III FSK 4632/21

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodnicząca: Sędzia NSA Krzysztof Winiarski, Sędzia NSA Jolanta Sokołowska, Sędzia WSA (del.) Paweł Dąbek (sprawozdawca), po rozpoznaniu w dniu 28 kwietnia 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 24 czerwca 2021 r. sygn. akt I SA/Łd 241/21 w sprawie ze skargi A. W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Piotrkowie Trybunalskim z dnia 16 grudnia 2020 r. nr [...] w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2016 r. oddala skargę kasacyjną. Zaskarżonym wyrokiem z 24 czerwca 2021 r., sygn. akt I SA/Łd 241/21, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargę A. W. (dalej: Skarżąca) na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Piotrkowie Trybunalskim (dalej: organ odwoławczy) z 16 grudnia 2020 r. w przedmiocie wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego za 2016 r. Wymieniony wyrok, jak również inne przytoczone w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych, publikowane są na stronach internetowych Naczelnego Sądu Administracyjnego (www.nsa.orzeczenia.gov.pl). W wywiedzionej od powyższego wyroku skardze kasacyjnej Skarżąca zarzuciła: 1/ naruszenie prawa materialnego mającego wpływ na wynik sprawy przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie a mianowicie art. 3 ust. 1 pkt 2 i ust. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2019 r. poz. 1170 ze zm. – dalej: u.p.o.l.) poprzez błędne określenie osoby zobowiązanej do zapłaty podatku od nieruchomości wskutek braku potwierdzenia w danym stanie faktycznym występowania posiadacza samoistnego jako podatnika podatku od nieruchomości oraz naruszenie naczelnej zasady sprawiedliwości społecznej gwarantowanej przez art. 2 Konstytucji; 2/ naruszenie przepisów postępowania tj. art. 121, art. 122, art. 187, art. 191 ustawy z dnia 22 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm. – dalej: O.p.), którego uchybienie miało istotny wpływ na wynik sprawy. Przy tak sformułowanych zarzutach kasacyjnych Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania lub o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi, a nadto o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. W zakreślonym ustawowo terminie organ odwoławczy nie skorzystał z możliwości wystąpienia z odpowiedzią na skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie zasługiwała na uwzględnienie. Sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym na podstawie Zarządzenia z 25 marca 2022 r. Przewodniczącego Wydziału III Izby Finansowej, działającego na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 w zw. z ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020r. poz. 1842 ze zm.), z uwagi na konieczność jej rozpatrzenia bez zbędnej zwłoki po długim okresie oczekiwania spowodowanym ograniczeniami związanymi z sytuacją pandemiczną (skarga kasacyjna z 25 listopada 2019 r.) oraz brak możliwości technicznych przeprowadzenia w krótkim terminie rozprawy na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku, skierował sprawę na posiedzenie niejawne. Strony zostały o tym powiadomione oraz jednocześnie pouczone o możliwości uzupełnienia argumentacji podniesionej w skardze kasacyjnej i odpowiedzi na nią w odrębnym piśmie procesowym. Żadna ze stron z tej możliwości nie skorzystała, jak również nie sprzeciwiła się skierowaniu rozpoznania sprawy na posiedzenie niejawne. Ponadto w jednej ze spraw dotyczących takiego samego zagadnienia, przeprowadzona została rozprawa w tym samym dniu, w którym rozpoznano niniejszą sprawę oraz przed tym samym składem orzekającym. Strony postępowania uzyskały zatem możliwość bezpośredniego przedstawienia swojej argumentacji. Spór dotyczy ustalenia kto jest podatnikiem podatku od nieruchomości, w odniesieniu do budynków i gruntów oznaczonych jako działki o numerach ewidencyjnych [...] i [...], obręb [...], położonej w miejscowości K. [....] gmina R.. Skarżąca utrzymuje, że status ten posiada wyłącznie jej były mąż D. W., jako samoistny posiadacz nieruchomości w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. Sąd