III SA/Wa 880/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Tomasz Janeczko, Sędziowie sędzia WSA Grzegorz Nowecki (sprawozdawca), sędzia WSA Honorata Łopianowska, Protokolant referent Piotr Niewiński, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 marca 2017 r. sprawy ze skargi Z. sp. j. [...] z siedzibą w K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] stycznia 2016 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od października 2012 r. do grudnia 2013 r. oddala skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z dnia [...] stycznia 2016 r., znak: [...] wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm., dalej: "Ordynacja podatkowa") oraz art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 19 ust. 11, ust. 13 pkt 4, art. 29 ust. 1, art. 86 ust. 1, art. 99 ust. 1, ust. 12, art. 109 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm., dalej: "ustawa o VAT"), utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] listopada 2015 r. nr [...], w przedmiocie określenia Z. Sp. jawna [...], ul. [...], [...] K., NIP: [...], (dalej: "Skarżąca lub Spółka") zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od października 2012 r. do grudnia 2013 r. Do wydania ww. decyzji doszło w następującym stanie faktycznym i prawnym. Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. po przeprowadzeniu kontroli podatkowej, decyzją z dnia [...] listopada 2015 r., nr [...], określił Spółce zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe od października 2012 r. do grudnia 2013 r. W uzasadnieniu organ I instancji wskazał, że w okresie od 5 lutego 2015 r. do 18 maja 2015 r. przeprowadzono w Spółce szereg kontroli podatkowych w zakresie ustalenia obrotu, nabyć oraz podatku należnego i naliczonego od towarów i usług za okres od 01 października 2012 r. do 31 grudnia 2013 r. Kontrolą objęto m.in. rejestry dostaw i nabyć VAT za miesiące od X 2012 r. do XII 2013 r., faktury VAT dokumentujące dostawę usług od X 2012 r. do XII 2013 r., faktury VAT dokumentujące nabycia towarów od X 2012 r. do XII 2013 r. oraz pozostałe dokumenty źródłowe związane z zakresem kontroli podatkowej, przesłuchano m.in. współwłaścicielkę Spółki – B.Z., w celu udzielenia wyjaśnień dotyczących prowadzonej działalności gospodarczej w okresie objętym kontrolą, świadka – M.N. Przeprowadzono także czynności sprawdzające w firmie S. Sp. z o.o., [...] W., ul. [...], NIP [...], w celu ustalenia prawidłowości i rzetelności transakcji sprzedaży dokonanej na rzecz Spółki, w firmie U., [...], ul. [...], [...] W., NIP [...], w celu ustalenia przebiegu transakcji wynajmu miejsca parkingowego dokonanego w okresie objętym kontrolą, w firmie P., [...], [...] T., NIP [...], w celu ustalenia przebiegu transakcji wynajmu samochodu ciężarowego dokonanego w okresie objętym kontrolą, w firmie S., [...], ul. [...], [...] W., NIP [...], w celu ustalenia przebiegu transakcji wynajmu miejsca parkingowego dokonanego w okresie objętym kontrolą oraz dokonano oględzin nieruchomości położonej w K. przy ul. [...] będącej przedmiotem umowy najmu, co udokumentowano protokołem oględzin z dnia 19 lutego 2015 r. W toku kontroli ustalono, że do dnia jej wszczęcia tj. 5 lutego .2015 r., będąc zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, pomimo uzyskiwania obrotu z działalności gospodarczej, Spółka nie złożyła deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7 za miesiące od X 2012 roku do XII 2013 r., w związku z czym naruszyła art. 99 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Organ podatkowy wyjaśnił, że w toku