I FSK 1638/18

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Danuta Oleś (sprawozdawca), Sędzia NSA Zbigniew Łoboda, Sędzia WSA del. Maja Chodacka, po rozpoznaniu w dniu 15 czerwca 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 19 kwietnia 2018 r. sygn. akt I SA/Łd 195/18 w sprawie ze skargi Z.S. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 stycznia 2018 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz Z.S. kwotę 120 (słownie: sto dwadzieścia) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi wyrokiem z 19 kwietnia 2018 r., sygn. akt I SA/Łd 195/18, uchylił zaskarżoną przez Z.S. interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 17 stycznia 2018 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości niezabudowanej. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniósł organ podatkowy. Wyrok zaskarżył w całości, zarzucając naruszenie: 1. przepisów postępowania, w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 146 § 1 i art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") poprzez dokonanie przez Sąd błędnej, nieprawidłowej oceny prawnej stanowiska organu interpretacyjnego i nieuzasadnione przyjęcie, że organ w zaskarżonej interpretacji naruszył art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 ze zm., dalej: "ustawa o VAT"), 2. przepisów prawa materialnego, tj. art. 43 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, poprzez błędną wykładnię oraz dokonanie niewłaściwej oceny co do zastosowania tego przepisu do przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji stanu faktycznego, a w konsekwencji bezpodstawne przyjęcie przez Sąd, iż dostawa niezabudowanej działki, oznaczonej w planie zagospodarowania przestrzennego symbolem 2.14.RJV1 będzie mogła skorzystać w części (tj. w odniesieniu do powierzchni, która w ocenie Sądu nie stanowi terenów budowlanych) ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, podczas gdy z opisu stanu faktycznego przedstawionego przez stronę wynika, iż przedmiotowa działka w całości stanowi teren przeznaczony pod zabudowę, którego dostawa nie korzysta ze zwolnienia od podatku, przewidzianego w powyższym przepisie. Wskazując na powyższe podstawy wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji. Wniesiono także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Z.S. (dalej: "skarżący") wniósł o jej oddalenie i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Naczelny Sąd Administracyjny, rozpoznając sprawę na posiedzeniu niejawnym (art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 374 ze zm.), w granicach wyznaczonych przez art. 183 § 1 p.p.s.a. ustalił, że skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. We wniosku o wydanie interpretacji skarżący wskazał, że jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, prowadzi działalność gospodarczą od 14 kwietnia 1997 r. oraz działalność rolniczą, a od 1 maja 2015 r. zrezygnował ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT. We wrześniu 2017 r. sprzedał nieruchomość gruntową, którą nabył w 1996 r. jako osoba prywatna, z przeznaczeniem na działalność rolniczą i od momentu jej nabycia wykorzystywał ją do działalności rolniczej. Nieruchomość będąca przedmiotem transakcji nie była zabudowana, posiadała dostęp do drogi publicznej, nie była wydzierżawiana, ani też zalesiona. Od momentu opodatkowania działalności rolniczej podatkiem VAT, sprzedana nieruchomość była wykorzystywana w tej działalności rolniczej. Z tytułu dokonanej dostawy nieruchomości skarżący wystawił fakturę VAT, w której do całości transakcji zastosował zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Skarżący zadał pytanie - czy zbycie nieruchomości, której przeznaczeniem, zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, jest rolnictwo z zabudową zagrodową, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki podstawowej w odniesieniu do powierzchni przeznaczonej na zabudowę zagrodową, a w pozostałej części korzysta ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT? Zdaniem skarżącego, opisane we wniosku zbycie nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki podstawowej w odniesieniu do powierzchni przeznaczonej na zabudowę zagrodową zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, a w pozostałej części korzysta ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi prawidłowo uznał za słuszne stanowisko skarżącego. Zgodnie z treścią art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Natomiast stosownie do art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Opodatkowaniu podlegają dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tylko te, które stanowią tereny budowlane. Z kolei dostawy gruntów niezabudowanych, będących na przykład gruntami rolnymi czy leśnymi, które nie są przeznaczone pod zabudowę, są zwolnione od podatku od towarów i usług. Przywołując treść art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1073) należy wskazać, że określa on zakres i sposoby postępowania w sprawach przeznaczania terenów na określone cele oraz ustalania zasad ich zagospodarowania i zabudowy przyjmując ład przestrzenny i zrównoważony rozwój za podstawę tych działań. Natomiast w myśl art. 4 ust. 1 tej ustawy ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie z art. 15 ust. 2 pkt 1 powołanej ustawy, w planie miejscowym określa się obowiązkowo przeznaczenie terenów oraz linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu lub różnych zasadach zagospodarowania. Z wypisu z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego miasta i gminy Biała Rawska wynika, iż działka 291 położona w obrębie nr 2 miasta Biała Rawska oznaczona na mapie symbolem 2.14.RM ma następujące przeznaczenie: 1) przeznaczenie terenu - rolnictwo z zabudową zagrodową; 2) zasady i warunki zagospodarowania: a) realizacja zabudowy zagrodowej dopuszczalna na nieruchomościach o powierzchni minimum 2 ha w granicach terenu o powierzchni nieprzekraczającej 0,5 ha, b) minimalna odległość budynków od osi linii elektroenergetycznej 15 kV - 7,5 m, c) w zabudowie mieszkaniowej obowiązują: wysokość budynków do 2 kondygnacji w tym druga kondygnacja w poddaszu użytkowym, połacie dachowe budynków symetryczne i o nachyleniu od 40 do 100%, d) szerokość dojazdów gospodarczych minimum 5 m, e) w ramach zabudowy zagrodowej dopuszcza się realizację obiektów budowlanych o funkcji użyteczności publicznej, produkcyjno-usługowej i magazynów i składów niekolidujących i nieograniczających funkcji rolnictwa, f) zakaz wydzielania działek budowlanych o funkcji użyteczności publicznej, produkcyjno- usługowej i magazynów i składów. Zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego 0,5 ha przeznaczone na zabudowę zagrodową nie jest wyodrębnione z całości działki liniami rozgraniczającymi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi słusznie zatem uznał, że realizacja zabudowy zagrodowej dopuszczalna jest na nieruchomościach o powierzchni minimum 2 ha, w granicach terenu o powierzchni nieprzekraczającej 0,5 ha. Przedmiotowa działka spełnia wymagane minimum. Jeśli w momencie sprzedaży działka zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego w części przeznaczona była pod zabudowę, a w części nie stanowiła terenów przeznaczonych pod zabudowę, to: - dostawa części działki, która zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego przeznaczona była pod zabudowę podlegała opodatkowaniu wg podstawowej tj. 23% stawki podatku - zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, - dostawa części działki, która - biorąc pod uwagę art. 2 pkt 33 ustawy o VAT - zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego nie stanowiła terenów budowlanych, korzystała ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. W przedmiotowej sprawie dostawa nieruchomości, ze względu na jej podwójne przeznaczenie, powinna być opodatkowana stawką podstawową w wysokości 23% wyłącznie w zakresie przeznaczonym pod zabudowę, czyli jak wynika z przestrzennego planu zagospodarowania terenu w odniesieniu do części działki o powierzchni maksymalnie 0,5 ha. Uznanie przez Sąd pierwszej instancji, że organ naruszył art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT jest w pełni uzasadnione. Organ nieprawidłowo uznał przedmiotową działkę w całości za teren budowlany. Z planu zagospodarowania przestrzennego wynikało, że realizacja zabudowy zagrodowej jest dopuszczalna tylko w granicach terenu o powierzchni nieprzekraczającej 0,5 ha. Z uwagi na powyższe Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 2 w związku z art. 205 § 2 oraz art. 209 p.p.s.a. Sędzia WSA (del.) Sędzia NSA Sędzia NSA M. Chodacka D. Oleś (spr.) Z. Łoboda