I SA/Łd 416/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Tomasz Adamczyk Sędziowie: Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski (spr.) Sędzia NSA Anna Świderska Protokolant: Specjalista Dorota Choińska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 06 listopada 2019 r. sprawy ze skargi A. K. na indywidualną interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 marca 2019 r. nr 0113-KDIPT1-3.4012.22.2019.1.MJ w przedmiocie podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżoną interpretację; 2. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 200 (dwieście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżoną interpretacją z 21 marca 2019 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że stanowisko A.K. (dalej także: "wnioskodawcy") przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, jest nieprawidłowe. W dniu 15 stycznia 2019 r. do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wpłynął wniosek A.K. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podlegania opodatkowaniu sprzedaży działek powstałych w wyniku podziału działki nr 67. Wniosek uzupełniono pismem z 5 marca 2019 r. w zakresie doprecyzowania opisu sprawy oraz własnego stanowiska. Wnioskodawca nabył przedmiotową działkę, stanowiącą grunt rolniczy o pow. 2 ha, w 1987 r. drogą darowizny od rodziców, jako współwłasność majątkową z zamiarem prowadzenia działalności rolniczej. Na wniosek wnioskodawcy i jego żony działka została podzielona na 10 działek budowlanych wraz z drogą i 11 działkę, którą stanowi las. Decyzja o podziale i warunkach zabudowy została wydana [...] czerwca 2011 r., a decyzja o zatwierdzeniu podziału nieruchomości – [...] września 2017 r. Działki nie posiadają mediów. Wnioskodawca oświadczył, że nie będzie podejmował działań mających na celu uzbrojenie działek w przyłącze wodociągowe, nie będzie też utwardzał drogi. Sieć energetyczna będzie wykonana przez zakład energetyczny na wniosek ewentualnego nabywcy działek. Wnioskodawca podjął samodzielne działania zmierzające do sprzedaży podzielonej nieruchomości w całości jako nieruchomości inwestycyjnej na portalu OTODOM i OLX. Wobec pojawienia się potencjalnego nabywcy, który jest zainteresowany nabyciem wszystkich działek powstałych po podziale, pod warunkiem uzyskania nowych warunków zabudowy pod budynek magazynowy z częścią biurową, socjalną i miejscami na parking, w dniu 28 listopada 2018 r. wnioskodawca wystąpił z wnioskiem o wydanie nowej decyzji o warunkach zabudowy. W przypadku jej uzyskania wnioskodawca zamierza sprzedać wszystkie działki jednemu nabywcy. W piśmie z 5 marca 2019 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku o wydanie interpretacji, wnioskodawca wskazał, że nie jest rolnikiem ryczałtowym w rozumieniu art. 2 pkt. 19 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm., dalej w skrócie "u.p.t.u."), korzystającym ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 u.p.t.u. Wnioskodawca nie jest także czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług i nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze oraz nie jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług w związku z prowadzeniem działalności rolniczej. Przed sprzedażą działek wnioskodawca nie poczynił i nie zamierza czynić jakichkolwiek działań zwiększających ich wartość. Działki po podziale mają dostęp do utworzonej w ramach podzielonej działki drogi wewnętrznej. Wnioskodawca nie posiada innych działek, jest właścicielem gruntów rolnych, łąk itp., wcześniej nie dokonywał podziału działek W związku z powyższym zadano pytanie, czy sprzedaż przez wnioskodawcę działek powstałych w wyniku podziału działki o nr 67, opisanych w zdarzeniu przyszłym, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług? Zdaniem Wnioskodawcy, przyjęcie, że osoba fizyczna sprzedając działki przeznaczone pod zabudowę działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług prowadzącego w tym zakresie handlową działalność gospodarczą wymaga ustalenia czy działalność ta przybiera formę zawodową, zorganizowaną i ciągłą, przejawiającą się np. w nabyciu terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojeniu, wydzieleniu dróg wewnętrznych, działaniu marketingowym podjętym w celu sprzedaży działek, wykraczającym poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskaniu decyzji o warunkach zabudowy, wystąpieniu o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, czy prowadzeniu działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju. W przypadku, gdy brak jest przesłanek świadczących o aktywności sprzedawcy, która byłaby porównywalna do działań podmiotów, zajmujących się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, zbycie działki nie stanowi działalności