I GSK 207/21

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Barbara Mleczko-Jabłońska (spr.) Sędzia NSA Dariusz Dudra Sędzia del. WSA Tomasz Smoleń po rozpoznaniu w dniu 11 maja 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej [A] Sp. z o.o. w L. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 8 stycznia 2020 r. sygn. akt V SA\Wa 1708/19 w sprawie ze skargi [A] Sp. z o.o. w L. na decyzję Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia [...] stycznia 2019 r. nr [...] w przedmiocie określenia przypadającej do zwrotu kwoty dofinansowania z budżetu Unii Europejskiej 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od [A] Sp. z o.o. w L. na rzecz Ministra Funduszy i Polityki Regionalnej 1350 (tysiąc trzysta pięćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 8 stycznia 2020 r., sygn. akt V SA/Wa 1708/19, oddalił skargę [A] Sp. z o.o. w L. na decyzję Ministra Inwestycji i Rozwoju z [...] stycznia 2019 r. w przedmiocie określenia przypadającej do zwrotu kwoty dofinansowania z budżetu Unii Europejskiej. Sąd orzekał w następującym stanie faktycznym sprawy: W dniu [...] lutego 2014 r. pomiędzy PARP a skarżącą spółką została zawarta umowa o dofinansowanie projektu pn. "[...]" (dalej: Projekt). Projekt dotyczył wzmocnienia działalności eksportowej Beneficjenta na rynku niemieckim i brytyjskim, a także zwiększenie jego międzynarodowej konkurencyjności zgodnie z opracowanym planem rozwoju eksportu, w oparciu o usługę wykonywania posadzek antypoślizgowych. W dniach 13-14 czerwca 2016 r. Fundacja Małych i Średnich Przedsiębiorstw w Warszawie, pełniąca funkcję Regionalnej Instytucji Finansującej (dalej: RIF, FMiŚP) przeprowadziła kontrolę na miejscu realizacji Projektu. W trakcie kontroli RIF zakwestionowała prawidłowość oznaczenia sfinansowanego w ramach Projektu materiału promocyjnego w kontekście wymogów zawartych w § 11 ust. 3 pkt 3 umowy o dofinansowanie. FMiŚP ustaliła, że artykuł promocyjny opublikowany w prasie branżowej nie zawiera pełnej informacji o dofinansowaniu, tj. hasła określonego przez Instytucję Zarządzającą, podkreślającego wartość dodaną pomocy Wspólnoty zgodnie z § 11 ust. 3 pkt 3 umowy. Powyższe ustalenia dotyczyły wydatków poniesionych na podstawie faktury wystawionej przez [B] s.c. Ponadto RIF zakwestionowała wydatki na zakup paliwa, rozliczone w ramach polecenia wyjazdu służbowego, który to zakup nastąpił przed terminem odbycia wyjazdu służbowego. Po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego PARP decyzją z [...] września 2018 r. określiła Beneficjentowi zobowiązanie do zwrotu wraz z odsetkami środków w wysokości 6599,12 zł, przekazanych na podstawie umowy o dofinansowanie, w związku ze stwierdzeniem w Projekcie nieprawidłowości oraz rozwiązaniem umowy o dofinansowanie. W wyniku ponownego rozpoznania sprawy, Minister decyzją z [...] stycznia 2019 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu wskazał, że artykuł promocyjny nie zawierał wymaganych umową o dofinansowanie haseł. Co więcej, nie zawierał też żadnej informacji, że strona jest beneficjentem pomocy współfinansowanej ze środków europejskich, w związku z czym umieszczonych na końcu artykułu logotypów POIG i Unii Europejskiej nie można powiązać z treścią tego artykułu. W ocenie organu odwoławczego, PARP prawidłowo dokonała oceny materiału dowodowego w sprawie i prawidłowo przyporządkowała ustalony stan faktyczny do obowiązujących beneficjenta postanowień umowy o dofinansowanie i przepisów prawa. Minister w pełni podzielił także uzasadnienie prawne decyzji organu I instancji. Brak