postępowania kontrolnego, B.Z. zeznała, iż w kontrolowanym okresie Spółka nie wykonywała już usług transportowych, a w ramach działalności gospodarczej prowadzone były wynajmy i usługa naprawy pojazdu oraz dokonano sprzedaży pojazdu na rzecz firmy T. Sp. z o.o. Przedmiotem najmu była hala magazynowa położona w K. przy ul. [...] dla firmy S., niezabudowany teren położony w K. przy ul. [...] przeznaczony na parkowanie samochodów dla firm: U., M. Ponadto teren należący do Spółki wynajmowany jest również przez W.B. z Z., który postawił tam kontenery magazynowe. Współwłaścicielka spółki zeznała również, że nie ma wiedzy, czy W.B. posiada umowę najmu nieruchomości od Spółki i jaką kwotę miesięcznie płaci za wynajem, gdyż taką wiedzę posiada drugi wspólnik – M.Z. Dodała, iż powyższa nieruchomość została wprowadzona aportem do spółki i wpisana do ewidencji środków trwałych, zaś budynki są amortyzowane. Organ ustalił, że w okresie od 1 października 2012 r. do 31 grudnia 2013 r. B.Z. w imieniu Spółki Z. prowadziła rejestry dostaw i nabyć VAT, jednak wyłącznie w zakresie tych należności, o których miała wiedzę bądź co do których wystawiała faktury VAT. Zeznała, że od X 2012 r. nie składała deklaracji VAT-7, ponieważ nie jest jedynym wspólnikiem Spółki Z. i nie ma pełnej wiedzy na temat majątku spółki, który jest wynajmowany przez współwłaściciela – M.Z. Podała, że zobowiązania wynikające z faktur wystawianych dla firmy S. nie wpływały do kasy Spółki. W trakcie kontroli ustalono także, że w dokumentacji księgowej firmy nie znajdują się żadne faktury VAT wystawione w okresie objętym kontrolą przez Spółkę. Okoliczności te znalazły swoje potwierdzenie w przeprowadzonych przesłuchaniach świadków – W.B. i S.C., którzy zeznali zgodnie, że nie otrzymywali do Spółki żadnych faktur VAT potwierdzających dokonanie transakcji, pomimo wielokrotnych obietnic ze strony wspólnika – M.Z. Mając powyższe na uwadze Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. stwierdził, że księgi podatkowe Spółki za miesiące: od października 2012 r. do grudnia 2013 r. były prowadzone w sposób nierzetelny, gdyż dokonane w nich zapisy nie odzwierciedlają stanu rzeczywistego. W konsekwencji nie uznał ewidencji dostaw VAT za ww. miesiące za dowód tego, co wynika z zawartych w tej ewidencji zapisów, w części dotyczącej zaniżenia podstawy opodatkowania i podatku należnego wynikających z ww. nieprawidłowości. Z uwagi na brak stosownych ksiąg podatkowych lub innych danych niezbędnych do określenia podstawy opodatkowania, a także z uwagi na brak podstaw do zastosowania metod szacunkowych wskazanych w art. 23 § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, podstawę opodatkowania organ oszacował na podstawie okazanych faktur oraz zeznań świadków złożonych do protokołu przesłuchania, stosownie do art. 23 § 4 Ordynacji podatkowej, co zmierza do jej określenia w wysokości zbliżonej do rzeczywistej podstawy opodatkowania, zgodnie z art. 23 § 5 Ordynacji podatkowej. W dniu 15 października 2015 r. do akt postepowania zostało złożone pismo Skarżącej z wnioskiem o uzupełnienie materiału dowodowego sprawy, na okoliczność stanu własnościowego nieruchomości przy ul. [...] oraz wypowiedzenia umowy najmu lokalu użytkowego z najemcą S. sp. z o.o. wraz z załącznikami: kopia Aktu Notarialnego rep. [...]; kopia Aktu Notarialnego rep. [...]; wypowiedzenie umowy najmu z dnia 24 września 2013 r.; pismo z dnia 14 października 2015 r. Po analizie złożonych dokumentów organ pierwszej instancji stwierdził, że nie wpływają one na rozstrzygnięcie postępowania podatkowego w tej sprawie, w związku z czym w dniu 5 listopada 2015r. została wydana decyzja w której dokonano rozliczenia podatku od towarów i usług Spółki za okres od stycznia 2012 r. do grudnia 2013 r. Od powyższej decyzji Z. Sp. jawna [...]