II SA/Bd 214/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Klotz Sędziowie Sędzia WSA Jerzy Bortkiewicz (spr.) Sędzia WSA Grzegorz Saniewski Protokolant Starszy sekretarz sądowy Jakub Jagodziński po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 września 2019 r. sprawy ze skargi K.L. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] z dnia [...] stycznia 2019 r. nr [...] w przedmiocie świadczenia wychowawczego oddala skargę. Decyzją z dnia [...] listopada 2018 r., nr [...], po rozpoznaniu wniosku z dnia [...] września 2018 r., Burmistrz Miasta i Gminy N. przyznał K. L. (skarżącej) świadczenie wychowawcze na córkę A. L. w kwocie [...]zł miesięcznie, na okres od 1 października 2018 r. do 30 września 2019 r., oraz odmówił przyznania świadczenia wychowawczego na syna H. L.. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia, przytoczywszy treść m.in. art. 2 pkt 11 i 14 oraz art. 5 ust. 3 ustawy z dnia 11 lutego 2016 r. o pomocy państwa w wychowywaniu dzieci (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 2134 – dalej "u.p.w.") oraz art. 3 pkt 1 ustawy z dnia (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1952 – dalej "u.ś.r."), organ stwierdził, że dochód osiągnięty w roku 2017 r. przez skarżącą i jej męża z tytułu zatrudnienia uznać należy za dochód utracony, zgodnie z przedłożonymi w toku sprawy dokumentami. Wskazał, że w roku bazowym 2017 r. skarżąca, jej mąż oraz syn H. uzyskali dochody z tytułu odsetek wypłaconych z odszkodowania za śmierć syna w wysokości łącznej [...] zł (przychód skarżącej [...] zł, jej męża [...] zł i syna H. [...] zł); stwierdził, że rozumieniu art. 2 ust. 1 u.p.w. i art. 3 ust. 1 u.ś.r. wypłacone odsetki od odszkodowania podlegają podatkowi dochodowemu i są wliczane do dochodu rodziny. Organ wskazał, że w świetle art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przeważająca większość przypadków odszkodowania korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego, przy czym zakres zwolnienia obejmuje tylko odszkodowanie za szkodę rzeczywistą, czyli poniesione straty. W ocenie organu wypłacone odsetki ustawowe od odszkodowania podlegają już podatkowi dochodowemu i powinny być wliczane do dochodu rodziny w rozumieniu art. 2 ust. 1 u.p.w. i art. 3 ust. 1 u.ś.r. Stwierdził, że odsetki od odszkodowania wypłacone członkowi rodziny (dziecku) wnioskodawcy powinny zostać wliczone do dochodu na zasadach ogólnych, przy czym nie ma podstaw do uznania tych odsetek za dochód utracony w rozumieniu art. 2 pkt 19 u.p.w. i art. 3 pkt 23 u.ś.r. Organ wskazał, że dochód na osobę w rodzinie skarżącej wynosi [...] zł ([...] zł/12 miesięcy/4 osoby) i jest to kwota przekraczająca kryterium dochodowe 800 zł o [...] zł. Pismem z dnia [...] grudnia 2018 r. skarżąca odwołała się od powyższej decyzji do Samorządowego Kolegium Odwoławczego, podnosząc, że odsetki zaliczone przez organ do dochodu rodziny były co prawda wypłacone jednorazowo, ale uzbierały się przez lata procesu sądowego w sprawie sprawcy wypadku, w którym zginął syn skarżącej i z czego tytułu zasądzono na ich rzecz przedmiotowe odszkodowanie. Podkreśliła, że jedynym dochodem rodziny jest 500 zł miesięcznie na drugie dziecko, i że sytuacja majątkowa skarżącej jest zła. Decyzją z dnia [...] stycznia 2019 r., nr [...], Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu, po przytoczeniu stanu faktycznego w sprawie organ odwoławczy stwierdził, że w aktach znajdują się kserokopie poświadczonych za zgodność formularzy PIT-8C, dotyczących uwzględnionych przy wyliczaniu kryterium dochodowego wysokości przychodów wnioskodawczyni i jej męża oraz syna, o których mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (z tytułu wypłaty odsetek przez ubezpieczyciela) w kwotach [...]zł (skarżąca), [...] (mąż skarżącej) i [...] (syn skarżącej). Wskazał, że w 2017 r. skarżąca uzyskała jedynie dochód w postaci odsetek od odszkodowania uzyskanego w związku ze śmiercią dziecka w wypadku komunikacyjnym, w związku z czym kwota dochodu miesięcznego wyniosła [...] zł i przekracza kryterium dochodowe dla czteroosobowej rodziny. Potwierdzając prawidłowość zaliczenia do dochodu rodziny skarżącej kwot odsetek od odszkodowania organ wyjaśnił, że odsetki od odszkodowania są opodatkowane zgodnie z art. 3 pkt 1 u.ś.r. w zw. z art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 2032 – dalej "u.p.d.o.f."), nie zostały wskazane w zamkniętym katalogu dochodów nieopodatkowanych zamieszczonym w art. 3 pkt 1 lit. c) u.ś.r. i należy uznać je za dochód rodziny. Organ potwierdził też, że nie ma podstaw, by powyższy dochód uznać za dochód utracony, gdyż odsetki od odszkodowania nie zostały wymienione w art. 2 pkt 19 u.p.w. W skardze na powyższą decyzję K. L. wniosła o jej uchylenie i przyznanie prawa pomocy w całkowitym zakresie, podnosząc, że zaskarżona decyzja jest rażąco niesprawiedliwa i że nie powinno się zaliczać odsetek od odszkodowania do jej dochodu, skoro samo odszkodowanie nie podlega opodatkowaniu. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. W piśmie z dnia [...] lipca 2019 r., zatytułowanym "Uzupełnienie skargi", skarżąca skonkretyzowała zarzuty poprzez wytknięcie organowi naruszenia art. 21 ust. 1 pkt 3b w zw. z art. 20 ust. 1 i art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f. poprzez ich błędną wykładnię, polegającą na przyjęciu, że odsetek od kwoty odszkodowania, otrzymanego na podstawie wyroku sądowego, nie można przyporządkować do tego samego źródła przychodu, co należność główną, lecz stanowią one przychody z innych źródeł i podlegając opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, podczas gdy odsetki stanowią integralny element przychodu z tytuły odszkodowania, mają charakter akcesoryjny, a ich byt prawny zależy od należności, z którą są związane. Skarżąca wskazała nadto, że same odsetki stanowią odszkodowanie ze korzystanie ze środków pieniężnych należnych od dłużnika, po uprzednim wezwaniu go do dobrowolnego spełnienia żądania, a zatem podlegają zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych. W uzasadnieniu pisma skarżąca rozwinęła argumentację na rzecz powyższego stanowiska. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 2107) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 - dalej "p.p.s.a.") stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b i c p.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Powyższe oznacza, że sąd dokonuje oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego niezależnie od tego, czy zarzut konkretnego naruszenia prawa został w skardze podniesiony. Badając rozpoznawaną sprawę w tak zakreślonej kognicji, Sąd nie dopatrzył się naruszeń prawa, które skutkowały koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji. Przedmiotem zaskarżenia w niniejszej sprawie jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] stycznia 2019 r., nr [...], którą organ utrzymał w mocy decyzję przyznającą skarżącej świadczenie wychowawcze na drugie z dwojga jej dzieci, odmawiając jednocześnie przyznania świadczenia na pierwsze dziecko ze względu na przekroczenie ustawowego kryterium dochodowego uprawniającego do uzyskania świadczenia wychowawczego na pierwsze dziecko. Powyższe, zgodnie z ustaleniami organu, spowodowane było uzyskaniem przez rodzinę skarżącej w roku 2017 dochodu w kwocie [...]zł w postaci odsetek od