I SA/Gd 179/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Irena Wesołowska, Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędzia NSA Elżbieta Rischka (spr.), , po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w dniu 30 czerwca 2021 r. sprawy ze skargi M. K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 30 listopada 2020 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego za 2015 r. w podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia 30 listopada 2020 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej (dalej jako "Dyrektor IAS"), działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 – dalej jako "O.p."), art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a, art. 19 ust. 1, art. 22 ust. 6c i ust. 6e, art. 30e i art. 45 ust. 1a pkt 3 i ust. 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm. – dalej jako "u.p.d.o.f."), po rozpatrzeniu odwołania M. K. – dalej: "Skarżący" lub "podatnik" od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego (dalej: "Naczelnik US") z dnia 24 sierpnia 2020 r. w sprawie określenia zobowiązania podatkowego za 2015 r. w kwocie 5.701 zł w podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c u.p.d.o.f.; 689 zł w podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów uzyskanych z odsetek od pożyczki, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f., utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Rozstrzygnięcie zapadło na tle następującego stanu faktycznego sprawy: Na podstawie umowy sprzedaży z dnia 19 czerwca 2015 r. Skarżący dokonał sprzedaży lokalu mieszkalnego nr [...] położonego w G. przy ul. [...] wraz z udziałem w prawie własności nieruchomości wspólnej za cenę 225.000 zł (akt notarialny Rep. A nr [...]). Prawo własności tego lokalu Skarżący nabył na podstawie umowy sprzedaży zawartej w dniu 11 lutego 2015 r. za cenę 190.000,00 zł (akt notarialny Rep. A nr [...]). W zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2015 (PIT-39), które wpłynęło do urzędu skarbowego Skarżący wykazał: - przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości w kwocie 225.000,00 zł, - koszty uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości w wysokości 205.336,00 zł, - dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości w kwocie 19.664,00 zł, - kwotę dochodu zwolnionego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy w wysokości 19.664,00 zł, - podstawę obliczenia podatku w wysokości 0,00 zł, - należny podatek dochodowy w wysokości 0,00 zł. Następnie w dniu 24 kwietnia 2018 r. Podatnik złożył korektę zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2015 (PIT-39), w której wykazał: - przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości w kwocie 225.000,00 zł, - koszty uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości w wysokości 205.336,00 zł, - dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości w kwocie 19.664,00 zł, - kwotę dochodu zwolnionego z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy w wysokości 0,00 zł, - podstawę obliczenia podatku w wysokości 19.664,00 zł, - należny podatek dochodowy w wysokości 3.736,00 zł, - kwotę do zapłaty w wysokości 3.736,00 zł. W uzasadnieniu przyczyn korekty podatnik wskazał: korekta nierozliczonej sprzedaży nieruchomości. Wykazana w korekcie zeznania PIT-39 kwota do zapłaty w wysokości 3.736,00 zł została wpłacona na konto urzędu w dniu 14 maja 2018 r. W kolejnej korekcie zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2014 (PIT-39) złożonej w dniu 6 sierpnia 2018 r. Podatnik wykazał: - przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości w kwocie 225.000,00 zł, - koszty uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości w wysokości 205.336,00 zł, - dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości w kwocie 19.664,00 zł, - kwotę dochodu zwolnionego z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy w wysokości 0,00 zł, - podstawę obliczenia podatku w wysokości 19.664,00 zł, - należny podatek dochodowy w wysokości 3.736,00 zł, - zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 29, 30 i 30a ustawy w kwocie 689,00 zł, - kwotę do zapłaty w wysokości 4.425,00 zł. W uzasadnieniu przyczyn korekty podatnik wskazał: korekta o wartość otrzymanych odsetek od udzielonej pożyczki 40.000 zł za okres 01.06.2014 do 16.03.2015 (odsetki ustawowe). Kwota 689,00 zł stanowiąca różnicę wykazanej w korekcie zeznania kwoty do zapłaty w wysokości 4.425,00 zł i kwoty do zapłaty w wysokości 3.736,00 zł wynikającej z poprzedniej korekty zeznania została wpłacona na konto urzędu skarbowego. Postanowieniem z dnia 14 lutego 2019 r. Naczelnik US wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych za 2015 r. od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) u.p.d.o.f. Decyzją z dnia 24 sierpnia 2020 r. Naczelnik US określił podatnikowi wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 r. w kwocie 5.701 zł w podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c u.p.d.o.f., 689 zł w podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodów uzyskanych z odsetek od pożyczki, o którym mowa wart. 30a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy. Zdaniem organu, dokonana w dniu 19 czerwca 2015 r. sprzedaż stanowiła źródło przychodów w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a u.p.d.o.f., nastąpiła bowiem przed upływem 5 lat, licząc od końca roku, w którym nastąpiło nabycie prawa własności lub udziału w nieruchomości. Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2, nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie (...). Określając wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu odpłatnego zbycia ww. lokalu mieszkalnego, Organ I instancji nie uwzględnił po stronie kosztów uzyskania przychodów kwoty 15.336,00 zł wynikającej z faktury VAT z dnia 4 kwietnia 2015 r., nr 04/2015 wystawionej przez Przedsiębiorstwo Budowlane A G. L. tytułem "Remont Mieszkania [...]". Podatnik nie przedłożył bowiem do wglądu oryginału faktury, ani dowodu zapłaty, a ponadto w treści faktury nie wskazano rodzaju i zakresu prac. Od powyższej decyzji podatnik odwołał się i podnosząc zarzuty naruszenia: - art. 191 O.p. poprzez dowolną, zamiast swobodnej, ocenę materiału dowodowego w postaci pisemnych wyjaśnień Podatnika oraz zeznań świadków co do stanu i wyposażenia ww. lokalu mieszkalnego oraz przeprowadzonego tam remontu, - art. 22 ust. 6c w związku z ust. 6e u.p.d.o.f. poprzez nieuwzględnienie kosztów remontu ww. lokalu stwierdzonego wskazaną fakturą VAT, wniósł o wydanie przez organ I instancji na podstawie art. 226 § 1 O.p. nowej decyzji uchylającej w całości zaskarżoną decyzję, a w przypadku uznania, że odwołanie nie zasługuje na uwzględnienie, przekazanie sprawy do organu odwoławczego, ewentualnie o uchylenie przez Dyrektora IAS w całości decyzji organu I instancji; przeprowadzenie przez Dyrektora IAS dodatkowego postępowania w celu uzupełnienia dowodów w sprawie, w szczególności poprzez przyjęcie dowodów przedłożonych przez Podatnika. W uzasadnieniu podatnik wyjaśnił, że zanim zbył ww. lokal mieszkał w nim, a przed dokonaniem sprzedaży wyremontował go i usunął stare meble. Przeprowadzenie remontu tego lokalu potwierdzają zeznania nabywców lokalu. W ocenie Podatnika nieuwzględnienie poniesionego kosztu stwierdzonego ww. fakturą VAT jest całkowicie nieuzasadnione. Faktura potwierdza rzeczywiste wykonanie remontu w lokalu mieszkalnym, a przeprowadzenie remontu potwierdzają także świadkowie. Podatnik posiadał środki pieniężne na pokrycie kosztów remontu, a faktura z adnotacją zapłacono gotówką jest wystarczająca do stwierdzenia, że koszt został przez Podatnika poniesiony. Wykonawca remontu był w tamtym okresie przedsiębiorcą wpisanym do CEIDG oraz był zarejestrowany jako czynny podatnik VAT. Decyzją z dnia 30 listopada 2020 r. Dyrektor IAS utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy powołał treść art. 9 ust. 1, art. 19 ust. 1, art. 30e ust. 1, art. 30e ust. 2 i stwierdził, że ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, iż dokonana w dniu 19 czerwca 2015 r. sprzedaż stanowiła źródło przychodów w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a u.p.d.o.f., nastąpiła bowiem przed upływem 5 lat, licząc od końca roku, w którym nastąpiło nabycie prawa własności lub udziału w nieruchomości. W opinii organu odwoławczego, przedmiotem sporu jest wysokość kosztów uzyskania przychodu ze sprzedaży stanowiącego odrębną nieruchomość wskazanego lokalu mieszkalnego. Stosownie do treści art. 22 ust. 6c u.p.d.o.f. koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania. Zdaniem organu, bezspornym jest, że podatnik poniósł wydatki na nabycie ww. lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej w kwocie 194.996,30 zł obejmującej cenę zakupu w kwocie 190.000 zł i koszty sporządzenia aktu notarialnego, podatek od czynności cywilnoprawnych i opłatę sądową łącznej kwocie 4.996,30 zł. Zgodnie z art. 22 ust. 6e ustawy wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustała się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych. Organ odwoławczy przywołał następnie treść art. 106e ust 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) – dalej jako "ustawa o VAT" określający jakie elementy faktura powinna zawierać i stwierdził, że przedłożona faktura VAT z dnia 03.04.2015r. na kwotę netto 14.200 zł + VAT 1.136 zł, wartość brutto 15.336 zł nie zawiera określenia rodzaju i zakresu wykonanych usług remontowych. Nie ma zatem możliwości ustalenia w oparciu o jej treść, jakie prace zostały wykonane w ww. lokalu mieszkalnym. Tymczasem, w opinii organu odwoławczego, przepis art. 22 ust. 6c u.p.d.o.f. stanowi, że kosztami uzyskania przychodu są udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania. Zatem już sam fakt braku