II FSK 3422/18

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Jerzy Płusa (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Kalamala, Sędzia WSA del. Marek Olejnik, po rozpoznaniu w dniu 8 lipca 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej G. sp. z o.o. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 17 kwietnia 2018 r. sygn. akt III SA/Wa 1966/17 w sprawie ze skargi G. sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 29 marca 2017 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2013 r. oddala skargę kasacyjną. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 17 kwietnia 2018 r. sygn. akt III SA/Wa 1966/17 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę G. sp. z o.o z siedzibą w W. (dalej jako "Spółka") na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie (dalej jako "Dyrektor Izby Administracji Skarbowej") z dnia 29 marca 2017 r. w przedmiocie uchylenia w całości decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2013 r. i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia (treść uzasadnienia ww. wyroku dostępna jest w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl/). W skardze kasacyjnej Spółka, reprezentowana przez doradcę podatkowego, zaskarżyła powyższy wyrok w całości, zarzucając mu na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.) - powoływanej dalej jako "P.p.s.a.", naruszenie: 1) art. 15b ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, z późn. zm.) - powoływanej dalej jako "u.p.d.o.p." w brzmieniu obowiązującym w 2013 r. ustalonym ustawą z dnia 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (Dz. U. poz. 1342) w zw. z art. 451 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r. poz. 380, z późn. zm.), poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, polegające na nieuznaniu za koszt uzyskania przychodu kwoty 1 797 566,06 zł wynikającej z faktur wystawionych przez A. GmbH (dalej jako "A."), mimo że, jak zostało ustalone w toku dotychczasowego postępowania, Spółka zapłaciła ww. kwotę na rachunek bankowy A. oraz złożyła wiążące dla A., a w konsekwencji dla organów podatkowych oświadczenie, że ww. wydatek zostaje zaliczony na poczet spłaty bieżących zobowiązań Skarżącej zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów w 2013 r., które zostały spłacone w ciągu 90 od dnia zaliczenia ww. wydatków do kosztów uzyskania przychodu przez Spółkę; 2) art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. w zw. z art. 2a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.), poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, polegające na nieuznaniu wydatku Spółki w wysokości 1 797 566,06 zł, poniesionego na spłatę zobowiązań powstałych w 2013 r. za koszt uzyskania przychodu Spółki w 2013 r., mimo że koszt został poniesiony w celu osiągnięcia przychodów w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. W związku z powyższym Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi w trybie art. 188 P.p.s.a., a także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna jest oczywiście bezzasadna. Mając na uwadze treść zarzutów tej skargi, na wstępie należy wyjaśnić, że stosownie do art. 183 § 1 P.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej i z urzędu bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Rozpoznanie sprawy w granicach skargi kasacyjnej oznacza, że Naczelny Sąd Administracyjny związany jest wskazanymi w niej podstawami. Nie jest zatem uprawniony do samodzielnego konkretyzowania zarzutów i wychodzenia poza ramy, które zostały nakreślone w skardze kasacyjnej, może więc dokonywać oceny tylko tych przepisów, które zostały wskazane w skardze kasacyjnej jako naruszone w sposób w niej podany. Uszło całkowicie uwadze pełnomocnika Spółki, że zaskarżona do Sądu pierwszej instancji decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej była, tzw. decyzją kasacyjną, a jedyną i wyłączną podstawę prawną do jej wydania stanowił art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej Przepis ten stanowi, iż organ odwoławczy może uchylić w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części. Przekazując sprawę, organ odwoławczy wskazuje okoliczności faktyczne, które należy zbadać przy ponownym rozpatrzeniu sprawy. Jak więc wynika z treści tego unormowania, wydawane na jego podstawie rozstrzygnięcie organu odwoławczego ma jedynie charakter formalny, nie odnosi się do istoty sprawy i nie przesądza o jej wyniku. Decyzja kasacyjna powodująca przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji nie może być podjęta w innych sytuacjach niż te, które zostały określone w art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej. Żadne inne wady postępowania, ani wady decyzji podjętej w pierwszej instancji nie dają organowi odwoławczemu podstaw do wydania takiej decyzji. W skardze kasacyjnej nie został sformułowany zarzut naruszenia art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej. Już sam ten fakt czyni ją bezskuteczną. Natomiast podniesione w tej skardze kasacyjnej zarzuty dotyczące naruszenia wskazanych w niej przepisów prawa materialnego, tj. art. 15b ust. 2 oraz art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. - wobec takiego charakteru rozstrzygnięcia podatkowego organu odwoławczego - są chybione. W konkluzji swoich rozważań poczynionych w zaskarżonej do Sądu pierwszej instancji decyzji Dyrektor Izby Administracji Skarbowej uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie stwierdził, że "w postępowaniu przed organem pierwszej instancji nie zebrano wystarczających dowodów oraz nie wyjaśniono kluczowych dla sprawy kwestii niezbędnych do ustalenia stanu faktycznego w stopniu koniecznym dla podjęcia prawidłowego rozstrzygnięcia, a co za tym idzie - zaskarżona decyzja wydana została na podstawie niepełnego materiału dowodowego." Brak jest zatem wypowiedzi podatkowego organu odwoławczego co do meritum sprawy. W tej sytuacji oraz wobec nieprawidłowo ustalonego stanu faktycznego sprawy, co stwierdził w swojej decyzji ten organ, formułowanie w skardze kasacyjnej zarzutów dotyczących naruszenia przepisów prawa materialnego, a także dokonywanie oceny ich zasadności jest przedwczesne i jako takie bezcelowe, zwłaszcza, że - co jest oczywiste - również Sąd pierwszej instancji nie wypowiedział się wiążąco w tej mierze. Mając na uwadze powyższe i uznając, że wyrok Sądu pierwszej instancji nie narusza prawa w zarzucanym mu w rozpoznawanej skardze kasacyjnej zakresie, Naczelny Sąd Administracyjny działając na podstawie art. 184 P.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną.