IV SA/Wr 321/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Ireneusz Dukiel, Sędziowie: sędzia WSA Ewa Kamieniecka, asesor WSA Marta Pająkiewicz-Kremis (sprawozdawca), , po rozpoznaniu w Wydziale IV na posiedzeniu niejawnym w dniu 29 czerwca 2021 r. sprawy ze skargi P. R. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. z dnia [...] marca 2021 r. nr [...] w przedmiocie odmowy udostępnienia informacji publicznej oddala skargę w całości. Decyzją z dnia [...] marca 2021 r. (nr [...]) Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we W. działając na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2020 r. poz. 256 ze zm., dalej: k.p.a.) w zw. z art. 16 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o dostępie do informacji publicznej (Dz. U. z 2020 r. poz. 2176, dalej: u.d.i.p.) oraz po rozpatrzeniu odwołania P. R. od decyzji Naczelnika D. Urzędu Celno-Skarbowego we W. z dnia [...] stycznia 2021 r. nr [...] o odmowie udostępnienia informacji publicznej, zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji utrzymał w mocy. Z uzasadnienia decyzji organu drugiej instancji wynika, że wnioskiem z dnia 17 grudnia 2020 r. radca prawny P. R. wystąpił do Naczelnika D. Urzędu Celno-Skarbowego we W. o udostępnienie w formie skanu lub kopii decyzji tego organu, o której mowa w publikacji prasowej, opublikowanej na stronie internetowej [...] w dniu 10 października 2020 r. i której wydruk wnioskodawca załączył do wniosku. Decyzją z dnia [...] stycznia 2021 r. Naczelnik D. Urzędu Celno-Skarbowego we W. działając na podstawie art. 16 w zw. z art. 5 ust. 1 u.d.i.p. odmówił wnioskodawcy udostępnienia żądanej informacji publicznej uznając, że wnioskowana informacja objęta jest tajemnicą skarbową, o której mowa w art. 293 § 3 ustawy Ordynacja podatkowa. W odwołaniu od tej decyzji strona podniosła, że przedmiot żądania wniosku dotyczy wyłącznie udostępnienia interpretacji przepisów prawa podatkowego, jaką przyjął organ podatkowy w decyzji, o jakiej mowa we wspomnianej publikacji internetowej. Zdaniem wnoszącego odwołanie, tego rodzaju informacja może zostać udostępniona, o czym wprost stanowi art. 6 ust. 1 pkt 4 u.d.i.p. Wnioskodawca wyraził pogląd, że w sprawie bez znaczenia pozostaje okoliczność, że załączony do wniosku wydruk pośrednio wskazuje adresata decyzji, której dotyczy wniosek strony. Zdaniem strony, fakt ten nie oznacza wcale, że wniosek dotyczy indywidualnych danych dotyczących określonego podatnika. Żądanie wniosku ogranicza się bowiem jedynie do tych tylko informacji, których lektura pozwoli posiąść wiedzę co do sposobu wykładni przez organ podatkowy przepisów prawa podatkowego. Innymi słowy, żądanie to dotyczy informacji (wiedzy) w zakresie tego, jak organ podatkowy rozumie w praktyce (budzące wątpliwości i niejednolicie wykładane przez sądy i same organy) przepisy prawa podatkowego w zakresie zwolnienia od podatku VAT tzw. usług pomocniczych przy pacjencie. Wnoszący odwołanie zaakcentował końcowo, że adresat decyzji, której udostępnienia żąda wnioskodawca, jest podmiotem emitującym instrumenty finansowe, a jako taki – dysponuje mniejszą niż pozostałe podmioty ochroną tajemnicy skarbowej. W powołanej na wstępie decyzji, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we W. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji zwracając uwagę, że objęta żądaniem wniosku decyzja stanowi rozstrzygniecie kończące w indywidualnej sprawie, znajdujące się w aktach postępowania podatkowego, a zatem, dokument objęty tajemnica skarbowa na podstawie art. 293 § 2 pkt 3 O.p. Organ drugiej instancji powołał treść tego przepisu a następnie zwrócił uwagę, że tajemnica skarbowa stanowi szczególny rodzaj tajemnicy, a jej granice zostały określone szeroko. Odwołując się do orzecznictwa sądowego (wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 11 czerwca 2019 r., sygn. akt III SA/Gl 423/19) organ drugiej instancji wskazał, że udostępnienie nawet zanonimizowanego rozstrzygnięcia organu podatkowego w indywidualnej sprawie określonego podmiotu naruszać będzie tajemnicę skarbową. W skardze wniesionej do sądu administracyjnego na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] marca 2021 r. skarżący zarzucił, że decyzja ta została wydana z naruszeniem następującym przepisów prawa: 1) art. 1 ust. 1, art. 6 ust. 1 pkt 4 lit. a) oraz art. 5 u.d.i.p. w zw. z art. 293 § 1 i § 2 pkt 3 O.p. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że wnioskowane przez skarżącego informacje dotyczą konkretnego podatnika (danych indywidualnych), przez co są chronione tajemnicą skarbową i nie podlegają udostępnieniu na podstawie ustawy o dostępie do informacji publicznej, podczas gdy w złożonym wniosku skarżący wniósł wyraźnie o udostępnienie zanonimizowanych informacji, niepozwalających na identyfikację konkretnego podatnika; 2) art. 138 § 1 pkt 1 k.p.a. poprzez jego błędne zastosowanie, polegające na utrzymaniu w mocy decyzji organu pierwszej instancji. Wobec powyższego skarżący wniósł o: 1) uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji i zobowiązanie organu pierwszej instancji do pozytywnego rozpatrzenia wniosku o udostępnienie informacji publicznej, zgodnie z żądaniem skarżącego, w terminie 7 dni od dnia uprawomocnienia się wyroku; 2) o zasądzenie od organu na rzecz strony skarżącej kosztów postępowania według norm przepisanych. Na uzasadnienie skargi skarżący przedstawił argumentację zbliżoną do tej, którą zaprezentował w odwołaniu dodatkowo wskazując na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 listopada 2020 r., sygn. akt I OSK 1195/20 i przytaczając obszernie fragmenty tego uzasadnienia. Konstatując skarżący podniósł, że ochronie na podstawie art. 293 Ordynacji podatkowej nie podlegają – jako nie będące danymi indywidualnymi – te informacje, które dotyczą: - stanu faktycznego sprawy; - wyrażonego w akcie administracyjnym poglądu prawnego organu, tj. wywodu prawnego odnoszącego się do stanu faktycznego sprawy, wymiaru podatku. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we W. wniósł o jej oddalenie wyrażając pogląd, że w trybie ustawy o dostępie do informacji publicznej mogą być ujawnione jedynie informacje mające charakter zbiorczy, a nie takie, które dotyczą konkretnego podatnika i rozstrzygnięcia podjętego przez organ w jego sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje: Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie albowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Istota sporu w sprawie sprowadza się do oceny, czy w okolicznościach faktycznych sprawy Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we W. (a wcześniej, Naczelnik D. Urzędu Celno-Skarbowego we W.) zasadnie odmówił wnioskodawcy informacji publicznej, o jaką wnosił skarżący we wniosku z dnia 17 grudnia 2020 r. Trzeba w tym miejscu zaznaczyć, że w sprawie okolicznością niesporną był fakt, że żądana przez wnioskodawcę informacja jest informacją publiczną. Sporna w sprawie pozostaje kwestia wyłącznie tego, czy żądna przez skarżącego informacja objęta jest tajemnicą skarbową. Zakreślając ramy prawne sporu należy wskazać, że zgodnie z art. 5 u.d.i.p. prawo do informacji publicznej podlega ograniczeniu w zakresie i na zasadach określonych w przepisach o ochronie informacji niejawnych oraz o ochronie innych tajemnic ustawowo chronionych. W takich przypadkach organ zobowiązany jest odmówić udostępnienia informacji publicznej na podstawie art. 16 ust. 1 u.d.i.p. (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 18 marca 2021 r. (sygn. akt II SA/Ol 52/21). Jedną z tajemnic ustawo chronionych jest tajemnica skarbowa, regulowana przepisami Ordynacji podatkowej . Przechodząc