I FSK 2453/21

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Zubrzycki, Sędzia NSA Bartosz Wojciechowski (spr.), Sędzia NSA Artur Mudrecki, po rozpoznaniu w dniu 14 września 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej D. J. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 9 czerwca 2021 r., sygn. akt I SA/Gd 1107/20 w sprawie ze skargi D. J. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 30 września 2020 r. nr 2201-IOC.4103.67.2020.MS w przedmiocie podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru 1) oddala skargę kasacyjną; 2) zasądza od D. J. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku kwotę 2.700 zł (słownie: dwa tysiące siedemset złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wyrokiem z dnia 9 czerwca 2021 r., sygn. akt I SA/Gd 1107/20, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę D. J. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku (dalej: Dyrektor) z dnia 30 września 2020 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru (wyrobów ze stali węglowej). W uzasadnieniu orzeczenia wyjaśniono, że wydanie decyzji podatkowych w przedmiotowej sprawie stanowiło następstwo określenia wyższej stawki celnej dla towarów objętych zgłoszeniem celnym oraz wymaganej kwoty należności celnych. W dniu 31 października 2018 r. do Urzędu Celno-Skarbowego w [...] wpłynęło pismo [...] Centrum Analiz Izby Administracji Skarbowej w [....] dotyczące dochodzenia prowadzonego przez Europejski Urząd ds. Zwalczania Nadużyć Finansowych OLAF (dalej: OLAF). Dochodzenie prowadzone było w celu ujawnienia procederu omijania wprowadzonych wobec Chińskiej Republiki Ludowej środków antydumpingowych nałożonych na import żeliwnych i stalowych łączników rur i przewodów rurowych do Unii Europejskiej, dostarczanych przez kambodżańskie podmioty gospodarcze. Przekazany materiał dowodowy zawierał m.in. Raport końcowy OLAF z dnia 27 października 2017 r. Mając na względzie ustalenia zawarte w ww. raporcie, decyzją z dnia 31 lipca 2019 r. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] (dalej: Naczelnik) określił stronie dla spornych towarów objętych zgłoszeniem celnym kraj pochodzenia - Chiny oraz stawkę cła antydumpingowego i orzekł o zaksięgowaniu wymaganej kwoty cła oraz poborze odsetek. Decyzją z dnia 12 marca 2020 r. Dyrektor utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu celnego pierwszej instancji. W konsekwencji powyższego decyzją z dnia 24 czerwca 2020 r. Naczelnik określił skarżącemu podatek od towarów i usług należny z tytułu importu towarów. Decyzją z dnia 30 września 2020 r. Dyrektor utrzymał w mocy przedmiotową decyzję. Oddalając skargę, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku argumentował, że zarzuty sformułowane przez skarżącego nie mogły być weryfikowane w niniejszym postępowaniu. Dotyczyły one bowiem zasadniczo postępowania w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe, które zostało zakończone ostateczną decyzją Dyrektora z dnia 12 marca 2020 r. Sąd pierwszej instancji podkreślił, że w sytuacji, gdy kwota długu celnego została określona ostateczną decyzją organu celnego, to decyzja ta wiązała organ podatkowy w sprawie określenia stronie zobowiązania w podatku od towarów i usług z tytułu importu, wyznaczając elementy kalkulacyjne podstawy opodatkowania w rozpoznawanej obecnie sprawie. Z tych względów nie znaleziono podstaw do wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji podatkowej. W skardze kasacyjnej D. J., zrzekając się rozprawy, wniósł o uchylenie powyższego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gdańsku oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Zaskarżonemu orzeczeniu zarzucono naruszenie art. 145 § 1 ust. 1 lit. a) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej: Ppsa) polegające na oddaleniu skargi mimo istnienia przesłanek do jej uwzględnienia w związku z naruszeniem: 1. art. 5 ust. 1 pkt 5 w związku z art. 19a ust. 