możliwości ustalenia w oparciu o treść przedłożonej faktury, że dokumentuje ona nakłady zwiększające wartość lokalu mieszkalnego, uniemożliwia zaliczenie wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Organ odwoławczy zauważa, że mimo wezwań organu I instancji z dnia 02.04.2019r., z dnia 16.05.2019r. i z dnia 13.06.2019r. oraz zobowiązania zawartego w piśmie podatnika z dnia 01.07.2019 r. Podatnik nie przedłożył do wglądu oryginału faktury, ani pokwitowania zapłaty. Nie wyjaśnił również jaki był zakres prac udokumentowanych ww. fakturą VAT. Podatnik wyjaśnił jedynie w piśmie z dnia 01.07.2019r., że przedmiotowy lokal nabył na własne potrzeby mieszkaniowe i w tym celu przeprowadził w nim remont oraz w nim zamieszkiwał. Z kolei w odwołaniu od decyzji organu I instancji podatnik podniósł, że przed dokonaniem sprzedaży wyremontował ten lokal i usunął stare meble, nabyte wraz z lokalem od poprzedniego właściciela. Zdaniem podatnika przeprowadzenie remontu lokalu potwierdzają zeznania nabywców. Organ odwoławczy zauważył, że z zeznań złożonych w charakterze świadka w dniu 17.07.2019r. przez nabywcę lokalu K. G.-T. wynika, że mieszkanie wymagało remontu, choć wydaje się jej, że zostało odmalowane i były w nim jakieś wiadra z farbą. Remontu wymagała łazienka ze starą używaną kabiną, zużytą muszlą klozetową i brzydko położonymi kaflami. Podłoga była różna, były np. fragmenty linoleum w miejscu, gzie mogła stać lodówka. Mieszkanie nie było wyposażone, kuchnia była pusta. Nabywcy przeprowadzili remont łazienki, odmalowali ściany, wymienili podłogi oraz instalację elektryczną, a ponadto przesunęli jedną ze ścian. Również przesłuchany w charakterze świadka w dniu 02.08.2019r. nabywca lokalu K. T. zeznał, że mieszkanie wymagało generalnego remontu. Łazienka była zużyta, na podłodze i ścianach były płytki, w niektórych miejscach po dwie warstwy, była wstawiona wolnostojąca marketowa kabina, umywalka i toaleta (muszla WC). W kuchni nie było żadnych urządzeń. Na podłodze były płytki lub stara wykładzina PCV. W przedpokoju była stara PCV, a w pokojach zwykłe laminowane panele. Na ścianach w przedpokoju był baranek. Część ścian wymagała tylko malowania, a część wyrównania i położenia tynków. Nabywcy dokonali wymiany podłóg, wyrównania ścian, malowania ścian i sufitów, wymiany lub modernizacji instalacji elektrycznej. W łazience dokonali wymiany płytek, umywalki, toalety i kabiny prysznicowej. Zatem zdaniem Dyrektora IAS - wbrew podniesionym w odwołaniu zarzutom - nie można uznać, że zeznania złożone przez nabywców lokalu wskazują na poczynienie przez podatnika w okresie posiadania lokalu mieszkalnego nakładów, które zwiększyły wartość tego lokalu. W ocenie Dyrektora IAS, przez nakłady na nieruchomość należy rozumieć sumę wydatków poniesionych na substancję danej nieruchomości. Są to nie tylko nakłady ulepszające lub modernizujące nieruchomość, ale również nakłady o charakterze budowlanym i remontowym, które zwiększają wartość nieruchomości. Wydatki stanowiące nakłady, aby mogły zostać uznane za koszt muszą zwiększać wartość rzeczy tj. wartość samego lokalu mieszkalnego. Z istoty tego unormowania wynika zatem, że muszą to być nakłady poczynione na samą rzecz jako taką, skutkując podwyższeniem jej wartości w następstwie poniesienia wydatku. W konsekwencji, zdaniem organu odwoławczego, kosztem uzyskania przychodu mogą być wydatki, które zostaną udokumentowane fakturami VAT. Jednakże sam fakt poniesienia przez podatnika wydatku, nie upoważnia go jeszcze do zaliczenia tego wydatku do kosztów nabycia, wytworzenia lub nakładów, o których mowa w art. 22 ust. 6c u.p.d.o.f. Nie wystarczy samo subiektywne przekonanie podatnika, że skoro wydatek w jakiś sposób, z różnych względów, towarzyszy np. nabyciu, to należy uznać go za wydatek, mający wpływ na wysokość podstawy opodatkowania. Nie każdy bowiem wydatek ma bezpośredni wpływ na nabycie, bądź wytworzenie zbywanej nieruchomości, podobnie jak nie każdy wydatek będzie uznany za nakład na nieruchomość zwiększający jej wartość. Mając na uwadze powyższe Dyrektor IAS uznał, że przedłożona kopia, bez okazania - mimo stosownych wezwań - oryginału do wglądu faktura o treści: Remont mieszkania [...], nie pozwala na przyjęcie, że wynikające z niej wydatki w kwocie 15.336,00 zł stanowiły nakłady zwiększające wartość lokalu mieszkalnego, co umożliwiałoby zaliczenie tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Organ odwoławczy wyjaśnił ponadto, że okoliczności wystawienia ww. faktury dla podatnika były badane w ramach postępowania w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych za 2013 r. zakończonego decyzją ostateczną Dyrektora IAS z dnia 15.06.2020 r., nr [...]