handlowej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz mieści się w ramach zarządu majątkiem prywatnym. W opinii wnioskodawcy, sama sprzedaż gruntów w ramach takiego zarządu nie oznacza, że sprzedający nie może zbyć przedmiotu sprzedaży z zamiarem uzyskania jak największej ceny, gdyż również w obrocie "prywatnym" dąży się do uzyskania jak najkorzystniejszych warunków sprzedaży. Nie jest to więc kryterium przesądzające, czy choćby wskazujące na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie handlu nieruchomościami. Fakt dokonania pojedynczych działań zmierzających do sprzedaży działek nie przesądza bowiem o aktywności handlowca, gdyż ogłoszenia o sprzedaży mogą równie dobrze odnosić się do zarządu majątkiem prywatnym. Zdaniem wnioskodawcy, podjęte przeze niego czynności dotyczące sprzedaży działek mieszczą się w ramach zarządu majątkiem osobistym, pozbawionym cech działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług. Samo wyodrębnienie z jednej nieruchomości działek gruntu, powiązane także z koniecznością uzyskania stosownych decyzji administracyjnych w postaci ustalenia warunków zabudowy nie wykracza poza działania mieszczące się w zwykłym zarządzie własnymi sprawami majątkowymi. Takiego przymiotu nie przekracza również fakt wystąpienia o warunki zabudowy na żądanie ewentualnego nabywcy, który od ich uzyskania warunkuje zainteresowanie ofertą i sfinalizowanie transakcji. Wnioskodawca podkreślił, że nieruchomości nie nabył w celu jej dalszej odsprzedaży i pozostaje ona w jego majątku prywatnym od 30 lat, nie podejmuje aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, nie angażuje środków podobnych do wykorzystywanych przez producentów, handlowców, czy też usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u., nie jest zatem podatnikiem podatku od towarów i usług ponieważ jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowej transakcji w ramach, której wyzbywa się majątku osobistego. Dodatkowo wskazał, że wydzielone z działki nr 67 nieruchomości nie były przez niego wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u., w szczególności nie były oddawane w użytkowanie, dzierżawę, najem, czy użyczenie osobom trzecim. W związku z powyższym, w ocenie wnioskodawcy, sprzedaż nieruchomości powstałych w wyniku podziału można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności, ponieważ nie będzie on występował w związku z tą czynnością jako podatnik podatku od towarów i usług w świetle art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u., nie zostanie zatem wypełniona dyspozycja art. 7 u.p.t.u. W związku z tym sprzedaż przez wnioskodawcę przedmiotowych działek powstałych w wyniku podziału działki nr 67 nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zaskarżoną interpretacją indywidualną organ uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe. Uzasadniając wydane rozstrzygnięcie organ stwierdził, że z przedstawionych okoliczności analizowanej sprawy wynika, że wnioskodawca dokonując sprzedaży udziału w działkach powstałych w wyniku podziału działki nr 67 będzie działał jako podatnik podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.t.u. prowadzący działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 u.p.t.u., a planowana przez niego dostawa udziału we współwłasności działek powstałych w wyniku podziału będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zdaniem organu, okoliczności sprawy wskazują, iż w celu sprzedaży udziału w działkach, wnioskodawca podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez handlowców w myśl art. 15 ust. 2 u.p.t.u. Taka sytuacja skutkuje zaś koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc uznania go za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.t.u. Organ wskazał, że zgodnie z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej dostawa towarów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Organ podkreślił, że takie uznanie może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo, dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar, z jakim została ona zrealizowana oraz okoliczności, w jakich ją wykonano. Elementem przesądzającym o uznaniu planowanej przez wnioskodawcę transakcji sprzedaży za prowadzenie działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust., 2 u.p.t.u. jest zaś całokształt działań, jakie poczynił wnioskodawca w związku z zamierzoną dostawą udziału we współwłasności działek powstałych z podziału przedmiotowej nieruchomości. Czynności te są bowiem charakterystyczne dla podmiotów profesjonalnie zajmujących się sprzedażą nieruchomości, ponieważ były to świadome i aktywne działania zmierzające do podniesienia atrakcyjności nieruchomości i wskazujące na bezpośredni zamiar sprzedaży udziału