I SA/Po 580/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Rennert Sędziowie Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz (spr.) Sędzia WSA Waldemar Inerowicz Protokolant: st. sekr. sąd. Joanna Świdłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 grudnia 2019 r. sprawy ze skargi [...] na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...} r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę. Wnioskiem z dnia [...] lutego 2019 r., [...] (dalej: wnioskodawca, skarżąca), zwróciła się o wydanie interpretacji indywidualnej. W przedstawionym stanie faktycznym, skarżąca wskazała, że jest organizacją pozarządową posiadającą osobowość prawną działającą w oparciu o przepisy ustawy z dnia 7 kwietnia 1989 roku Prawo o stowarzyszeniach oraz statutu uchwalonego przez walne zebranie członków stowarzyszenia. Skarżąca została zarejestrowana w KRS - rejestrze stowarzyszeń oraz rejestrze przedsiębiorców. Członkami stowarzyszenia są osoby fizyczne. Zgodnie z przyjętym statutem, stowarzyszenie prowadzi działalność gospodarczą, nie posiada statusu podatnika VAT, gdyż korzysta ze zwolnienia podmiotowego, nie składa deklaracji [...] W dniu [...] września 2018 r. skarżąca rozpoczęła realizację projektu pn. [...]. Projekt jest finansowany ze środków Unii Europejskiej w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego w ramach [...] Regionalnego Programu Operacyjnego – oś [...] - [...] (dalej jako: "Projekt"). Projekt w 96,06% jest finansowany ze środków wspólnotowych i budżetu Państwa. Skarżąca podpisała umowę z Urzędem Marszałkowskim Województwa [...] w dniu [...] grudnia 2018 roku. Projekt nie generuje dochodu dla skarżącej. Wydatki kwalifikowalne będą pokrywane z zaliczek otrzymanych z Urzędu Marszałkowskiego Województwa [...]. Na koniec okresu rozliczeniowego, zgodnie z harmonogramem płatności, będącym załącznikiem do Umowy o dofinansowanie, będzie przedkładać do [...] wniosek o płatność zawierający m.in. informacje o wszystkich uczestnikach Projektu, oświadczenia, że z rachunku bankowego przeznaczonego na obsługę Projektu nie dokonano wypłat niezwiązanych z Projektem oraz inne dokumenty, których [...] zażąda od wnioskodawcy. Wysokość dofinansowania przekazywanego skarżącej będzie udzielana w formie zaliczki określonej w harmonogramie płatności, natomiast w szczególności w uzasadnionych przypadkach, dofinansowanie może być wypłacane w formie refundacji kosztów poniesionych przez skarżącą. Wniosek o płatność stanowi zarówno wniosek o wypłatę środków w ramach dofinansowania oraz jako rozliczenie wydatków poniesionych przez skarżącą. W oparciu o wniosek o płatność [...] będzie dokonywał przelewu na rzecz skarżącej. Celem Projektu jest wzmocnienie potencjału sektora Ekonomii Społecznej oraz skuteczności i efektywności funkcjonowania Podmiotów Ekonomii Społecznej w subregionie [...] poprzez stworzenie i zapewnienie trwałości m.in. 111 miejsc pracy dla osób zagrożonych wykluczeniem społecznym. Skarżąca wskazała, że otrzymana dotacja nie jest związana z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą i nie ma bezpośredniego wpływu na cenę towarów i usług świadczonych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Skarżąca nie pobiera opłat od uczestników projektu. Skarżąca wyjaśniła, że w ramach działania zgodnie z wytycznymi w zakresie realizacji przedsięwzięć w obszarze włączenia społecznego i zwalczania ubóstwa z wykorzystaniem środków Europejskiego Funduszu Społecznego i Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego na lata 2014-2020 skarżąca przeznacza dotację na pokrycie wydatków niezbędnych do rozpoczęcia lub prowadzenia działalności w ramach przedsiębiorstwa społecznego w związku z utworzeniem miejsca pracy. Dotacja jest przyznawana na podstawie biznesplanu, który opiera się na jednolitych zasadach zawartych w regulaminie udzielania dotacji wspólnym dla całego województwa. Zgodnie z wytycznymi, maksymalna kwota dotacji na stworzenie jednego miejsca pracy stanowi sześciokrotność przeciętnego wynagrodzenia w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 28 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy. Skarżąca w budżecie projektu założyła, iż maksymalna kwota dotacji przypadająca na jednego pracownika wynosi [...] netto. Skarżąca przeznacza otrzymane środki pochodzące z otrzymanej dotacji na: - wynagrodzenia kadry realizującej projekt: specjaliści, doradcy, trenerzy, eksperci zatrudnieni na podstawie umowy o pracę, umowy zlecenia - [...] zł, co stanowi 40,07% wartości projektu, - usługi zlecone innym podmiotom tj. usługi hotelowe, doradztwo biznesowe, doradztwo księgowo-podatkowe, doradztwo marketingowe, doradztwo prawne, dofinansowanie szkoleń zawodowych dla pracowników przedsiębiorstw społecznych, działania edukacyjne zwiększające widoczność ekonomii społecznej w środowisku lokalnym (publikacje w prasie, tv i radio) - [...] zł co stanowi 7,35% wartości projektu, - wsparcie finansowe dla przedsiębiorstw społecznych związanych z utworzeniem i utrzymaniem miejsca pracy (dotacja i wsparcie pomostowe) - [...] zł, co stanowi [...] wartości projektu, - inne działania tj. działania związane z rozwojem w środowisku lokalnym, spotkania animacyjne, partnerskie, mikrogranty na działania społeczne, wizyty studyjne, szkolenia, organizacja lokalnych targów ekonomii społecznej, ewaluacja projektu, działania edukacyjne w szkołach - [...] zł, co stanowi 12,63% wartości projektu, - koszty administracyjne (wynajem pomieszczeń, media, obsługa księgowa, usługi telekomunikacyjne itp.) - [...] zł, co stanowi 9,09% wartości projektu. W związku z powyższym opisem wnioskodawca zadał następujące pytanie: Czy dotacja otrzymana z [...] Regionalnego Programu Operacyjnego - [...] - [...] na pokrycie wydatków kwalifikowanych realizowanego Projektu stanowi podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ustawy o podatku od towarów i usług? W ocenie wnioskodawcy, kwota dotacji otrzymanej z [...] Regionalnego Programu Operacyjnego - [...] - [...] na pokrycie wydatków kwalifikowanych realizowanego Projektu nie stanowi podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż otrzymana dotacja nie ma bezpośredniego wpływu na cenę towarów i usług oferowanych przez wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Dyrektor Krajowej Informacji [...] w dniu [...] maja 2019 r. wydał interpretację indywidualną, w której uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe. W uzasadnieniu interpretacji, organ wskazał, że otrzymywana przez wnioskodawcę dotacja pokrywa wartość świadczonych przez nią usług na rzecz uczestników projektu. Nie ulega zatem wątpliwości, że uczestnicy projektu, przez sfinansowanie ww. usług otrzymają pomoc - świadczenie, za które nie zostaną obciążeni finansowo (osiągną więc finansową korzyść). Zatem, dofinansowanie obejmuje wartość dotacji, jaka przypada na poszczególnych uczestników projektu, w którym każdy uczestnik korzysta z konkretnego indywidualnego programu obejmującego różnego rodzaju usługi wykonywane w celu realizacji założeń Projektu. W przypadku każdego uczestnika Projektu można więc bez przeszkód określić wartość i ilość konkretnych świadczeń, z których dany uczestnik skorzysta. Tym samym wskazać należy, że w przedmiotowej sprawie dotacja stanowi wynagrodzenie za świadczenie na rzecz uczestników Projektu określonych usług. Zdaniem organu, w rozpatrywanej sprawie nie ma znaczenia okoliczność, że wnioskodawca nie pobiera opłat od uczestników projektu, ponieważ wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie od osoby trzeciej tj. od Urzędu Marszałkowskiego. Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Projekt jest konkretnym zadaniem, wyodrębnionym z ogólnej działalności skarżącej i dofinansowanie nie jest udzielane do ogólnych kosztów funkcjonowania skarżącej, lecz jest przeznaczone dla indywidualnego uczestnika. Zatem otrzymane przez skarżącą kwoty, stanowiące dofinansowanie na pokrycie wydatków związanych z realizacją projektu, należy uznać za mające bezpośredni wpływ na cenę usług świadczonych w ramach Projektu, gdyż dzięki dofinansowaniu uczestnicy projektu biorą w nich udział bezpłatnie, a w normalnych warunkach rynkowych musieliby zapłacić cenę za usługi w wysokości co najmniej równej wydatkom związanym z ich organizacją i przeprowadzeniem. Istotne jest również to, że wykonanie przez skarżącą określonych usług jest zależne od otrzymania dotacji, co przeczy tezie, że nie stanowi ona dopłaty do świadczonych usług. Uczestnik projektu nie wnosi wkładu, czyli w rzeczywistości wnioskodawca pokrywa koszt usługi z otrzymanej dotacji. Okoliczność, że projekt nie generuje dochodu dla wnioskodawcy nie ma znaczenia, ponieważ, cena usługi może być skalkulowana na poziomie ponoszonych kosztów. Istotne jest to, że dotacja redukuje cenę konkretnej usługi realizowanej dla uczestnika, a zatem ma charakter sprzedażowy, a nie zakupowy. Organ stwierdził więc, że przedmiotowa dotacja stanowi pokrycie ceny usług a więc jest dotacją bezpośrednio wpływającą na wartość świadczonych usług i zwiększa podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Skarżąca, reprezentowana przez pełnomocnika, pismem z dnia [...] czerwca 2019 r., wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skargę na wydaną interpretację, zarzucając organowi naruszenie: 1) art. 7, 77 § 1 i 80 ustawy Kodeks postępowania administracyjnego, poprzez dokonanie dowolnej, a nie swobodnej oceny zebranego materiału dowodowego przejawiającej się w pominięciu istotnych okoliczności faktycznych sprawy, mających kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia, a to poprzez uznanie, że skarżąca świadczy usługi, za które wynagrodzenie wpływa w sposób bezpośredni na cenę tych usług, podczas gdy skarżąca nie świadczy w ramach projektu żadnych usług, a jedynie zajmuje się jego realizacją poprzez m.in. zapewnienie świadczenia usług przez inne podmioty, 2) art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, poprzez jego nieprawidłowe zastosowanie, a w konsekwencji uznanie iż dotacja służąca realizacji projektu stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, podczas gdy w przedstawionym stanie faktycznym otrzymana dotacja nie jest związana z prowadzoną przez skarżącą działalnością gospodarczą i nie ma bezpośredniego wpływu na cenę towarów i usług świadczonych przez skarżącą w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. W związku z powyższymi zarzutami skarżąca wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej interpretacji i zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego. Pismem z dnia [...] lipca 2019 r., złożonym w odpowiedzi na skargę, Dyrektor Krajowej Informacji [...] wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga podlega oddaleniu. Spór w rozpoznawanej sprawie dotyczy opodatkowania podatkiem od towarów i usług otrzymanej przez skarżącą dotacji na realizację projektu pn. [...] Analizy powyższej kwestii dokonać należy z uwzględnieniem treści art. 57a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm. dalej: P.p.s.a.), zgodnie z którym, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Wobec powyższego, analizę prawidłowości stanowiska wyrażonego w zaskarżonej interpretacji dokonać należy na tle podniesionych w skardze argumentów i przywołanych przepisów prawa. W ocenie Sądu, zarzuty sformułowane przez skarżącą są chybione. W pierwszej kolejności, wskazać należy, że zarzut naruszenia przez organ art. 7, 77 § 1 i 80 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 2096 ze zm., dalej: k.p.a.) nie może zostać uwzględniony, gdyż zaskarżona interpretacja wydana została w oparciu o przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 800 ze zm., dalej: O.p.). Przepisy k.p.a. nie znajdują w sprawie zastosowania. Zauważyć jednak należy, że istotą podniesionego przez skarżącą zarzutu było zaprzeczenie by skarżąca świadczyła usługi w ramach projektu. Zastrzeżenia takie skarżąca formułuje także w uzasadnieniu drugiego z podniesionych