. Z pisma właściwego dla rozliczeń Przedsiębiorstwa Budowlanego A Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 9 kwietnia 2019 r. i dowodów przekazanych przez Sąd Rejonowy Wydział Karny przy piśmie z dnia 18 kwietnia 2019 r. wynika, że G. L. nie podejmował kierowanej do niego korespondencji i nie złożył jakichkolwiek dokumentów sprzedaży i zakupu. Nie zaszła zatem możliwość weryfikacji zakresu przeprowadzonych prac i dostarczonych towarów u wystawcy faktur. W opinii Dyrektora IAS, powyższe okoliczności są znane podatnikowi, a ocena prawidłowości stanowiska organów podatkowych w tym zakresie została dokonana przez WSA w Gdańsku, który wyrokiem z dnia 3 listopada 2020 r., sygn. akt I SA/Gd 731/20 oddalił skargę podatnika na ww. decyzję Dyrektora IAS z dnia 15.06.2020 r. w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych za 2013 r. Z dokumentacji zgromadzonej w aktach wynika, że w złożonym zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2015 (PIT-39) podatnik wykazał dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości w kwocie 19.664 zł i kwotę dochodu zwolnionego z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. w wysokości 19.664,00 zł. Następnie w korektach tego zeznania podatkowego podatnik wykazał kwotę dochodu zwolnionego z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy w wysokości 0,00 zł. W toku czynności sprawdzających podatnik wyjaśnił, że dochód ze sprzedaży ww. nieruchomości nie został wykorzystany. Za zasadne Dyrektor IAS uznał zatem ustalenie organu I instancji, że dochód z dokonanej w 2015r. sprzedaży lokalu mieszkalnego nie korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na ostateczną decyzję Dyrektora IAS z dnia 30 listopada 2020 r. Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz uchylenie decyzji ją poprzedzającej, tj. decyzji Naczelnika US i zwrot na rzecz strony skarżącej kosztów postępowania według norm przepisanych, a także o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji. Zaskarżonej decyzji Strona zarzuciła naruszenie przepisów prawa procesowego i materialnego mającego wpływ na wynik sprawy, tj.: - art. 120 w związku z art. 121 § 1 w związku z art. 122 O.p. - poprzez nieprzeprowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych, a następnie poprzez dokonanie dowolnej zamiast swobodnej oceny zebranego materiału dowodowego, a co za tym idzie, błędne ustalenie stanu faktycznego sprawy, co do stanu i wyposażenia ww. lokalu mieszkalnego oraz przeprowadzonego tam przez remontu; - art. 122 w związku z art. 187 § 1 w związku z art. 191 O.p. - poprzez niezebranie oraz nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, a także przekroczenie zasad swobodnej oceny dowodów, co doprowadziło organ podatkowy do nieobiektywnej oceny dowodów i sprzecznych z materiałem dowodowym ustaleń; - art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) w związku z art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. - poprzez jego błędną wykładnię, tj. wykładnię pojęcia "własnych celów mieszkaniowych", polegającą na przyjęciu, że wydatki poniesione na wyremontowanie mieszkania nie stanowią wydatków na "własne cele mieszkaniowe", podczas gdy prawidłowa wykładnia normy zawartej w niniejszym przepisie prowadzi do uznania, że wydatki poniesione przez podatnika na remont mieszkania spełniają przesłankę z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) w/w ustawy; - art. 22 ust. 6c w związku z ust. 6e u.p.d.o.f. - poprzez nieuwzględnienie kosztów remontu ww. lokalu, stwierdzonego fakturą VAT nr [...] z dnia 3 kwietnia 2015 r., wystawioną przez Przedsiębiorstwo Budowlane A. W uzasadnieniu Skarżący stwierdził, że został niejako pozbawiony jednej instancji ze względu na fakt, iż organ II instancji nie przeprowadził postępowania we własnym zakresie. Organ II instancji jedynie oparł się o ustalenia organu I instancji uznając je za własne, a wyniki postępowania dowodowego za wystarczające. Zdaniem Skarżącego, pomimo konsekwentnego wyjaśniania działań związanych z zakupem lokalu, nakładów nań poczynionych, a także zamieszkiwania w nim, organy obu instancji z konsekwencją pomijają te fakty. Tymczasem Skarżący zanim zbył ww. lokal, to w nim mieszkał i wykonał remont – co potwierdzały zeznania świadków. Zdaniem Skarżącego ww. faktura VAT potwierdza rzeczywiste wykonanie remontu w lokalu. Wbrew ustaleniom Dyrektora IAS, faktura - zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT wskazuje nazwę (rodzaj) usługi, która została zrealizowana - wykonanie remontu lokalu. W ocenie Skarżącego, organ II instancji w sposób wybiórczy operuje treścią zeznań świadków - wskazali oni bowiem, że w lokalu znajdowała się wyposażona łazienka, w tym toaleta i kabina prysznicowa, że były media i odmalowane ściany. Podatnik nie może zgodzić się z decyzją organu II instancji w zakresie, w jakim nie tylko nie prowadzi własnego postępowania dowodowego i przyjmuje ustalenia poczynione przez organ I instancji, ale wręcz w sposób arbitralny operuje tymi ustaleniami. Subiektywne podejście organu II instalacji do kwestii opisywanych wydatków skutkowało ugruntowaniem negatywnego stanu w zakresie interesów majątkowych podatnika. Organ II instancji nie podjął bowiem jakichkolwiek czynności zmierzających do wyjaśnienia sprawy we wskazanym zakresie - nie zdecydował się na przeprowadzenie własnych dowodów. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 2167) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm. – dalej jako "p.p.s.a.") stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b i c p.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Badając rozpoznawaną sprawę w tak zakreślonej kognicji, Sąd nie dopatrzył się naruszeń prawa, które skutkowały koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji. Bezsporne w sprawie jest, że Skarżący na podstawie umowy zawartej w dniu 19 czerwca 2015 r. dokonał sprzedaży stanowiącego odrębną nieruchomość lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w prawie własności nieruchomości wspólnej za cenę 225.000 zł (akt notarialny Rep. A nr [...]), a prawo własności tego lokalu Skarżący nabył na podstawie umowy sprzedaży zawartej w dniu 11 lutego 2015 r. za cenę 190.000 zł (akt notarialny Rep. A nr [...]). Przedmiotem sporu jest natomiast wysokość kosztów uzyskania przychodu ze sprzedaży stanowiącego odrębną nieruchomość wskazanego lokalu mieszkalnego. Zdaniem orzekających w sprawie organów, dokonana w dniu 19 czerwca 2015 r. sprzedaż stanowiła źródło przychodów w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a u.p.d.o.f., nastąpiła bowiem przed upływem 5 lat, licząc od końca roku, w którym nastąpiło nabycie prawa własności lub udziału w nieruchomości. Określając wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu odpłatnego zbycia ww. lokalu mieszkalnego, organy nie uwzględniły po stronie kosztów uzyskania przychodów kwoty 15.336 zł wynikającej z faktury VAT z dnia 4 kwietnia 2015 r. wystawionej przez Przedsiębiorstwo Budowlane A tytułem "Remont Mieszkania [...]". Skarżący nie przedłożył bowiem do wglądu oryginału faktury, ani dowodu zapłaty, a ponadto w treści faktury nie wskazano rodzaju i zakresu prac. Tymczasem, w opinii Skarżącego, nieuwzględnienie poniesionego kosztu stwierdzonego ww. fakturą VAT jest całkowicie nieuzasadnione. Faktura potwierdza rzeczywiste wykonanie remontu w lokalu mieszkalnym, a przeprowadzenie remontu potwierdzają także świadkowie. Skarżący posiadał środki pieniężne na pokrycie kosztów remontu, a faktura z adnotacją zapłacono gotówką jest jego zdaniem wystarczająca do stwierdzenia, że koszt został przez Skarżącego poniesiony. W sporze tym rację Sąd przyznał organom podatkowym. Przechodząc do oceny zasadności zarzutów sformułowanych przez Skarżącego, na wstępie należy podkreślić, że uchylenie przez sąd administracyjny decyzji z powodu naruszenia przepisów postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a.) może nastąpić jedynie wtedy, jeżeli to naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Nie każde naruszenie przepisów postępowania powoduje konieczność wyeliminowania decyzji z obrotu prawnego. Tylko takie naruszenie przepisów, które mogło spowodować, że wynik sprawy mógłby być inny, gdyby do tego naruszenia nie doszło, powoduje konieczność uchylenia decyzji przez sąd (por. uchwała NSA z dnia 25 kwietnia 2005 r. sygn. akt FPS 6/04, ONSAiWSA 2005/4/66). Sąd rozpoznający sprawę nie stwierdził, aby organ odwoławczy prowadził postępowanie uchybiając zasadom określonym w Ordynacji podatkowej. Jednocześnie podkreślić należy, że przeprowadzony przez Dyrektora IAS wywód w przedmiocie oceny zebranych dowodów jest zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w pełni logiczny i nie nosi cech dowolności. Sąd w pełni podziela w tym zakresie argumentację organu odwoławczego, która w świetle wszechstronnej oceny materiału dowodowego jest w pełni uzasadniona i nie wykracza poza ramy swobodnej oceny dowodów. Zasadność ocen i wniosków poczynionych przez Dyrektora IAS na podstawie zebranego materiału dowodowego, w świetle zasad logicznego rozumowania i doświadczenia życiowego nie budzi wątpliwości. Dokonana przez organ ocena dowodów nie wykracza także poza granice wynikające z art. 191 O.p., nie nosi cech dowolności, czy powierzchowności. Zdaniem Sądu organy przeprowadziły postępowanie w niniejszej sprawie w sposób wyczerpujący. Uzyskane w ten sposób dowody zostały następnie poddane wnikliwej i poprawnej ocenie. Świadczy zresztą o tym analiza motywów zaskarżonej decyzji, dokonana w kontekście zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, która pozwala stwierdzić, iż rozumowanie organów podatkowych uwzględnia przedstawione wyżej reguły postępowania podatkowego, a przy tym pozostaje w zgodzie z zasadami logiki i doświadczenia życiowego. Organ odwoławczy poddał swej ocenie wszystkie uzyskane dowody, po czym za pomocą logicznej, wspartej okolicznościami sprawy argumentacji, wykazał bezpodstawność twierdzeń strony. W niniejszej sprawie Strona nie wykazała, że faktycznie poniosła wydatki na remont ww. lokalu. Skarżący, zachowując bierną postawę w dokumentowaniu powyższych wydatków, pragnął w całości przerzucić na organy podatkowe poszukiwanie dowodów przemawiających na jego korzyść. Niezrozumiałym jest przy tym, że Skarżący, mimo wielokrotnych wezwań organów podatkowych, nie przedstawił żadnych dowodów w tym zakresie, przede wszystkim oryginału faktury z dnia 3 kwietnia 2015 r., ani też pokwitowania zapłaty za tę fakturę. Skarżący nie wyjaśnił również, jaki był zakres prac udokumentowanych ww. fakturą. Z akt sprawy wynika, że w piśmie z dnia 1 lipca 2019 r. Skarżący wyjaśnił jedynie, że lokal nabył na "własne potrzeby mieszkaniowe" i w tym celu przeprowadził remont oraz w nim zamieszkiwał. Dodatkowo należy zauważyć, że z sytuacją nierozpatrzenia całości materiału dowodowego, o jakiej mowa w art. 187 § 1 O.p. mamy do czynienia wówczas, gdy organ zaniecha w ogóle przeprowadzenia oceny dowodu, a nie w sytuacji gdy uznaje określony dowód za niewiarygodny, a wynikające z przeprowadzonego dowodu wnioski za niestanowiące podstawy dokonanych ustaleń faktycznych. Organom podatkowym przyznano uprawnienie do swobodnej oceny poszczególnych dowodów, a zatem prawo do uznania, które z dowodów stanowią wiarygodne źródło twierdzeń o faktach, a które nie. Zarzut dowolnego działania organu można by postawić dopiero wówczas, gdyby ustalenia faktyczne zostały oparte na dowodach dowolnie wybranych, a zatem takich, których wybór nie został poparty odpowiednią argumentacją. Sytuacja taka nie występuje jednak wówczas, gdy organ, wyczerpująco uzasadniając swoje stanowisko wskazuje, którym dowodom przyznaje moc dowodową, a którym odmawia wiarygodności i z jakich przyczyn. Powyższe prowadzi do wniosku, że zarzut naruszenia art. 191 i art. 122 O.p. nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem w ocenie Sądu taka sytuacja w rozpoznawanej sprawie nie zachodziła. Organy podatkowe obu instancji dokonały oceny każdego z zebranych dowodów, odniosły się do każdego z nich, dokonując ich analizy we wzajemnej łączności. Zdaniem Sądu, działanie organów było prawidłowe, a podejmowanie przez organy podatkowe kroków zmierzających do ustalenia stanu faktycznego należy uznać za postępowanie wypełniające przesłanki zawarte w art. 122 O.p. Trzeba mieć bowiem na względzie, że przepis mówi o działaniach niezbędnych, a wynikający z art. 122 i art. 187 § 1 O.p. obowiązek organów gromadzenia materiału dowodowego nie jest nieograniczony i bezwzględny. Jak już wyżej podkreślono, obowiązek ten obciąża organy jedynie do momentu uzyskania pewności w zakresie stanu faktycznego sprawy. W ocenie Sądu, zgromadzony materiał dowodowy pozwalał na poczynienie miarodajnych ustaleń faktycznych, stąd też zarzut niewyjaśnienia wszystkich istotnych dla sprawy okoliczności jest niezasadny. W ocenie Sądu, strona skarżąca nie podniosła żadnych nowych argumentów, które skutecznie kwestionowałyby ustalenia organów podatkowych. Skarżący w toku postępowania podatkowego nie przedstawił oryginału ww. faktury, ani żadnych innych dowodów potwierdzających przeprowadzenie remontu lokalu. W opinii Sądu, argumentacja Skarżącego ogranicza się w głównej mierze do polemiki z ustaleniami organów - poprzez proste zaprzeczenie poczynionym ustaleniom, a podniesione w skardze zarzuty mają charakter ogólnikowy. Tymczasem skuteczność wykazania, że organ podatkowy naruszył zasadę z art. 191 O.p. wymaga wykazania, że uchybił on zasadom logicznego rozumowania, wiedzy lub doświadczenia życiowego, to bowiem jedynie może być przeciwstawione uprawnieniu organu do dokonywania swobodnej oceny dowodów. Nie jest natomiast wystarczające przekonanie strony o innej niż przyjął organ wadze (doniosłości) poszczególnych dowodów i ich odmiennej ocenie niż ocena organu. W sprawie nie doszło również do naruszenia przepisu art. 210 § 4 O.p., bowiem zaskarżona decyzja zawiera wszystkie wymagane prawem elementy, w tym prawidłowe uzasadnienie faktyczne i prawne. Co już wskazano powyżej, zaskarżona decyzja zdaniem Sądu zawiera wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, a podstawa prawna decyzji została należycie wyjaśniona, z powołaniem stosownych przepisów prawa. Zdaniem Sądu, uzasadnienie zaskarżonej decyzji jest na tyle czytelne, że nie ma wątpliwości co do tego, jakich ustaleń faktycznych dokonały organy podatkowe obu instancji i na jakich dowodach oparły swoje rozstrzygnięcia. Organy przytoczyły ponadto przepisy prawa materialnego i procesowego, które stanowiły podstawę wydania decyzji, a więc wyczerpały dyspozycję przywołanych wyżej przepisów. Uzasadnienie jest również na tyle wyczerpujące, że pozwala stronie na odniesienie się do zawartej tam argumentacji, a przez to podjęcie stosownej obrony, oraz pozwala Sądowi na dokonanie oceny prawidłowości zawartych w decyzji ustaleń i rozstrzygnięć. W ocenie Sądu, w sprawie