odszkodowania za śmierć syna w wyniku wypadku komunikacyjnego. Spór w niniejszej sprawie sprowadził się do rozstrzygnięcia, czy wypłacone rodzinie skarżącej na podstawie wyroku sądowego odsetki ustawowe naliczone od kwoty odszkodowania doliczyć należy do dochodu rodziny skarżącej w procesie ustalenia spełnienia przez skarżącą kryterium dochodowego dla uzyskania wnioskowanego świadczenia na pierwsze dziecko, tj. 800 zł na osobę w rodzinie, zgodnie z art. 5 ust. 3 u.p.w. W kontekście zaś twierdzeń skarżącej rozstrzygnięcia wymagało, czy przedmiotowe odsetki mają charakter uboczny względem świadczenia głównego i podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym, jako przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f., czy też - jak chce tego skarżąca - dzielą los odszkodowania, łącznie z którym zostały zasądzone i podlegają zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. Zgodnie z art. 2 pkt 1 u.p.w., w brzmieniu obowiązującym w dacie wydania zaskarżonej decyzji, ilekroć w ustawie jest mowa o dochodzie - oznacza to dochód w rozumieniu przepisów o świadczeniach rodzinnych, natomiast pod pojęciem dochodu członka rodziny należy rozumieć przeciętny miesięczny dochód członka rodziny osiągnięty w roku kalendarzowym poprzedzającym okres, na jaki ustalane jest prawo do świadczenia wychowawczego, z zastrzeżeniem art. 7 ust. 1-3a tej ustawy. Stosownie zaś do regulacji u.ś.r., przez dochód należy rozumieć, po odliczeniu kwot alimentów świadczonych na rzecz innych osób, przychody podlegające opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27, art. 30b, art. 30c, art. 30e i art. 30f u.p.d.o.f., pomniejszone o koszty uzyskania przychodu, należny podatek dochodowy od osób fizycznych, składki na ubezpieczenia społeczne niezaliczone do kosztów uzyskania przychodu oraz składki na ubezpieczenie zdrowotne (art. 3 pkt 1 lit. a u.ś.r.), dochód z działalności podlegającej opodatkowaniu na podstawie przepisów o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (art. 3 pkt 1 lit. b u.ś.r.) oraz inne dochody niepodlegające opodatkowaniu na podstawie przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, enumeratywnie wskazane w treści ustawy (art. 3 pkt 1 lit. c u.ś.r.). Słusznie wskazało przy tym Samorządowe Kolegium Odwoławcze, że ww. przepisy precyzyjnie wskazują definicję dochodu oraz jakie należności można odliczyć od osiągniętego przychodu. Regulacje te nie pozostawiają uznaniu organom administracji kwestii zaliczenia danego rodzaju przychodu do dochodów rodziny ustalanego na potrzeby świadczeń rodzinnych oraz świadczenia wychowawczego. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. wolne od podatku dochodowego są: inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień: otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą (lit. a), dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono (lit. b). Wyrażone w przytoczonym przepisie zwolnienie obejmuje swoim zakresem jedynie kwoty odszkodowań i zadośćuczynień. Omawiane zwolnienie nie rozciąga się na odsetki z tytułu opóźnień w wykonaniu omawianych świadczeń. Z brzmienia art. 361 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 1025 – dalej "k.c.") wynika, że naprawienie szkody obejmuje pokrycie strat, które poszkodowany poniósł, oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby szkody mu nie wyrządzono. Wysokość szkody wyznacza więc rozmiar obowiązku odszkodowawczego, a zasada restytucji wyklucza dopuszczalność wzbogacenia się poszkodowanego. W prawie cywilnym istnieje rozróżnienie pojęć "szkoda" i "krzywda". Pierwsze z nich odnosi się do majątkowego skutku naruszenia dóbr, a drugie, stosownie do art. 444 i