. Z.B. złożyła odwołanie, w którym wniosła o uchylenie skarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji. W odwołaniu zarzucono naruszenie art. 191 oraz art. 187 Ordynacji podatkowej poprzez pobieżną i sprzeczną z zasadami logiki i doświadczenia życiowego ocenę materiału dowodowego, skutkującą dokonaniem sprzecznych ustaleń faktycznych z treścią zgromadzonych dowodów, z przekroczeniem zasady swobodnej ich oceny, w szczególności z osobowych źródeł dowodowych oraz naruszenie art. 187 w związku z art. 191 Ordynacji podatkowej polegające na cząstkowym i niepełnym zebraniu materiału dowodowego w sprawie, a następnie jego wybiórczej i subiektywnej ocenie polegającej na bezpodstawnym przyjęciu, iż skarżąca odpowiada w całości za czynności podejmowane osobiście przez wspólnika – M.Z. W dniu [...] stycznia 2016 r. została wydana wymieniona na wstępie decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w W., którą utrzymano w mocy decyzję wydaną przez organ I instancji. W uzasadnieniu organ przytoczył treść art. 5 ust. 1 pkt 1 i ust. 2, art. 15 ust. 1 i 2, art. 99 ust. 1, art. 109 ust. 3 ustawy o VAT oraz opisał stan faktyczny sprawy. Następnie wskazał na odpłatny charakter czynności podlegających opodatkowaniu, określił pojęcie podatnika w sensie materialnym i formalnych, wskazał na obowiązek prowadzenia ewidencji dotyczący wszystkich podatników nieobjętych wyłączeniem oraz scharakteryzował skarżącą spółkę opisując jej strukturę i przedmiot działalności W ocenie organu nie jest do przyjęcia stanowisko podnoszone w odwołaniu, że B.Z. i Spółka nie mogą ponosić negatywnych konsekwencji z tytułu czynności podejmowanych przez drugiego ze wspólników osobiście, we własnym interesie, mimo iż w celu przysporzenia korzyści majątkowej działał pod firmą Spółki. Podkreślił też, że z akt przedmiotowej sprawy, wynika, iż Spółka za wrzesień 2012 r. złożyła w Urzędzie Skarbowym w W. "zerową" deklarację podatkową VAT-7, zaś za następne okresy rozliczeniowe deklaracji podatkowych VAT-7 nie składała. Spółka nie dokonywała obliczenia i nie wpłacała podatku za poszczególne okresy miesięczne. Przy czym nie zlikwidowała ona ani nie zawiesiła prowadzenia działalności gospodarczej i nadal wystawiała faktury VAT. Jednak od października 2012 r. zaprzestała składania deklaracji podatkowych VAT – 7 i pomimo ciążącego obowiązku podatkowego nie obliczała i nie wpłacała podatku od towarów i usług. Dyrektor Izby Skarbowej w W. stwierdził, że uzasadnione jest stanowisko organu pierwszej instancji zarówno, co do błędnego ewidencjonowania wystawionych faktur VAT, jak też co do niewystawienia faktur VAT w przypadku S. oraz P. i ich niezaewidencjonowania oraz niezaewidencjonowania faktury VAT z dnia 30 września 2013 r., nr [...], wystawionej dla firmy S. sp. z o.o. Zdaniem organu odwoławczego, zgromadzony w sprawie materiał dowodowy wskazuje, że pomimo wykonania ww. usług na rzecz S. z tytułu najmu miejsc parkingowych i postawienia kontenerów na nieruchomości oraz P. z tytułu wynajem naczepy ciężarowej [...], Spółka nie wystawiła faktur i nie zaewidencjonowała tych czynności w prowadzonych rejestrach. Organ odwoławczy zwrócił przy tym uwagę, iż w odwołaniu nie kwestionowano powyższych ustaleń organu pierwszej instancji, natomiast podniesiono, że M.Z. prowadził w imieniu Spółki transakcje, o których nie informował współwłaścicielki. Konkludując Dyrektor Izby Skarbowej w W. stwierdził, że w okresie od 1.10.2012r. do 31.12. 