I SA/Bd 779/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Ewa Kruppik – Świetlicka (spr.) Sędziowie: sędzia WSA Halina Adamczewska – Wasilewicz sędzia WSA Mirella Łent Protokolant: starszy sekretarz sądowy Małgorzata Antoniuk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 lutego 2020r. sprawy ze skargi P. K. P. S.A. w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] listopada 2019 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2008r. oddala skargę Decyzją z dnia [...] czerwca 2019 r. Burmistrz M. i Gminy R. C. odmówił stronie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2008 r. w kwocie [...]zł. Po rozpatrzeniu odwołania, decyzją z dnia [...] grudnia 2019 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu organ podał, że spółka w złożonej deklaracji na podatek od nieruchomości za 2008 r. zadeklarowała i zapłaciła podatek w następującej wysokości: grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej: [...] x [...] zł = [...] zł. Następnie we wniosku z dnia [...] kwietnia 2009 r. spółka wniosła o zwrot nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2008 r. za nieruchomości gruntowe. Do wniosku załączona zostały trzy korekty deklaracji DN-1 za 2008 r. wraz z wykazem gruntów, których dotyczył wniosek, tj. działek nr: [...]. W uzasadnieniu wniosku strona wskazała, że wymienione działki stanowią grunty po zlikwidowanej w latach 90-tych linii kolejowej C. . Oznacza to, że nie mogą być one wykorzystane w działalności gospodarczej ze względów technicznych. W konsekwencji takie grunty powinny podlegać opodatkowaniu jak dla gruntów pozostałych, a nie jak dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Odwołując się do treści art. 1a ust 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (dalej: "u.p.o.l.") oraz zawartego w nim określenia "względy techniczne" organ wskazał, że stoi na stanowisku, iż podstawowym kryterium związku z działalnością gospodarczą jest samo posiadanie danej nieruchomości przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Tym samym o tym, czy dana nieruchomość pozostaje związana z działalnością gospodarczą nie przesądza to, czy działalność gospodarcza jest w danym obiekcie rzeczywiście prowadzona, ale to, czy jest w posiadaniu przedsiębiorcy. Przejściowe niewykorzystywanie przez podmiot gospodarczy części nieruchomości do wykonywania działalności gospodarczej nie daje podstaw do tego, by do wymiaru podatku od nieruchomości nie miały zastosowania stawki przewidziane dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą. W aspekcie podatku od nieruchomości nie ma również znaczenia intensywność wykorzystywania przedmiotu opodatkowania oraz to, czy przynosi jakiekolwiek efekty finansowe. Organ stwierdził także, że formuła "nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych" odnosi się do przedmiotu opodatkowania, którym zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 ab initio u.p.o.l. są "grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej". Istotna z perspektywy przepisu jest więc niemożność prowadzenia działalności gospodarczej w ogóle, a nie niemożność prowadzenia działalności o tym profilu, który wybrał posiadacz nieruchomości. Organ ponadto wskazał, że kolejną przesłanką warunkującą zastosowanie omawianego przepisu jest konieczność, aby brak technicznej możliwości wykorzystania gruntu do prowadzenia działalności gospodarczej miał charakter trwały, długoterminowy, a nie przemijający. Przejściowe niewykorzystywanie przez przedsiębiorcę nieruchomości lub jej części, nie daje podstaw do zastosowania innych stawek podatku niż przewidzianych dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Odnosząc powyższe uwagi do stanu faktycznego sprawy organ uznał, że niesporne jest, iż P. S.A. mają status przedsiębiorcy jak również to, że podmiot ten ma w zakresie swojej działalności także dzierżawę, kupno i sprzedaż nieruchomości, co wynika z wpisów zamieszczonych w Krajowym Rejestrze Sądowym. Niespornym jest również fakt, że linia kolejowa [...] (od km 0,967 do km 45,094) podlegała likwidacji i rozbiórce na mocy zarządzenia nr 207 Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej z dnia 26 września 1991 r. Likwidacja miała na celu ograniczenie kosztów utrzymania