art. 445 k.c., oznacza niemajątkowy skutek naruszenia dóbr osobistych. Pojęcie "odszkodowania" jest odnoszone do pokrywania uszczerbków o charakterze majątkowym, a pojęcie "zadośćuczynienia" do pokrywania uszczerbków o charakterze niemajątkowym, czyli krzywd. Oba pojęcia oznaczają główne, tj. zasadnicze świadczenie pieniężne związane z naprawieniem szkody. Skoro odsetki za opóźnienie w spełnieniu świadczenia pieniężnego nie są ani właściwym odszkodowaniem, ani zadośćuczynieniem, to nie mieszczą się w zakresie zwolnienia podatkowego (vide: wyrok NSA z dnia 24 lipca 2018 r., II FSK 17/18, dostępny na orzeczenia.nsa.gov.pl). Jeśli ustawa nie wymienia odsetek od odszkodowania, jako podlegających zwolnieniu, to przyjęcie odmiennego poglądu byłoby przejawem niedopuszczalnego zastosowania wykładni rozszerzającej (por. wyrok NSA z dnia 8 listopada 2017 r., II FSK 2780/15 i powołane tam orzecznictwo, dostępny jw.). Rację ma zatem organ odwoławczy, że o ile otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3, 3a, 3b, 3c, 3d, 3e i 4 u.p.d.o.f. są wolne od podatku dochodowego, to odsetki od wskazanych należności podlegają opodatkowaniu tym podatkiem, i w konsekwencji podlegają uwzględnieniu przy obliczaniu dochodu rodziny w rozumieniu u.ś.r. Odsetki, co słusznie zauważyło Kolegium, są świadczeniem ubocznym, zależnym od istnienia i wymagalności długu podstawowego. Od momentu powstania uzyskują one byt samoistny, niezależny od długu głównego, ze wszystkimi stąd wynikającymi konsekwencjami (vide: W. Popiołek (w:) K. Pietrzykowski, Komentarz, t. I, 2011, s. 76; K. Zagrobelny (w:) E. Gniewek, Komentarz, 2011, s. 881). Wobec powyższego zwolnienie z opodatkowania należności głównej nie oznacza, że wolne od podatku są także odsetki od niej naliczone. Przepisy u.p.d.o.f. nie obejmują zwolnieniem od podatku odsetek naliczonych od wskazanych odszkodowań i zadośćuczynień, bowiem nie stanowią one ani właściwego odszkodowania, ani zadośćuczynienia. Podkreślić w tym miejscu należy, że w przepisie art. 21 u.p.d.o.f. zostały określone zwolnienia dotyczące pewnych rodzajów odsetek. Jako zwolnione z opodatkowania wskazano: – odsetki i kwoty rekompensat otrzymanych na podstawie przepisów ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o zasadach realizacji przedpłat na samochody osobowe (art. 21 ust. 1 pkt 52), – odsetki z tytułu nieterminowej wypłaty wynagrodzeń i świadczeń z tytułów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1 (art. 21 ust. 1 pkt 95), – odsetki od papierów wartościowych emitowanych przez Skarb Państwa oraz obligacji emitowanych przez jednostki samorządu terytorialnego, w części odpowiadającej kwocie odsetek zapłaconych przy nabyciu tych papierów wartościowych od emitenta (art. 21 ust. 1 pkt 119), – odsetki lub dyskonto od obligacji emitowanych przez Skarb Państwa i oferowanych na rynkach zagranicznych oraz dochody z odpłatnego zbycia tych obligacji uzyskane przez osoby fizyczne, o których mowa w art. 3 ust. 2a (art. 21 ust. 1 pkt 130), – odsetki lub dyskonto od listów zastawnych uzyskane przez osoby fizyczne, o których mowa w art. 3 ust. 2a (art 21 ust. 1 pkt 130a), – odsetki lub dyskonto od obligacji emitowanych przez Bank Gospodarstwa Krajowego i oferowanych na rynkach zagranicznych, przeznaczonych na finansowanie ustawowych celów działalności Banku Gospodarstwa Krajowego, dotyczących wspierania polityki gospodarczej Rady Ministrów, realizacji rządowych programów społeczno-gospodarczych oraz programów samorządności lokalnej i rozwoju regionalnego, oraz dochody z odpłatnego zbycia tych obligacji, uzyskane przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a (art. 21 ust. 1 pkt 130b). W