co oznacza, że termin przedawnienia biegł na zasadach ogólnych. W ocenie WSA konstatacja organów orzekających w sprawie, że pomimo upływu przedawnienia (co jednoznacznie stwierdził także wierzyciel w swoim stanowisku), możliwe jest dochodzenie w postępowaniu egzekucyjnym na mocy art. 24 ust. 5 u.s.u.s. została oparte na wadliwej, niezgodnej z Konstytucją wykładni art. 24 ust. 5 u.s.u.s. W konsekwencji skutkowało to wadliwym ustaleniem stanu faktycznego w zakresie istnienia i wysokości należności z tytułu składek objętych tytułami wykonawczymi, których dotyczył wniosek o umorzenie postępowania egzekucyjnego. W zaistniałej sytuacji, skoro nie budziło wątpliwości organu egzekucyjnego (także wierzyciela), że już upłynął termin przedawnienia zaległych należności składkowych, to obowiązkiem organu egzekucyjnego było umorzenie postępowania egzekucyjnego. Stwierdzenie przedawnienia powoduje bowiem, że dochodzony obowiązek wygasł, co skutkuje koniecznością umorzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2018 r., poz. 1314 ze zm. - dalej: u.p.e.a.). Sąd I instancji uznał, że ponownie rozpoznając sprawę organ egzekucyjny uwzględni skutki prawne wynikające z powyższej wykładni przepisów prawa. Związany przedstawionym stanowiskiem Sądu w przedmiocie niezgodności art. 24 ust. 5 u.s.u.s. z art. 64 ust. 2 Konstytucji RP, zobligowany będzie odrzucić argument o możliwości prowadzenia postępowania egzekucyjnego (egzekucji z nieruchomości) pomimo przedawnienia należności składkowych, opartego wyłącznie na zabezpieczeniu zobowiązania hipoteką. W skardze kasacyjnej organ zaskarżył powyższy wyrok w całości, wniósł o jego uchylenie i oddalenie skargi w całości, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Krakowie do ponownego rozpoznania, a także zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa prawnego według norm przepisanych. Ponadto oświadczył, iż zrzeka się rozprawy. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie: 1. przepisów prawa materialnego, o których mowa w art. 174 pkt 1 p.p.s.a., tj. naruszenie przez Sąd: a) art. 24 ust. 5 u.s.u.s. przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, polegające na uznaniu, że z uwagi na treść uzasadnienia wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 8 października 2013 r., sygn. SK 40/12, przepis ten jest niezgodny z art. 64 ust. 2 Konstytucji RP, i tym samym nie może być zastosowany w sprawie będącej przedmiotem rozstrzygnięcia co oznacza, że w ustalonym w sprawie stanie faktycznym niemożliwe jest prowadzenie postępowania egzekucyjnego w oparciu o ten przepis, a organ egzekucyjny powinien umorzyć postępowanie egzekucyjne na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. z uwagi na wygaśnięcie obowiązku - przedawnienie należności składkowych, b) art. 7, art. 188 pkt 1 Konstytucji RP, poprzez: - błędną wykładnię art. 7 Konstytucji RP i uznanie ze Sąd nie jest związany przepisem ustawy, który uzna za niezgodny z Konstytucją, co w konsekwencji spowodowało niezastosowanie obowiązującego formalnie przepisu art. 24 ust. 5 u.s.u.s., w stosunku do którego nie zapadło orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego o uznaniu go za niezgodny z Konstytucją, - błędną wykładnię art. 188 pkt 1 Konstytucji RP i uznanie, że przewidziane w tym przepisie uprawnienie do orzekania o zgodności ustawy z Konstytucją nie jest zastrzeżone wyłącznie do kompetencji Trybunału Konstytucyjnego ale przysługuje także rozstrzygającemu sprawę sądowi; 2. przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, o którym mowa w art. 174 pkt. 2 p.p.s.a. tj. naruszenie przez Sąd: a) art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a i c p.p.s.a. i art. 141 § 4 p.p.s.a oraz art. 151 p.p.s.a. poprzez dokonanie nieprawidłowej kontroli przepisów zastosowanych przez organ tj.: art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. w zw. z art. 24 ust. 5 u.s.u.s. i uznanie, że organy wadliwie ustaliły stan faktyczny w zakresie istnienia i wysokości należności z tytułu składek objętych tytułami wykonawczymi. Uchybienie