na grunt Ordynacji podatkowej należy wskazać, że zakres przedmiotowy i podmiotowy tej ustawy normuje przepis art. 293 oraz art. 294 § 1 O.p. Zgodnie z art. 293 § 1 O.p. indywidualne dane zawarte w deklaracji oraz innych dokumentach składanych przez podatników, płatników lub inkasentów objęte są tajemnicą skarbową. W myśl § 2 art. 293 O.p., przepis § 1 stosuje się również do danych zawartych w: 1) informacjach podatkowych przekazywanych organom podatkowym przez podmioty inne niż wymienione w § 1; 2) aktach dokumentujących czynności sprawdzające; 3) aktach postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej oraz aktach postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe; 4) dokumentacji rachunkowej organu podatkowego; 5) informacjach uzyskanych przez organy Krajowej Administracji Skarbowej z banków oraz z innych źródeł niż wymienione w § 1 lub w pkt 1; 6) informacjach uzyskanych w toku procedur rozstrzygania sporów dotyczących podwójnego opodatkowania oraz w toku postępowania w sprawie wydania uprzednich porozumień cenowych, o których mowa w ustawie z dnia 16 października 2019 r. o rozstrzyganiu sporów dotyczących podwójnego opodatkowania oraz zawieraniu uprzednich porozumień cenowych; 7) aktach dokumentujących kontrolę, o której mowa w rozdziale 9 działu III ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o wymianie informacji podatkowych z innymi państwami; 8) informacjach o wynikach analizy ryzyka, o której mowa w art. 119zn § 1, oraz innych informacjach i dokumentach, o których mowa w dziale IIIB; 9) informacjach i dokumentach, o których mowa w dziale III w rozdziale 11a; 10) aktach postępowania w sprawie wydania opinii zabezpieczającej oraz aktach postępowania określonego w dziale IIIA w rozdziale 5; 11) informacjach o ustaleniu prawdopodobieństwa wystąpienia opóźnień, o których mowa w art. 299f; 12) informacjach przekazanych przez podatnika w ramach realizacji współdziałania, o którym mowa w dziale IIB. § 3. Przepisów § 1 i 2 nie stosuje się do udostępnienia kontrahentowi podatnika prowadzącego działalność gospodarczą informacji o: 1) niezłożeniu lub złożeniu przez podatnika deklaracji lub innego dokumentu, do których złożenia był obowiązany na podstawie przepisów ustaw podatkowych; 2) nieujęciu lub ujęciu przez podatnika w złożonej deklaracji lub złożonym innym dokumencie zdarzeń, do których ujęcia był obowiązany na podstawie przepisów ustaw podatkowych; 3) zaleganiu lub niezaleganiu przez podatnika w podatkach wynikających z deklaracji lub innego dokumentu składanych na podstawie przepisów ustaw podatkowych. Co się zaś tyczy zakresu podmiotowego tajemnicy skarbowej, to zgodnie z art. 294 § 1 O.p. Do przestrzegania tajemnicy skarbowej obowiązani są: 1) pracownicy izb administracji skarbowej; 1a) funkcjonariusze; 1b) pracownicy Krajowej Informacji Skarbowej; 2) wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta, marszałek województwa oraz pracownicy urzędów ich obsługujących; 3) członkowie samorządowych kolegiów odwoławczych, a także pracownicy biur tych kolegiów; 4) minister właściwy do spraw finansów publicznych oraz pracownicy urzędu obsługującego tego ministra; 4a) Szef Krajowej Administracji Skarbowej; 5) osoby odbywające staż, praktykę zawodową lub studencką w urzędzie obsługującym ministra właściwego do spraw finansów publicznych lub w innych organach podatkowych; 6) przedstawiciele obcej władzy przebywający w siedzibach organów podatkowych, obecni w toku postępowania podatkowego lub obecni w toku czynności kontrolnych, w związku z wymianą informacji; 7) członkowie Rady; 8) członkowie komisji doradczej i komisji do spraw pozasądowego rozstrzygania sporów oraz osoby, których dotyczy spór, ich przedstawiciele i pełnomocnicy, o których mowa w ustawie z dnia 16 października 2019 r. o rozstrzyganiu sporów