pierwszej instancji zaaprobował natomiast stanowisko organów podatkowych, że podatnikami są współwłaściciele nieruchomości (art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.) i dopóki przysługuje im prawo własności/współwłasności danej nieruchomości, dopóty ciąży na nich obowiązek uiszczania podatku. W art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. wyrażona została zasada, w świetle której podatnikami podatku od nieruchomości są m.in. osoby fizyczne będące właścicielami nieruchomości, z zastrzeżeniem art. 3 ust. 3 u.p.o.l., który stanowi że jeżeli przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczu samoistnym. W przypadku nieruchomości pozostającej we współwłasności, obowiązek podatkowy ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach, co oznacza, że wszyscy współwłaściciele powinni być adresatami decyzji, w której wysokość podatku od nieruchomości należy ustalić w jednej kwocie, niezależnie od wielkości udziału współwłaściciela w nieruchomości. Jak już zaznaczono, zasada opodatkowania podatkiem od nieruchomości właściciela (współwłaścicieli) doznaje wyjątku, w przypadku gdy nieruchomość znajduje się w posiadaniu samoistnym. W myśl art. 336 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm. - dalej: k.c.) posiadaczem rzeczy jest zarówno ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel (posiadacz samoistny), jak i ten, kto nią faktycznie włada jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą (posiadacz zależny). Posiadanie samoistne jest zatem stanem, w którym posiadacz zarówno faktycznie włada rzeczą (corpus), jak i przejawia wolę posiadania jej jak właściciel (animus rem sibi habendi). W praktyce, gdy nieruchomość należy do współwłaścicieli, reguła według której podatkiem od nieruchomości obciążony jest posiadacz samoistny znajduje zastosowanie na ogół w przypadku, gdy podmiotowi faktycznie władającemu rzeczą jak właściciel nie przysługuje prawo własności. Posiadanie nieruchomości przez jej współwłaścicieli (nawet jeżeli jest to tylko jeden z wielu współwłaścicieli) zwykle wynika wyłącznie z wykonywania prawa własności przysługującego współwłaścicielom z respektowaniem prawa własności przysługującego wszystkim z nich, to jest posiadającym nieruchomość i nie posiadającym. To, że pozostali współwłaściciele nieruchomości z niej nie korzystają i nie pobierają pożytków, nie jest istotne dla rozstrzygnięcia sprawy w przedmiocie podatku od nieruchomości. W tym zakresie Naczelny Sąd Administracyjny podziela również pogląd wyrażony w wyroku NSA z dnia 26 czerwca 2007 r. (sygn. akt II FSK 1748/06), że zgodnie z art. 3 ust. 4 u.p.o.l., w sytuacji, gdy nieruchomość stanowi współwłasność, to obowiązek podatkowy ciąży na wszystkich współwłaścicielach solidarnie. Oznacza to między innymi, że wzajemne relacje współwłaścicieli oraz spory co do zakresu posiadania nieruchomości wspólnej (korzystania z niej), pozostają bez znaczenia z punktu widzenia ponoszenia ciężarów w podatku od nieruchomości (płacenia podatku). Interpretacja powyższa nie odnosi się jednak do sytuacji takiej, jaka może występować w rozpatrywanej sprawie, tj. gdy samoistnym posiadaczem jest jeden ze współwłaścicieli nieruchomości. Jest to sytuacja absolutnie wyjątkowa. Wyjątek taki może wiązać się z sytuacją, w której jeden ze współwłaścicieli posiada samoistnie nieruchomość z zamiarem "wyzucia" z własności innych współwłaścicieli (por. wyrok NSA z dnia 28 października 2019 r., sygn. akt II FSK 1393/19). Istnienie takiej właśnie sytuacji stara się wykazać w sprawie Skarżąca podkreślając, że jej były mąż nie dopuszczał jej do korzystania z nieruchomości. Niesporne jest, że Skarżąca oraz jej były mąż byli współwłaścicielami nieruchomości. Rozstrzygnięcie czy były mąż Skarżącej był natomiast w 2016 r. posiadaczem samoistnym nieruchomości, w przytoczonym rozumieniu tego pojęcia, należy do sfery ustaleń faktycznych. Za podatnika w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. (posiadacza samoistnego nieruchomości) może być zatem uznany jedynie ten podmiot, co do którego organ podatkowy ustali, że