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710 ze zm.; dalej: ustawa o VAT) przez przyjęcie, że powstał i istnieje dług celny z tytułu cła antydumpingowego uzasadniający powstanie obowiązku podatkowego i wynikającego z niego podatku z tytułu importu towarów w wyniku zgłoszenia celnego nr [...]; 2. art. 122, art. 123, art. 187, art. 191, art. 192 Ordynacji podatkowej w związku z art. 19a ust. 9 ustawy o VAT poprzez: - odstąpienie w postępowaniu podatkowym od ustalenia istnienia długu celnego w dacie orzekania o wysokości podatku z tytułu importu jako warunku koniecznego i niezbędnego dla powstania obowiązku podatkowego z tytułu importu; - ograniczenie badania przesłanek (prawnych warunków) powstania zobowiązania podatkowego z tytułu importu do powołania się na istnienie w obrocie prawnym decyzji określającej kwotę cła antydumpingowego - co miało istotny wpływ na na rozstrzygnięcie sprawy; 3. art. 181, art. 187 i art. 192 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, że organ podatkowy nie jest uprawniony i zobowiązany do dokonania oceny w postępowaniu podatkowym, że import towarów został dokonany w stanie faktycznym uzasadniającym zastosowanie rozporządzenia wykonawczego Komisji 803/2009 z dnia 27 sierpnia 2009 r. nakładającego ostateczne cło antydumpingowe na przywóz niektórych żeliwnych lub stalowych łączników rur i przewodów rurowych z Chińskiej Republiki Ludowej a ustalenie tych okoliczności następuje wyłącznie poprzez powołanie się na okoliczność istnienia w obrocie prawnym decyzji w sprawie celnej określającej kwotę cła antydumpingowego, co miało istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa prawnego według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. Podniesione przez skarżącego zarzuty kasacyjne, wyznaczające w myśl art. 183 § 1 Ppsa zasadniczy zakres rozpoznania sprawy przez Sąd odwoławczy, koncentrują się na kwestii braku istnienia długu celnego jako warunku koniecznego powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług z tytułu importu. Autor środka odwoławczego wskazuje w tym zakresie na brak faktycznych podstaw do nałożenia cła antydumpingowego (wobec nieuzasadnionego zastosowania przepisów rozporządzenia wykonawczego Komisji 803/2009 z dnia 27 sierpnia 2009 r.) oraz przedawnienie długu celnego (wobec przekroczenia terminu do powiadomienia strony o zaksięgowanej kwocie długu celnego oraz bezpodstawnego wydłużenia okresu przedawnienia w związku z wszczęciem postępowania karnego). W przekonaniu skarżącego, organy podatkowe, ograniczając się jedynie do przywołania decyzji określającej cło antydumpingowe, naruszyły podstawowe zasady procesowe. Zaniechały bowiem przeprowadzenia postępowania dowodowego w zakresie przesłanek powstania obowiązku podatkowego. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, stanowisko prezentowane przez stronę nie znajduje usprawiedliwionych podstaw. Abstrahując od mankamentów konstrukcyjnych podniesionych zarzutów kasacyjnych (brak sprecyzowania jednostek redakcyjnych powołanych przepisów procesowych, czy też wskazanie na art. 5 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT, który nie znajdował zastosowania w sprawie), podkreślenia wymaga, że pogląd skarżącego zasadza się na błędnej ocenie zależności występujących między ustaleniami postępowania celnego i jego konsekwencjami dla postępowania podatkowego. Zgodnie z przywołanym w petitum skargi kasacyjnej art. 19a ust. 9 ustawy o VAT, stanowiącym materialnoprawną podstawę wymiaru podatku od towarów i usług w