III SA/Lu 588/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Jerzy Drwal (sprawozdawca) Sędziowie: WSA Anna Strzelec WSA Iwona Tchórzewska Protokolant: Asystent sędziego Radosław Kot po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 lutego 2020 r. sprawy ze skargi [...] Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością Spółki komandytowej z siedzibą w B. P. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] września 2019 r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej z tytułu naruszenia ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] września 2019 r., nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej rozpatrzył odwołanie i utrzymał w mocy decyzję Naczelnika L. Urzędu Celno-Skarbowego w B. P. z dnia [...] czerwca 2019 r. nr [...] o nałożeniu na P. Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w B. P. kary pieniężnej w wysokości [...] zł z tytułu naruszenia przepisów ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.), dalej jako "ustawa SENT". Zaskarżona decyzja została wydana w następującym stanie sprawy. W dniu [...] września 2017 r. w miejscowości Ż. - O. funkcjonariusze Służby Celno-Skarbowej zatrzymali do kontroli R. P. kierującego zestawem pojazdów o nr rej. [...], którym przewożono paliwo. Transport paliwa objęty był m.in. zgłoszeniem [...] z dnia [...] września 2017 r. Przewoźnikiem była spółka P. . Zgłoszenie dotyczyło towaru w postaci oleju napędowego zaklasyfikowanego do kodu CN 2710. W trakcie kontroli stwierdzono rozbieżności pomiędzy ilością paliwa we wspomnianym zgłoszeniu SENT, a dokumentem [...] W zgłoszeniu SENT wykazano - [...] litrów oleju napędowego, natomiast w dokumencie WZ - [...] litrów paliwa. Przewóz towarów objętych zgłoszeniem realizowany był pomiędzy nadawcą towaru – firmą P. i jego odbiorcą – G. . Na podstawie ustaleń poczynionych w trakcie czynności kontrolnych utrwalonych w protokole nr [...] z dnia [...] września 2017 r. oraz art. 21 ust. 2 i 3, art. 26 ust. 1, 2, 3 i 5 ustawy SENT, decyzją z dnia 7 czerwca 2019 r. Naczelnik L. Urzędu Celno-Skarbowego w B. P. (dalej jako "organ I instancji") nałożył na spółkę P. karę pieniężną w wysokości [...] zł z tytułu zadeklarowania w zgłoszeniu SENT innej ilości oleju napędowego niż w rzeczywistości przewożonego. Spółka P. wniosła odwołanie. Decyzją z dnia [...] września 2019 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej (dalej jako "organ odwoławczy", "organ II instancji") utrzymał w mocy decyzję Naczelnika L. Urzędu Celno-Skarbowego w B. P., w uzasadnieniu argumentując m. in., że w świetle art. 3 ust. 2 pkt 1 lit. b/ ustawy SENT istnieje obowiązek monitorowania przewozu towarów objętych kodem CN 2710, jeżeli objętość towaru przekracza 500 litrów, że przesyłka objęta pięcioma zgłoszeniami SENT towaru w niniejszej sprawie składała się z [...] litrów oleju napędowego oraz [...] litrów benzyny, że ustawodawca nakłada w art. 5 ust. 2 pkt 7 obowiązek zamieszczenia w zgłoszeniu danych dotyczących przewożonego towaru, jego kodu CN, ilości, masy brutto lub objętości, że w przypadku niewykonania obowiązku określonego w art. 5 ust. 1 albo w art. 6 ust. 1, na podstawie art. 21 ust. 1 nakłada się karę pieniężną nie niższą niż [...] zł. Dalej organ odwoławczy stwierdził, że występująca różnica pomiędzy ilością paliwa w zgłoszeniu i dokumencie WZ wynosząca [...] litrów (rozbieżność stanowiąca [...] %), a to oznaczało, że podmiot wysyłający nie wykonał formalnego obowiązku wymienionego w art. 5 ustawy SENT. Niewykonanie tego obowiązku uzasadniało nałożenie kary pieniężnej w wysokości [...] zł. Organ II instancji wyjaśnił dodatkowo, że istnieje możliwość odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej na mocy art. 26 ust. 3 ustawy SENT. Strona nie wykazała jednak i nie udokumentowała ważnego interesu przewoźnika uzasadniającego odstąpienie od nałożenia kary. Zwolnienie z kary jest podyktowane sytuacjami szczególnymi i wyjątkowymi. Strona nie wskazała nadzwyczajnych zdarzeń losowych. Nie wystąpił również ważny interes publiczny przemawiający za odstąpieniem od ukarania. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie Spółka P. zarzuciła naruszenie: - art. 30 ust. 4 ustawy SENT, poprzez niezastosowanie tego przepisu i prowadzenie przedmiotowego postępowania, w sytuacji gdy nie doszło do uszczuplenia podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, a w konsekwencji pominięcie faktu, że nie wszczyna się postępowania w sprawie nałożenia kary pieniężnej i taką właśnie sytuacja wystąpiła w sprawie niniejszej; - art. 3 ust. 2 pkt 1 ustawy SENT, poprzez odmowę zastosowania tego przepisu w sytuacji, gdy brak zgłoszenia dotyczył [...] litrów oleju o kodzie CN2710, a takiej ilości skarżąca Spółka nie miała obowiązku zgłaszać; - art. 23 ustawy SENT, poprzez odmowę zastosowania tego przepisu w sytuacji, gdy rozbieżność pomiędzy ilością przewożonego oleju ([...] litrów), a przewożoną faktycznie ilością wynosiła mniej niż [...]%; - art. 22 ust. 2 w zw. z art. 26 ust 1, 2 i 5 w zw. z art. 8 ust 1 oraz w zw. z art. 5 ust. 4 ustawy SENT, przez ich niewłaściwe zastosowanie tych przepisów i nałożenie kary, mimo iż nie było ku temu podstaw, gdyż skarżąca Spółka umieściła wszystkie dane wymagane przepisami prawa w zgłoszeniu SENT, a jedynym zarzutem jest to, że w zgłoszeniu podano dodatkowy numer przyczepy; - art. 22 ust. 3 w zw. z art. 26 ust. 3 ustawy SENT, poprzez jego niezastosowanie, a który to przepis mógł i powinien organ zastosować z urzędu, gdyż ziściły się wszystkie przesłanki do jego zastosowania, a organ kompletnie pominął podnoszone fakty i okoliczności, które w jednoznaczny sposób potwierdzały, że zaistniała sytuacja nie miała wpływu na prawidłowość zgłoszenia, jak i nie pozwalała stwierdzić, że strona nie dopełniła obowiązków wynikających z ww. ustawy, a zachodził ważny interes publiczny; - art. 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez brak rozpatrzenia całego materiału dowodowego w sprawie; - art. 120 i art. 122 Ordynacji podatkowej, przez całkowity brak dążenia do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia sprawy, czego dowodzi fakt, iż skarżąca po stwierdzeniu przedmiotowej sytuacji niezwłocznie zaktualizowała dane; - art. 121 Ordynacji podatkowej przez przeprowadzenie przedmiotowego postępowania w sposób, który nie pogłębia zaufania do organów Państwa; - art. 10 i art. 11 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców, przez dokonanie wykładni przepisów i rozstrzygnięcia wątpliwości na niekorzyść skarżącego jako przedsiębiorcy, tak by nałożyć na niego możliwie wysoką karę; - art. 5 Traktatu o Unii Europejskiej - zasady proporcjonalności- przejawiające się niewspółmiernością zastosowanych środków (kary) względem celu jaki ma osiągnąć ustawa SENT i nie uwzględnienie innych mniej uciążliwych dla strony rozwiązań przewidzianych przez ustawę; - art. 2 Konstytucji [...] przez wydanie decyzji naruszającej zasadę sprawiedliwości społecznej; - pominięcie ratio legis przepisów ustawy SENT, którym było przeciwdziałanie nadużyciom w handlu paliwem oraz likwidacja tzw. "szarej strefy". W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując dotychczasową argumentację. Rzecznik Małych i Średnich Przedsiębiorców zawiadomił - pismem z dnia [...] lutego 2020 r. - o wstąpieniu do postępowania wywołanego skargą spółki P. . Swoje merytoryczne