I SA/Gl 1378/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Eugeniusz Christ (spr.), Sędziowie WSA Dorota Kozłowska, Adam Nita, Protokolant starszy specjalista Anna Oklecińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 czerwca 2020 r. sprawy ze skargi A. G. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie opłaty targowej oddala skargę. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Katowicach (dalej: Kolegium lub organ odwoławczy) decyzją z dnia [...] r. nr [...], na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j Dz.U. 2019. 900 ze zm., dalej: O.p.), po rozpoznaniu odwołania pana A. G. (dalej: zobowiązany, strona, skarżący) uchyliło w całości decyzję Prezydenta Miasta J. (dalej: organ podatkowy) z dnia [...] r. nr [...] określającą wysokość zobowiązania w opłacie targowej w kwocie [...] zł i ustaliło wysokość tejże opłaty w kwocie [...] zł z wyszczególnieniem jej za konkretne dni maja, czerwca i lipca 2017 r. W uzasadnieniu wydanego rozstrzygnięcia Kolegium stwierdziło, że decyzją z dnia [...] r. organ podatkowy określił stronie wysokość zobowiązania w opłacie targowej w kwocie [...] zł. W dniu 13 czerwca 2018 r. zobowiązany wniósł odwołanie, w którym nie kwestionował stanu faktycznego ustalonego przez organ. Podniósł jednak, że miejsca sprzedaży [...] należą do A sp. z o.o. i do B, z którymi zawarł umowy dzierżawy miejsc na sprzedaż [...] i opłacił należne z tego tytułu kwoty. Zdaniem strony, w takiej sytuacji zastosowanie ma art. 16 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Zarówno spółka, jak i B są bowiem podatnikami podatku od nieruchomości. Nie można zaś pobierać opłaty dwa razy za to samo. Nadto podniósł, iż inkasenci oraz funkcjonariusz Straży Miejskiej wszczynali awantury, przewrócili jego stoisko, niszcząc towar oraz nie domagali się opłaty targowej od sprzedających w sąsiedztwie z uwagi na osobiste powiązania. Wniósł również o umorzenie opłaty. Organ odwoławczy decyzją z dnia [...] r. utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego z dnia [...] r. W skardze na tę decyzję skierowanej do WSA w Gliwicach skarżący domagał się uchylenia decyzji organów obu instancji, zaś Sąd prawomocnym wyrokiem z dnia 9 kwietnia 2019 r. sygn. akt I SA/Gl 1054/18 uchylił wyłącznie decyzję Kolegium. Rozpoznając sprawę ponownie organ odwoławczy ustalił, że w dniach: 26, 29, 30, 31 maja, 1, 2, 3, 5, 6, 7, 8, 9, 10,12, 13, 14, 16, 17, 19, 20, 21, 22, 23, 24, 26, 27, 28, 29, 30 czerwca, 1, 4, 5 i 7 lipca 2017 r. zobowiązany osobiście lub poprzez zatrudnione przez siebie osoby dokonywał sprzedaży [...] w J. przy ul. [...] obok sklepu [...] i przy ul. [...]. Wielkość stoiska w obu punktach nie przekraczała 5 m2. Fakt ten potwierdziły protokoły inkasentów. Następnie organ odwoławczy wskazał, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U. 2017. 1785 z późn. zm., dalej: u.p.o.l. lub ustawa podatkowa) rada gminy może wprowadzić opłatę targową. Opłatę targową pobiera się od osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej, dokonujących sprzedaży na targowiskach. Termin "dokonywanie sprzedaży", zawarty w art. 15 ust. 1 u.p.o.l., oznacza, że każdy wymieniony w tym przepisie podmiot korzystający z każdego miejsca, który nie jest budynkiem lub jego częścią, tj. z targowiska w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.o.l., w celu dokonania sprzedaży, a zatem podjęcia jakichkolwiek czynności zmierzających do dokonania transakcji sprzedaży jakichkolwiek artykułów, jest zobowiązany do zapłacenia opłaty targowej, a tym samym sformułowanie "dokonujące sprzedaży", stosownie