przedmiotowej sprawie, obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego. Wbrew sugestiom skarżącego, z cytowanego przepisu nie można wywieść obowiązku powtórnego badania w ramach sprawy podatkowej okoliczności związanych z powstaniem długu celnego, uprzednio weryfikowanych w sprawie celnej. Taki wniosek należy uznać za zbyt daleko idący. Podkreślenia wymaga, że podstawą opodatkowania z tytułu importu towarów jest wartość celna powiększona o należne cło, przy czym w razie stwierdzenia przez organ celny, że kwota podatku została wykazana nieprawidłowo, naczelnik urzędu celnego jest zobligowany do wydania decyzji określającej podatek w prawidłowej wysokości (art. 30b ust. 1 i art. 33 ust. 2 ustawy o VAT). Na tle regulacji prawnych dotyczących VAT z tytułu importu w orzecznictwie wielokrotnie zwracano uwagę, że w przypadku określenia długu celnego ostateczną decyzją organu celnego, wynikające z niej ustalenia dotyczące wartości niezbędnych do określenia podstawy opodatkowania, takie jak: wartość celna towaru, klasyfikacja taryfowa czy cło, nie mogą być kontrolowane w postępowaniu podatkowym dla potrzeb prawidłowego określenia należnych podatków z tytułu importu towarów (zob. np. wyroki NSA: z dnia 23 września 2020 r., sygn. akt I FSK 1854/17; z dnia 18 lipca 2019 r., sygn. akt I FSK 1026/19; z dnia 6 grudnia 2011 r., sygn. akt I FSK 252/11; z dnia 10 listopada 2006 r., sygn. akt I FSK 182/06 – treść orzeczeń dostępna w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie https://cbois.nsa.gov.pl/cbois/query). Trafnie tym samym argumentowano w zaskarżonym wyroku, że choć postępowanie celne i postępowanie podatkowe to dwa niezależne i odrębne postępowania, to istnienie w obrocie prawnym decyzji celnej powoduje określone następstwa w zakresie związania organu podatkowego (celnego) co do podstawy opodatkowania w podatku od towarów i usług z tytułu importu (s. 11). Na gruncie rozpatrywanej sprawy skarżący nie kwestionuje istnienia w dacie orzekania o podatku od towarów i usług z tytułu importu ostatecznego rozstrzygnięcia w przedmiocie długu celnego. Decyzja podatkowa Naczelnika z dnia 24 czerwca 2020 r. (utrzymana w mocy decyzją Dyrektora z dnia 30 września 2020 r.) stanowiła konsekwencję uprzednio wydanych decyzji celnych, tj. decyzji Naczelnika z dnia 31 lipca 2019 r. oraz decyzji Dyrektora z dnia 12 marca 2020 r. Dostrzec jednocześnie należy, że na mocy wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 18 lutego 2021 r., sygn. akt III SA/Gd 732/20, prawomocnie oddalono skargę D. J. na ww. decyzję Dyrektora z dnia 12 marca 2020 r. Wobec prawomocnego zakończenia sprawy celnej kontrolowanie okoliczności związanych z powstaniem długu celnego, w tym zasadności nałożenia cła antydumpingowego czy kwestii przedawnienia długu celnego, należy ocenić jako niedopuszczalne. Zarzuty kasacyjne formułowane w sprawie podatkowej nie mogą bowiem służyć podważaniu ustaleń poczynionych w prawomocnie zakończonym procesie określania należności celnych, a tego w istocie domagał się skarżący w zawisłej obecnie sprawie. W świetle powyższych uwag zarzuty autora skargi kasacyjnej o charakterze materialnoprawnym (pkt 1 petitum skargi kasacyjnej) i procesowym (pkt 2 i 3 petitum skargi kasacyjnej) należało ocenić jako chybione. W stanie faktycznym sprawy na pełną aprobatę zasługiwało bowiem stanowisko Sądu pierwszej instancji o braku naruszeń w zakresie ww. przepisów ustawy o VAT oraz zasad prowadzenia postępowania podatkowego określonych w Ordynacji podatkowej. W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd administracyjny orzekł o oddaleniu skargi kasacyjnej na podstawie art. 184 Ppsa. O kosztach postępowania kasacyjnego postanowiono w myśl art. 204 pkt 1 powołanej ustawy.