wymaganych haseł stanowił bowiem naruszenie § 11 ust. 3 pkt 3 umowy, skutkiem czego wydatki poniesione na ww. artykuł nie mogły stanowić wydatków kwalifikowalnych w Projekcie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę spółki na powyższą decyzję. Zdaniem WSA, w świetle ustaleń poczynionych przez organ zasadnym było stwierdzenie przez Ministra, że w sprawie zaistniały przesłanki wykorzystania przez beneficjenta dofinansowania z naruszeniem procedur, o których mowa w art. 184 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2017 r. poz. 2077 ze zm.; dalej: u.f.p.), bowiem beneficjent naruszył postanowienia umowy o dofinansowanie. Z treści umowy zawartej w dniu [...] lutego 2014 r., a konkretnie z § 11 ust. 3 umowy o dofinansowanie, wynika niezbicie, że określono obowiązki beneficjenta odnośnie zakresu realizacji działań informacyjnych i promocyjnych poprzez umieszczenie co najmniej: 1) emblematu Unii Europejskiej spełniającego normy graficzne określone w załączniku I do rozporządzenia 1828/2006, oraz odniesienie do Unii Europejskiej; 2) odniesienia do Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego; 3) hasła określonego przez Instytucję Zarządzającą, podkreślającego wartość dodaną pomocy Wspólnoty, "Fundusze Europejskie – dla rozwoju innowacyjnej gospodarki" lub "Dotacje na innowacje", najlepiej z wyrażeniem "Inwestujemy w waszą przyszłość". Beneficjent – jak to wynika z treści zawartej umowy – zobowiązał się do realizacji Projektu w pełnym zakresie określonym harmonogramem rzeczowo-finansowym Projektu, w terminie wskazanym w § 6 ust. 3 umowy o dofinansowanie, z należytą starannością zgodnie z umową o dofinansowanie i jej załącznikami, w szczególności z opisem zawartym we wniosku o dofinansowanie, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa krajowego i wspólnotowego, w tym zgodnie z zasadami promocji projektu. Dodatkowo – zgodnie z brzmieniem § 6 ust. 1 umowy – warunkiem uznania wydatków za kwalifikujące się do objęcia wsparciem było poniesienie ich przez beneficjenta w związku z realizacją projektu, zgodnie z postanowieniami umowy, katalogiem wydatków kwalifikujących się do objęcia wsparciem oraz zasadami racjonalnej gospodarki finansowej, w szczególności zaś najkorzystniejszej realizacji nakładów do rezultatów. Zgodnie z Harmonogramem rzeczowo-finansowym Projektu w kategorii wydatków Działania promocyjne i informacyjne Beneficjent planował zakup reklamy w prasie branżowej. Jednocześnie zobowiązany był do informowania opinii publicznej o fakcie otrzymania dofinansowania Projektu ze środków PO IG, zarówno w trakcie realizacji Projektu, jak i po jego zakończeniu. Tymczasem, jak wynika z ustaleń organu I i II instancji, artykuł promocyjny nie zawierał haseł wymaganych umową o dofinansowanie. Nie zawierał też żadnej informacji, że strona jest beneficjentem pomocy współfinansowanej ze środków europejskich. W ocenie Sądu, organy słusznie wobec tego stwierdziły, że doszło do naruszenia § 11 ust. 3 pkt 3 umowy, skutkiem czego wydatki poniesione na przedmiotowy artykuł nie stanowią wydatków kwalifikowanych w Projekcie. Sąd I instancji nie zgodził się z twierdzeniem strony skarżącej, że brak hasła jest drobnym uchybieniem i nie może skutkować zwrotem kwoty dofinansowania, a cel przez stronę został osiągnięty. Skoro sporny artykuł promocyjny nie zawierał wymaganych umową o dofinansowanie haseł, to zdaniem Sądu należy zgodzić się ze stanowiskiem organu, że umiejscowionych na jego końcu logotypów POIG i Unii Europejskiej nie można powiązać z jego treścią. Tym samym, w