do art. 15 ust. 1 u.p.o.l. należy interpretować szeroko, uznając, że przepis ten obejmuje wszelkie czynności podejmowane przez podmiot określony w art. 15 ust. 1 u.p.o.l. w celu dokonania sprzedaży, a w szczególności oferowanie produktów, składowanie na stoisku, oczekiwanie na kontrahentów (tak wyrok WSA w Szczecinie z dnia 9 listopada 2017 r., sygn. akt I SA/Sz 731/17 oraz wyrok NSA z dnia 26 kwietnia 2017 r., sygn. akt II FSK 957/15). Organ odwoławczy omówił również deficjencję targowiska, określoną w art. 15 ust. 2 u.p.o.l. i przywołał w tym zakresie wyrok WSA w Łodzi z dnia 25 września 2013 r., sygn. akt I SA/Łd 732/13. Powołując się na treść art. 15 ust. 3 u.p.o.l. organ odwoławczy wskazał, że opłatę targową pobiera się niezależnie od należności przewidzianych w odrębnych przepisach za korzystanie z urządzeń targowych oraz za inne usługi świadczone przez prowadzącego targowisko. Zdaniem organu odwoławczego fakt uiszczania opłaty za dzierżawę terenu na potrzeby umiejscowienia stoiska handlowego właścicielowi bądź użytkownikowi wieczystemu gruntu, nie eliminuje obowiązku zapłaty opłaty targowej. Regulacja ta podkreśla bowiem publicznoprawny charakter tej daniny. Zarówno więc dla samego obowiązku zapłaty tej daniny oraz jej wysokości, jak i samego poboru nie mają znaczenia należności cywilnoprawne za korzystanie z poszczególnych urządzeń służących do wykonywania czynności handlu na targowiskach, a także należności za usługi świadczone przez podmiot prowadzący targowisko. Jednocześnie organ odwoławczy wskazał, że zobowiązany nie należy do kategorii podmiotów określonych w art. 16 u.p.o.l., który reguluje zwolnienie z opłaty targowej. Dalej organ odwoławczy wyjaśnił, że na podstawie art. 15 ust. 1 u.p.o.l. Rada Miasta Jastrzębia-Zdroju uchwaliła uchwałę z dnia 1 grudnia 2016 r. Nr XIII. 142.2016 w sprawie wprowadzenia na terenie miasta Jastrzębie-Zdrój opłaty targowej oraz określenia wysokości dziennych stawek opłaty targowej, określenia sposobu jej poboru i wyznaczenia inkasenta na terenie miasta Jastrzębie-Zdrój oraz zwolnienia z opłaty targowej niektórych rodzajów sprzedaży. Zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 1 uchwały dzienna stawka opłaty targowej pobieranej od każdej osoby dokonującej sprzedaży wynosi za stoisko handlowe zlokalizowane w strefie I, zajmujące powierzchnię do 5 m2 - 150 zł. W myśl § 4 terminem płatności opłaty targowej jest dzień, w którym dokonywana jest sprzedaż. Załącznik nr 1 do uchwały określa strefę I, w której mieszczą się między innymi ul. [...] i [...]. Kolegium zauważyło, że obowiązek uiszczenia opłaty targowej powstaje z mocy prawa z chwilą faktycznego podjęcia czynności handlowych zmierzających do sprzedaży w każdym miejscu danej gminy, zaś jego realizacja następuje w razie żądania jej uiszczenia przez inkasenta co konkretyzuje osobę zobowiązaną z tytułu spornej opłaty. Następnie Kolegium stwierdziło, że prawomocnym wyrokiem z dnia 9 kwietnia 2019 r. WSA w Gliwicach uchylił wcześniejszą decyzję odwoławczą uznając za zasadny zarzut naruszenia przepisów procesowych natomiast negatywnie odniósł się do zarzutów naruszenia prawa materialnego. Będąc związanym wykładnią dokonaną w tym wyroku Kolegium ustaliło, że w rozpoznawanej sprawie opłata targowa winna być uiszczona za 33 dni, bez uwzględnienia ilości stanowisk handlowych. Tym samym skoro zgodnie z powołaną uchwałą Rady Miasta dzienna stawka opłaty targowej wynosi za stanowisko zlokalizowane w strefie I, zajmujące powierzchnię do 5 m2 – 150 zł, to opłata ta powinna wynosić łącznie [...] zł ([...] x 150 zł). W skardze na tę