2013 r. Spółka będąc podatnikiem VAT, pomimo prowadzenia działalności gospodarczej i uzyskiwania obrotu nie złożyła deklaracji VAT-7, w których wykazałaby należny podatek od towarów i usług od dokonywanych czynności i nie rozliczyła go z urzędem skarbowym. Również poprzez niewykazanie podatku należnego do zapłacenia, wynikającego z faktycznie przeprowadzonych transakcji sprzedaży pomiędzy podmiotami prowadzącymi działalność gospodarczą i w zakresie tej działalności podatnik naruszył art. 106 ust. 1 ustawy o VAT. Odnosząc się do zarzutów podniesionych w odwołaniu, Dyrektor Izby Skarbowej w W. podkreślił, że organ podatkowy pierwszej instancji zebrał obszerny materiał dowodowy, który został wnikliwie oceniony, a ocena ta nie przekracza granic swobodnej oceny dowodów. Organ podatkowy, działając na podstawie przepisów prawa, w sposób budzący zaufanie, czyniąc zadość przepisom art. 180 i art. 181 Ordynacji podatkowej dopuściły szereg dowodów, m.in. zeznania świadków, dokumenty źródłowe w postaci: faktur VAT. rejestrów, zleciły przeprowadzenie czynności sprawdzających u kontrahentów Strony. Ocenił także wartość dowodową poszczególnych środków dowodowych oraz wpływ udowodnienia jednej okoliczności na inne dowody we wzajemnej łączności. Wskazał przy tym na szczególną moc dowodową ksiąg podatkowych, której jednak nie uznaje się za dowód jeżeli prowadzone są nierzetelnie lub w sposób wadliwy. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Spółka wniosła o uchylenie wskazanej na wstępie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] stycznia 2016 r. i poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] listopada 2015 r, a także o zasądzenie kosztów. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie: • przepisów postępowania podatkowego, które miało istotny wpływ na wynik postępowania, tj.:art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej polegające na utrzymaniu w mocy decyzji organu pierwszej instancji pomimo wydania jej z naruszeniem licznych przepisów prawa wskazanych w odwołaniu, co miało istotny wpływ na wynik sprawy albowiem skutkuje pozostawieniem w obrocie decyzji obarczonej oczywistymi wadami. • oraz przepisów prawa procesowego, które miało istotny wpływ na wynik postępowania, tj. naruszenie art. 120, 121 § 1 oraz 122 Ordynacji podatkowej, gdyż organ władzy publicznej ma obowiązek działania na podstawie i w granicach prawa, a postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. W uzasadnieniu Skarżąca opisała pokrótce stan faktyczny sprawy, a następnie wskazała, iż w toku postępowania organ I instancji dokonał szeregu naruszeń przepisów postępowania, w sposób uniemożliwiający ustalenie prawdziwego stanu faktycznego mogącego stanowić podstawę dla wydania prawidłowej decyzji. Powołała się przy tym na wyrażoną w art. 120 Ordynacji podatkowej zasadę praworządności, a także wynikającą z art. 32 ust. 1 Konstytucji RP zasadę równości obywateli wobec prawa. Podniosła przy tym, że każdy akt władczej ingerencji organu administracji państwowej w sferę praw lub obowiązków obywatela, oparty musi być na konkretnie wskazanym przepisie. W ocenie Skarżącej naruszenie zasady praworządności pozostaje w bezpośrednim związku z naruszeniem zasady działania budzącego zaufanie obywateli do organu, wyrażonej w art. 121 Ordynacji podatkowej. Działanie organu powinno cechować się poszanowaniem zasad ogólnych oraz innych praw jednostki, pozwalające określić je jako budujące