dotyczących podwójnego opodatkowania oraz zawieraniu uprzednich porozumień cenowych. W nawiązaniu do stanu faktycznego sprawy należy przypomnieć, że wniosek o udostępnienie informacji publicznej skarżący złożył do Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego we W., a przedmiotem żądania wniosku było udostępnienie mu skanu lub kopii decyzji tego organu, a do której odnosiła się publikacja prasowa dołączona do wniosku. Z treści tej publikacji wynika, że dotyczyła ona decyzji Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego we W. o umorzeniu spółce [...] VAT za 2015 r. Jak wynika zaskarżonej decyzji, podstawą odmowy udzielenia stronie żądanych informacji był art. 293 § 2 pkt 3 O.p. Zgodnie z tym przepisem, tajemnicę skarbową stanowią dane zawarte w aktach postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej oraz aktach postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Niewątpliwie, informacja, której udostępnienia żąda skarżący ma szczególny charakter. Z jednej bowiem strony – jako dokument urzędowy w rozumieniu art. 6 ust. 2 u.d.i.p. – stanowi ona w sposób niebudzący wątpliwości informację publiczną podlegającą udostępnieniu zarówno co do treści, jak i postaci, o czym wprost stanowi art. 6 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.d.i.p. Z drugiej strony, jako rozstrzygnięcie w indywidualnej sprawie podatnika, znajduje się ona w aktach postępowania podatkowego. Ważąc argumenty obu stron, Stron doszedł do przekonania, że w realiach rozstrzyganej sprawy organy prawidłowo zastosowały przepis art. 16 w zw. z art. 5 ust. 1 u.d.i.p. w powołaniu na to, że żądanie objęte wnioskiem dotyczy udostępnienia wnioskodawcy dokumentu objętego tajemnicą skarbową. Należy podnieść, że w szeregu orzeczeń sądów administracyjnych (por. przykładowo wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 kwietnia 2017 r., sygn. akt I OSK 1785/15 i powołane tam orzecznictwo, a także, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 14 lutego 2019 r., sygn. akt II SA/Sz 1255/18) wyrażony został pogląd, że w trybie przepisów ustawy o dostępie do informacji publicznej mogą być ujawnione dane podatników jedynie od strony zbiorczej, a nie z punktu widzenia konkretnego podatnika i decyzji podjętej przez organ podatkowy w jego sprawie. Dane zawarte w rozstrzygnięciu organu podatkowego w sprawie indywidualnego wymiaru podatku przez konkretnego podatnika stanowią tajemnicę skarbową. Pogląd ten Sąd w składzie orzekającym podziela. Sąd oczywiście dostrzega argumentację strony ukierunkowaną na wykazanie, że objęta wnioskiem decyzja, po zanonimizowaniu danych podatnika, nie będzie zawierać informacji indywidualnych, oraz, że zainteresowanie wnioskodawcy decyzją dotyczy jedynie przyjętej tam przez organ podatkowy wykładni przepisów prawa. Zdaniem Sądu, podnoszona przez skarżącego argumentacja nie daje w konkretnym stanie faktycznym przesłanek do udostępnienia żądanej decyzji. Nie można zapominać, że celem animizacji danych jest uniemożliwienie identyfikacji podatników. Tymczasem w sprawie, nawet zanimizowanie danych o charakterze indywidualnym, nie będzie wystarczające do uniemożliwienia identyfikacji podatnika, skoro z treści wniosku oraz dołączonego do niego załącznika w postaci publikacji prasowej na portalu [...] nie ma wątpliwości co do tego, jakiego podatnika dotyczy objęta wnioskiem decyzja podatkowa. Za poglądem wyrażonym w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 lipca 2017 r. (sygn. akt I OSK 246/17) należy wskazać, że tajemnica skarbowa stanowi szczególny rodzaj tajemnicy służbowej, zatem jej granice muszą być zakreślone szeroko. Z opodatkowaniem związane są zjawiska gospodarcze, a niejednokrotnie wiąże się ono z indywidualnymi przejawami życia jednostki, co wymaga ścisłego przestrzegania zawodowej dyskrecji dotyczącej wszelkich