zarzutów, zostają one więc omówione w dalszej części uzasadnienia. Sformułowany przez skarżącą zarzut naruszenia prawa materialnego, tj. art. 29a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 ze zm., dalej: ustawa o PTU), w ocenie Sądu, jest chybiony. Kwestia interpretacji art. 29a ustawy o PTU, w kontekście udzielonego dofinansowania na realizacje rożnego rodzaju projektów była już przedmiotem rozważań m.in. w wyrokach: Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 września 2018 r., I FSK 909-910/18 oraz z 8 czerwca 2018 r., I FSK 186/18; WSA w Białymstoku z 22 maja 2019 r., I SA/Bk 150/19, Lex nr 2682421; WSA w Łodzi z 14 czerwca 2018 r., I SA/Łd 311/18, Lex nr 2514053; WSA w Rzeszowie z 6 września 2018 r., I SA/Rz 524/18, Lex nr 2566026, a także WSA w Gliwicach: z 9 lipca 2019 r., I SA/Gl 494/19; z 7 sierpnia 2019 r., I SA/Gl 425/19, z 22 października 2019 r., I SA/Gl 796/19, z 6 listopada 2019 r., I SA/Gl 585/19 (dostępne także w internetowej bazie orzeczeń http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Sąd w składzie orzekającym w tej sprawie podziela stanowisko wyrażone w ww. orzeczeniach. W ocenie Sądu, rozważania zawarte w ww. orzeczeniach dotyczących funduszu rozwoju regionalnego znajdują zastosowanie także w niniejszej sprawie, dotyczącej funduszu społecznego. Rozstrzygnięcie powyższego problemu wiąże się z wykładnią art. 29a ust. 1 ustawy o PTU, który stanowi, że podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Przepis ten oznacza, że do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, wlicza się tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną - cenę. Odzwierciedla on w polskim porządku prawnym art. 73 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L 347 z 11.12.2006, s. 1 ze zm.- dyrektywa 112), z którego wynika, że w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia. Z przywołanych przepisów wynika, że dla uznania dotacji za zwiększającą podstawę opodatkowania konieczne jest stwierdzenie, że jest ona dokonywana w celu sfinansowania konkretnej czynności opodatkowanej, odpowiada całości lub części wynagrodzenia z tytułu tej czynności, czyli jest związana z konkretną, oznaczoną dostawą lub usługą. Regulacja art. 29a ust. 1 ustawy o PTU daje podstawę do stwierdzenia, iż otrzymana dotacja nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jeżeli brak jest elementu bezpośredniego związku dotacji z ceną konkretnej, świadczonej usługi (możliwość alokacji dotacji w cenie usługi). Z orzecznictwa TSUE również wynika, że określenie związku pomiędzy dotacją, a świadczeniem usług czy dostawą towaru jako "bezpośredniego" ma istotne znaczenie dla opodatkowania. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku w sprawie C-144/02 stwierdził m.in., że do podstawy opodatkowania podatkiem VAT zalicza się, w przypadkach które określa art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE, m.in. przyznane podatnikom subwencje bezpośrednio związane z ceną dostawy lub świadczenia. Przepis ten zmierza do obciążenia podatkiem VAT całej wartości towarów lub usług, a przez to do uniknięcia zmniejszenia przychodu z podatku na skutek przyznania subwencji. TSUE wskazywał wielokrotnie, że aby subwencja była uznana za bezpośrednio związaną z ceną danej transakcji, powinna ona być przyznawana konkretnie podmiotowi subwencjonowanemu po to, by dostarczał on określony towar lub wykonywał określoną usługę. Jedynie w tym przypadku subwencja może być uznana za świadczenie wzajemne względem dostawy towaru lub świadczonej usługi, a w związku z tym podlegać opodatkowaniu (np. pkt 28 wyroku [...]). Z kolei w uzasadnieniu wyroku z dnia [...] listopada 2001 r. w sprawie [...] [...] v. [...] ([...]) podkreślono, że sam tylko fakt, iż dotacja (czy inny sposób dofinansowania) wpływa na ostateczną cenę świadczenia (co niemal zawsze ma miejsce), nie może być decydujący dla uznania, że dotacja ta powinna zwiększać podstawę opodatkowania. Jednocześnie wyjaśniono, że do uznania dotacji (subwencji itp.) za zwiększającą podstawę opodatkowania konieczne jest stwierdzenie, że dotacja ta jest dokonywana w celu sfinansowania konkretnej czynności opodatkowanej (dostawy towarów lub świadczenia usług). Opowiedziano się więc za takim rozumieniem przepisów, aby opodatkowanie dotacji następowało tylko w stosunku do takich dotacji, które odpowiadają całości lub części wynagrodzenia z tytułu takiej czynności. Dotacja powinna być związana także z konkretną, oznaczoną dostawą albo usługą. Z kolei w wyroku z dnia 13 czerwca 2002 r. w sprawie C-353/00 TSUE stwierdził, że kiedy strona trzecia, włączając w to organ publiczny, wpłaca określoną kwotę pieniędzy na poczet określonych usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej, kwotę tę zalicza się do podstawy opodatkowania, niezależnie od tego, czy płatność ta spełnia definicję subsydiów bezpośrednio związanych z ceną czy nie. W glosie aprobującej do tego wyroku W. Varga zwrócił uwagę na treść opinii rzecznika generalnego oraz pisemne stanowisko rządu [...], które zaaprobował Trybunał w swoim orzeczeniu. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi od towarów i usług. Jeżeli otrzymywana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę), taka dotacja podlega podatkowi od towarów i usług. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można - i należy - potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT (glosa opubl. Lex nr 150116). Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy o PTU. Nie ma przy tym znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę - czy od nabywcy, czy od osoby trzeciej; ważne jest, aby było to wynagrodzenie za daną konkretną usługę lub za daną konkretną dostawę. Odnosząc powyższe rozważania do treści wniosku o wydanie interpretacji stwierdzić należy, że otrzymana przez skarżącą dotacja ma bezpośredni wpływ na cenę usługi. W ocenie Sądu, realizacja projektu pn. [...] jest zadaniem konkretnym, wyodrębnionym z ogólnej działalności skarżącej. Zatem skoro dotacja jest udzielana na realizację konkretnego projektu (co również podkreślono w skardze), to nie można uznać, że przedmiotowa dotacja ma charakter ogólny. Wręcz przeciwnie należy uznać, że dotyczy tylko i wyłącznie realizacji tego konkretnego projektu, wykonywanego w ramach dofinansowania ze środków Unii Europejskiej w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego w ramach [...] Regionalnego Programu Operacyjnego. Zwrócić również należy uwagę, że zgodnie z twierdzeniami skarżącej, z efektów projektu korzystać będą Podmioty Ekonomii Społecznej. W ocenie Sądu, także w pewien sposób zindywidualizowany krąg podmiotów, które będą uczestniczyć w projekcie wskazuje, że analizowana dotacja spełnia kryteria z art. 29a ust. 1 ustawy o PTU. Nie jest bowiem tak, że z działań skarżącej korzysta bliżej nieokreślony krąg osób. Sąd nie doszukał się więc w sprawie podstaw uznania, by otrzymana dotacja miała charakter ogólny. Zwrócić również należy uwagę, że skarżąca zobowiązana jest przedstawić Urzędowi Marszałkowskiemu oświadczenia, że z rachunku bankowego przeznaczonego na obsługę Projektu nie dokonano wypłat niezwiązanych z Projektem. Nie sposób więc uznać, by dotacja mogła finansować ogólne koszty skarżącej, skoro wykorzystanie jej na inne cele niż realizacja projektu jest niedozwolone. W ocenie Sądu uzyskane przez skarżącą kwoty stanowiące dofinansowanie na pokrycie wydatków związanych z realizacją projektu, należy uznać za dofinansowanie mające bezpośredni wpływ na cenę usług świadczonych w ramach projektu, gdyż dzięki dofinansowaniu otrzymanemu ze środków Unii Europejskiej w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego w ramach [...] Regionalnego Programu Operacyjnego, uczestnik projektu otrzyma usługi z dofinansowaniem 100%, czyli koszt wykonanych usług przypadający na uczestnika będzie wynosił 0% wartości usług. Dzięki więc dotacji świadczenie będzie zrealizowane, natomiast bezpośredni wpływ na cenę usługi zachodzi, jak wskazano, gdy