zaufanie. Z kolei wybiórcze traktowanie przepisów prawa, w zakresie uwzględnienie wniosków dowodowych, pozbawiło Skarżącą prawa do obrony swoich praw poprzez uniemożliwienie jej powoływania dowodów, pozwalających ustalić prawidłową podstawę wymiaru podatku. Spółka wskazała na nieprawidłowe działanie organu przejawiające się tym, że organ będąc przekonanym o błędach lub winie strony, odmawia jej prawa do obrony, stosując nieistniejące kryteria jako podstawę niedopuszczenia dowodu. Jak wskazała, takie działanie narusza prawa strony i ma wpływ na niekorzystną treść decyzji kończącej postępowanie. Organ bowiem nie wziął pod uwagę wniosków dowodowych przedłożonych przez Spółkę, a co więcej dokonał błędnej oceny dowodów, w szczególności z osobowych źródeł dowodowych, co w efekcie doprowadziło do błędnej oceny stanu faktycznego. Skarżąca wskazała, że z zeznań współwłaścicielki wynika, iż za podpisywanie wszystkich dokumentów, w tym umów z kontrahentami i wystawianie faktur VAT odpowiedzialny był M.Z., który w imieniu spółki prowadził transakcje, o których nie informował współwłaścicielki, w związku z czym Spółka, jak i jej współwłaścicielka, B.Z., nie mogą ponosić negatywnych konsekwencji z tytułu czynności podejmowanych przez drugiego ze wspólników osobiście, we własnym zakresie, działającego w celu przysporzenia sobie korzyści majątkowej. Spółka podkreśliła też, że współwłaścicielka prowadziła w sposób rzetelny i dokładny rejestr dostaw i nabyć VAT w oparciu o posiadane przez siebie informacje oraz nie posiadała wiedzy na temat działań podejmowanych przez drugiego wspólnika. Dyrektor Izby Skarbowej w W. w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270, zwanej dalej: "p.p.s.a."), sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.) lub stwierdzenia nieważności jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w art. 247 ustawy Ordynacja podatkowa (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).Należy nadto wskazać, iż w myśl art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, jakkolwiek nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Rozpoznając skargę we wskazanym wyżej zakresie należy stwierdzić, iż nie zasługuje ona na uwzględnienie. Przedmiotem skargi w niniejszej sprawie jest decyzja określająca Spółce zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za okres od października 2012 r. do grudnia 2013 r. Decyzja ta została wydana w związku ze stwierdzeniem, w wyniku kontroli podatkowej przeprowadzonej w Spółce, niezgłoszonej do opodatkowania podatkiem od towarów i usług działalności gospodarczej, polegającej w szczególności na wynajmie nieruchomości. Jak wykazały ustalenia kontroli, czynności te niebyły ewidencjonowane lub nie zostały udokumentowane fakturami VAT, w związku z czym organ podatkowy oszacował obroty Spółki z tego tytułu oraz określił należny podatek za poszczególne okresy rozliczeniowe 2012-2013 r. Skarżąca, nie zgadzając się z ustaleniami organów podatkowych, podniosła w skardze zarzuty o charakterze procesowym, wskazując na naruszenie art. 120, art. 121 oraz art. 122 Ordynacji podatkowej, polegające na wadliwych działaniach proceduralnych w zbieraniu materiału dowodowego prowadzących w konsekwencji do nieustalenia stanu faktycznego zgodnie z stanem rzeczywistym sprawy oraz błędy w ocenie materiału dowodowego, mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. Zarzuciła także brak przeprowadzenia przez organ wnioskowanych przez nią dowodów. Wskazała również, jako wspólnik Spółki, na brak winy za stwierdzone przez organ naruszenia, gdyż były one