ocenie WSA, skarżąca dopuściła się naruszenia wiążącej umowy o dofinansowanie, poprzez niedopełnienie ciążących na niej obowiązków w zakresie publikacji materiału promocyjnego, co do obligatoryjnych elementów oznakowania wskazanych w § 11 ust. 3 umowy o dofinansowanie. Zawarcie przez skarżącą tylko części elementów wymaganych przez umowę oznacza naruszenie jej postanowień. Sąd I instancji nie stwierdził przy tym, by organ naruszył przepisy postępowania. Zebrany materiał dowodowy był wystarczający do stwierdzenia wystąpienia przesłanek zawartych w art. 207 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 u.f.p., nie doszło zatem do naruszenia przepisów postępowania, a w szczególności art. 7 k.p.a., art. 8 k.p.a., art. 77 § 1 k.p.a. i art. 107 k.p.a. Sąd uznał, że organy wydając zaskarżone decyzje, odniosły się zarówno do zgromadzonego materiału dowodowego, jak i twierdzeń skarżącej. Brak jest zatem podstaw do uznania, że doszło do naruszenia zasad ogólnych Kodeksu postępowania administracyjnego, a także zasad dotyczących zgromadzenia i oceny materiału dowodowego w sposób, który mógłby mieć wpływ na treść rozstrzygnięcia sprawy. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożyła skarżąca, wnosząc o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła: I. na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej: p.p.s.a.) naruszenie przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy, tj. błędne zastosowanie: 1) art. 141 § 4 p.p.s.a. przez niezamieszczenie wyjaśnienia przyczyny niepodzielenia stanowiska skarżącego, że dopuszczenie się przez skarżącego drobnych uchybień w realizacji umowy o dofinansowanie w zakresie publikacji materiału prasowego uzasadnia zwrot całości środków pieniężnych przeznaczonych na realizację tej publikacji, podczas gdy jej cel został w całości realizowany przez skarżącego, skarżący poniósł koszty związane z publikacją, co prowadzi do naruszenia zaufania uczestników do organów władzy publicznej; 2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 7, art. 8, art. 77 oraz art. 107 k.p.a. przez oparcie się przez Sąd na stanie faktycznym, który nie został wyjaśniony przez organ w sposób pełny, co w efekcie doprowadziło do błędnego zastosowania środka w postaci oddalenia skargi zamiast zastosowania środka w postaci uchylenia decyzji organu I i II instancji w całości; II. na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenie prawa materialnego poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 207 w zw. z art. 184 u.f.p. poprzez błędną interpretację i niewłaściwe zastosowanie ww. przepisów prawa materialnego bez uwzględnienia celu regulacji zawartych w umowie o dofinansowanie, które zostały osiągnięte przez skarżącego, mimo nieznacznego naruszenia przepisów umowy o dofinansowanie, co nie uprawniało organów do wydania decyzji nakazującej zwrot dofinansowania. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej podano argumenty na poparcie podniesionych zarzutów. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Minister Funduszy i Polityki Regionalnej wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Sprawa niniejsza została rozpoznana w trybie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 374 ze zm.). Skarga kasacyjna nie jest zasadna i nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 183 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. Jeżeli nie wystąpiły przesłanki nieważności postępowania wymienione w art. 183 § 2 p.p.s.a., a w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły, to Sąd związany jest granicami