to miało istotny wpływ na wynik sprawy, gdyby bowiem Sąd prawidłowo skontrolował zaskarżone postanowienie to musiałby uznać, że stan faktyczny został ustalony prawidłowo, a ze względu na zabezpieczenie dochodzonych należności hipoteką nie uległy one przedawnieniu i nie zachodzi konieczność umorzenia postępowania egzekucyjnego z uwagi na wygaśnięcie obowiązku, w związku z czym skarga na zaskarżone postanowienie powinna zostać oddalona, b) art. 141 § 4 p.p.s.a. i art. 153 p.p.s.a. poprzez sporządzenie wadliwego uzasadnienia w części zawierającej wskazanie co do dalszego postępowania, polegające na wskazaniu przez Sąd, aby organy egzekucyjne rozpatrując sprawę ponownie, uwzględniły zalecenia oraz wykładnię przepisów zaprezentowane w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, zgodnie z którymi organ prowadząc sprawę ponownie zobligowany będzie odrzucić argument o możliwości prowadzenia postępowania egzekucyjnego (egzekucji z nieruchomości) oparty wyłącznie na zabezpieczeniu zobowiązania hipoteką. Uchybienie to miało istotny wpływ na wynik sprawy, albowiem w przypadku, gdyby Sąd nie naruszył przepisu ww. przepisów uzasadnienie orzeczenia byłoby prawidłowe, a zalecenia co do ponownego rozpoznania sprawy byłyby zbędne. Argumentację na poparcie powyższych zarzutów skarżący kasacyjnie organ przedstawił w uzasadnieniu skargi kasacyjnej. Skarżący w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie zasługiwała na uwzględnienie. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, co oznacza, że Sąd jest związany podstawami określonymi przez ustawodawcę w art. 174 p.p.s.a. i wnioskami skargi zawartymi w art. 176 p.p.s.a. Związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że wskazanie przez stronę skarżącą naruszenia konkretnego przepisu prawa materialnego, czy też procesowego, określa zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. Zatem sam autor skargi kasacyjnej wyznacza zakres kontroli instancyjnej wskazując, które normy prawa zostały naruszone (por. wyrok NSA z dnia 6 września 2012 r., sygn. akt I FSK 1536/11, LEX nr 1218336). Zasada związania granicami skargi kasacyjnej nie dotyczy jedynie nieważności postępowania, o której mowa w art. 183 § 2 p.p.s.a. Żadna jednak ze wskazanych w tym przepisie przesłanek w stanie faktycznym sprawy nie zaistniała. Postawione w skardze kasacyjnej zarzuty należało uznać za nieusprawiedliwione. Pierwszeństwo w ocenie mają w tej sprawie zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego, one bowiem wyznaczają zakres prowadzonego postępowania. Należy zatem przede wszystkim ustalić prawidłową treść regulacji materialnoprawnych. W zarzutach tych wskazano na naruszenie art. 24 ust. 5 u.s.u.s. poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, polegające na uznaniu, że z uwagi na treść uzasadnienia wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 października 2013 r., sygn. akt SK 40/12, przepis ten jest niezgodny z art. 64 ust. 2 Konstytucji i tym samym nie może być zastosowany w sprawie co oznacza, że w ustalonym stanie faktycznym niemożliwe jest prowadzenie postępowania egzekucyjnego w oparciu o ten przepis, a organ egzekucyjny powinien umorzyć postępowanie na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. z uwagi na wygaśniecie obowiązku – przedawnienie należności składkowych. Powołano także naruszenie art. 7 i art. 188 pkt 1 Konstytucji, poprzez błędną wykładnię art. 7 Konstytucji i uznanie, że sąd nie jest związany przepisem ustawy, który uzna za niezgodny z konstytucją, co w konsekwencji spowodowało niezastosowanie obowiązującego formalnie art. 24 ust. 5 u.s.u.s., w stosunku do którego nie zapadło orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego o uznaniu go za niezgodny z Konstytucją. A także błędną wykładnię art. 188 pkt 1 Konstytucji i uznanie, że przewidziane w tym przepisie uprawnienie do orzekania o zgodności ustawy z Konstytucją nie jest zastrzeżone wyłącznie do kompetencji Trybunału Konstytucyjnego, ale przysługuje także rozstrzygającemu sprawę sądowi. Odnosząc