III OSK 2191/21

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Teresa Zyglewska (spr.) Sędziowie: Sędzia del. WSA Kazimierz Bandarzewski Sędzia NSA Mirosław Wincenciak po rozpoznaniu w dniu 10 maja 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Ogólnoadministracyjnej skargi kasacyjnej E. S.A. z siedzibą w Z. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 11 września 2019 r., sygn. akt II SA/Ke 460/19 w sprawie ze skargi E. S.A. z siedzibą w Z. na decyzję Dyrektora Zarządu Zlewni w Sandomierzu Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie z dnia 24 kwietnia 2019 r., nr KR.ZUO.4.470.248.2019.AK w przedmiocie określenia opłaty stałej za odprowadzanie ścieków przemysłowych 1. uchyla zaskarżony wyrok i zaskarżoną decyzję, 2. zasądza od Dyrektora Zarządu Zlewni w Sandomierzu Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie na rzecz E. z siedzibą w Z. kwotę 11.217 (jedenaście tysięcy dwieście siedemnaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Wyrokiem z dnia 11 września 2019 r., II SA/Ke 460/19 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach (dalej: Sąd I instancji) na skutek skargi E. S.A. w Z. (dalej: skarżąca kasacyjnie, spółka) na decyzję Dyrektora Zarządu Zlewni w Sandomierzu Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie z dnia 24 kwietnia 2019 r. nr KR.ZUO.4.470.248.2019.AK w przedmiocie określenia opłaty stałej za odprowadzanie ścieków przemysłowych z kanalizacji deszczowej do rzeki, oddalił skargę. Powyższy wyrok został wydany w oparciu o następujące ustalenia faktyczne i prawne: Skarżąca E. S.A. w Z. aktualnie posiada pozwolenie zintegrowane z dnia 29 czerwca 2006 r. wydane przez Wojewodę Świętokrzyskiego, zmienione następnie przez Marszałka Województwa Świętokrzyskiego decyzją z dnia 8 kwietnia 2015 r., zezwalające na odprowadzanie ścieków przemysłowych ze swojej kanalizacji deszczowej do rzeki [...] w km. 223=030. W treści ww. zezwolenia określono dopuszczalną ilość odprowadzanych ścieków wskazując na okres deszczowy i bezdeszczowy, w których to okresach ustalone dopuszczalne ilości w sposób znaczący się różnią, wskazując jednocześnie dla poszczególnych okresów po trzy parametry dopuszczalnej ilości odprowadzanych ścieków, tj. maksymalnie na godzinę, średnio na dobę i maksymalnie na rok. W dniu 26 marca 2019 r. Państwowe Gospodarstwo Wodne Wody Polskie Dyrektor Zarządu Zlewni w Sandomierzu, na podstawie art. 271 ust. 1 ustawy z dnia 20 lipca 2017 r. Prawo wodne (Dz.U. z 2018 r., poz. 2268 - zwanej dalej: p.w. lub Prawo wodne) - ustalił w formie informacji rocznej dla spółki za okres od 1 stycznia 2019 r. do 31 grudnia 2019 r., opłatę stałą w wysokości 136.419 zł za odprowadzanie ścieków przemysłowych z kanalizacji deszczowej do rzeki [...] w km 223+030, jednocześnie wskazując, że opłatę należy uiścić na rachunek organu w czterech kwartalnych ratach płatnych w następujących terminach: za I kwartał - w terminie do 30 kwietnia 2019 r. w wysokości 34.104,75 zł; za II kwartał - w terminie do 31 lipca 2019 r. w wysokości 34.104,75 zł; za III kwartał - w terminie do 31 października 2019 r. w wysokości 34.104,75 zł; za IV kwartał - w terminie do 31 stycznia 2020 r. w wysokości 34.104,75 zł. Powyższa informacja roczna, stała się przedmiotem reklamacji spółki. Nie uznając reklamacji za uzasadnioną, decyzją z dnia 24 kwietnia 2019 r., znak: KR.ZUO.4.470.248.2019.AK/3338 Dyrektor Zarządu Zlewni w Sandomierzu Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie nie uznał reklamacji E. S.A. w Z. określając opłatę stałą za okres od 1 stycznia 2019 r. do 31 grudnia 2019 r. w wysokości 136.419 zł za odprowadzanie ścieków przemysłowych z kanalizacji deszczowej do rzeki [...] w km 223+030. W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że wysokość opłaty stałej zależy wyłącznie od ilości odprowadzanych ścieków określonych w pozwoleniu zintegrowanym. Wyjaśnił, że określenia wysokości opłaty stałej dokonał w oparciu o art. 271 ust. 5 Prawa wodnego oraz § 10 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 22 grudnia 2017 r. w sprawie jednostkowych stawek opłat za usługi wodne (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r. poz. 2502, zwanego dalej rozporządzeniem). Opłata stała za odprowadzanie ścieków została zatem obliczona jako iloczyn jednostkowej stawki opłaty wynoszącej 250,00 zł, czasu wyrażonego w dniach wynoszącego 365 dni i maksymalnej ilości ścieków wprowadzanych do wód lub do ziemi na