informacji, jakie pozyskiwane są dla potrzeb stosowania prawa podatkowego Z tych wszystkich względów, Sąd w składzie orzekającym uznał, że w realiach rozstrzyganej sprawy interes publiczny, którego refleksem jest prawo jednostki do uzyskania informacji w trybie ustawy o dostępie do informacji publicznej, musi ustąpić tajemnicy ustawowo chronionej jaką jest tajemnica skarbowa. Jak już podkreślono, żądana przez stronę decyzja znajduje się w aktach postępowania podatkowego, wnioskodawca nie należy do kręgu podmiotów uprawnionych do uzyskania danych z akt podatkowych (art. 299 O.p.), a zdaniem Sądu, nawet zanonimizowanie danych identyfikujących podatnika nie będzie dawać gwarancji jego anonimowości w obrocie zewnętrznym, czemu m.in. z kolei niewątpliwie ma służyć zasada tajemnicy skarbowej. Uzupełniająco warto w tym miejscu przytoczyć stanowisko jakie Naczelny Sąd Administracyjny zawarł w wyroku z dnia 20 kwietnia 2017 r. (sygn. akt I OSK 1785/15), a mianowicie, że nie można ograniczać zakresu tajemnicy skarbowej tylko do tego rodzaju danych objętych tajemnicą skarbową jak: imiona, nazwiska, numer PESEL, NIP. Zakres tajemnicy skarbowej jest bardzo szeroki. Obejmuje ona indywidualne dane, czyli fakty, liczby i informacje, dotyczące materiałów służących do ustalania obowiązku podatkowego oraz przekształcenia go w zobowiązanie podatkowe. Odnosząc się do powoływanego przez stronę wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 listopada 2020 r. (sygn. akt I OSK 1195/20) należy zwrócić uwagę, że wyrok ten jednak zapadł na tle nieco odmiennego stanu faktycznego sprawy. Należy dostrzec, ze na stronie 8 uzasadnienia tego wyroku Sąd wyraźnie zaznacza, że z akt sprawy nie wynika, by wnioskodawca żądający udostępnienia mu informacji publicznej w postaci zanonimizowanych (niezawierających danych osobowych) treści trzech konkretnych (tj. ze wskazaniem dat i numerów) decyzji organu kontroli skarbowej wiedział jakiego podatnika te decyzje dotyczą. Samą zaś wiedzę o numerach decyzji podatkowych Sąd uznał za niewystarczającą do formułowania takiego wniosku. W realiach rozpatrywanej sprawy, nie ma wątpliwości, że wniosek strony dotyczy decyzji wydanej wobec spółki [...]. Stąd, nawet zanimizowanie tej decyzji i pozostawienie wnioskodawcy jedynie wywodu prawnego w niej zawartego (zgodnie z żądaniem wnioskodawcy) nie spełni funkcji ochronnej wobec podatnika. W nawiązaniu do akcentowanej przez skarżącego okoliczności związanej z tym, że podatnik, w stosunku do którego została wydana objęta wnioskiem decyzja podatkowa jest emitentem w rozumieniu rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) NR 596/2014 z dnia 16 kwietnia 2014 r. w sprawie nadużyć na rynku (rozporządzenie w sprawie nadużyć na rynku) oraz uchylającego dyrektywę 2003/6/WE Parlamentu Europejskiego i Rady i dyrektywy Komisji 2003/124/WE, 2003/125/WE i 2004/72/WE (Dz.U.UE.L.2014.173.1) i w związku z tym korzysta z mniejszej ochrony należy podnieść, że regulacje tego rozporządzenia, w szczególności te dotyczące udzielenia informacji poufnych nie miały zastosowania w sprawie, której przedmiot, - wyznaczony treścią wniosku skarżącego z dnia 17 grudnia 2020 r. - związany był z wykładnią przepisów ustawy o dostępie do informacji publicznej, a poprzez regulację z art. 5 u.d.i.p. tej ustawy, także z wykładnią powołanych już wcześniej przepisów Ordynacji podatkowej. Z tych wszystkich powodów, za nieuzasadnione Sąd uznał zarzuty skargi dotyczące naruszenia art. 1 ust. 1 i art. 6 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.d.i.p. w zw. z art. 293 § 1 i § 2 pkt 3 O.p. oraz art. 138 § 1 pkt 1 k.p.a. Wskazując na powyższe, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu administracyjnym (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325) wniesioną w sprawie skargę w całości oddalił.