spowodowane działaniem drugiego wspólnika, o czym Skarżąca nie była informowana. W kontekście tak postawionych zarzutów skargi niezbędna jest ocena ich zasadności pod kątem prawidłowości dokonanych ustaleń faktycznych sprawy, a w szczególności, czy organy podatkowe rzetelnie zebrały, rozpatrzyły i oceniły całość materiału dowodowego w myśl reguł określonych w Ordynacji podatkowej. Dopiero bowiem po przesądzeniu, że stan faktyczny ustalony przez organ podatkowy w zaskarżonej decyzji jest prawidłowy, można przejść do skontrolowania subsumcji danego stanu faktycznego pod zastosowane przez ten organ przepisy prawa materialnego. W ocenie Sądu, powyższe zarzuty należało uznać za chybione. W szczególności dotyczy to naruszenia art. 122 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Przepis ten wyraża zasadę prawdy obiektywnej, jedną z naczelnych zasad postępowania podatkowego. Realizacji tej zasady służą przepisy rozdziału 11 zatytułowanego "Dowody" w dziale IV Ordynacji podatkowej regulujące postępowanie dowodowe, w tym m.in. art. 187 § 1 tej ustawy, nakładający na organ podatkowy obowiązek zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Przypomnieć należy, że generalną zasadą postępowania dowodowego jest to, że każdy, kto z określonych faktów wyprowadza dla siebie konsekwencje prawne, obowiązany jest fakty te udowodnić. Mając zatem na uwadze tę ogólną regułę dowodzenia, jak też charakter znajdujących zastosowanie w niniejszej sprawie przepisów prawa materialnego, stwierdzić trzeba, że Skarżąca nie podważyła skutecznie dokonanych przez organ ustaleń w sprawie, zwłaszcza innego przebiegu zdarzeń gospodarczych. Materiał dowodowy sprawy, w tym zeznania świadków, potwierdzają w ocenie Sądu jednoznacznie stanowisko przyjęte przez organ, w związku z czym brak było konieczności prowadzenia dodatkowego postępowania w tym zakresie, w tym przesłuchania wnioskowanych przez Skarżącą świadków, zwłaszcza, iż nie została uzasadniona celowość takich działań dla wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. W ocenie Sądu, wbrew zarzutom skargi, organy podatkowe podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego zbadania stanu faktycznego sprawy oraz zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego. Nie budzi także zastrzeżeń sądu dokonana przez organ ocena tak zgromadzonego materiału dowodowego. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego utrwalił się pogląd, który skład orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela, że z wyrażonej w art. 191 O.p. zasady swobodnej oceny dowodów wynika, iż organ podatkowy – przy ocenie stanu faktycznego – nie jest skrępowany żadnymi regułami ustalającymi wartość poszczególnych dowodów. Organ ten, według swej wiedzy, doświadczenia oraz wewnętrznego przekonania, ocenia wartość dowodową poszczególnych środków dowodowych i wpływ udowodnienia jednej okoliczności na inne (por. wyroki NSA: z dnia 20 grudnia 2000 r. sygn. akt III SA 2547/99, Przegląd Podatkowy 2001/5/61; z dnia 10 stycznia 2001 r. sygn. akt III SA 2348/99, LEX nr 53993; i z dnia 29 czerwca 2000 r. sygn. akt I SA/Po 1342/99, LEX nr 43051). Swobodna ocena dowodów nie oznacza jednak samowoli organu administracyjnego. Aby bowiem ocenę dowodów można było uznać za prawidłową, musi być przeprowadzona zgodnie z normami prawa procesowego oraz z zachowaniem określonych reguł tej oceny (por. B. Adamiak, J. Borkowski, Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz, C.H. BECK, Warszawa 1996, str. 377–378). Podkreślić należy, że skuteczność zarzutów procesowych jest uzależniona