świetle powyższego przyjąć należy, że także wynik wykładni systemowej wewnętrznej prowadzi do wniosku, że sporne odsetki nie podlegają zwolnieniu, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.f. Gdyby odsetki od odszkodowań i zadośćuczynień miałyby zostać zwolnione od objęcia ich podatkiem dochodowym od osób fizycznych, to zostałyby wprost wymienione w treści art 21 ust. 1 u.p.d.o.f., względnie w innej regulacji tej ustawy. Skoro zaś tego rodzaju zwolnienia nie wprowadzono, to w realiach przedmiotowej sprawy rzeczą organów było uwzględnienie odsetek wypłaconych rodzinie skarżącej jako dochodów rodziny osiągniętych w 2017 r. Jak wynika z akt sprawy, w tym z zawartych w nich poświadczonych za zgodność z oryginałem kopii formularzy PIT-8C "Informacja o wypłaconym stypendium, o przychodach z innych źródeł oraz o niektórych dochodach z kapitałów niepieniężnych" oraz formularzy PIT-36 w roku 2017 czteroosobowa rodzina skarżącej uzyskała w dochód z tytułu odsetek od odszkodowania w łącznej wysokości [...] zł (skarżąca [...] zł, mąż skarżącej [...] zł, syn skarżącej [...] zł), przy czym do dochodu tego nie wliczono kwot zakwalifikowanych jako dochód utracony w rozumieniu art. 2 pkt 19 u.p.w. w zw. z art. 3 pkt 23 u.ś.r. (okoliczność bezsporna). W przeliczeniu na osobę w rodzinie skarżącej przeciętny miesięczny dochód wyniósł [...] zł ([...] zł/12 miesięcy/4 osoby). Wobec zatem przekroczenia kwoty 800 zł na osobę w rodzinie skarżącej, jako kryterium dochodowego uprawniającego do uzyskania świadczenia wychowawczego na pierwsze dziecko, zasadnie organ I instancji odmówił przyznania tego świadczenia na syna skarżącej, a organ odwoławczy zaskarżoną decyzją prawidłowo utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Mając na uwadze stanowisko zawarte w skardze w pierwszej kolejności powtórnie wyjaśnić należy, że sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej "pod względem zgodności z prawem" (art. 1 § 2 ustawy o ustroju sądów administracyjnych), a zgodność z prawem w rozumieniu wskazanego przepisu pojmowana jest jako zgodność indywidualnych aktów stosowania prawa z przepisami obowiązującymi w dniu podjęcia czynności procesowej (przepisy postępowania), czy w chwili zaistnienia zdarzenia prawnego, do którego odnosi się rozstrzygnięcie wydane przez organ administracji (przepisy materialnoprawne). Akt lub czynność są zgodne z prawem, jeśli mają swą podstawę procesową i materialną w przepisach prawa obowiązującego w dniu dokonania czynności procesowej lub zaistnienia zdarzenia prawnego (vide: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 grudnia 2015 r., sygn. akt II FSK 2806/15; wyrok WSA w Opolu z dnia 24 lutego 2016 r.; dostępne jw.). Sąd nie może dokonać kontroli zaskarżonego aktu stosując kryterium słuszności lub sprawiedliwości społecznej, gdyż działanie takie stanowiłoby naruszenie przepisu art. 1 § 2 przywołanej ustawy (vide: wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 sierpnia 2012 r., sygn. akt II FSK 143/11 oraz z dnia 21 listopada 2012 r., sygn. akt II GSK 1623/11, dostępne jw.). Dostrzegając zatem trudną sytuację rodziny skarżącej - przy czym ze względu na zaistniałe w rodzinie tragiczne wydarzenie trudna sytuacja rodziny niewątpliwie nie ogranicza się jedynie kwestii finansowych - Sąd wyjaśnia, że pozaprawne okoliczności podnoszone odwołaniu od decyzji pierwszej instancji i w skardze na decyzję organu odwoławczego nie mogły mieć wpływu na wynik przeprowadzonej oceny legalności zaskarżonego aktu. Podjęty on został zgodnie z obowiązującymi w dacie rozstrzygania przepisami. W związku z powyższym, działając na podstawie art. 151 p.p.s.a., Sąd skargę oddalił.