się zatem do tak postawionych zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego stwierdzić należy, że sporna kwestia była już rozpoznawana przez NSA w wyroku z dnia 30 stycznia 2018 r., sygn. akt II GSK 2706/17, LEX nr 2455181. Sąd orzekający w niemniejszej sprawie argumentację zawartą w przywołanym wyroku w pełni podziela i przejmuje ją jako własną. Nie ulega wątpliwości, że do należności z tytułu składek stosuje się odpowiednio jedynie przepisy Ordynacji podatkowej enumeratywnie wymienione w art. 31 u.s.u.s. Wśród tych przepisów nie został zaś wymieniony art. 70 Ordynacji podatkowej. Dlatego należy uznać, że autonomiczną i kompleksową regulację w zakresie przedawnienia należności z tytułu składek stanowią przepisy art. 24 ust. 4 i 5 u.s.u.s. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, zasadnie Sąd I instancji powołał się na stanowisko zawarte w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 października 2013 r., zgodnie z którym niedopuszczalne jest różnicowanie w istotny sposób zakresu czasowego odpowiedzialności podatników w zależności od arbitralnego i przypadkowego kryterium, tj. posiadania lub nieposiadania składników majątkowych pozwalających na ustanowienie zabezpieczenia w formie hipoteki przymusowej. Z wyroku Trybunału wynika, że norma prawna, która wprowadza takie zróżnicowanie nie może zostać uznana za zgodną z art. 64 ust. 2 Konstytucji. Nie jest przedmiotem sporu, że regulacja przyjęta przez ustawodawcę w art. 24 ust. 5 u.s.u.s. jest identyczna w zakresie, w jakim przewiduje, że należność zabezpieczona hipoteką nie ulega przedawnieniu. Należy podkreślić, że w zaskarżonym wyroku Sąd I instancji nie stwierdził niekonstytucyjności art. 24 ust. 5 u.s.u.s., lecz odmówił jedynie zastosowania tego przepisu z uwagi na jego sprzeczność z aktem wyższego rzędu, tj. Konstytucją. Jak podkreśla się w orzecznictwie sądów administracyjnych, obowiązkiem sądów jest dokonywanie kompleksowej interpretacji prawa, uwzględniającej nie tylko czysto językowe brzmienie danej jednostki redakcyjnej aktu normatywnego, ale również jego wykładnię systemową i celowościową. W ramach takiej wykładni konieczne jest też zadbanie o to, by rozumienie przepisu było zgodne z hierarchicznie wyższymi aktami prawnymi, w tym przepisami rangi konstytucyjnej (zob. wyrok NSA z dnia 30 stycznia 2018 r., sygn. akt I FSK 1874/17, dostępny w internetowej bazie orzeczeń sądów administracyjnych). W piśmiennictwie i orzecznictwie przyjmuje się również, że oczywistość niezgodności przepisu z Konstytucją oraz z uprzednią wypowiedzią Trybunału stanowią wystarczające przesłanki do odmowy przez sąd zastosowania przepisów ustawy. W tak bowiem oczywistych sytuacjach trudno oczekiwać, by sądy uruchomiały procedurę pytań prawnych (por. R. Hauser, A. Kabat, glosa do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 lutego 2002 r., sygn. akt I SA/Po 461/01, publ. OSP z 2003/2 s. 73-75; M. Wiącek, Pytania prawne do Trybunału Konstytucyjnego, Warszawa 20011, s. 269; uchwała NSA z 16 października 2006 r., I FPS 2/06). Podobnie w kwestii możliwości uznania za niekonstytucyjny przepisu, który formalnie nie był przedmiotem badania Trybunału Konstytucyjnego, ale którego treść normatywna jest tożsama z brzmieniem przepisu, którego niezgodność z Konstytucją została przez Trybunał Konstytucyjny orzeczona, wypowiadają się również przedstawiciele doktryny (por. komentarze do art. 70 § 8 Ordynacji podatkowej autorstwa Leonarda Etela (L. Etel (red.), R. Dowgier, P. Pietrasz, M. Popławski, S. Presnarowicz, W. Stachurski, K. Teszner, Wolters Kluwer Polska, 2017, wersja internetowa LEX-online, pkt 8 oraz Janusza Zubrzyckiego (B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Oficyna Wydawnicza UNIMEX, 2016, s. 442 - 443)). Organ w skardze kasacyjnej powołuje się na domniemanie konstytucyjności powszechnie obowiązującej i nieuchylonej normy prawnej. Należy jednak zwrócić uwagę, że domniemanie konstytucyjności może zostać, jak każde inne domniemanie, obalone. Jak wyjaśnił Trybunał Konstytucyjny w uzasadnieniu