stanowisko Rzecznik zaprezentował w piśmie z dnia [...] lutego 2020 r. podnosząc m.in., że popełniono błędy przy ustalaniu stanu faktycznego, protokół z kontroli zawierał nieścisłości dotyczące miejsca przeprowadzenia czynności kontrolnych oraz nie wyjaśniał kluczowych okoliczności dla sprawy, a mianowicie kwestii, jaka była rzeczywista ilość przewożonego paliwa i czy faktycznie wystąpiła różnica (rozbieżność) w dokumencie SENT oraz WZ. Zdaniem Rzecznika, nawet przyjęcie, że prawidłowo ustalono stan sprawy, to nałożenie kary w kwocie [...]zł świadczy o rażącym naruszeniu zasady proporcjonalności (ponieważ kara jest oczywiście nieadekwatna), art. 10 ust. 1 i art. 12 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców. Poza tym organ błędnie ocenił przesłankę interesu publicznego oraz zajął profiskalną postawę wymierzając przedsiębiorcy karę za nieprawidłowość wynikającą tylko z ludzkiej omyłki, która nie doprowadziła do uszczuplenia należności budżetowych. Z akt sprawy wynikało, że od dnia [...] stycznia 2020 r. (daty przekształcenia) skarżąca występuje w obrocie prawnym jako firma P. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa w siedzibą w B. P.. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Skarga podlega oddaleniu, gdyż zaskarżona decyzja – wbrew stanowisku wyrażonemu przez skarżącą Spółkę oraz Rzecznika Małych i Średnich Przedsiębiorców - nie jest dotknięta uchybieniami prawnymi, skutkującymi koniecznością jej uchylenia (stwierdzenia nieważności). Decyzja nakładająca administracyjną karę pieniężną jest wynikiem prawidłowego zastosowania przepisów ustawy SENT w brzmieniu sprzed nowelizacji, która miała miejsce dnia 10 maja 2018 r. W tym dniu uchwalona została ustawa o zmianie ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. 2018 r., poz. 1039), która weszła w życie z dniem 14 czerwca 2018 r. Właściwa dla badanej sprawy norma intertemporalna zawarta jest w art. 14 ustawy nowelizującej z 2018 r. Zgodnie z tym przepisem do naruszeń obowiązków, o których mowa w art. 5 ust. 4 i art. 6 ust. 3 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym, które miały miejsce przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, stosuje się art. 22 ust. 2 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym. Celem ustawy SENT jest zapewnienie skutecznej kontroli przewozu towarów określonych ustawą oraz określenie zasad systemu monitorowania drogowego przewozu tych towarów na terytorium kraju, a także ten akt normatywny wprowadził odpowiedzialność za naruszenie obowiązków związanych z przewozem tych towarów, podmiotów zobowiązanych: podmiotu wysyłającego, przewoźnika i kierującego transportem, podmiotu odbierającego. Stosownie do treści art. 2 ustawy SENT, za kierującego należy uważać (pkt 2) osobę fizyczną, która kieruje środkiem transportu. Przewoźnik to, zgodnie z pkt 8, osoba fizyczna albo prawna lub jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, prowadząca działalność gospodarczą, wykonująca przewóz towarów. Za przewóz towarów ustawa uważa (pkt 9) przemieszczenie towaru na lub przez terytorium kraju środkiem transportu po drodze publicznej, z uwzględnieniem postojów wymaganych podczas tego przemieszczania, przeładunku oraz rozładunku. Nadawcą towaru jest zaś (pkt 3) osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, prowadząca działalność gospodarczą, dokonująca wysyłki towaru będącego przedmiotem przewozu. Zgodnie z art. 4 ust. 1- 4 ustawy SENT środkiem technicznym służącym monitorowaniu drogowego przewozu towarów jest rejestr zgłoszeń, zwany dalej w ustawie "rejestrem". Jest on prowadzony w systemie teleinformatycznym i gromadzi dane zawarte w zgłoszeniach, uzupełnieniach zgłoszeń i ich aktualizacjach oraz dotyczące przeprowadzonych kontroli. Rejestr prowadzi Szef Krajowej Administracji Skarbowej. W myśl art. 3 ust. 2 pkt 1 lit. b ustawy SENT, przewóz towaru objętego pozycją CN 2710 podlega systemowi monitorowania drogowego, jeżeli jego objętość przekracza 500 litrów. W przypadku przewozu takiego towaru, rozpoczynającego się na terytorium kraju, podmiot wysyłający jest obowiązany, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy SENT, przed rozpoczęciem przewozu towaru, przesłać do rejestru zgłoszenie, uzyskać numer referencyjny dla tego zgłoszenia i przekazać ten numer przewoźnikowi. W przypadku dostawy towarów, zgodnie z art. 5 ust 2 ustawy SENT zgłoszenie zawiera: 1. planowaną datę rozpoczęcia przewozu; 2. dane podmiotu wysyłającego obejmujące: a) imię i nazwisko albo nazwę, b) adres zamieszkania albo siedziby; 3) dane podmiotu odbierającego obejmujące: a) imię i nazwisko albo nazwę, b) adres zamieszkania albo siedziby; 4) numer identyfikacji podatkowej podmiotu wysyłającego albo numer, za pomocą którego podmiot wysyłający jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od towarów i usług albo podatku od wartości dodanej; 5) numer identyfikacji podatkowej podmiotu odbierającego albo numer, za pomocą którego podmiot odbierający jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od towarów i usług albo podatku od wartości dodanej; 6) dane adresowe miejsca załadunku towaru; 7) dane dotyczące towaru będącego przedmiotem przewozu, w szczególności rodzaju towaru, pozycji CN lub podkategorii PKWiU, ilości, masy brutto lub objętości towaru. W celu zapewnienia przestrzegania ustawowych obowiązków w zakresie odpowiednio: dokonywania, uzupełniania i aktualizacji zgłoszenia, zgodności danych zawartych w zgłoszeniu ze stanem faktycznym, posiadania numeru referencyjnego, dokumentu zastępującego zgłoszenie i potwierdzenia dokumentu zastępującego zgłoszenie, sprawowana jest kontrola przewozu towarów. Kontrola obejmuje weryfikacje danych zawartych w dokumentach okazanych przez kierującego ze stanem faktycznym. Kontrole przeprowadzają funkcjonariusze Służby Celno-Skarbowej, a także Policji, Straży Granicznej, inspektorzy Inspekcji Transportu Drogowego. W przypadku stwierdzenia nieprawidłowości na podstawie art. 21 ust. 2 ustawy SENT w sytuacji, gdy towar nie odpowiada co do rodzaju, ilości, masy lub objętości towarowi wskazanemu odpowiednio przez podmiot wysyłający albo podmiot odbierający w zgłoszeniu, odpowiednio na podmiot wysyłający albo podmiot odbierający nakładana jest kara pieniężna w wysokości 46% różnicy wartości netto towaru zgłoszonego i towaru rzeczywiście przewożonego podlegającego obowiązkowi zgłoszenia, nie niższej niż [...] zł. Zgodnie z treścią art. 8 ust 1 ustawy SENT podmiot wysyłający, podmiot odbierający oraz przewoźnik obowiązani są niezwłocznie aktualizować dane zawarte w zgłoszeniu w takim zakresie, w jakim byli obowiązani do ich zgłoszenia. Dane dotyczące towaru będącego przedmiotem przewozu zawarte w zgłoszeniu nie podlegają aktualizacji (art. 8 ust. 2 ustawy SENT). Gdy przewóz towaru nie został rozpoczęty podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnik dokonuje aktualizacji zgłoszenia, podając informację o odstąpieniu od przewozu towarów. W trakcie kontroli przeprowadzonej w dniu [...] września 2017 r. stwierdzono rozbieżności pomiędzy ilością paliwa w zgłoszeniu SENT, a dokumentem "Zamówienie/Dowód wydania [...] oryginał". Z czynności kontrolnych sporządzono protokół, podpisany bez zastrzeżeń przez R. P., kierującego zestawem pojazdów o nr rej. [...], którym przewożono paliwo (k. 21 akt adm.). W zgłoszeniu SENT wykazano - [...] litrów