spełnia on wszystkie wymagania i cechy charakterystyczne dla posiadacza samoistnego w ujęciu art. 336 k.c. (tj. faktycznie włada rzeczą i przejawia wolę jej posiadania jak właściciel). W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, słusznie Sąd pierwszej instancji zaakceptował ustalenia faktyczne organów podatkowych, z których wynika, że były mąż Skarżącej w roku podatkowym 2016, nie mógł zostać uznany za posiadacza samoistnego przedmiotowej nieruchomości. Jak sama Skarżąca stwierdziła, nieruchomość ta została przez niego "porzucona" w końcu 2014 r. i od tego czasu nie prowadzi on na nieruchomości żadnej działalności. Samo zaś zabezpieczenie nieruchomości w postaci zamków, czy kłódek, nie daje jeszcze podstaw do przyjęcia, że były mąż Skarżącej pragnie "wyzuć" ją z posiadania nieruchomości. Jak wskazano we wcześniejszej części uzasadnienia, uznanie współwłaściciela za posiadacza samoistnego całej nieruchomości, jest sytuacją wyjątkową. Może to nastąpić wówczas, gdy rozszerzył on zakres swego samoistnego posiadania ponad realizację uprawnienia wynikającego z art. 206 k.c. oraz w dostatecznie wyraźny sposób uzewnętrznił tę zmianę w stosunku do współwłaściciela, do którego należą pozostałe udziały. Niezbędne jest zatem zamanifestowanie na zewnątrz woli odsunięcia pozostałych współwłaścicieli od współposiadania i współkorzystania. Samodzielne wykonywanie uprawnień właścicielskich, pobieranie pożytków czy też ponoszenie ciężarów związanych z utrzymaniem nieruchomości, w tym wykonywanie remontów zmierzających do zachowania rzeczy w stanie niepogorszonym, nie przesądza jeszcze o posiadaniu samoistnym. Również fakt niewykonywania współposiadania przez innych współwłaścicieli nie świadczy automatycznie o samoistności posiadania współwłaściciela wykonującego władztwo, bowiem jest to uprawnienie współwłaścicieli, a nie obowiązek. O wykroczeniu poza uprawnienia współwłaścicielskie świadczy natomiast np. samodzielne podjęcie przez posiadającego współwłaściciela decyzji o znaczących zmianach w przedmiocie współwłasności (por. postanowienie Sądu Najwyższego z 19 grudnia 2019 r., sygn. akt III CSK 101/19 – LEX nr 2763437). Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, że w roku podatkowym, którego dotyczy niniejsza sprawa, przedmiotowa nieruchomość nie była przedmiotem władztwa żadnego ze współwłaścicieli. Były mąż Skarżącej nie prowadził już na niej działalności gospodarczej, zaś Skarżąca jak sama stwierdziła, nie usiłowała samodzielnie wchodzić na teren tej nieruchomości, bo nie miała ku temu żadnego powodu. Oznacza to, że brak jest jakichkolwiek przesłanek uzasadniających twierdzenie, że po opuszczeniu nieruchomości przez byłego męża Skarżącej, wykonywał on w stosunku do niej takie czynności, które przemawiałyby za uznaniem go za posiadacza samoistnego całej nieruchomości. Wszelkie zaś okoliczności, które tezę taką by uzasadniały, miały miejsce wcześniej. To w czasie prowadzenia działalności gospodarczej na nieruchomości, Skarżąca nie była dopuszczana do jej współposiadania, o czym świadczy choćby postanowienie z 2012 r. o dopuszczeniu Skarżącej do współzarządzania majątkiem wspólnym. Również w tym czasie były mąż Skarżącej dokonał wyburzenia budynków bez zgody pozostałych współwłaścicieli. Manifestował zatem na zewnątrz wolę władania całą nieruchomością, jako posiadacz samoistny. Poczynając jednak od 2015 r., nie nastąpiły żadne zdarzenia, które uzasadniałyby tezę o pozbawieniu Skarżącej prawa współposiadania nieruchomości. Po zaprzestaniu prowadzenia działalności gospodarczej i opuszczeniu nieruchomości przez byłego męża Skarżącej, Skarżąca nie usiłowała wejść w jej posiadanie, jak również nie zwracała się o udostępnienie kluczy. Opuszczenie nieruchomości przez byłego męża Skarżącej, świadczy o zmianie sposobu posiadania nieruchomości w zakresie jej udziału. W prawie polskim nie obowiązuje bowiem zasada, że nikt nie może zmienić sobie samowolnie rodzaju lub tytułu posiadania. W związku z tym posiadacz zależny może przekształcić swoje posiadanie zależne w samoistne i odwrotnie, ale skuteczność takiego