podstawie pozwolenia wodnoprawnego w ilości 47 146 320,00 m3/rok i wynoszącym po przeliczeniu 1,495 m3/s. Organ podniósł, że na podstawie obowiązujących przepisów prawa nie ma możliwości innego sposobu naliczenia opłaty. W związku z tym, zarzuty strony o naruszeniu przez organ przepisów proceduralnych, tj. art. 7a § 1 k.p.a., jak również Dyrektywy 2000/60/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 23 października 2000 r. organ uznał za niezasadne. Powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych organ podkreślił, że dla rozstrzygnięcia spornej kwestii decydujące znaczenie ma literalna wykładnia art. 271 ust. 5 Prawa wodnego, zatem stosując ten przepis organ ma obowiązek uwzględnić w swych wyliczeniach: po pierwsze maksymalną ilość zrzutu wód, po drugie, że ilość ta ma być określona w pozwoleniu wodnoprawnym, a po trzecie organ winien ją wyrazić w m3/s. Dalej organ podał, że spółka korzysta z usługi wodnej na podstawie pozwolenia zintegrowanego z dnia 29 czerwca 2006 r. wydanego przez Wojewodę Świętokrzyskiego, zmienionego 8 kwietnia 2015 r. przez Marszałka Województwa Świętokrzyskiego, w którym nie sprecyzowano ilości dni dla okresu deszczowego i bezdeszczowego, dlatego też do naliczenia opłaty organ przyjął czas wynoszący 365 dni. Organ podkreślił, że nie ma podstaw w obowiązujących obecnie przepisach dla innego sposobu naliczania opłaty. Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego na powyższą decyzję, domagając się jej uchylenia, wniosła spółka, w której zarzuciła m.in. naruszenie: - art. 271 ust. 1 i ust. 5 Prawa wodnego poprzez jego błędną wykładnię, niezgodną z Dyrektywą 2000/60/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z 23 października 2000 r. ustanawiającą ramy wspólnotowego działania w dziedzinie polityki wodnej, a w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie przy wydaniu decyzji poprzez naliczenie wysokości opłaty stałej za odprowadzanie ścieków przemysłowych z kanalizacji deszczowej do rzeki [...] w km. 223 + 030 za ww. okres w oparciu o określoną w pozwoleniu zintegrowanym maksymalną dopuszczalną ilość odprowadzanych ścieków dla okresu deszczowego; - art. 7a § 1 k.p.a. poprzez zaniechanie rozstrzygnięcia wątpliwości wynikających z określenia w pozwoleniu zintegrowanym dwóch maksymalnych dopuszczalnych ilości ścieków przemysłowych, jakie mogą być odprowadzane z kanalizacji deszczowej do rzeki [...] w km. 223 + 030 (dla okresu deszczowego i dla okresu bezdeszczowego) na korzyść strony; - art. 7 oraz art. 80 k.p.a. mające istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez dowolną ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego oraz pominięcie przedstawionych przez skarżącą przy reklamacji danych meteorologicznych Państwowego Monitoringu Środowiska potwierdzających, iż średnia ilość dni deszczowych z opadem przekraczającym 1 mm wynosi 74 dni, a w konsekwencji ustalenie opłaty stałej za 2019 r. w wysokości znacząco wyższej, niż rzeczywisty koszt usługi wodnej. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach wyrokiem z dnia 11 września 2019 r. oddalił skargę uznając, że nie zawiera ona usprawiedliwionych podstaw. W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, uznając stanowisko organu zaprezentowane w zaskarżonej decyzji w obu tych kwestiach za prawidłowe, Sąd I instancji stwierdził, że wejście w życie z dniem 1 stycznia 2018 roku ustawy Prawo wodne, było wynikiem realizacji spoczywającego na Polsce obowiązku implementacji do krajowego porządku prawnego Dyrektywy 2000/60/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 23 października 2000 r. ustanawiającej ramy wspólnotowego działania w dziedzinie polityki wodnej (Dz. Urz. WE L 327 z 22.12.2000, str. 1, z późn. zm. - Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 15, t .5, str. 275). Z art. 9 tej Dyrektywy wynika postulat wprowadzenia systemowego rozwiązania zrównoważonego gospodarowania zasobami wodnymi poprzez zbudowanie systemu usług wodnych opartego na zasadzie zwrotu kosztów usług wodnych i korzystaniu z wód poza zwykłym lub powszechnym korzystaniem. Ponadto, Sąd I instancji przywołał przepisów Prawa wodnego, które miały zastosowanie w rozpatrywanej sprawie. Dalej Sąd I instancji wskazał, że wprawdzie ustawodawca nie określił wprost o jaką liczbę dni, stanowiących podstawę naliczenia opłaty stałej chodzi, to Sąd I instancji zauważył, że pozwolenie wodnoprawne jest wydawane na czas określony. Zgodnie z