ponoszonych przez zarządcę infrastruktury i zmniejszenie strat poprzez ograniczenie deficytowego obszaru działalności. Schemat podjętych czynności, poprzedzających likwidację linii kolejowej wskazuje na ich ekonomiczny, a nie techniczny aspekt o jakim mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Linia ta faktycznie uległa rozbiórce – fizycznej likwidacji w 1992r. W ocenie organu, sama likwidacja i rozbiórka części budowli, w tym wypadku torów kolejowych, nie wyklucza możliwości wykorzystania gruntu i pozostałej infrastruktury do innych celów, aniżeli transport kolejowy. Nie jest również niemożliwe przywrócenie np. nowocześniejszej linii kolejowej, w sytuacji dynamicznego rozwoju usług transportu kolejowego. Ze znajdującego się w aktach administracyjnych protokołu [...] z dnia [...] grudnia 1992 r. z przeprowadzonej likwidacji środka trwałego wraz z oświadczeniem z dnia [...] grudnia 1992 r. M. B. wynika, że przedmiotem rozbiórki były tory stacyjne obejmujące szyny złomowe, podkłady drewniane i podkłady stalowe. Pozostała infrastruktura znajduje się w dyspozycji P. S.A. (Oddział Gospodarowania Nieruchomościami), z czego część, jak ustalił organ pierwszej instancji, była przedmiotem dzierżawy (użytkowania wieczystego) i sprzedaży, co koresponduje z przedmiotem działalności spółki ujawnionym w KRS. Organ ponadto zgodził się ze stanowiskiem, że nie bez znaczenia dla oceny sprawy jest również to, iż dla opodatkowania gruntów zasadnicze znaczenie ma jego klasyfikacja zawarta w ewidencji gruntów i budynków. Z decyzji organu pierwszej instancji wynika, że część gruntów podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, w ewidencji gruntów zostały sklasyfikowane jako "Tk" (tereny kolejowe), ich klasyfikacja nie została zmieniona. Przedmiot i podstawa opodatkowania podatkiem od nieruchomości, podatku rolnego lub podatku leśnego ustalana jest w oparciu o obowiązujące, w okresie, za który ustalany jest podatek, zapisy w ewidencji gruntów i budynków, a obowiązkiem organu podatkowego przy ustalaniu wymiaru podatku jest uwzględnienie danych wynikających z tej ewidencji, natomiast, rzeczą podatnika jest ewentualne doprowadzenie do zmiany klasyfikacji gruntu. Odnosząc się do kwestii wielkości placu załadunkowo-wyładunkowego znajdującego się na działce nr [...] o pow. 0,3713 w miejscowości K., którego powierzchnię podatnik stwierdził, że wykazywał podwójnie, organ podał, iż w wyniku sprawdzenia korekty deklaracji ustalono, że zweryfikowana powierzchnia placu załadunkowo-wyładunkowego nie wynosi 1.938 m2 lecz 2.438 m2. Mając na uwadze powyższe ustalenia organ uznał nieruchomości gruntowe wykazane przez spółkę we wniosku o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zatem takie ich zadeklarowanie w pierwotnie złożonej przez spółkę deklaracji podatkowej było prawidłowe, co oznacza, że odmowę przez Burmistrza M. i Gminy R. C. stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2006 r. należy uznać za prawidłową. Końcowo organ podał, że w wyniku wydania przez organ podatkowy pierwszej instancji w decyzji z dnia [...] listopada 2017 r. stwierdzającej nadpłatę w podatku od nieruchomości za 2008 r. w wysokości [...] zł (pomimo, że nie była ona decyzją ostateczną) dokonano zwrotu tejże kwoty podatnikowi. W skardze spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji wraz z poprzedzającą ją decyzją organu podatkowego pierwszej instancji zarzucając naruszenie: - art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1a u.p.o.l. poprzez wadliwe uznanie, że grunty po zlikwidowanych prawnie i częściowo faktycznie liniach kolejowych podlegają opodatkowaniu jak dla gruntów związanych z działalnością gospodarczą zamiast prawidłowo opodatkowaniu ich wg stawki jak dla gruntów pozostałych; - art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. poprzez jego błędne zastosowanie mimo tego, że budowle kolejowe po zlikwidowanych liniach kolejowych nie są już związane z prowadzeniem działalności gospodarczej; - art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (dalej: "u.p.b.") poprzez niezastosowanie w sprawie § 3 pkt 1 rozporządzenia Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej z dnia 10 września 1998r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budowle