we współwłasności gruntu w celu osiągnięcia korzyści finansowej. Za tego rodzaju działania organ uznał m.in. wystąpienie wnioskodawcy o podział nieruchomości na 11 działek, wydzielenie drogi oraz wystąpienie z wnioskiem o wydanie decyzji o warunkach zabudowy, a następnie zamieszczenie przez wnioskodawcę ogłoszeń o zamiarze sprzedaży wydzielonych nieruchomości na portalu OTODOM i OLX. W opinii organu nie były to działania incydentalne, stanowiące czynności związane ze zwykłym zarządem w ramach wykonywania prawa własności. Zdaniem organu, przedstawione okoliczności wskazują na bezpośredni zamiar sprzedaży przez wnioskodawcę udziału we współwłasności opisanych we wniosku działek w sposób profesjonalny i z zyskiem, bowiem zostały podjęte świadomie w celu uatrakcyjnienia przedmiotowych działek. Organ podkreślił, że nie cele osobiste a cele gospodarcze leżą u podstaw działania wnioskodawcy, a czynność zbycia udziału we współwłasności działek powstałych z podziału nabytej w drodze darowizny działki nie będzie stanowiła rozporządzania majątkiem osobistym. Skoro zaś sprzedaż będzie wykraczała poza zakres zwykłego wykonywania prawa własności, będzie stanowiła działalność gospodarczą podjętą w celach zarobkowych, w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u., a wnioskodawca wystąpi dla tej czynności w charakterze podatnika tego podatku zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.t.u. Planowana sprzedaż udziału we współwłasności działek wpisuje się zatem w opinii organu w katalog czynności, które, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u., podlegają opodatkowaniu. Na powyższe rozstrzygnięcie wnioskodawca złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, wnosząc o jego uchylenie oraz zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania. Zaskarżonej interpretacji zarzucono naruszenie: 1) art. 15 ust. 1 u.p.t.u. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie w odniesieniu do zaprezentowanego zdarzenia przyszłego, 2) art. 15 ust. 2 u.p. t.u. poprzez błędne uznanie, że wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą na gruncie przepisów u.p.t.u., 3) art. 5 ust. 1 u.p.t.u. poprzez uznanie, że opisana w zdarzeniu przyszłym sprzedaż działek będzie stanowić odpłatną dostawę towarów, podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. W treści skargi skarżący powtórzył argumentację prezentowaną na etapie postępowania przed organem administracji, podkreślając, że zarówno on, jak i jego żona nie podejmują w stosunku do powstałych działek żadnych działań mających na celu zwiększenie ich wartości, w tym m.in. nie zamierzają uzbrajać ich w jakiekolwiek media, utwardzać wydzielonych dróg, ogradzać czy w jakikolwiek inny sposób ulepszać. Jedynym działaniem jakie podjęli było wystąpienie o warunki zabudowy i zamieszczenie oferty sprzedaży w sieci Internet na portalu OTODOM i OLX. Ponadto, powołując się na wybrane orzeczenia sądów administracyjnych, skarżący wskazał, że sprzedaż działek będzie miała charakter okazjonalny, ponieważ nie posiada on innych tego typu nieruchomości oraz nie dokonywał wcześniej sprzedaży innych działek, za wyjątkiem łąki o pow. 300m2, nabytej tym samym aktem notarialnym. Wobec powyższego, zdaniem skarżącego, planowana sprzedaż udziału we współwłasności działki nie stanowi żadnej z czynności, które zgodnie z art. 5 ust. 1 u.p.t.u. podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Dodatkowo skarżący powołał się na inną interpretację indywidualną, wydaną przez organ w przedmiocie wniosku skarżącego, dotyczącego opodatkowania tej samej planowanej transakcji sprzedaży podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W rozpoznaniu tego samego zdarzenia przyszłego w odniesieniu do kwestii opodatkowania tej transakcji sprzedaży tych samych działek, organ uznał stanowisko skarżącego za prawidłowe, uznając podjęte przez niego czynności jako mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, nie posiadające charakteru inwestycyjnego ukierunkowanego na osiągniecie zysku, typowego dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zaprezentowaną w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji. Ustosunkowując się do wskazywanej w skardze rozbieżności interpretacji wydanych dla skarżącego, organ wskazał, że wynika ona ze różnej specyfiki opodatkowania zamierzonej czynności sprzedaży na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i ustawy o podatku od towarów i usług, w tym w szczególności innych definicji działalności gospodarczej, zawartych w tych ustawach. Sąd zważył, co następuje: Skarga jest uzasadniona, bowiem Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej naruszył wskazane w skardze przepisy prawa materialnego. Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną, co wynika z art. 57a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2018 r., poz. 1302). Sformułowane w skardze zarzuty są zarzutami naruszenia art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u. poprzez błędne uznanie, że przepisy te znajdują zastosowanie do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego. Zarzuty te są uzasadnione. Istota sprawy polega na ocenie, czy planowana przez wnioskodawcę sprzedaż działek gruntu, a ściślej sprzedaż jego udziału w prawie własności tych działek, w okolicznościach opisanych we wniosku, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatna dostawa towarów. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 7 ust. 1 u.p.t.u. opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, a przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Zgodnie z art. 2 pkt 6) tej ustawy pod pojęciem "towarów" rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Nieruchomość jest rzeczą. Poza sporem między stronami jest to, że sprzedaż działek gruntu, czy też sprzedaż udziału w działkach gruntu, wypełnia dyspozycję powyższych przepisów, bowiem może być dostawą towarów. Jednakże dla opodatkowania konkretnej czynności, transakcji istotna jest nie tylko jej strona przedmiotowa, ale i podmiotowa, czyli istotne jest, czy tej czynności dokonuje podmiot mający cechy podatnika podatku od towarów i usług i w zakresie tej transakcji działający w takim charakterze. Zgodnie zaś z art. 15 u.s.t. 1 i ust. 2 u.p.t.u. podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. A zatem w rozpatrywanej sprawie ocenie podlega to, czy planowane przez wnioskodawcę transakcje sprzedaży działek należy traktować jak transakcje przeprowadzane przez podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą. Trudność w ocenie wynika z faktu, że zbycia nieruchomości dokonują także podmioty, w szczególności osoby fizyczne, nie prowadzące działalności gospodarczej. Sprzedaż taka jest dokonywana w ramach sprawowania przez właściciela zarządu majątkiem prywatnym. Możliwa jest także sytuacja, że konkretna sprzedaż rzeczy może być dokonywana przez podmiot w ogóle będący podatnikiem podatku od towarów i usług, ale w zakresie tej konkretnej sprzedaży nie działający w ramach wykonywania działalności gospodarczej, ale w ramach dysponowania majątkiem prywatnym. O tym, czy konkretna czynność powinna być traktowana jako wykonywanie działalności gospodarczej, czy jako zarządzanie majątkiem prywatnym, nie decyduje wola i przekonanie danego podmiotu, ale ogół okoliczności poddanych ocenie obiektywnej. Podatek od towarów i usług jest podatkiem zharmonizowanym, a zatem rozumienie podstawowych pojęć i mechanizmów funkcjonowania tego podatku na gruncie prawa krajowego powinno uwzględniać uregulowania unijne, w tym zakresie przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu od wartości dodanej, oraz odnoszące się do tych zagadnień orzecznictwo TSUE, upoważnionego do wykładni prawa unijnego. Dotyczy to także wykładni art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u. Zasadnie zatem obie strony postępowania powołały się na wyroki TSUE z 15 września 2011 r. w połączonych sprawach o sygn. C 180/10 i C 181/10), w których Trybunał dał wskazówki dotyczące odróżniania czynności sprzedaży nieruchomości dokonywanych w ramach wykonywania działalności gospodarczej od dokonywanych w ramach prywatnego zarządu majątkiem, w szczególności nieruchomością. Analiza tych orzeczeń prowadzi do wniosku, że za podatnika podatku od towarów i usług należy uznać osobę, która w związku z transakcją zbycia nieruchomości podejmuje aktywność i angażuje środki porównywalne do aktywności i środków podejmowanych i angażowanych przez podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami. Trybunał wskazał na przykładowe aktywności i środki podejmowane i stosowane przez podmioty profesjonalnie zajmujące się handlem nieruchomościami. Właściwa ocena sytuacji powinna być oparta o kompleksową ocenę zachowań zbywcy nieruchomości i ocenę całokształtu działań podmiotu związanych z daną nieruchomością, także działań podejmowanych przed sprzedażą. Nie ma w tym zakresie jednego wzoru, bowiem nie można stwierdzić, że podjęcie pewnych określonych działań (np. wystąpienie z wnioskiem o podział działki na mniejsze części, wystąpienie o warunki zabudowy, podział działki na więcej niż 5 części) jest decydujące dla uznania, że dochodzi do dostawy towarów podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W zasadzie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zgadza się z taką wykładnią art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u., lecz uznał, że właśnie ogół okoliczności zawartych w opisie zdarzenia przyszłego pozwala na ocenę, że wnioskodawca sprzedając w przyszłości działki ziemi powstałe z podziału jednej działki o numerze 67 będzie działał w charakterze podatnika podatku od towarów i usług dokonującego dostawy towarów. Stanowisko organu wydającego interpretację indywidualną jest wadliwe. W zasadzie organ administracji wskazał na trzy aktywności skarżącego mające świadczyć o uznaniu planowanej sprzedaży działek za prowadzenie działalności gospodarczej, a mianowicie: wystąpienie o podział jednej większej działki na 11 mniejszych i wydzielenie drogi, wystąpienie o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zamieszczenie ogłoszeń o zamiarze sprzedaży na portalu OTODOM i OLX. Podjęcie tych działań miało na celu uatrakcyjnienie przedmiotowych działek i uzyskanie z ich sprzedaży korzyści finansowej. Jednakże organ nie uwzględnił w tej ocenie pozostałych, istotnych okoliczności sprawy, co oznacza, że ocena organu nie uwzględnia całokształtu istotnych okoliczności i wzajemnego ich uwarunkowania. Te istotne okoliczności i uwarunkowania są następujące: Po pierwsze, istotne w tej sprawie jest to, że wnioskodawca wraz z żoną otrzymali w darowiźnie od rodziców w zamian za prawo rodziców do emerytury rolniczej gospodarstwo rolne obejmujące działkę gruntu rolniczego nr 67 o pow. 2,00 ha i było to ponad 30 lat temu. A więc w chwili nabycia działki nic nie świadczyło o zamiarze wykorzystania jej do prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej, a i sam fakt nabycia związany był z uwarunkowaniami rodzinnymi. Po drugie, pierwsze działania zmierzające do zbycia działki podjęte zostały wiele lat po jej nabyciu. Nieruchomość nie była wykorzystywana do prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej. Po trzecie, oczywistym i naturalnym jest dążenie właściciela prywatnego majątku do zbycia go w taki sposób, aby uzyskać jak największą korzyść. Faktem powszechnie znanym jest to, że zwykle podział gruntu o charakterze rolniczym na mniejsze działki, które już rolniczego charakteru nie będą miały, pozwoli na uzyskanie lepszych cen za zbywany grunt. Po czwarte, wnioskodawca nie podejmował kompleksu działań charakteryzujących profesjonalistę działającego na rynku obrotu nieruchomościami, bo przykładowo nie podejmował i nie zamierza podejmować działań mających na celu uzbrojenie gruntu, ogrodzenie działek, wyposażenie je w media, nie utwardzał drogi, a dopiero podjęcie takich działań wymagałoby zaangażowania większych środków, czasu, organizacji. Podjęte przez skarżącego działania były stosunkowo proste, nie wymagały nadzwyczajnej wiedzy, umiejętności w zakresie oceny ryzyka, nie angażowały większych środków finansowych Po piąte, nawet wystąpienie o warunki zabudowy związane było z konkretną ofertą od konkretnego, potencjalnego nabywcy wszystkich działek, który chciał mieć pewność, że będzie mógł na nabytej nieruchomości realizować planowaną przez siebie inwestycję. Po szóste, poszukiwanie nabywcy nieruchomości poprzez zamieszczenie zwykłych ogłoszeń na portalu ogłoszeniowym nie jest działaniem wyróżniającym podmioty prowadzące gospodarczą. Zwykłe ogłoszenia to nie reklama, która charakteryzuje profesjonalistów na rynku obrotu nieruchomościami. Powyższe argumenty świadczą o wadliwej ocenie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej możliwości zastosowania w tej sprawie art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u., co jest powodem uchylenia zaskarżonej interpretacji. Dodatkowo należy zauważyć, że w ostatnim akapicie uzasadnienia skargi skarżący poinformował, że Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 29 marca 2019 r. wydał mu indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego w zakresie wykładni przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do tego samego zdarzenia przyszłego co zdarzenie będące przedmiotem obecnie ocenianej interpretacji i w tejże odrębnej interpretacji uznał, że planowane przez wnioskodawcę zbycia udziałów w działkach powstałych w wyniku podziału większej działki o numerze 67 nie nastąpią w wykonaniu działalności gospodarczej, lecz w zakresie zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Jednakże informacja ta nie została powiązana z konkretnym zarzutem, a więc mając na uwadze treść wskazanego wyżej art. 57a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, czyli związanie zarzutami skargi i powołaną w skardze podstawa prawną, Sąd nie ma możliwości dokonania oceny tego faktu na skarżoną w niniejszej sprawie interpretację indywidualną. Nie ma to jednak wpływu na treść wyroku. Mając na uwadze przedstawioną wyżej ocenę należało uchylić zaskarżoną interpretację na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2018 r., poz. 1302). O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 §1 tej ustawy. dc