art. 271 ust. 1 p.w., wysokość opłaty stałej ustalana jest w formie informacji rocznej. Oznacza to, że opłata stała określana jest dla każdego roku osobno i obejmuje okres całego roku kalendarzowego. Powyższe stanowisko potwierdza także treść art. 271 ust. 6 p.w., zgodnie z którym podmiot obowiązany do ponoszenia opłat za usługi wodne wnosi opłatę stałą na rachunek bankowy Wód Polskich w 4 równych ratach kwartalnych, nie później niż do końca miesiąca następującego po upływie każdego kwartału. W konsekwencji słusznie organ przyjął 365 dni jako podstawę obliczenia opłaty. Zdaniem Sądu I instancji ustawodawca w przypadku ustalenia wysokości opłaty stałej za odprowadzanie ścieków nie przewidział możliwości podstawienia do wzoru jej obliczania innej liczby dni, w szczególności liczby dni deszczowych, czy też dni bezdeszczowych. Podkreślił również, że w pozwoleniu zintegrowanym wydanym dla spółki nie określono liczby dni deszczowych i dni bezdeszczowych do wyliczenia składnika koniecznego do ustalenia opłaty stałej, co uniemożliwia inny sposób wyliczenia opłaty, niż przyjął to organ, zwłaszcza, gdy się zauważy, iż opłata ustalona jest za okres od 1 stycznia 2019 r. do 31 grudnia 2019 r., a tym samym niewiadoma jest ilość dni bezdeszczowych. Nadto dopuszczenie podstawienia do wzoru, w zależności od okoliczności innej liczby dni, zmieniłoby całkowicie istotę opłaty stałej czyniąc ją podobną do opłaty zmiennej. W dalszej części uzasadnienia dokonując analizy treści pozwolenia zintegrowanego wydanego przez Wojewodę Świętokrzyskiego z dnia 26 czerwca 2006 r. zmienionego przez Marszałka Województwa Świętokrzyskiego decyzją z dnia 8 kwietnia 2015 r. zezwalającego skarżącej spółce na odprowadzenie ścieków przemysłowych ze swej kanalizacji deszczowej do rzeki [...], Sąd I instancji uznał, że nie budzą wątpliwości następujące ustalenia: – po pierwsze, pozwolenie zintegrowane jest aktem funkcjonującym w obrocie prawnym, a w związku z tym jego treść stanowi podstawę dla organu do dokonania ustaleń w zakresie przyjętego wskaźnika w postaci maksymalnej ilości ścieków wprowadzanych do wód, – po drugie, w pozwoleniu zintegrowanym udzielonym skarżącej spółce nie określono liczby dni deszczowych i dni bezdeszczowych do wyliczenia składnika koniecznego do ustalenia opłaty stałej, – po trzecie, opłata stała została wyliczona, jako iloczyn stawki opłaty wynoszącej 250 zł, czasu wyrażonego w dniach, wynoszącego 365 dni i maksymalnej ilości ścieków wprowadzanych do wód na podstawie pozwolenia zintegrowanego w ilości 47 146 320 m3/rok - po przeliczeniu 1,495 m3/s, – po czwarte, co słusznie zauważa organ w odpowiedzi na skargę, w okresie deszczowym ujętym w pozwoleniu zintegrowanym, wszystkie trzy parametry mają identyczną wartość, jedynie inaczej ujętą - określoną w innej jednostce czasu. Końcowo Sąd I instancji uznał, że nieuzasadnione są zarzuty skargi w tym zakresie. Z powyższym rozstrzygnięciem nie zgodziła się skarżąca kasacyjnie i w skardze kasacyjnej zarzuciła wyrokowi: 1. naruszenie przepisów prawa materialnego, w szczególności: - art. 271 ust 1 i 5 ustawy z dnia 20.07.2017 r. Prawo wodne w związku z art. 9 ust. 3 tej ustawy poprzez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, iż do obliczenia wysokości opłaty stałej za odprowadzanie ścieków przemysłowych z kanalizacji deszczowej Spółki do rzeki [...] w km. 223 + 030 powinna być uwzględniona wyłącznie jedna z dwóch maksymalnych dopuszczalnych ilości odprowadzanych ścieków określona w Pozwoleniu zintegrowanym posiadanym przez Spółkę (to jest maksymalna dopuszczalna ilość ścieków dla okresu deszczowego, z pominięciem maksymalnej dopuszczalnej ilości ścieków dla okresu bezdeszczowego), co skutkowało ustaleniem wysokości tej opłaty na poziomie znacząco wyższym, niż rzeczywista wartość usługi wodnej niezgodnie z unijną zasadą "zwrotu kosztów usług wodnych, - art. 271 ust. 1 i 5 ustawy z dnia 20.07.2017 r. Prawo wodne w związku z art. 300 tej ustawy poprzez ich błędną wykładnię polegającą na zastosowaniu w odniesieniu do przepisów regulujących zasady obliczania opłat za usługi wodne wykładni rozszerzającej, pomimo że opłaty za usługi wodne mają charakter danin publicznych, a w związku z tym w odniesieniu do przepisów określających zasady naliczania tych opłat powinny być stosowane reguły wykładni charakterystyczne dla prawa podatkowego, nie powodujące nałożenia na podmiot zobowiązany do uiszczenia opłat nieproporcjonalnych i nieuzasadnionych obciążeń, a wszelkie wątpliwości powinny być rozstrzygane na korzyść podmiotu zobowiązanego do uiszczenia opłat; 2. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, w szczególności: - art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w związku z art. 7, art. 77 § 1 i art. 80 Kpa poprzez przyjęcie, iż organ w sposób prawidłowy ustalił maksymalną dopuszczalną ilość ścieków przemysłowych, jaką Spółka może odprowadzić z kanalizacji deszczowej do rzeki [...] w km. 223 + 030, podczas gdy ilość ta - ustalona przez Organ wyłącznie o maksymalną dopuszczalną ilość ścieków dla okresu deszczowego - w rzeczywistości została ustalona niezgodnie posiadanym przez Spółkę Pozwoleniem zintegrowanym i w świetle jego postanowień jest ilością "nielegalną", a w konsekwencji oddalenie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny skargi wniesionej przez Spółkę pomimo istnienia podstaw do jej uwzględnienia. W oparciu o przytoczone zarzuty skarżąca kasacyjnie wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku, zasądzenie na rzecz skarżącej kasacyjnie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych oraz rozpoznanie sprawy na rozprawie. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej skarżąca kasacyjnie podniosła m.in., że wydając zaskarżony wyrok Wojewódzki Sąd Administracyjny zinterpretował przepisy art. 271 ust. 1 i 5 Prawa wodnego stanowiące podstawę naliczenia tej opłaty niezgodnie z art. 9 ust. 3 Prawa wodnego i bez uwzględnienia wykładni prounijnej wynikającej z Dyrektywy nr 2000/60/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 23 października 2000 r. ustanawiającej ramy wspólnotowego działania w dziedzinie polityki wodnej (dalej "ramowa Dyrektywa wodna"), co w konsekwencji skutkowało utrzymaniem w mocy decyzji pomimo, iż określona w niej opłata została obliczona w oparciu o ilość ścieków znacząco wyższą, niż spółka może legalnie odprowadzić do wód zgodnie z posiadanym pozwoleniem zintegrowanym, jak również wyższą, niż rzeczywisty koszt usługi wodnej. Wykładnia powyższych przepisów dokonana przez Sąd i instancji stanowi naruszenie zasady zwrotu kosztów usługi wodnej. Spółka wyjaśniła, że z postanowień pozwolenia zintegrowanego wynikają dwie maksymalne dopuszczalne ilości odprowadzanych ścieków przemysłowych - inna dla okresu deszczowego i inna dla okresu bezdeszczowego. Każda z tych ilości jest limitem, którego spółka nie może przekroczyć, gdyż stanowiłoby to naruszenie warunków pozwolenia zintegrowanego. Jednocześnie pozwolenie zintegrowane nie określa maksymalnej dopuszczalnej ilości odprowadzanych ścieków przemysłowych uśrednionej dla całego roku. Przyjmując, że przy obliczeniu wysokości opłaty stałej ilość 1,495 m3/s (wyliczona ze wskaźnika określającego dopuszczalną maksymalną na rok ilość ścieków odprowadzanych w okresie deszczowym) powinna zostać przyjęta dla wszystkich dni w roku, Sąd I instancji nie uwzględnił, iż nie jest dopuszczalne wprowadzenie przez skarżącą tak dużej ilości ścieków z kanalizacji przemysłowej do rzeki [...] w dniach bezdeszczowych, ponieważ stanowiłoby to naruszenie warunków pozwolenia zintegrowanego, a w konsekwencji skutkowałoby koniecznością uiszczenia przez skarżącą kasacyjnie opłaty podwyższonej na podstawie art. 280 pkt 2 lit. b Prawa wodnego. Nie uwzględniono, że zgodnie z pozwoleniem zintegrowanym maksymalna dopuszczalna ilość ścieków przemysłowych odprowadzanych z kanalizacji deszczowej do rzeki [...] w dniach bezdeszczowych jest znacznie niższa i wynosi - po przeliczeniu - 0,013 m3/s. W żaden sposób wskazany sposób obliczenia spornej opłaty nie przystaje do założenia systemu opłat za usługi wodne, powołanego również przez Sąd I instancji w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, iż opłata stała za wprowadzanie ścieków do wód lub do ziemi ma odzwierciedlać gotowość środowiska wodnego/ziemi do przyjęcia ścieków w ramach usług wodnych przez cały rok. W analizowanym stanie faktycznym gotowość ta kształtuje się na znacznie niższym poziomie, a tym samym znacznie niższy jest rzeczywisty koszt usługi wodnej, za którą wnoszona jest przedmiotowa opłata. Jest faktem powszechnie znanym, że na terytorium Polski zdecydowana większość dni w roku to dni bezdeszczowe - według danych Państwowego Monitoringu Środowiska przedstawionych przez skarżącą kasacyjnie przy wniesieniu reklamacji na wysokość opłaty, zaledwie ok. 1/5 dni w roku na terenie, na którym znajduje się E., to dni deszczowe