przekształcenia wymaga, aby posiadacz uczynił to jednoznacznie, tzn. zamanifestował zmianę w sposób widoczny dla otoczenia (por. np. postanowienie Sądu Najwyższego z 1 czerwca 2017 r., sygn. akt I CSK 587/16 – LEX nr 2329039). Zaprzestanie zatem wykorzystywania nieruchomości na cele prowadzonej działalności gospodarczej i jej opuszczenie, jednoznacznie świadczy o tym, że były mąż Skarżącej nie mógł nadal być uznany za posiadacza samoistnego w zakresie przekraczającym jego udział we współwłasności. Posiadanie jest stanem faktycznym, choć może prowadzić do wywołania określonych skutków prawnych. Niemniej jednak dla uznania konkretnej osoby za posiadacza samoistnego, bądź zależnego rzeczy, nie jest wymagane posiadanie określonego tytułu prawnego, lecz decydują o tym faktycznie istniejące okoliczności. Objęcie rzeczy w posiadanie również nie wymaga przeprowadzenia sformalizowanych działań (z wyjątkami przewidzianymi w przepisach szczególnych np. art. 350 k.c.). Nie było zatem konieczności, aby po opuszczeniu nieruchomości przez byłego męża Skarżącej, dokonywał on protokolarnego przekazania dokumentacji oraz kluczy, czy też dokonał rozliczenia z tytułu wcześniejszego posiadania całej nieruchomości. Wystarczającym było jego zachowanie, z którego wynikało, że nie uważa się już za posiadacza samoistnego całej nieruchomości. Nie można przy tym zapominać, że jako współwłaścicielowi przysługiwało mu prawo do posiadania przedmiotowej nieruchomości również w roku podatkowym, którego dotyczy niniejsza sprawa. Mógł on zatem w tym zakresie zabezpieczyć ją przed dostępem osób postronnych. Brak jest jednak jakichkolwiek dowodów, które przemawiałyby za stawianą przez Skarżącą tezą, że po zakończeniu 2014 r., jej były mąż uniemożliwiał jej dostęp do nieruchomości. Żadne takie okoliczności nie zostały wskazane. Wręcz przeciwnie, z materiału dowodowego wynika, że Skarżąca została poinformowana o możliwości dostępu do posiadania nieruchomości. Oświadczenia w tym zakresie składał jej były mąż. Sama zaś okoliczność, że nie sporządzono na okoliczność przekazania posiadania żadnego dokumentu, nie świadczy jeszcze o niemożności objęcia posiadania nieruchomości przez Skarżącą. Jak już bowiem powyżej wskazano, objęcie rzeczy w posiadanie następuje przez dokonanie czynności faktycznych, nie zaś prawnych. Skarżąca nie może upatrywać samoistnego posiadania nieruchomości przez jej byłego męża, opierając się na faktach, które miały miejsce w latach wcześniejszych (np. wyburzenie budynków, zniszczenie zakładu i wywiezienie z niego maszyn i urządzeń). Jak już wyżej wskazano, istnieje możliwość zmiany sposobu posiadania danej rzeczy. To właśnie prowadzenie zakładu przez byłego męża Skarżącej, bezpośrednio związane było z posiadaniem przez niego całej nieruchomości, jako posiadacza samoistnego. Zaprzestanie takiej działalności i opuszczenie nieruchomości, pozwala uznać, że doszło do zmiany sposobu posiadania w zakresie posiadania udziałów należących do Skarżącej. Skutki działań byłego męża Skarżącej są oczywiście trwałe (np. wyburzenie budynku), lecz nie mogą one przesądzać o kwalifikacji jego posiadania w konkretnym roku podatkowym. Jak już bowiem wcześniej zaznaczono, żadne okoliczności faktyczne nie wskazują, że jest on posiadaczem przedmiotowej nieruchomości w części ponad przysługujący mu udział we współwłasności. Zaprzestając prowadzenia działalności gospodarczej i wywożąc z niej urządzenia, zamanifestował jednoznacznie, że nie uważa się już za posiadacza samoistnego całej nieruchomości, czyli również w zakresie udziałów przysługujących Skarżącej. Z tych wszystkich powodów zarzuty naruszenia przepisów postępowania uznać należało za niezasadne. W konsekwencji nie mógł znaleźć usprawiedliwienia zarzut naruszenia prawa materialnego, gdyż z prawidłowo ustalonego i ocenionego przez organy podatkowe stanu faktycznego nie wynika, aby były mąż Skarżącej był posiadaczem samoistnym całej nieruchomości. Dlatego też Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 184 p.p.s.a., skargę kasacyjną oddalił. Paweł Dąbek Krzysztof Winiarski Jolanta Sokołowska