skargi kasacyjnej. Ze skargi kasacyjnej wynika, że spór prawny w rozpatrywanej sprawie dotyczy oceny prawidłowości stanowiska Sądu I instancji, który kontrolując zgodność z prawem decyzji Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 25 stycznia 2019 r. (działającego jako Instytucja Zarządzająca (IZ) dla Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka) utrzymującej w mocy decyzję Polskiej Agencji Rozwoju Przedsiębiorczości (PARP) z dnia [...] września 2018 r., określającą skarżącej zobowiązanie do zwrotu środków dofinansowania udzielonego na dofinansowanie projektu pn. "[...] sp. z o.o." na podstawie umowy o dofinansowanie realizowanej w ramach Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka (PO IG), w łącznej kwocie 6 599,12 zł wraz z odsetkami określonymi jak dla zaległości podatkowych – stwierdził, że decyzja ta nie jest niezgodna z prawem, co uzasadniało oddalenie skargi Spółki na podstawie art. 151 p.p.s.a. Sąd I instancji podzielił stanowisko organu, że doszło do naruszenia § 11 ust. 3 pkt 3 Umowy, skutkiem czego wydatki poniesione na przedmiotowy artykuł nie stanowią wydatków kwalifikowanych w Projekcie. WSA nie zgodził się z twierdzeniem Skarżącej, że brak hasła jest drobnym uchybieniem i nie może skutkować zwrotem kwoty dofinansowania, a cel przez stronę został osiągnięty. Skoro sporny artykuł promocyjny nie zawierał wymaganych umową o dofinansowanie haseł, to zdaniem Sądu zasadnie w sprawie uznano, że umiejscowionych na jego końcu logotypów POIG i Unii Europejskiej nie można powiązać z jego treścią. Skarga kasacyjna Spółki została oparta na ściśle powiązanych ze sobą, określonych w art. 174 pkt 1 i pkt 2 p.p.s.a. podstawach kasacyjnych, co uprawnia Naczelny Sąd Administracyjny do ich łącznego rozpoznania. Uzasadniając sformułowane przez siebie zarzuty, zdaniem skarżącej Sąd I instancji – nie podzielając poglądu Spółki w przedmiocie zrealizowania postanowienia § 11 ust. 3 pkt 3 Umowy, w uzasadnieniu – nie wyjaśnił podstaw do uznania, że cel Umowy nie został zrealizowany. W związku z tym, uzasadnienie zaskarżonego wyroku jest wadliwe, co stanowi naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a. Ponadto, jak wskazano we wniesionym środku prawnym – organy administracji wydały zaskarżone decyzje z naruszeniem art. 7, art. 8, art. 77 oraz art. 107 k.p.a., bowiem Spółka dopełniła wszystkich wymagań przewidzianych przez Umowę, z wyjątkiem drobnego elementu, którym było zamieszczenie w publikacji materiału prasowego hasła podkreślającego wartość dodaną pomocy Wspólnoty. Według skarżącej wskazane uchybienie ma charakter marginalny, niemający znaczenia dla faktycznie osiągniętych celów dofinansowania oraz informowania społeczeństwa o dofinansowaniu projektów ze środków unijnych. Z takiego poglądu na zaistniały stan faktyczny skarżąca wywodzi stanowisko, że organy administracji nie przeprowadziły w sposób wyczerpujący i pełny postępowania wyjaśniającego w kierunku ustalenia celu oraz sposobu interpretacji postanowień Umowy, a w rezultacie - naruszyły art. 8 k.p.a., nakazujący organom kierować się zasadami proporcjonalności i zaufania do organów administracji publicznej. Powyżej wskazane naruszenia przepisów postępowania prowadzą, zdaniem skarżącej do uzasadnionego zarzutu błędnego zastosowania prawa materialnego tj. art. 207 w zw. z art. 184 u.f.p. bez uwzględnienia celu regulacji zawartych w umowie o dofinansowanie, które według strony zostały przez Spółkę osiągnięte mimo nieznacznego naruszenia przepisów umowy o dofinansowanie, co nie uprawniało organów do wydania