z opadami przekraczającymi 1 mm na dobę. Sąd I instancji tego faktu jednak nie uwzględnił i przyjął, że obliczenie przez organ opłaty stałej w oparciu o maksymalną ilość ścieków, która zgodnie z pozwoleniem zintegrowanym może być odprowadzona wyłącznie w dniach deszczowych, było prawidłowe. W dalszej części uzasadnienia skargi kasacyjnej podniesiono, że pierwsza opłata stała naliczona przez organ za odprowadzanie ścieków przemysłowych z kanalizacji deszczowej spółki do [...] po wejściu w życie Prawa wodnego, to jest za 2018 rok, naliczona została w oparciu o określoną w pozwoleniu zintegrowanym maksymalną dopuszczalną ilość odprowadzanych ścieków dla okresu bezdeszczowego, to jest 0,013 m3/s. Zdaniem skarżącej kasacyjnie w sytuacji, kiedy z pozwolenia zintegrowanego wynikały dwie maksymalne dopuszczalne ilości ścieków, jakie mogą zostać wprowadzone do rzeki [...], Sąd I instancji przy interpretacji przepisu art. 271 ust. 5 Prawa wodnego powinien był odwołać się do celu i ogólnego systemu regulacji gospodarki wodami, w szczególności zaś jednej z naczelnych zasad gospodarowania wodami, tj. zasady zwrotu kosztów usług wodnych ustanowionej w ramowej Dyrektywie wodnej i zaimplementowanej do polskiego porządku prawnego w art. 9 ust. 3 Prawa wodnego. Zasada ta winna mieć zastosowanie do wszelkich opłat pobieranych na podstawie ustawy Prawo wodne z 2017 r. Przyjęcie przez Sąd I instancji, że podstawą obliczenia spornej opłaty stałej winna być ilość ścieków wyrażona w m3/s obliczona ze wskaźnika określającego maksymalną na rok dopuszczalną ilości ścieków odprowadzanych w dni deszczowe nie uwzględnia, że pozwoleniu zintegrowanym określono także odpowiednie wskaźniki do dni bezdeszczowych, a w ten sposób obliczona opłata stała została wyliczona w oparciu o ilość ścieków, której skarżąca kasacyjnie spółka z kanalizacji deszczowej do rzeki [...] nie może "legalnie" odprowadzić. Przy obliczeniu wysokości opłaty stałej na podstawie art. 271 ust. 5 Prawa wodnego powinna być uwzględniona tylko taka ilość ścieków, jaka legalnie może zostać wprowadzona do wód. Niezależnie od powyższego skarżąca kasacyjnie spółka podniosła, że opłaty za usługi wodne - jako świadczenia powszechne, przymusowe, bezzwrotne, ustalane jednostronnie w drodze ustawy i pobierane na rzecz podmiotu prawa publicznego w celu realizacji zadań publicznych - są daninami publicznymi, a co zostało potwierdzone przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 2 maja 2020 r., sygn. II OSK 2417/19 oraz orzecznictwie wojewódzkich sądów administracyjnych. Tym samym w stosunku do opłat wynikających z ustawy Prawo wodne należy stosować reguły wykładni charakterystyczne dla prawa podatkowego, gdyż ciężary wynikające z tej ustawy mają charakter danin publicznych. Klasyfikację tę potwierdza art. 300 Prawa wodnego, który z woli ustawodawcy nakazuje do ponoszenia opłat za usługi wodne stosować odpowiednio przepisy działu III Ordynacji podatkowej, z wyjątkami określonymi we wskazanych przepisach. Na gruncie prawa podatkowego Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 18 lipca 2013 r., sygn. SK 18/09 zajął stanowisko, że organy administracji publicznej powinny - zgodnie z zasadą in dubio pro tributario - rozstrzygać wątpliwości interpretacyjne na korzyść podatnika. Władczość państwa jako źródło obowiązku opłat za usługi wodne oraz minimalny lub żaden wpływ jednostki na treść tego stosunku prawnego wymagają ścisłego, zgodnego z zakładanym celem ustawy, stosowania przepisów określających ten obowiązek. Nie można zatem interpretacji przepisów Prawa wodnego dokonywać w taki sposób, by wprowadzać nieproporcjonalne, nieuzasadnione obciążenia dla podmiotów prawa, sprzeczne z zasadą zwrotu kosztów usług wodnych wyrażoną w art. 9 ust. 3 Prawa wodnego i ramowej Dyrektywie wodnej. Wydając zaskarżony wyrok WSA nie uwzględnił opisanego wyżej charakteru opłat za usługi wodne. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Stosownie do treści art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023 r., poz. 259), dalej "P.p.s.a.", Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, której przesłanki enumeratywnie wymienione w art. 183 § 2 P.p.s.a. w niniejszej sprawie nie występują. Oznacza to, że przytoczone w skardze kasacyjnej przyczyny wadliwości prawnej zaskarżonego wyroku determinują zakres kontroli dokonywanej przez sąd II instancji, który w odróżnieniu od sądu I instancji nie bada całokształtu sprawy, lecz tylko weryfikuje zasadność zarzutów podniesionych w skardze kasacyjnej. Skarga kasacyjna jest zasadna i zasługuje na uwzględnienie. W pierwszej kolejności podkreślić należy, że problemy prawne zawarte w zarzutach skargi kasacyjnej były już przedmiotem rozstrzygnięć Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 31 stycznia 2023 r., sygn. akt III OSK 6687/21, z dnia 28 lipca 2021 r., sygn. akt III OSK 3939/21). Sprawy te były tożsame pod względem faktycznym i prawnym ze sprawą będącą przedmiotem rozpoznawanej skargi kasacyjnej, w szczególności sprawa w której przywołano pierwszy z wyroków bowiem dotyczyła ustalenia opłaty za odprowadzanie ścieków do [...] dla tego samego podmiotu, w tym samym miejscu, tylko za inny okres. Naczelny Sąd Administracyjny w pełni podziela zapatrywania prawne wyrażone w przywołanych wyżej wyrokach i czyni je własnymi. Dokonując oceny zasadności wniesionej skargi kasacyjnej wskazać na wstępie należy, że w pozwoleniu zintegrowanym wydanym w przedmiotowej sprawie w dniu 29 czerwca 2006 r. na podstawie przepisów ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. Prawo ochrony środowiska (Dz. U. Nr 62, poz. 627 ze zm.) zmienionym w dniu 8 kwietnia 2015 r. ustalano dopuszczalną ilość odprowadzanych ścieków w okresie bezdeszczowym i w deszczowym, w tym dla każdego z okresów maksymalną ilość m3 na godzinę, średnią ilość m3 na dobę oraz maksymalną ilość m3 na rok (art. 128 ust. 1 pkt 1 Prawa wodnego z 2001 r.). Opłaty za wprowadzanie ścieków do wód i do ziemi oraz za pobór wód uregulowane były do 31 grudnia 2017 r. w ustawie z dnia 27 kwietnia 2001 r. - Prawo ochrony środowiska (Dz. U. z 2017 r. poz. 519 z późn. zm. - dalej: p.o.ś.) i wysokość tych opłat zależała od ilości i jakości pobranej wody oraz od tego czy pobrano wodę powierzchniową czy podziemną, a także od jej przeznaczenia (art. 274 ust. 1 pkt 2, art. 290 p.o.ś.). Opłaty te związane więc były z faktycznym poborem wody lub wprowadzaniem ścieków do wód w danym czasie. Taki system opłat powodował, że w interesie adresatów pozwoleń wodnoprawnych było wnioskowanie o pewną nadwyżkę maksymalnych ilości pobieranej wody lub odprowadzanych ścieków w celu uniknięcia ewentualnych kar pieniężnych za przekroczenie warunków pozwolenia. Zmiana systemu opłat za pobór wód i za wprowadzanie ścieków do wód i do ziemi nastąpiła w związku z wejściem w życie ustawy z dnia 20 lipca 2017 r. Prawo wodne, której przepisy stanowią transpozycję do polskiego porządku prawnego m.in. dyrektywy nr 2000/60/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 23 października 2000 r. ustanawiającej ramy wspólnotowego działania w dziedzinie polityki wodnej, tzw. Ramowej Dyrektywy Wodnej (Dz. Urz. WE L 327 z późn. zm., Dz.Urz.UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 15, t. 5, str. 275). Przepisy ustawy Prawo wodne z 2017 r. realizują transpozycję do polskiego porządku prawnego m.in. dyrektywy nr 2000/60/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 23 października 2000 r. ustanawiającej ramy wspólnotowego działania w dziedzinie polityki wodnej, tzw. Ramowej Dyrektywy Wodnej (Dz. Urz. WE L 327 ze zm., Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 15, t. 5, str. 275). Zgodnie z art. 9 ust. 1 tej dyrektywy, Państwa Członkowskie uwzględniają zasadę zwrotu kosztów usług wodnych, włączając koszty ekologiczne i materiałowe, uwzględniając analizę ekonomiczną wykonaną zgodnie z załącznikiem III oraz w szczególności zgodnie z zasadą "zanieczyszczający płaci". Zwrot kosztów usług wodnych wiąże się z nałożeniem opłat na podmioty korzystające z tych usług. Opłaty te mają służyć zachęceniu użytkowników do bardziej racjonalnego i oszczędnego sposobu gospodarowania wodami. W uzasadnieniu wyroku z dnia 7 grudnia 2016 r. (pkt 24) Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wskazał, że z art. 9 dyrektywy 2000/60, jak i z żadnego innego z jej przepisów nie wynika, żeby prawodawca unijny zamierzał stawiać przeszkody temu, żeby państwa członkowskie przyjęły odnośnie wody taką politykę cenową, która opiera się na naliczaniu użytkownikom ceny wody, która składa się z części zmiennej powiązanej z ilością rzeczywiście zużywanej wody i części stałej, która nie jest z tym zużyciem powiązana (Vodoopskrba i odvodnja d.o.o. v. Željce Klafurić, C-686/15, ZOTSiS 2016/12/I-927). Prawodawca unijny pozostawił więc swobodę państwom członkowskim w kształtowaniu systemu opłat za usługi wodne, przy czym system ten ma