oleju napędowego (zgłoszenie przewozu [...] - k 18 akt adm.), natomiast we wspomnianym dokumencie WZ - [...] litrów paliwa (k. 4 akt adm.). Przewóz towarów objętych zgłoszeniem realizowany był przez nadawcę – firmę P. . Odbiorcą towaru była G. , obciążona fakturą VAT FS [...] wystawioną na podstawie zamówienia [...] z dnia [...] września 2017 r. i dotyczącą dostawy [...] m3 oleju napędowego (k. 42 akt adm.). W okolicznościach stanu faktycznego sprawy, nietrafny jest zarzut naruszenia przepisów art. 120, art. 121, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez poczynienie niepełnych i błędnych ustaleń. Nieskuteczny jest zarzut skargi, że strona umieściła wszystkie dane wymagane przepisami prawa w zgłoszeniu SENT. Podobnie trzeba ocenić stanowisko, że w zgłoszeniu podano dodatkowy numer przyczepy. Podkreślić należy, że kara została nałożona jedynie w związku z zadeklarowaniem w zgłoszeniu SENT innej ilości oleju napędowego niż w rzeczywistości była przewożona. Bezzasadny jest zarzut, że organ nie ustalił rzeczywistej ilości przewożonego paliwa. Dane na ten temat nie budzą wątpliwości w świetle figurującej w aktach sprawy dokumentacji finansowo- księgowej (wspomnianej faktury VAT oraz Zamówienia/Dowodu wydania WZ [...]). Odnosząc się do stanowiska, że należało w niniejszej sprawie należało zastosować art. 23 ustawy SENT i odstąpić od nałożenia kary, ponieważ rozbieżność pomiędzy ilością przewożonego paliwa ([...] litrów), a przewożoną faktycznie, wynosiła mniej niż [...]%; wskazać należy, że nałożona kara dotyczy nieścisłości w zgłoszeniu SENT o numerze [...] dotyczącej [...] litrów paliwa. Przedmiotowe zgłoszenie obejmowało 2000 litrów oleju napędowego, a zatem rozbieżność wyniosła [...]%. Deklarowana ilość paliwa nie odpowiadała faktycznej (przewożonej). W przypadku stwierdzenia, że towar nie odpowiada któremukolwiek z parametrów wskazanych w art. 21 ust. 2 ustawy SENT nakłada się karę pieniężną w wysokości 46% różnicy wartości netto towaru zgłoszonego i towaru rzeczywiście przewożonego podlegającego obowiązkowi zgłoszenia, nie niższej niż [...] zł. Powyższy przepis został prawidłowo zastosowany jako materialnoprawna podstawa nałożenia kary pieniężnej. Na mocy art. 1 pkt 2 ustawy o SENT, odpowiedzialność za naruszenie obowiązków związanych z drogowym przewozem towarów ciąży na wysyłającym, odbierającym, przewoźniku i kierującym środkiem transportu. Każdy z tych podmiotów ponosi odpowiedzialność w zakresie wynikającym z przepisów tej ustawy, zaś ze względu na fakt, że za niedochowanie nałożonych na ww. podmioty obowiązków ustawowych, grożą kary pieniężne, każdy profesjonalny uczestnik przewozu towarów (a takim jest skarżąca Spółka) powinien zapoznać się z aktualnymi przepisami w tym zakresie oraz wykonywać je w sposób niewadliwy. W rozpatrywanej sprawie organy wyjaśniły zasadność przesłanek, którymi kierowały się odmawiając zastosowania art. 21 ust. 3 ustawy SENT, w myśl którego w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podmiotu wysyłającego albo podmiotu odbierającego lub interesem publicznym, na wniosek odpowiednio podmiotu wysyłającego albo podmiotu odbierającego lub z urzędu, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, o której mowa w ust. 1 albo 2, z uwzględnieniem art. 26 ust. 3. Sam fakt, że skarżąca z wywodami organów się nie zgadza, nie może świadczyć o naruszeniu przez organ zasady zaufania do organów administracji publicznej . Z tych samych powodów nie zasługuje na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 26 ust. 3 ustawy SENT. Zgodnie z tym unormowaniem, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, jeżeli to odstąpienie: 1) nie stanowi pomocy publicznej