decyzji nakazującej zwrot dofinansowania. Tak sformułowane zarzuty skargi kasacyjnej wyznaczające – zgodnie z zasadą dyspozycyjności – granice kontroli zgodności z prawem zaskarżonego wyroku nie uzasadniają, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego twierdzenia, że rezultat kontroli legalności zaskarżonej decyzji wyrazić się winien krytyczną oceną wyroku Sądu I instancji. Wyrok ten nie uchybia bowiem przepisom prawa wskazywanym w skardze kasacyjnej jako naruszone. W pierwszej kolejności jako niezasadne należało uznać zarzuty, na gruncie których braku zgodności z prawem zaskarżonego wyroku Spółka upatruje w naruszeniu przez Sąd I instancji art. 141 § 4 p.p.s.a., Jak już wielokrotnie w orzecznictwie zostało wskazane przepis art. 141 § 4 p.p.s.a. może stać się podstawą uchylenia wyroku jedynie wówczas, jeżeli sąd uchybi zasadom sporządzania uzasadnienia w sposób wykluczający kontrolę kasacyjną. Prawidłowo sporządzone uzasadnienie ma wyjaśnić powody wydania określonej treści rozstrzygnięcia w sferze prawnej oraz faktycznej i umożliwiać stronom postępowania oraz sądowi kasacyjnemu, na wypadek wniesienia skargi kasacyjnej, prześledzenie toku rozumowania sądu, które do takiego rozstrzygnięcia doprowadziło (wyroki NSA: z dnia 11 maja 2016 r. o sygn. akt II GSK 1551/16, z dnia 28 lipca 2016 r. o sygn. akt I GSK 639/15, z dnia 9 marca 2016 r. o sygn. akt II GSK 301/16, z dnia 13 stycznia 2012 r. o sygn. akt I FSK 1696/11). Podkreślenia wymaga, że obowiązek szczegółowego uzasadnienia przez sąd swego stanowiska jawi się zawsze wówczas, gdy sąd podziela ocenę prawną dokonaną przez organ, nie zgadzając się z argumentami strony skarżącej. Konieczne jest w takiej sytuacji odniesienie się do wszystkich tych argumentów skargi, które identyfikują spór prawny wynikły w danej sprawie lub pozostają z nim w ścisłym związku. W rozpoznawanej sprawie Sąd I instancji sprostał temu obowiązkowi, w szczególności wskazał zarówno podstawę prawną oddalenia skargi, jak też przedstawił argumentację wyjaśniającą, co doprowadziło Sąd do wniosku, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu. W tej mierze - co wymaga podkreślenia, w kontekście podejmowanej na gruncie omawianych zarzutów kasacyjnych polemiki z merytorycznym stanowiskiem Sądu I instancji, której podjęcie, wbrew temu co na ich gruncie sugeruje skarżąca, nie było jednak, jak się okazuje, ani niemożliwe, ani też utrudnione. Zupełnie inną kwestią jest natomiast siła przekonywania zawartych w nim argumentów. Brak przekonania strony o trafności rozstrzygnięcia sprawy, w tym do przyjętego kierunku wykładni i zastosowania prawa – którego prawidłowość, aby mogła być oceniona wymaga postawienia innych zarzutów kasacyjnych – czy też odnośnie do oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, której rezultat nie koresponduje z oczekiwaniami strony skarżącej, nie oznacza jeszcze wadliwości uzasadnienia wyroku, i to w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Fakt więc, że stanowisko zajęte przez sąd administracyjny I instancji jest odmienne od prezentowanego przez wnoszącego skargę kasacyjną nie oznacza, iż uzasadnienie wyroku zawiera wady konstrukcyjne czy też, że jest wadliwe w stopniu uzasadniającym uchylenie wydanego w sprawie rozstrzygnięcia. Zwłaszcza w sytuacji, gdy tak jak w rozpatrywanej sprawie, stanowisko to zostało umotywowane w stopniu wystarczającym, aby poddać je merytorycznej kontroli w postępowaniu wywołanym wniesioną skargą kasacyjną. Dlatego polemika z merytorycznym stanowiskiem sądu administracyjnego I instancji nie