uwzględniać analizę ekonomiczną wykonaną zgodnie z załącznikiem III do dyrektywy oraz zasadę "zanieczyszczający płaci". W Prawie wodnym wprowadzono opłaty stałe dla części usług wodnych, tj. za pobór wód podziemnych i powierzchniowych, odprowadzanie do wód opadowych lub roztopowych ujętych w otwarte lub zamknięte systemy kanalizacji deszczowej służące do odprowadzania opadów atmosferycznych albo systemy kanalizacji zbiorczej w granicach administracyjnych miast oraz wód pochodzących z odwodnienia gruntów w granicach administracyjnych miast, jak również za wprowadzanie ścieków do wód lub do ziemi (art. 271 ust. 1 pkt 1-4 Prawa wodnego). Sposób ustalania wysokości tych opłat nawiązuje do przyjętej w pozwoleniach wodnoprawnych jednostki poboru wody w m3 na sekundę. W toku prac legislacyjnych przyjęcie tej jednostki uzasadniano analogią do mocy zamówionej (umownej) w energetyce (M. Białek, D. Chojnacki, T. Grabarczyk, Opłaty za usługi wodne w nowym prawie wodnym, Warszawa 2018 r., s.73). Zgodnie z aktualnie obowiązującym art. 403 ust. 2 pkt 1 Prawa wodnego w pozwoleniu wodnoprawnym (i odpowiednio w pozwoleniu zintegrowanym) ustala się w szczególności ilość pobieranej wody, w tym dla wód powierzchniowych maksymalną ilość m3 na sekundę, średnią ilość m3 na dobę, maksymalną ilość m3 na godzinę oraz dopuszczalną ilość m3 na rok, a dla wód podziemnych maksymalną ilość m3 na sekundę, średnią ilość m3 na dobę oraz dopuszczalną ilość m3 na rok. Zgodnie z art. 271 ust. 5 Prawa wodnego, wysokość opłaty stałej za wprowadzanie ścieków do wód lub do ziemi ustala się jako iloczyn jednostkowej stawki opłaty, czasu wyrażonego w dniach i określonej w pozwoleniu wodnoprawnym albo w pozwoleniu zintegrowanym maksymalnej ilości ścieków wprowadzanych do wód lub do ziemi, wyrażonej w m3/s. Zdaniem organu, współczynnik "maksymalnej ilości ścieków wprowadzanych do wód lub do ziemi, wyrażonej w m3/s" oznacza maksymalną ilość wody, która może wprowadzona w okresie deszczowym, dla którego w pozwoleniu zintegrowanym ustalono wyższe wskaźniki. Nie ulega jednak wątpliwości, że w pozwoleniu zintegrowanym udzielonym spółce, określono dwa, znacznie się różniące się parametry dopuszczalnej ilości odprowadzanych ścieków - jeden dla okresu bezdeszczowego i jeden dla okresu deszczowego. Jednocześnie z pozwolenia zintegrowanego nie wynika ilość dni bezdeszczowych i deszczowych. Spółka podnosi, że ustalenie opłaty stałej wyłącznie na podstawie parametru właściwego dla okresu deszczowego oznacza, że opłatę stałą ustalono na podstawie limitu, z którego spółka nie może legalnie korzystać w ramach udzielonego jej pozwolenia zintegrowanego. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, sposób zastosowania tego przepisu prezentowany przez organ jest przejawem nadmiernego fiskalizmu, który wynika z błędnej oceny treści pozwolenia zintegrowanego udzielonego spółce. W pozwoleniu zintegrowanym określono dwa różne dopuszczalne limity odprowadzanych ścieków - dla okresu bezdeszczowego i dla okresu deszczowego. W pozwoleniu zintegrowanym zastrzeżono zatem, zgodnie z zasadami doświadczenia życiowego i dostępną wiedzą, że ścieki będą odprowadzane w różnych ilościach zależnie od warunków atmosferycznych, przy czym oczywiste jest, że w danym roku w istniejącej na terenie Polski strefie klimatycznej nie wystąpią same dni deszczowe lub same dni bezdeszczowe. Oznacza to, że "maksymalna ilość ścieków wprowadzanych do wód lub do ziemi", jako jeden ze składników ustalenia opłaty stałej, nie mogła w tej sprawie zostać ustalona na podstawie maksymalnej dopuszczalnej ilości odprowadzonych ścieków w okresie deszczowym, ponieważ z przyczyn faktycznych i prawnych spółka nie może odprowadzić takiej ilości ścieków. Wynika to z tego, że w Polsce okres deszczowy nie obejmuje całego roku, a ponadto jest to konsekwencją warunków osnowy pozwolenia zintegrowanego, które zakłada różne limity odprowadzanych ścieków dla okresów deszczowych lub bezdeszczowych. W konsekwencji podzielenie stanowiska Sądu I instancji oraz organu prowadziłoby do niedopuszczalnych skutków. Z jednej strony spółka ponosiłaby opłaty za "gotowość środowiska" do przyjęcia ścieków w wysokości odpowiadającej dopuszczalnej ilości w okresie deszczowym, a jednocześnie odprowadzenie ścieków w takiej wysokości stanowiłoby przekroczenie warunków pozwolenia zintegrowanego, a zatem byłaby działaniem niezgodnym z prawem. W tej sprawie oznacza to, że istota sporu nie sprowadza się