albo 2) stanowi pomoc de minimis albo pomoc de minimis w rolnictwie lub rybołówstwie, udzieloną z uwzględnieniem warunków dopuszczalności tej pomocy, określonych w przepisach prawa Unii Europejskiej, albo 3) stanowi pomoc publiczną spełniającą warunki określone w przepisach wydanych na podstawie ust.4. W art. 26 ust. 4 ustawy SENT zawarta została delegacja ustawowa dla Rady Ministrów do określenia, w drodze rozporządzenia, szczegółowych warunków odstąpienia od nałożenia kar pieniężnych, mając na uwadze konieczność zapewnienia zgodności z warunkami dopuszczalności udzielania pomocy państwa określonymi przepisami prawa Unii Europejskiej. Pojęcia ważnego interesu przewoźnika oraz interesu publicznego nie zostały zdefiniowane w ustawie. Użycie słowa "ważny" akcentuje zaś wyjątkowy charakter interesu przewoźnika i wiąże się z wystąpieniem nadzwyczajnych okoliczności, które mogą go uzasadniać. Pojęcie interesu publicznego to natomiast dyrektywa postępowania nakazująca mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego itp. Pojęcia te mają cechy charakterystyczne dla klauzul generalnych, których indywidualne zastosowanie wymaga odniesienia się do konkretnej sprawy i sytuacji, w jakiej organ podejmuje decyzje. Niemożność jednoznacznego zdefiniowania tych pojęć powoduje, że w każdym indywidualnym przypadku ich znaczenie może uwzględniać różne aspekty. W sprawie nie została spełniona przesłanka ważnego interesu strony, dająca podstawę do odstąpienia od nałożenia kary. Sam fakt, że na podstawie ustalonego stanu faktycznego, organy nie znalazły podstaw do przyjęcia, że w sprawie zaistniała przesłanka ważnego interesu strony, nie może przesądzać o niewłaściwie i błędnie ustalonym stanie faktycznym. Skarżąca w piśmie z dnia [...] września 2018 r. (k. 26 akt adm.) była pouczona o prawie składania wszelkich dokumentów mających znaczenie w przedmiotowej sprawie i mogących mieć wpływ na wydanie rozstrzygnięcia. W odpowiedzi strona w piśmie z dnia [...] października 2018 r.(k. 29 akt adm.) wskazała, że odstąpienie od nałożenia kary nie stanowi pomocy publicznej, że umorzenie postępowania nie wpłynie na rynek i konkurencję w obrocie paliwami, że Spółka otrzymała pomoc de minimis w ostatnich trzech latach, że poniesienie kary łączyc się będzie z redukcją zatrudnienia, że odstąpienie od nałożenia kary leży w interesie pracowników firmy, że postępowanie powinno być umorzone na mocy art. 30 ust. 4 ustawy SENT, że należności publiczno-prawne z tytułu sprzedaży towaru zostały zapłacone oraz że postępowanie należało umorzyć, ponieważ art. 3 ust. 2 ustawy SENT wymaga, aby masa towaru przekraczała [...] litrów. Spółka podtrzymała w piśmie z dnia [...] grudnia 2018 r. (k. 37 akt adm.) swoje dotychczasowe stanowisko o zasadności umorzenia postępowania względnie o słuszności odstąpienia od ukarania. Strona nie wskazała i nie udokumentowała ważnego interesu, kwestionując jedynie ustalenia organu o niewykazaniu ważnego interesu przewoźnika. Należało przedstawić nie tylko argumentację, ale również i dowody, na których Spółka opierała swoje twierdzenia. Generalną zasadą postępowania dowodowego jest to, że każdy, kto z faktów wyprowadza dla siebie konsekwencje prawne, obowiązany jest fakty te udowodnić. Tym samym stwierdzić należy, że chociaż co do zasady w postępowaniu podatkowym ciężar dowodu spoczywa na organach podatkowych, to jednak przesuwa się on na stronę, w sytuacji, gdy ta wykaże w nim stosowną inicjatywę lub wywodzi korzystne dla siebie skutki prawne. W takim też przypadku to na stronie ciążyć będzie obowiązek wykazania swego twierdzenia. Kierując się bowiem tylko i wyłącznie zasadami logiki, w pełni uprawniony staje się