może sprowadzać się do zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. Poprzez zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. nie można bowiem skutecznie zwalczać, ani prawidłowości przyjętego za podstawę orzekania stanu faktycznego, ani stanowiska sądu co do wykładni bądź zastosowania prawa (por. np.: wyrok NSA z dnia 26 listopada 2014 r., sygn. akt II OSK 1131/13; wyrok NSA z dnia 20 stycznia 2015 r., sygn. akt I FSK 2081/13; wyrok NSA z dnia 12 marca 2015 r., sygn. akt I OSK 2338/13; wyrok NSA z dnia 18 marca 2015 r., sygn. akt I GSK 1779/13). Przed odniesieniem się do kolejnych zarzutów NSA, uznaje za trafne spostrzeżenia organu, iż skarżąca zamiennie stosuje pojęcie braku osiągnięcia celu Umowy z osiągnięciem celu konkretnego jej postanowienia, w tym przypadku § 11 ust. 3 pkt 3 (akapit 3. str. 1 uzasadnienia do skargi kasacyjnej). Rację należy przyznać Ministrowi, czyniącemu uwagę ogólną, iż każdy przypadek braku osiągnięcia celu Umowy (a więc de facto celu Projektu, na realizację którego zawarta jest Umowa o dofinansowanie) należy kwalifikować, jako nieprawidłowość, ale nie każda nieprawidłowość jest równoznaczna z brakiem osiągnięcia celu realizowanego na podstawie umowy Projektu. Fakt osiągnięcia ogólnego celu realizowanego Projektu nie oznacza, że inna stwierdzona nieprawidłowość w realizacji umowy przestaje być nieprawidłowością. W sytuacji braku osiągnięcia celu umowy rozumianego jako cel realizowanego Projektu, beneficjent zobowiązany jest do zwrotu całości udzielonego na realizację Projektu dofinansowania. Tymczasem skarżąca została zobowiązana do zwrotu części otrzymanych środków pomocowych, w kwocie odpowiadającej stwierdzonemu naruszeniu postanowień § 11 ust. 3 Umowy. Poza sporem pozostaje bowiem, że zgodnie z § 11 ust. 3 Umowy, określającym obowiązki skarżącej w zakresie realizacji działań informacyjnych i promocyjnych, była ona zobowiązana do umieszczenia co najmniej: 1) emblematu Unii Europejskiej spełniającego normy graficzne określone w załączniku i do rozporządzenia 1828/2006 oraz odniesienie do Unii Europejskiej; odniesienie do Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego; 3) hasła określonego przez Instytucję Zarządzającą, podkreślającego wartość dodaną pomocy Wspólnoty, "Fundusze Europejskie - dla rozwoju innowacyjnej gospodarki" lub "Dotacje na innowacje", najlepiej z wyrażeniem "Inwestujemy w przyszłość". Sposób sformułowania ww. postanowienia nie pozostawia, jak trafnie w sprawie przyjęto, żadnych wątpliwości co do jego obowiązkowego, a nie fakultatywnego charakteru. Ponadto fakt, że użyto w nim sformułowania "co najmniej" również wskazuje, że nie należał do Spółki wybór, której z form określonych w § 11 ust. 3 w pkt od 1 do 3 Umowy użyje ona dla potrzeb informacyjnych i promocyjnych. Użycie określenia "co najmniej" oznaczało, że skarżąca zobowiązana była do łącznego zastosowania wszystkich trzech form tam wymienionych. Jedynym elementem fakultatywnym, określonym w ww. postanowieniu, było zamieszczenie wyrażenia "Inwestujemy w przyszłość", o którym mowa w § 11 ust. 3 pkt 3 in fine Umowy, na co wskazuje użycie wyrazów "najlepiej z wyrażeniem". Zasadnie zatem uznano, że jedynie w tym zakresie Beneficjent miał pewną ograniczoną dowolność. W pozostałym natomiast zakresie, zobowiązany był do zamieszczenia hasła określonego przez instytucję zarządzającą, podkreślającego wartość dodaną pomocy Wspólnoty, "Fundusze Europejskie – dla rozwoju innowacyjnej gospodarki" lub "Dotacje na innowacje". Ze względu na sposób zapisu ww. postanowienie nie miało