da się przyporządkować dotację konkretnej usłudze i jednocześnie dofinansowuje ona sprzedaż tych usług. Niewątpliwie cena za jaką skarżąca świadczyła usługi w ramach projektu (0 zł) zależała od kwoty dotacji. Z powyższego zatem wynika bezpośredni wpływ dotacji na finalną cenę usługi wykonywanej przez skarżącą na rzecz uczestników projektu. Nie sposób również zgodzić się ze skarżącą, że w ramach projektu nie świadczy ona usług i nie otrzymuje wynagrodzenia. Słusznie bowiem organ zwrócił uwagę, że wykonywanie przez skarżącą czynności polegających na zapewnieniu świadczenia usług przez inne podmioty dowodzi, że skarżąca sama aktywnie uczestniczy w świadczeniu tychże usług. Skarżąca jest pośrednikiem pomiędzy uczestnikami projektu a wykonawcami usług, koordynuje wszystkie prace związane z organizacją projektu i dokonuje w tym celu stosownych zleceń (zleca wykonanie usług). Jest też beneficjentem dotacji uzyskanej z Europejskiego Funduszu Społecznego w ramach [...] Regionalnego Programu Operacyjnego. Skarżąca, pośrednicząc pomiędzy uczestnikami projektu a wykonawcami usług wchodzi w rolę świadczącego usługi, o którym mowa w art. 8 ust. 2a ustawy o PTU. Nie jest także zasadne twierdzenie jakoby otrzymana dotacja nie była związana z prowadzoną przez skarżącą działalnością gospodarczą. Organ trafnie bowiem wyjaśnił, że z brzmienia art. 15 ust. 1 ustawy o PTU wynika, że uznanie aktywności danego podmiotu za działalność gospodarczą nie jest uzależnione od celu takiej działalności ani od jej rezultatu. W szczególności działalność gospodarcza nie musi być prowadzona w celu osiągnięcia zysku. Jak wskazał NSA w wyroku z dnia 14 stycznia 2010 r. sygn. akt I FSK 738/09 (LEX nr 558863) zysk (przychód) jest kategorią prawa bilansowego i z punktu widzenia przyjętej w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o PTU definicji podatnika to, czy wykonywane czynności przyniosły zysk, jest prawnie obojętne. W rozpatrywanej sprawie należy zauważyć, że dofinansowanie dotyczy konkretnego świadczenia realizowanego przez wnioskodawcę na rzecz uczestników projektu. Na ten element wskazuje okoliczność, że bezzwrotna dotacja i wsparcie pomostowe dotyczy przekazania 111 bezzwrotnych dotacji na utworzenie 111 miejsc pracy dla osób zagrożonych wykluczeniem społecznym oraz przyznaniu na okres 6 miesięcy bezzwrotnego wsparcia pomostowego. Uczestnicy projektu korzystają ze wsparcia realizowanego w ramach projektu polegającego na korzystaniu z usług rozwoju [...] i wsparcia Przedsiębiorstw Społecznych, działań związanych ze wsparciem doradczym, szkoleniowych, podnoszeniem kwalifikacji i umiejętności związanych z tworzeniem przedsiębiorstw społecznych, usług animacji lokalnej - działań realizowanych w środowiskach lokalnych dotyczących organizacji spotkań animacyjnych, szkoleń, organizacji wizyt studyjnych dla osób, podmiotów działających w środowisku lokalnym. Istnieje zatem ścisły i bezpośredni związek między otrzymaną dotacją, a działaniami podejmowanymi przez skarżącą na rzecz uczestników projektu. Projekt ma na celu wzmocnienie potencjału sektora Ekonomii Społecznej oraz skuteczności i efektywności funkcjonowania Podmiotów Ekonomii Społecznej poprzez stworzenie i zapewnienie trwałości m.in. 111 miejsc pracy dla osób zagrożonych wykluczeniem społecznym. Mając powyższe na uwadze Sąd przyjął, że uzyskana przez skarżącą dotacja będzie miała bezpośredni wpływ na cenę usługi. Przez "bezpośredniość" należy rozumieć możliwość zidentyfikowania ekonomicznej i wyraźnej zależności pomiędzy dotacją a ostateczną wartością - ceną wykonanej usługi. W niniejszej sprawie okoliczność pokrycia wydatków związanych z projektem będzie się bezpośrednio przekładać na cenę usługi. Zatem zarzut naruszenia przez organ interpretacyjny art. 29a ust. 1 ustawy o PTU jest niezasadny. Mając na uwadze powyższe, Sąd nie dostrzegając naruszenia przepisów prawa w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, na podstawie art. 151 P.p.s.a. orzekł o oddaleniu skargi.