wniosek, że ten, kto w postępowaniu formułuje określone twierdzenie, musi je następnie dowieść pod rygorem, iż twierdzenie uznane zostanie za nieudowodnione, przez co nie wywoła ono pożądanych przez twierdzącego skutków (por. wyrok NSA z dnia 23 października 2012 r., sygn. akt I FSK 2157/11). W rozpatrywanej sprawie organy wyjaśniły zasadność przesłanek, którymi kierowały się odmawiając zastosowania art. 26 ust. 3 ustawy SENT. To, że skarżąca nie zgadza się z wywodami organów, nie świadczy o naruszeniu zasady zaufania do organów administracji. Podzielenie argumentacji skarżącej byłoby równoznaczne z zaprzeczeniem celu i sensu ustawy. W uzasadnieniu projektu ustawy SENT w pkt 1 "cel wydania projektowanej ustawy", wskazano, że "w celu uproszczenia systemu odpowiedzialności za zaniechanie albo zaniedbanie w wykonywaniu obowiązków nałożonych przepisami projektowanej ustawy zdefiniowano cztery grupy podmiotów, na które nałożono obowiązki, tj. podmiot wysyłający, podmiot odbierający, przewoźnik i kierujący. Podmioty te w wyniku swojego celowego działania, zaniechania lub niedbalstwa związanego z obowiązkami nakładanymi przez ustawodawcę będą zobowiązane do uiszczenia kary pieniężnej albo kary grzywny, której wymiar będzie miał, jak się wydaje, także charakter dyscyplinujący i prewencyjny (...) Administracyjną karę pieniężną należy zatem rozumieć jako określone w ustawie ujemne skutki prawne, które następują, gdy adresat normy prawnej nie zastosuje się do ustanowionego nakazu. (...) Nieuchronność, katalog i wysokość kar mają przede wszystkim oddziaływać prewencyjne na podmioty dokonujące przewozu towarów". Skarżąca pomija, że podstawowe i zasadnicze uregulowania ustawy odnoszą się właśnie do konkretnych obowiązków nałożonych na różne podmioty, a w szczególności na przewoźnika. Podkreślić należy, że kara pieniężna określona w art. 21 ust. 2 ustawy nie wynika ze stosunków publicznoprawnych. Ewentualny obowiązek uiszczenia kary pieniężnej określonej w ustawie nie jest bowiem następstwem realizacji przepisów, a jest wynikiem ich naruszenia. Przewidziane w ustawie sankcje administracyjne mają przede wszystkim znaczenie prewencyjne. Istotą kary administracyjnej jest przymuszenie do respektowania nakazów i zakazów - wymuszenie na przedsiębiorcy przestrzegania przepisów prawa. Jest więc zapowiedzią negatywnych konsekwencji, jakie nastąpią w przypadku naruszenia obowiązków wynikających z dyrektyw administracyjnych. W tej perspektywie stanowi przejaw pewnego interwencjonizmu państwowego w sferę (szczelność systemu podatkowego), która została uznana przez ustawodawcę za szczególnie istotną i ma zagwarantować należyte prowadzenie działalności gospodarczej (por. wyrok NSA z dnia 17 listopada 2010 r., sygn. akt II GSK 976/09). Ubocznie należy podnieść, że art. 30 ust. 4 ustawy SENT (obowiązujący w dacie orzekania przez organ) nie odnosi się i nie ma zastosowania do ujawnionych nieprawidłowości w trakcie kontroli drogowej. W tym stanie rzeczy Dyrektor Izby Administracji Skarbowej prawidłowo zastosował w sprawie przepisy ustawy SENT, nie naruszył przepisów art. 10 -12 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców, działał na podstawie i w granicach prawa (art. 7 konstytucji RP) i bez naruszenia zasady proporcjonalności oraz sprawiedliwości społecznej. Na marginesie powyższych rozważań trzeba wyraźnie zasygnalizować, że zaskarżona decyzja nie może być odczytywana jako rozstrzygnięcie obalające domniemanie uczciwości przedsiębiorcy. W realiach rozpatrywanej sprawy organ nie mógł jednak orzec na korzyść strony. Mając powyższe na uwadze sąd skargę oddalił w oparciu o art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.).