charakteru marginalnego. Gdyby od wyboru Beneficjenta miało zależeć, które z elementów wskazanych w § 11 ust. 3 pkt 1-3 Umowy, powinny być umieszczone na określonej publikacji w zakresie realizacji działań informacyjnych i promocyjnych, również zostałoby to w taki sposób określone. Skarżąca nie zaprzecza ustaleniom poczynionym przez Organy, a zaakceptowanym przez Sąd I instancji co do stwierdzonego naruszenia postanowień Umowy, a jedynie próbuje pomniejszyć wagę tego naruszenia poprzez nadanie mu takiego znaczenia, które jak trafnie przyjął WSA w oczywisty sposób sprzeczne jest z literalnym brzmieniem Umowy i przyjętymi przez Beneficjenta po jej podpisaniu obowiązkami. W tym miejscu organ zasadnie zauważa i podkreśla, że o ile samo przystąpienie do konkursu mającego na celu wyłonienie projektów, których realizacja zostanie objęta dofinansowaniem, jest całkowicie dobrowolne i uzależnione od chęci i woli wnioskodawców (potencjalnych beneficjentów), o tyle z chwilą podpisania umowy o dofinansowanie Beneficjent jest związany wszystkimi jej postanowieniami i zasadami mającymi zastosowanie w tym zakresie. Skarżąca zawarła umowę o dofinansowanie Projektu na określonych w tej umowie warunkach. Na jej podstawie zobowiązała się do realizacji Projektu w pełnym zakresie określonym harmonogramem rzeczowo-finansowym Projektu, w terminie wskazanym w § 6 ust. 3 Umowy, z należytą starannością, zgodnie z umową o dofinansowanie i jej załącznikami, zgodnie z opisem zawartym we wniosku o dofinansowanie, a także zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa krajowego i wspólnotowego, w tym zgodnie z zasadami promocji Projektu. W myśl § 6 ust. 1 Umowy, warunkiem uznania wydatków za kwalifikujące się do objęcia wsparciem było poniesienie ich przez Beneficjenta w związku z realizacją Projektu, zgodnie z postanowieniami Umowy, katalogiem wydatków kwalifikujących się do objęcia wsparciem oraz zasadami racjonalnej gospodarki finansowej. Obowiązki Beneficjenta w zakresie realizacji działań informacyjnych i promocyjnych określone zostały w § 11 ust. 3 Umowy. Obowiązki te polegały na łącznym umieszczeniu wszystkich (co najmniej) elementów wymienionych wśród których wymienione zostało także umieszczenie hasła, o którym mowa w § 11 ust. 3 pkt 3 Umowy. Powyższe uchybienie zostało w sposób bezsprzeczny wykazane przez Organy w toku postępowania administracyjnego i zasadnie zaakceptowane przez Sąd I instancji. Przyznane Spółce dofinansowanie stanowią środki publiczne, którym – gdy chodzi o ich udzielanie, przekazywanie i rozliczanie – towarzyszy szczególnego rodzaju reżim prawny. Warunki objęcia wsparciem mogą także wynikać z postanowień umowy o dofinansowanie, których beneficjent zobowiązał się przestrzegać. Jako naruszenie można uznać wszelkie odstępstwa od zapisów umowy lub też naruszenie przepisów prawa unijnego czy krajowego, które spowodowało lub mogło spowodować szkodę (uszczerbek) w budżecie ogólnym UE. Z tego powodu wszelkie nieprawidłowości, które potencjalnie mogą skutkować wypłatą środków, które nie powinny być wypłacone w myśl warunków umowy lub przepisów prawa, są traktowane, jako nieprawidłowość. Skoro w sprawie niniejszej wykazano, iż zaplanowany w projekcie, w kategorii wydatków Działania promocyjne i informacyjne materiał promocyjny opublikowany przez Skarżącą w prasie branżowej nie spełniał warunków określonych § 11 ust. 3 pkt 3 Umowy (zawierał tylko część elementów wymaganych przez umowę), zasadnym stało się zakwestionowanie wydatków poniesionych na ten cel. Skutecznie nie podważają trafności wydanego