do wykładni art. 271 ust. 5 Prawa wodnego, ale do właściwego "odczytania" warunków pozwolenia zintegrowanego, a więc sposobu w jaki cytowana norma jest stosowana w odniesieniu do ustalonego w tej sprawie stanu faktycznego. Rolą organu w tej sprawie nie będzie zatem zmiana omawianego parametru i podstawienie "do wzoru innej liczby dni, w szczególności liczby dni deszczowych czy też bezdeszczowych", tak jak to wskazał Sąd I instancji. Natomiast organ będzie zobowiązany ustalić prawidłową, tj. zgodną z pozwoleniem zintegrowanym maksymalną dopuszczalną ilość ścieków wprowadzanych do wód lub do ziemi. W tym celu organ powinien przeprowadzić postępowanie dowodowe i na podstawie dostępnych danych (przykładowo prognoz sporządzonych przez uprawnie podmioty) dokonać uśrednienia dopuszczalnej ilości odprowadzanych ścieków proporcjonalnie do zakładanej ilości dni deszczowych i bezdeszczowych. Opłata stała za odprowadzanie ścieków zostanie zatem obliczona jako iloczyn jednostkowej stawki opłaty, wynoszącej 250,00 zł, czasu wyrażonego w dniach, wynoszącego 365 dni i odpowiednio obliczonej maksymalnej ilości ścieków wprowadzanych do wód lub do ziemi na podstawie pozwolenia zintegrowanego. Oznacza to, że na uwzględnienie zasługiwały zarzuty skargi kasacyjnej podnoszące naruszenie art. 271 ust. 1 i 5 w związku z art. 9 ust. 3 Prawa wodnego, a także art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 77 § 1 i art. 80 k.p.a. Mając na uwadze, że istota sprawy została dostatecznie wyjaśniona, naruszenie powołanych przepisów skutkowało uchyleniem zaskarżonego wyroku i zaskarżonej decyzji Dyrektora Zarządu Zlewni w Sandomierzu Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie z dnia 24 kwietnia 2019 r. Decyzja ta została bowiem wydana zarówno z naruszeniem art. 275 ust. 5 Prawa wodnego, jak i z naruszeniem przepisów prawa procesowego w zakresie przeprowadzenia postępowania dowodowego, mającego na celu prawidłowe ustalenie wysokości maksymalnej ilości ścieków wprowadzanych do wód lub do ziemi na podstawie pozwolenia zintegrowanego. Przyjęcie przez organ maksymalnej dopuszczalnej ilości odprowadzanych ścieków wyłącznie dla okresu deszczowego stanowiło działanie noszące cechy dowolności, szczególnie uwzględniając, że jak wynika z informacji uzyskanych od spółki, w 2018 r. opłata stała została ustalona wyłącznie na podstawie maksymalnej dopuszczalnej ilości odprowadzanych ścieków tylko dla okresu bezdeszczowego. Z tych względów i na podstawie art. 188 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak wyroku, tj. uchylił zaskarżony wyrok i zaskarżoną decyzję (punkt 1). O kosztach orzeczono w punkcie 2. wyroku w oparciu o art. 203 pkt 1 P.p.s.a., art. 200 P.p.s.a w związku z art. 205 P.p.s.a. na które złożyły się: wpis od skargi kasacyjnej i wpis od skargi w łącznej wysokości 3000 złotych (stosownie do § 3 i § 1 pkt 4 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 grudnia 2003 r. w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (DZ. U. z 2021, poz. 535), opłata kancelaryjna od wniosku o sporządzenie uzasadnienia wyroku Sądu I instancji 100 złotych, opłata skarbowa od pełnomocnictwa w wysokości 17 złotych oraz wynagrodzenie pełnomocnika w łącznej wysokości 8.100 złotych (za I i II instancję) stosownie do § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a oraz § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 265 ze zm.). Sprawa – pomimo wniosku o rozpoznanie jej na rozprawie - skierowana została do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym zarządzeniem Przewodniczącej Wydziału III Izby Ogólnoadministracyjnej. Podstawę tego zarządzenia stanowił art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID - 19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2021 r., poz. 2095 ze zm.), dalej: "ustawa COVID-19". Jak wynika natomiast z wyżej poczynionych rozważań biorąc pod uwagę gwarancję prawa do obrony, strona musi mieć zapewnione prawo do przedstawienia swojego stanowiska, tym samym odstępstwo od zachowania formy posiedzenia jawnego powinno nastąpić z zachowaniem wymogów rzetelnego procesu sądowego. Biorąc zatem pod uwagę, że strony zostały powiadomione o skierowaniu sprawy na posiedzenie niejawne i miały możliwość zajęcia stanowiska w sprawie należało przyjąć, iż standardy ochrony praw stron i uczestników zostały zachowane. Powyższe zaś przesądziło o przyjęciu, iż rozpoznanie przedmiotowej sprawy na posiedzeniu niejawnym jest dopuszczalne.