nie doszło do naruszenia art. 120 O.p., bowiem zaskarżona decyzja zawiera prawidłową podstawę prawną. Mające zastosowanie przepisy prawa zostały wskazane w sentencji decyzji, a ich znaczenie i zastosowanie zostało wyjaśnione w uzasadnieniu. W niniejszej sprawie nie ma wątpliwości, że zaskarżona decyzja została wydana w oparciu o normy prawne rangi ustawowej podatne w rozstrzygnięciu, tj. przepisy prawa materialnego – u.p.d.o.f. oraz przepisy prawa procesowego - ustawy Ordynacja podatkowa. Zdaniem Sądu, nie została również naruszona zasada prawdy obiektywnej wyrażona w art. 121 O.p., zgodnie z którą postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. W rozpatrywanej sprawie organy obu instancji działały bowiem w sposób budzący zaufanie, przeprowadzając postępowanie starannie i merytorycznie poprawnie. Podsumowując tę część rozważań należy stwierdzić, że organy podatkowe w zakresie wystarczającym dla potrzeb prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy przeprowadziły postępowanie dowodowe, którego wyniki bez przekroczenia granic ustawowych poddały rzetelnej analizie i ocenie wyciągając logicznie poprawne i merytorycznie uzasadnione wnioski. A zatem - wbrew stanowisku Skarżącego - zaskarżona decyzja nie narusza przepisów postępowania w takim zakresie, by naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Skoro zarzuty strony skarżącej dotyczące naruszenia przepisów postępowania zostały uznane za bezzasadne, należało zaaprobować stan faktyczny ustalony przez orzekające w sprawie organy podatkowe. Jak słusznie wskazał Dyrektor IAS, podstawą rozstrzygnięcia był m. in. art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a u.p.d.o.f., zgodnie z którym źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2, nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie (...). Tym samym sprzedaż lokalu dokonana przez Skarżącego stanowiła źródło przychodów w rozumieniu przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a w/w ustawy - sprzedaż miała bowiem miejsce przed upływem 5 lat, licząc od końca roku, w którym nastąpiło nabycie prawa własności lokalu. Jak zasadnie wskazano w zaskarżonej decyzji, stosownie do treści art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f. opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Natomiast z godnie z treścią art. 30e ust. 1 w/w ustawy od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19 % podstawy obliczenia podatku. Przy czym przepis art. 30e ust. 2 ustawy stanowi, że podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Z kolei w myśl art. 19 ust. 1 w/w ustawy podatkowej przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jak słusznie wskazano w zaskarżonej decyzji, stosownie do treści art. 22 ust. 6c u.p.d.o.f. koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania. Zgodnie z art. 22 ust. 6e w/w ustawy podatkowej wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustała się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o VAT oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych. W opinii Sądu, Dyrektor IAS zasadnie przyjął, że Skarżący celem udokumentowania innych - poza w/w wydatkami w kwocie 194.996,30 zł - wydatków stanowiących koszty uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tego lokalu, przedłożył jedynie kserokopię faktury VAT z dnia 3 kwietnia 2015 r. na kwotę netto 14.200 zł + VAT 1.136 zł, wartość brutto 15.336,00 zł, wystawioną przez Przedsiębiorstwo Budowlane A, tymczasem przedmiotowa kopia faktury nie zawiera określenia rodzaju i zakresu wykonanych usług remontowych. Nie ma zatem możliwości ustalenia w oparciu o jej treść, jakie prace zostały wykonane w tym lokalu. Z tego względu zasadnie w zaskarżonej decyzji uznano, że już sam fakt braku możliwości ustalenia w oparciu o treść przedłożonej faktury, że dokumentuje ona nakłady zwiększające wartość lokalu mieszkalnego, uniemożliwia zaliczenie wydatków w niej wynikających do kosztów uzyskania przychodów. Odnosząc się do zeznań nabywców przedmiotowego lokalu – Sąd stwierdził, że bezsprzecznie świadkowie zgodnie przyznali, że lokal wymagał generalnego remontu. Tym samym więc - wbrew podniesionym w skardze zarzutom - nie można uznać, że zeznania złożone przez nabywców lokalu wskazują na poczynienie przez Skarżącego w okresie posiadania tego lokalu nakładów, które zwiększyły jego wartość. Jak prawidłowo wskazano w zaskarżonej decyzji, przez nakłady na nieruchomość należy rozumieć sumę wydatków poniesionych na substancję danej nieruchomości. Są to nie tylko nakłady ulepszające lub modernizujące nieruchomość, ale również nakłady o charakterze budowlanym i remontowym, które zwiększają wartość nieruchomości. Przepis 22 ust. 6c w zw. z ust. 6e u.p.d.o.f. w zakresie uznania nakładów za koszty uzyskania przychodu stawia trzy warunki: - udokumentowanie nakładów fakturami VAT, - zwiększenie przez poczynione nakłady wartości rzeczy i praw