w sprawie rozstrzygnięcia zarzuty naruszenia przepisów postępowania zawarte w pkt 2 petitum skargi kasacyjnej. Stanowisku Sądu I instancji, który poczynione ustalenia faktyczne przyjął za własne uznając, że dokonane zostały bez naruszenia przepisów postępowania administracyjnego, skarżąca kasacyjnie zarzuciła naruszenie przepisów art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 7, art. 8, art. 77 oraz art. 107 k.p.a. Mając na uwadze wskazane wyżej wywody, jak i to, że skarżąca w żaden sposób nie zaprzeczyła ustaleniom poczynionym przez organy co do stwierdzonego naruszenia postanowień Umowy, próbując jedynie pomniejszyć wagę tego naruszenia poprzez nadanie mu takiego znaczenia, które jak trafnie w sprawie przyjęto sprzeczne jest z literalnym brzmieniem Umowy i przyjętych przez skarżącą na siebie, po jej podpisaniu, obowiązków – zarzuty dotyczące zaniechania ustaleń co do stanu faktycznego są niezasadne. Okoliczności te, w ustalonym i skutecznie niepodważonym stanie faktycznym, nie podważają zasadności żądania zwrotu kwoty dofinansowania . Nieskuteczność, z przyczyn podanych wyżej, zarzutów naruszenia przepisów postępowania, uprawnia Naczelny Sąd Administracyjny do merytorycznej oceny zarzutów prawa materialnego. W świetle zasad obowiązujących przy wydatkowaniu środków europejskich oraz postanowień Umowy w zakresie sposobu wydatkowania środków dofinansowania i zasad, do przestrzegania, których Spółka była zobowiązana w trakcie realizacji Projektu, zawarte w skardze kasacyjnej zarzuty błędnej interpretacji i niewłaściwego zastosowania art. 207 u.f.p. w zw. z art. 184 u.f.p również uznać należy za chybione. Naruszenie procedur to realizowanie projektu niezgodnie z zasadami określonymi w umowie o dofinansowanie. Zatem to umowa o dofinansowanie opracowana w ramach systemu realizacji programu operacyjnego, zawarta pomiędzy organem a skarżącą Spółką oraz wytyczne, do których stosowania zobowiązała się skarżąca, są dokumentami regulującymi procedury wydatkowania środków europejskich. W orzecznictwie przyjmuje się, że dokumenty tworzące system realizacji programu operacyjnego (umowa o dofinansowanie, wytyczne, komunikaty, opracowane przez instytucje zarządzające) stanowią wprawdzie specyficzne, ale prawne uregulowania i przyznaje się im walor źródła prawa. Projekty realizowane są przez beneficjentów na podstawie umowy o dofinansowanie, która stanowi podstawowe źródło uprawnień i obowiązków jej stron, w tym beneficjenta. Procedury te mogą wynikać nie tylko z aktu prawa powszechnie obowiązującego, ale także z łączącej strony umowy o dofinansowanie, w której zostaje określony uzgodniony sposób działania beneficjenta. Sposób ten jest obowiązujący i odstępstwo od niego stanowi naruszenie procedur, o jakim mowa w art. 184 u.f.p. Niedotrzymanie zaś warunków umowy, co miało miejsce w niniejszej sprawie, zobowiązywało organ, po wyczerpaniu trybu określonego w art. 207 u.f.p. i braku dobrowolnego zwrotu przekazanych środków do wydania decyzji określającej kwotę przypadającą do zwrotu. W konsekwencji, skoro postawione w skardze kasacyjnej zarzuty nie okazały się zasadne, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. skargę tę oddalił. O kosztach postępowania kasacyjnego w kwocie 1350 zł, stanowiących wynagrodzenie pełnomocnika organu, nieprowadzącego sprawy w I instancji orzeczono stosownie do art. 204 pkt 1 p.p.s.a. i art. 205 § 2 p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b w zw. z §14 ust 1 pkt 1 lit. a ) i § 2 pkt 4 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 poz. 1804).