decyzję, skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżący nie zgodził się z nią w całości domagając się uchylenia uchwały Rady Miasta "na opłatę targową" w szczególności kwestionując dzienną stawkę tej opłaty. Odpowiadając na skargę Kolegium wniosło o jej oddalenie podtrzymując zajęte w sprawie stanowisko i jego argumentację. Na rozprawie w dniu 25 marca 2020 r. skarżący stwierdził, że nastąpiła interwencja poselska w sprawie uchwały, a urząd nie wie co zrobić ze sprawą czekając na rozstrzygnięcie Sądu. Dodał, że wysokość spornej opłaty służyła "wykoszeniu konkurencji". Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga okazała się bezzasadna. Dokonując oceny legalności zaskarżonego rozstrzygnięcia wskazać należy, że zostało ono wydane w wyniku uchylenia przez tutejszy Sąd prawomocnym wyrokiem z dnia 9 kwietnia 2019 r. sygn. akt I SA/Gl 1054/18 poprzedniej decyzji odwoławczej z dnia [...] r. W wyroku tym Sąd stwierdził, że nie dopatrzył się naruszenia przez organ odwoławczy zasady swobodnej oceny dowodów jednakże z decyzji organu podatkowego wynikało, że do handlu doszło łącznie w 33 dniach zaś z decyzji odwoławczej, że tylko w 30 dniach. Dlatego też Sąd nakazał prawidłowe ustalenie liczby dni, w których skarżący prowadził sprzedaż. Odnosząc się do zarzutów naruszenia prawa materialnego Sąd zauważył, że powstanie zobowiązania z tytułu opłaty targowej wynika z samego faktu podjęcia działalności handlowej (sprzedaży) na terenie danej gminy, oraz że skarżący nie jest podmiotem uprawnionym do zwolnienia uregulowanego w art. 16 ustawy podatkowej. W zakresie kwestionowania uchwały Rady Miasta z dnia 1 grudnia 2016 r. Sąd wyraził pogląd, że § 3 tej uchwały nie jest niezgodny z art. 15 ust. 1 ustawy podatkowej, przy czym, wbrew twierdzeniom strony, nie zostało objęte opłatą targową samo posiadanie stoiska handlowego, a opłatą została objęta czynności dokonywania sprzedaży (§ 3 ust. 1 pkt 1 uchwały). Nie doszło przy tym do naruszenia powszechności jej pobierania np. przez podział miasta na strefy. Sąd stwierdził ponadto, że ustalona stawka opłaty targowej nie przewyższa dziennej stawki maksymalnej, a zarzut dotyczący stoisk o powierzchni powyżej 12m2 był czysto hipotetyczny, zaś zwolnienia z § 6 ust. 1 uchwały nie mają charakteru wyłącznie podmiotowego i nie naruszają art. 19 pkt 3 ustawy podatkowej. Sąd dopatrzył się natomiast naruszenia § 3 ust. 1 pkt 1 uchwały stwierdzając, że wykładnia językowa tego przepisu nie pozostawia wątpliwości, iż opłata targowa jest pobierana od każdej osoby dokonującej sprzedaży i że jest to stawka dzienna. Tym samym strona nie mogła być obarczona tą opłatą w podwójnej wysokości za dni 29 i 31 maja 2017 r. niezależnie od ilości punktów, w których sprzedaż była dokonywana. Sąd wskazał, że uchylił jedynie decyzję organu odwoławczego, gdyż organ ten rozpatrując sprawę ponownie może orzec co do istoty sprawy, przy czym rozstrzygnięcie to powinno nastąpić po ustaleniu prawidłowego stanu faktycznego oraz przy zastosowaniu wykładni przepisów prawa dokonanej przez Sąd, tak aby nie naruszyć art. 153 P.p.s.a. Zgodnie z treścią tego przepisu ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. Oznacza ro, że wymienione w tym przepisie organy w sytuacji tam opisanej są związane ocenami i wskazaniami Sądu wyrażonym w jego orzeczeniu. Dotyczy to również sądu orzekającego ponownie w takiej sprawie, o ile przepisy prawa znajdujące w sprawie zastosowanie nie uległy zmianie. Cytowany przepis wyraża zasadę związania oceną prawną wyrażoną w wyroku oraz konieczność podporządkowania się organów wskazaniami