kolejowe i ich usytuowanie, zawierającego definicję “budowla kolejowa" rozumianą jako całość techniczno-użytkową wraz z gruntem, na którym jest usytuowana oraz instalacjami i urządzeniami służącymi do ruchu pojazdów kolejowych, organizacji i sterowania ruchem, umożliwiającą dokonywanie przewozów osób lub rzeczy, - art. 4 pkt 2 ustawy z dnia 28 marca 2003r. o transporcie kolejowym poprzez brak zastosowania w sprawie definicji linii kolejowej; - art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 6 lipca 1995r. o przedsiębiorstwie państwowym Polskie Koleje Państwowe poprzez brak zastosowania w sprawie definicji linii kolejowej; - art. 141 § 4 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (dalej: "p.p.s.a.") w zw. z art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. poprzez brak wykazania, że skarżąca: miała techniczne możliwości wykorzystywania nieczynnej linii kolejowej; zarządzając nieruchomościami prowadzi także działalność gospodarczą w postaci dzierżawy (użytkowania wieczystego) i sprzedaży; - art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997r. poprzez brak zastosowania w niniejszej sprawie zasady in dubio pro tributario. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny, zważył, co następuje : Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Sąd nie znalazł podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji. Zarzuty Strony nie znajdują oparcia w zebranym materiale dowodowym. Przedmiotem oceny tut. Sądu poddana została decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego, utrzymująca w mocy decyzję Burmistrza M. i Gminy R. C. z dnia [...] czerwca 2019 r. (znak [...]) w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2008 r. w kwocie [...]zł. W opinii Strony Skarżącej likwidacja w latach 90-tych linii kolejowej C. spowodowała, że wymienione w deklaracji działki nie mogą być wykorzystane w działalności gospodarczej ze względów technicznych. Zdaniem Strony wymienione grunty powinny podlegać opodatkowaniu, jak dla gruntów pozostałych, a nie jak dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Organ, w odpowiedzi na powyższe, odwołał się do treści art. 1a ust 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (dalej: "u.p.o.l.") oraz zawartego w nim określenia "względy techniczne". Organ wskazał, że podstawowym kryterium związku z działalnością gospodarczą jest samo posiadanie danej nieruchomości przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Organ podał, że nawet przejściowe niewykorzystywanie przez podmiot gospodarczy części nieruchomości do wykonywania działalności gospodarczej nie daje podstaw do tego, by do wymiaru podatku od nieruchomości nie miały zastosowania stawki przewidziane dla nieruchomości, związanych z działalnością gospodarczą. Według organu nie ma wpływu także intensywność wykorzystywania tych gruntów a nawet to, czy grunty te przynoszą efekt finansowy, czy też profil działalności. Dla prawidłowej wykładni pojęcia " względy techniczne" jako przeszkody w prowadzeniu działalności gospodarczej istotna jest tu trwała , długoterminowa, nieprzemijająca niemożność prowadzenia działalności gospodarczej w ogóle. To oznacza, że przejściowe niewykorzystywanie przez przedsiębiorcę nieruchomości lub jej części, nie daje podstaw do zastosowania innych stawek podatku niż przewidzianych dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. W opinii Sądu stanowisko organów podatkowych zasługuje na uznanie. Przystępując do rozstrzygnięcia niniejszej sprawy należy przywołać treść art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w brzmieniu obowiązującym w dacie powstania obowiązku podatkowego. Zgodnie z tym przepisem za grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej – należy uważać – grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Kwestią kluczową w sprawie jest wykładnia pojęcia: "względy techniczne". Należy zauważyć, że ustawodawca w tym przepisie użył nieostrego określenia "względy techniczne". Jak wynika z powyższego nie ma legalnej definicji "względów technicznych". W opinii Sądu względy techniczne winny być kojarzone z niemożnością prowadzenia jakiejkolwiek działalności gospodarczej, co oznacza, że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystany do działalności gospodarczej w ogóle. Zdaniem Sądu chodzi tu o taką sytuację, gdy przedmiot opodatkowania w sposób stały, niezależnie od woli podatnika, właśnie ze względów technicznych (wady fizyczne budynków i budowli jak i gruntów, które w sposób stały, a nie przejściowy) uniemożliwia korzystanie z niego przez przedsiębiorcę do prowadzenia działalności. Jak wynika z akt sprawy na mocy zarządzenia nr 207 Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej z dnia 26 września 1991 r. zlikwidowano w latach 90-tych linię kolejową na trasie [...], a następnie w roku 1992 ją rozebrano. Należy zgodzić się z organem, że likwidacja i rozbiórka torów kolejowych nie wyklucz możliwości wykorzystania gruntu i pozostałej infrastruktury do innych celów niż dotychczasowy transport kolejowy. Nie można tez wykluczyć , iż przywrócone zostanie dawne wykorzystanie przy zastosowaniu nowych technologii. Z pewnością likwidacja linii podyktowana była względami ekonomicznymi a nie względami technicznymi, jak chce tego Strona Skarżąca. Skład orzekający popiera wypracowaną linię orzeczniczą tut. Sądu iż likwidacja linii kolejowej podyktowana była względami ekonomicznymi. Por. wyroki WSA w Bydgoszczy z dnia 17 września 2019 r. sygn. akt I SA/Bd 455/19 oraz z dnia 24 września 2019 r. sygn. akt I SA/Bd 456/ 19, jak również z 2 października 2019 r. sygn. akt I SA/Bd 457/19 oraz orzeczenia w nich przywołane (publikacja CBOSA). Zatem w opinii Sądu likwidacja linii kolejowej nie miała charakteru ostatecznego, a nadto grunty po likwidacji mogą być wykorzystane do innych celów, np. dzierżawy, zgodnie z zapisami w Krajowym Rejestrze Sądowym podatnika, gdzie również wpisano, iż P. trudni się m.in. wynajmowaniem swoich nieruchomości – budynkowych i gruntowych. W tymi miejscu należy zgodzić się z organem odwoławczym, że w dacie powstania obowiązku podatkowego podstawowym kryterium związku z działalnością gospodarczą jest samo posiadanie danej nieruchomości przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Tym samym o tym, czy dana nieruchomość pozostaje związana z działalnością gospodarczą nie przesądza to, czy działalność gospodarcza jest tego przedsiębiorcy, czy została wydzierżawiona innemu podatnikowi, który prowadzi tam działalność. Rozstrzygając niniejszą sprawę należy mieć na uwadze zasadę ścisłego interpretowania wyjątków, do których należy klauzula względów technicznych (zob. wyrok NSA z dnia 21 lutego 2017 r., II FSK 86/15), a takim wyjątkiem są przecież względy techniczne, które aby stanowiły wyjątek wyłączający z opodatkowania powinny skutkować niemożnością prowadzenia w ogóle działalności gospodarczej. W niniejszej sprawie likwidacja linii kolejowej jak wskazano wyżej podyktowana była względami ekonomicznymi a nie jak chce tego Skarżąca względami technicznymi. (zob. wyrok NSA z dnia 21 lutego 2017 r., II FSK 86/15, oraz z dnia 8 listopada 2016 r., II FSK 2909/14. Należy wskazać, że tut Sąd w wyroku z dnia 17 września 2019 r. wydanym w sprawie o sygn. akt I SA/Bd 455/19 wskazał, że przyjęty sposób rozumienia terminu "względy techniczne" uzasadniony jest również rezultatami wykładni systemowej wewnętrznej. Nadto nie można pominąć tego, że dla opodatkowania gruntów zasadnicze znaczenie ma jego klasyfikacja zawarta w ewidencji gruntów i budynków. Z decyzji organu pierwszej instancji wynika, że część gruntów podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, w ewidencji gruntów zostały sklasyfikowane jako "Tk" (tereny kolejowe), ich klasyfikacja nie została zmieniona. Przedmiot i podstawa opodatkowania podatkiem od nieruchomości, podatku rolnego lub podatku leśnego ustalana jest w oparciu o obowiązujące, w okresie, za który ustalany jest podatek, zapisy w ewidencji gruntów i budynków, a obowiązkiem organu podatkowego przy ustalaniu wymiaru podatku jest uwzględnienie danych wynikających z tej ewidencji, natomiast, rzeczą podatnika jest ewentualne doprowadzenie do zmiany klasyfikacji gruntu. Jak wskazano wyżej klasyfikacja powyższa nie została zmieniona. Mając powyższe na względzie Sąd uznając skargę za nieuzasadnioną na podstawie art. 151 p.p.s.a. ją oddalił. E. Kruppik-Świetlicka H. Adamczewska-Wasilewicz M. Łent Sygn. akt I SA/Bd 779/19 U Z A S A D N I E N I E