majątkowych, - poczynienie nakładów w czasie posiadania rzeczy. Sąd zauważa, że zasadnie organy podatkowe uznały, iż już samo przedłożenie przez Skarżącego jedynie kserokopii w/w faktury, bez okazania jej oryginału do wglądu, nie pozwala na przyjęcie, że wynikające z tej faktury wydatki w wysokości 15.336 zł stanowiły nakłady zwiększające wartość lokalu mieszkalnego, co umożliwiałoby zaliczenie tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Sądowi z urzędu wiadomym jest, że okoliczności wystawienia przez Przedsiębiorstwo Budowlane A faktur dla Skarżącego były badane w ramach postępowania w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych za 2013 r. zakończonego decyzją ostateczną Dyrektora IAS z dnia 15 czerwca 2020 r. W wyniku rozpoznania wniesionej przez Stronę skargi, WSA w Gdańsku wyrokiem z dnia 3 listopada 2020 r. sygn. akt I SA/Gd 731/20 oddalił skargę. Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, że G. L. nie podejmował kierowanej do niego korespondencji i nie złożył jakichkolwiek dokumentów sprzedaży i zakupu. Nie zachodziła zatem możliwość weryfikacji zakresu przeprowadzonych prac i dostarczonych towarów u wystawcy faktur. W ocenie Sądu zasadnie organy skonstatowały, że fakt poniesienia nakładów musi zostać prawidłowo udokumentowany, co w przedmiotowej sprawie nie miało miejsca. Jak wskazano powyżej, z jednej strony Skarżący przedłożył jedynie kserokopię faktury dokumentującej poniesienie nakładów, a z drugiej strony zarówno z treści kserokopii tej faktury, jak i z innych dowodów zebranych w sprawie nie wynika, jakie konkretnie nakłady zostały na w/w lokal poniesione. Także w skardze Skarżący w dalszym ciągu nie wskazuje, jakie konkretnie nakłady poniósł na przedmiotowy lokal - stwierdza jedynie, że nakłady na remont służyły podniesieniu właściwej funkcjonalności lokalu, definiowanej potrzebami mieszkaniowymi. W kontekście powyższego Sąd akceptuje stanowisko organu odwoławczego, zgodnie z którym bez znaczenia dla sprawy jest, czy nabywcy w/w lokalu mieli odmienne, niż Skarżący postrzeganie estetyki lokalu. Dokonując rozstrzygnięcia w sprawie Dyrektor IAS nie opierał się bowiem na subiektywnych odczuciach przesłuchanych sprawie nabywców lokalu, lecz na zgromadzonych dowodach (a raczej ich braku). W świetle powyższego Sąd stwierdził, że Dyrektor IAS zasadnie uznał w zaskarżonej decyzji, iż wydatek udokumentowany przez stronę kserokopią faktury nie może zostać uznany za wydatek dokumentujący nakłady poniesione przez niego na ww. nieruchomość. Z tego względu brak jest podstaw do uznania, iż zaskarżona decyzja narusza wskazane w skardze przepisy zawarte w art. 22 ust. 6c w związku z ust. 6e u.p.d.o.f., a co za tym idzie, że dochód Skarżącego z dokonanej w 2015 r. sprzedaży lokalu, nie korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. Z tego też względu brak jest podstaw do uznania, iż zaskarżona decyzja narusza w/w przepis z uwagi na dokonanie przez Dyrektora IAS błędnej wykładni pojęcia "własnych celów mieszkaniowych". Podsumowując, w opinii Sądu, Dyrektor IAS prawidłowo uznał, że uzyskane przez Skarżącego w badanym 2015 r. dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c u.p.d.o.f., nie zostały przeznaczone na realizację "własnych celów mieszkaniowych" w rozumieniu ww. ustawy. Z tego względu nie można zgodzić się z zawartym w skardze zarzutem, że zaskarżona decyzja narusza przepisy art. 21 ust. 1 pkt 131 oraz art. 21 ust. 25 u.p.d.o.f. poprzez błędną wykładnię pojęcia "własne cele mieszkaniowe". Zdaniem Sądu, stan faktyczny w przedmiotowej sprawie, w tym w odniesieniu do wszystkich spornych w sprawie kwestii, został ustalony w oparciu o wszechstronnie zgromadzony i prawidłowo oceniony materiał dowodowy. Z akt sprawy wynika, że zostały podjęte wszelkie niezbędne działania mające na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy i usunięcie powstałych wątpliwości. Zebrany został kompletny materiał dowodowy, który został poddany analizie i ocenie. Ocena dowodów została dokonana w sposób wszechstronny, poszczególne dowody oceniono każdy z osobna oraz w łączności z innymi dowodami. Nietrafne są zarzuty naruszenia przez organ odwoławczy wskazanych przepisów, bowiem wbrew twierdzeniom Skarżącego postępowanie prowadzone było zgodnie z zasadami wynikającymi z przepisów prawa i na ich podstawie, w tym z poszanowaniem uprawnień strony, zaś działania organu uwzględniały obowiązek dążenia do sprawnego i efektywnego zakończenia sprawy, przy jednoczesnym rozpatrzeniu całego materiału dowodowego. Sąd rozpoznając niniejszą sprawę, będąc związany dyspozycją art. 134 § 1 p.p.s.a. nie stwierdził naruszeń prawa materialnego bądź procesowego, które powodowałoby konieczność wyeliminowania zaskarżonego rozstrzygnięcia z obrotu prawnego. Biorąc pod uwagę przedstawione powyżej okoliczności, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę, uznając ją za bezzasadną.