Sądu co do dalszego postępowania w sprawie. Sąd rozstrzygający sprawę ponownie, o ile przepisy prawa nie uległy zmianie, nie może dokonywać odmiennej od wyrażonych w poprzednim wyroku ocen prawnych. Rzeczą takiego sądu jest więc ustalenie czy uległy zmianie przepisy rozstrzygające daną sprawę oraz stwierdzenie czy organ dostosował się do dokonanej oceny prawnej oraz wykonał wskazania co do dalszego postępowania w sprawie. W świetle powyższego Sąd stwierdza, że w sprawie przepisy prawa nie uległy zmianie, a organ odwoławczy w sprawie tej w pełni uwzględnił tak ocenę prawną Sądu wyrażoną w wyroku, jak też zrealizował wytyczne Sądu co do dalszych czynności możliwych do przeprowadzenia celem rozstrzygnięcia sprawy. W szczególności Kolegium zastosowało wykładnię przepisu § 3 ust. 1 pkt 1 uchwały dokonanej przez Sąd co do tego, że przepis ten uniemożliwia obciążenie skarżącego podwójną wysokością tej opłaty za konkretne wymienione tam dni niezależnie od ilości punktów sprzedaży ustalając przy tym, że przedmiotowa opłata targowa winna być uiszczona za 33 dni, bez uwzględnienia ilości stanowisk handlowych. Ponadto analizując ponownie sprawę Kolegium wypełniło wskazania Sądu dotyczące ustaleń faktycznych odnośnie prawidłowego ustalenia liczby dni, w których skarżący prowadził sprzedaż stwierdzając, że czynności takie podejmowane były w dniach wymienionych w decyzji organu odwoławczego łącznie 33 dni, co było zbieżne z ustaleniami organu podatkowego. Tym samym usunięta została rozbieżność ustaleń organów obu instancji na co wskazał Sąd rozpoznający poprzednio sprawę, zaś określenie niższej niż w decyzji pierwszoinstancyjnej kwoty łącznej tych opłat związane było z pominięciem tej opłaty w dniach w których opłata ta ustalona została w "podwójnej" wysokości (29 i 31 maj 2017 r.). Sąd orzekający zauważa, że rozstrzygając poprzednio sprawę Sąd nie dopatrzył się naruszenia przez organy zasady swobodnej oceny dowodów czy też innych niż wskazanych wyżej przepisów prawa materialnego. Oceniając zarzuty w zakresie kwestionowania ważności Uchwały Sąd stwierdził, że zarzut ten nie był uprawniony zaś sporny przepis nie jest niezgodny z art. 15 ust. 1 ustawy podatkowej ani nie naruszał zasady powszechności opodatkowania i pozostawał w zgodzie z regułami dotyczącymi tak stawki dziennej jak i wielkości (powierzchni) stoisk handlowych. Tym samym rozpoznając sprawę ponownie i będąc związanym tymi ocenami prawnymi Sąd orzekający nie mógł inaczej interpretować wyłożone w poprzednim wyroku przepisy prawa. Abstrahując od powyższego Sąd zauważa, że przedmiotem niniejszego postępowania była kwestia określania (ustalenia) wysokości spornej opłaty, a nie prawidłowość czy legalność uchwały, która opłatę tę na terenie gminy wprowadzała. Rzeczą Sądu nie było więc rozstrzyganie o ważności czy nieważności tej uchwały lub jej konkretnych zapisów, odniesienie się do wysokości stawki dziennej czy też przyczyn dla których stawkę taką określono w sytuacji, gdy stawka ta nie była wyższa od dopuszczalnej maksymalnej. Sąd nie mógł również oceniać zachowań innych organów czy podmiotów nie będących stronami w sprawie. Sąd mógł stwierdzić jedynie czy uchwała w przedmiotowej sprawie pozostaje prawem obowiązującym oraz czy organ prawo to zastosował. Co do możliwości eliminacji z obiegu prawnego takich aktów znajdują zastosowanie inne tryby i inne zasady opisane w prawie. Skoro zaskarżona decyzja nie naruszała prawa w sposób opisany w art. 145 § 1 pkt 1 czy art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. 2019. 2325), Sąd stosując jej przepis art. 151 skargę oddalił. ec