wyroku z dnia 22 maja 2007 r., sygn. akt SK 36/06 (OTK ZU 50/6/A/2007) "stwierdzenie przez Trybunał niekonstytucyjności określonej normy prawnej nie pozostaje bez znaczenia dla stosowania normy zamieszczonej w przepisie tożsamym. W takim przypadku dochodzi bowiem do obalenia domniemania konstytucyjności przepisu, który nie podlegał rozpoznaniu przed Trybunałem". Z tych przyczyn, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, Sąd I instancji zasadnie uchylił postanowienia organów obu instancji, odmawiając zastosowania art. 24 ust. 5 u.s.u.s. Był bowiem na mocy art. 8 ust. 2 Konstytucji uprawniony do stwierdzenia, że skoro niezgodna z Konstytucją była norma zawarta w art. 70 § 6 Ordynacji podatkowej (co zostało stwierdzone wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 października 2013 r., sygn. akt SK 40/12), to do art. 24 ust. 5 u.s.u.s. należy odnieść te same zastrzeżenia konstytucyjne, które zostały podniesione w wyroku Trybunału. W świetle powyższego niezasadne okazały się zarzuty skargi kasacyjnej dotyczące naruszenia przepisów prawa materialnego, a konkretnie art. 24 ust. 5 u.s.u.s. oraz art. 7 i art. 188 pkt 1 Konstytucji kwestionujące, ogólnie rzecz ujmując, uprawnienie Sądu I instancji do odmowy zastosowania art. 24 ust. 5 u.s.u.s. W zarzutach procesowych skarżący kasacyjnie organ powołując naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a., art. 141 § 4 p.p.s.a. oraz art. 151 p.p.s.a. poprzez dokonanie nieprawidłowej kontroli przepisów zastosowanych przez organ, tj. art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. w zw. z art. 24 ust. 5 u.s.u.s., wskazuje na uznanie wadliwie ustalonego przez organy stanu faktycznego w zakresie istnienia i wysokości należności z tytułu składek, a także naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a. i art. 153 p.p.s.a. poprzez sporządzenie wadliwego uzasadnienia w części zawierającej wskazanie co do dalszego postępowania, a konkretnie uznanie, że organ prowadząc sprawę ponownie zobowiązany będzie odrzucić argument o możliwości prowadzenia postępowania egzekucyjnego (egzekucji z nieruchomości) oparty wyłącznie na zabezpieczeniu zobowiązania hipoteką. W zakresie tych zarzutów procesowych, przy uwzględnieniu przedstawionej powyżej wykładni przepisów prawa materialnego, stwierdzić należy, że zasadnie Sąd I instancji przyjął, że organy wadliwie ustaliły stan faktyczny sprawy w zakresie istnienia i wysokości należności z tytułu składek. Należności te uległy bowiem przedawnieniu i zachodziła konieczność umorzenia postępowania egzekucyjnego z uwagi na wygaśniecie obowiązku. Na uwzględnienie nie zasługuje również zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. Sąd I instancji w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku wyjaśnił bowiem w sposób niebudzący wątpliwości, jakie są przyczyny, dla których odmawia zastosowania art. 24 ust. 5 u.s.u.s. w rozpoznawanej sprawie. Kwestionowanie przez organ stanowiska sądu, np. poprzez błędne ustalenia faktyczne nie może nastąpić przez stawianie zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. regulującego sposób sporządzenia przez sąd uzasadnienia. Zarzut wadliwego sporządzenia uzasadnienia zaskarżonego orzeczenia może okazać się zasadny jedynie wówczas, gdy z powodu braku w uzasadnieniu elementów wymienionych w tym przepisie zaskarżone orzeczenie nie poddaje się kontroli kasacyjnej. Taka sytuacja nie wystąpiła jednak w niniejszej sprawie. W konsekwencji, także za niezasadny należało uznać zarzut dotyczący naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 153 p.p.s.a., poprzez sporządzenie wadliwego uzasadnienia zawierającego wskazania co do dalszego postępowania, a mianowicie odrzucenia argumentów o możliwości prowadzenia postępowania egzekucyjnego opartego wyłącznie na zabezpieczeniu zobowiązania hipoteką. Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny uznał zarzuty skargi za niezasadne i oddalił skargę kasacyjną na podstawie art. 184 p.p.s.a. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 265 ze zm.).