od wykazania, że ich naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W orzecznictwie, jak i w piśmiennictwie wskazuje się, że zwrot normatywny "mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy", należy wiązać z hipotetycznymi następstwami uchybień przepisom postępowania. Oznacza to po stronie Skarżącej obowiązek uzasadnienia, że następstwa stwierdzonych uchybień były na tyle istotne, iż kształtowały lub współkształtowały treść kwestionowanego orzeczenia (por. wyrok SN z 21marca 2007 r., I CSK 459/06, niepubl.; wyrok SN z 21 marca 2006 r., I CSK 63/05, niepubl.; T. Wiśniewski, Apelacja i kasacja. Nowe środki odwoławcze w postępowaniu cywilnym, Warszawa 1996, str. 167). W ocenie Sądu, Skarżąca powyższych wymogów nie dochowała. Nie tylko nie wskazała na charakter zarzucanych przepisów ale ograniczyła się wyłącznie do stwierdzenia, że ich naruszenie miało wpływ na wynik sprawy. Stwierdzić ponadto trzeba, iż w istocie wnioski i zarzuty Skarżącej dotyczą wykazania braku jej odpowiedzialności za stwierdzone przez organy podatkowe nieprawidłowości i wskazania w tym zakresie na skutki działań drugiego ze wspólników Spółki. Odnosząc się do tej kwestii zauważyć trzeba, iż spółka osobowa (w tym spółka jawna - jak to ma miejsce w przedmiotowej sprawie) posiada podmiotowość prawnopodatkową, w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Oznacza to, że za powstałe zobowiązania w podatku od towarów i usług odpowiada Spółka, a nie bezpośrednio jej wspólnicy. Ułożenie stosunków między wspólnikami, w tym ich umocowanie do działania w imieniu spółki, stanowi wewnętrzną sprawę Spółki i nie ma wpływu na terminowość jej rozliczeń z tytułu zobowiązań podatkowych. Skarżąca nie wykazała przy tym, aby sytuacja prawnopodatkowa w której się znalazła się Spółka była spowodowana oszustwem lub innym działaniem drugiego wspólnika, mających znamiona czynu zabronionego. W szczególności, w aktach przedmiotowej sprawy brak informacji o wszczętym w tym zakresie postępowaniu karnym lub karno-skarbowym. Skarżąca nie uprawdopodobniła przy tym, iż działaniom wspólnika nie mogła w jakikolwiek sposób zapobiec. Nie wykazała nawet, iż faktycznie nie miała takiej wiedzy przy zachowaniu przez nią należytej staranności. Podkreślić trzeba, iż kwestia wzajemnego zaufania między wspólnikami spółki osobowej jest bez wątpienia sprawą istotną dla prawidłowego funkcjonowania tego rodzaju spółki, jednak naruszenie tej zasady dotyczy sfery wewnętrznych relacji miedzy wspólnikami i nie stanowi przesłanki powodującej ograniczenie odpowiedzialności Spółki za działania podejmowane w jej imieniu, które wywołują skutki w sferze prawnopodatkowej. Zauważyć także wypada, iż kwestie dotyczące stopnia zawinienia lub braku winy Skarżącej, jako wspólnika spółki jawnej, nie mają znaczenia dla odpowiedzialności podatkowej samej Spółki. Argumenty te mogłyby zostać wzięte pod uwagę jedynie w przypadku odpowiedzialności Skarżącej, jako osoby trzeciej za zobowiązania podatkowe Spółki, co jednak nie jest przedmiotem rozpoznawanej sprawy. Reasumując, Sąd stwierdził brak tego rodzaju nieprawidłowości w postępowaniu prowadzonym przez organy podatkowe, które skutkowałyby koniecznością wyeliminowania z obrotu zaskarżonej decyzji. Postępowanie podatkowe było prowadzone rzetelnie, w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Organy zgromadziły kompletny materiał dowodowy, który następnie został oceniony zgodnie z treścią art. 191 O.p. W konsekwencji zarzuty podniesione w skardze okazały się niezasadne. Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę.