I SA/Sz 822/20

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Alicja Polańska Sędziowie Sędzia WSA Jolanta Kwiecińska Sędzia WSA Ewa Wojtysiak (spr.) po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym w dniu 27 stycznia 2021r. sprawy ze skargi [...] na postanowienie [...] z dnia [...] września 2020 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] września 2020 r., nr [...], podjętym na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 oraz art. 216 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm. – dalej "O.p."), Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania złożonego przez F. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w L. od decyzji Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego z dnia [...] czerwca 2020 r., znak: [...], w przedmiocie określenia podatku dochodowego od osób prawnych za lata 2013-2015. Podstawą podjętego rozstrzygnięcia był następujący stan faktyczny i prawny. Decyzją z dnia [...] czerwca 2020 r., znak: [...], Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego (dalej także: "Naczelnik UCS" "Organ odwoławczy") określił F. Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w L. (dalej: "Strona", "Skarżąca") zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 2013 r., 2014 r. oraz 2015 r., pouczając przy tym Stronę o przysługującym jej prawie, wynikającym z art. 223 w związku z art. 221a § 1 O.p., do wniesienia odwołania od tej decyzji do Naczelnika UCS, w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia. Powyższą decyzję Naczelnik UCS przesłał przesyłką poleconą nr [...] za pośrednictwem operatora pocztowego Poczta Polska S.A. na adres pełnomocnika Strony, tj.: A. B., Kancelaria Radcy Prawnego, ul. [...], [...]. Z pieczątek i zapisów na kopercie oraz na zwrotnym potwierdzeniu odbioru przesyłki wynika, że z powodu nieobecności adresata i niemożności jej doręczenia w sposób przewidziany w art. 149 O.p. przesyłkę dwukrotnie awizowano (w dniu 12 i 22 czerwca 2020 r.) i następnie - w związku z niepodjęciem korespondencji przez adresata - w dniu 29 czerwca 2020 r. Poczta Polska zwróciła ją do nadawcy. W dniu 2 lipca 2020 r. przesyłka wpłynęła do Naczelnika UCS. Pismami z dnia 24 lipca 2020 r., nadanymi w urzędzie pocztowym w tej samej dacie, pełnomocnik Spółki złożył odwołanie od opisanej powyżej decyzji Naczelnika UCS oraz wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia tego odwołania. We wniosku pełnomocnik wskazał na nieprawidłowości w doręczeniu decyzji, polegające na niepozostawieniu w Jego Kancelarii zawiadomień o awizowaniu przesyłki oraz na fakt, iż o wydaniu decyzji dowiedział się w dniu 17 lipca 2020 r. w trakcie zapoznania z aktami sprawy. Do wniosku załączył kopię skargi wystosowanej w dniu 23 lipca 2020 r. do operatora pocztowego na okoliczność (cyt.) "braku dostarczenia do siedziby kancelarii zawiadomienia/zawiadomienia powtórnego o przesyłce niepodjętej przez kancelarię". Pismem z dnia 7 sierpnia 2020 r., Naczelnik UCS wystąpił do operatora pocztowego o potwierdzenie prawidłowości danych zawartych na kopercie i zwrotnym potwierdzeniu odbioru przesyłki, zawierającej decyzję z dnia [...] czerwca 2020 r. Pismem z dnia 28 sierpnia 2020 r., Poczta Polska udzieliła odpowiedzi na ww. pismo Organu odwoławczego, opisując okoliczności doręczania korespondencji do Kancelarii pełnomocnika i potwierdzając, że pierwsze awizo o nadejściu przesyłki było wystawione w dniu 12 czerwca 2020 r. i pozostawione pod wskazanym adresem w skrzynce oddawczej, oraz że awizo powtórne zostało na pewno dostarczone do czynnej już Kancelarii w dniu 22 czerwca 2020 r. Naczelnik UCS, po zbadaniu okoliczności sprawy, w dniu 22 września 2020 r. wydał opisane na wstępie postanowienie o stwierdzeniu uchybienia terminowi do wniesienia odwołania od decyzji z dnia [...] czerwca 2020 r. W uzasadnieniu Organ odwoławczy przywołał brzmienie art. 144 § 1 pkt 1 i art. 145 § 1 i § 2 O.p. oraz wskazał, że na podstawie akt ustalono, iż w dniu 25 października 2019 r. przedłożono pełnomocnictwo szczególne udzielone przez Stronę radcy prawnemu A. B. do dokonywania wszelkich czynności związanych z prowadzeniem sprawy o sygn.: [...], oraz że na adres tego pełnomocnika przesłano decyzję z dnia [...] czerwca 2020 r. Organ odwoławczy przedstawił zapisy na kopercie i druku zwrotnego potwierdzenia odbioru przedmiotowej przesyłki, dotyczące jej awizowania i zwrotu do nadawcy. W konsekwencji Organ uznał, że decyzja z dnia [...] czerwca 2020 r. została Stronie skutecznie doręczona w dniu 26 czerwca 2020 r. w trybie tzw. fikcji prawnej uregulowanej w art. 150 § 4 O.p., oraz że skuteczności tego doręczenia nie wyłącza instytucja przewidziana w art. 98 ust. 1 ustawy z dnia 16 kwietnia 2020 r. o szczególnych instrumentach wsparcia w związku z rozprzestrzenianiem się wirusa SARS-CoV-2 (Dz. U. z 2020 r., poz. 695). Organ stwierdził bowiem, że w sprawie – z uwagi na znajdujący się aktach (str. 1651-1652 akt postępowania przed organem pierwszej instancji) wniosek o wszczęcie postępowania przygotowawczego w związku z podejrzeniem popełnienia przestępstwa skarbowego - zastosowanie ma przepis art. 98 ust. 2 pkt 3 tej ustawy, stanowiący, że art. 98 ust. 1 nie stosuje się do kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej oraz postępowań podatkowych, jeżeli kontrole lub postępowania te wiążą się z podejrzeniem popełnienia przestępstwa lub przestępstwa skarbowego. Organ odwoławczy, powołując brzmienie art. 221a § 1 oraz art. 223 1 i § 2 pkt 1 O.p., stwierdził, że skoro przedmiotowa decyzja została doręczona w dniu 26 czerwca 2020 r., to ustawowy termin do wniesienia odwołania upłynął w dniu 10 lipca 2020 r. i do tego dnia ani Strona, ani ustanowiony przez nią pełnomocnik szczególny nie wnieśli odwołania od przedmiotowej decyzji. Natomiast w dniu 27 lipca 2020 r. do Organ wpłynęło odwołanie z dnia 24 lipca 2020 r. od ww. decyzji złożone przez pełnomocnika Strony wraz z wnioskiem z dnia 24 lipca 2020 r. o przywrócenie terminu do jego złożenia. Oba pisma nadane zostały w Urzędzie Pocztowym w dniu 24 lipca 2020 r. Organ uznał zatem, że odwołanie zostało złożone już po upływie terminu do jego wniesienia, co stanowi podstawę do stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie na powyższe postanowienie Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego z dnia [...] września 2020 r., Strona, działająca przez pełnomocnika (radcę prawnego), podniosła zarzut niedostatecznego rozpoznania stanu faktycznego sprawy oraz wniosła o uchylenie zaskarżonego aktu i przywrócenie terminu do złożenia odwołania. W uzasadnieniu skargi pełnomocnik Skarżącej wskazał, że w dniu 17 lipca 2020 r. zapoznał się z aktami sprawy, w tym z decyzją wydaną przez Naczelnika UCS z dnia [...] czerwca 2020 r., określającą Skarżącej zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za lata 2013-2015. Podniósł również, że nie otrzymał żadnego zawiadomienia informującego o możliwości odbioru przesyłki w placówce pocztowej i dlatego złożył do operatora pocztowego Poczta Polska S.A. skargę. W odpowiedzi uzyskał informację, że w przedmiotowej sprawie zawiadomienia zostały złożone przez listonosza do oddawczej skrzynki pocztowej. W dalszej części skargi pełnomocnik Skarżącej oświadczył, że prowadzona przez niego Kancelaria nie posiadała i w dalszym ciągu nie posiada skrzynki pocztowej. W jego ocenie, zachodzi uzasadnione podejrzenie, że ww. zawiadomienia zostały złożone w skrzynce pocztowej należącej do Kancelarii Radcy Prawnego K. B.-S., która prowadzi działalność piętro wyżej pod adresem: ul. [...]. W tej sytuacji, z uwagi na brak możliwości odbioru ww. decyzji, pełnomocnik Skarżącej wniósł o przywrócenie terminu do złożenia odwołania, wskazując, że uchybienie terminowi do jego wniesienia nastąpiło bez winy pełnomocnika. Do skargi załączono kserokopię pisma operatora pocztowego Poczta Polska S.A. z dnia 26 sierpnia 2020 r., stanowiącego odpowiedź na wystąpienie pełnomocnik Skarżącej z 23 lipca 2020 r. W odpowiedzi na skargę Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu. Rozpoznając sprawę na posiedzeniu niejawnym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje. Skarga nie zawiera usprawiedliwionych podstaw do jej uwzględnienia. Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 137), sądy administracyjne kontrolują działalność administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. W myśl zaś art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm. - dalej "P.p.s.a."), sąd wydaje rozstrzygnięcie w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a (przepis ten nie znajduje zastosowania w niniejszej sprawie). Jak stanowi art. 145 § 1 pkt 1 P.p.s.a., uwzględnienie skargi na decyzję administracyjną następuje w przypadku naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (lit. a), naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (lit. b) lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (lit. c). W przypadku braku wskazanych uchybień, jak również braku przyczyn uzasadniających stwierdzenie nieważności aktu, bądź stwierdzenia wydania go z naruszeniem prawa (art. 145 § 1 pkt 2 i pkt 3 P.p.s.a.), skarga podlega oddaleniu, na podstawie art. 151 P.p.s.a. Nadto należy wyjaśnić, że na podstawie art. 119 pkt 3 oraz art. 120 P.p.s.a., jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów. Oznacza to, że w przypadku tego rodzaju skarg, skierowanie ich do rozpoznania w trybie uproszczonym nie jest uzależnione od wniosku strony. Na takiej właśnie podstawie prawnej została rozpoznana przez Sąd wniesiona w niniejszej sprawie skarga. Przedmiotem skargi, a tym samym kontroli sądowej, jest postanowienie Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego z dnia [...] września 2020 r., w którym stwierdzono, że złożenie przez skarżącą Spółkę odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego z dnia [...] czerwca 2020 r., znak: [...], w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za lata 2013-2015, nastąpiło z uchybieniem 14-dniowemu terminowi, o którym mowa w art. 223 § 2 pkt 1 O.p. Powyższe stwierdzenie Organu odwoławczego oparte zostało na uznaniu, że decyzja ta została skutecznie doręczona pełnomocnikowi Skarżącej w dniu 26 czerwca 2020 r. w trybie tzw. fikcji prawnej, uregulowanej w art. 150 O.p. W sprawie niesporne jest, że w toku prowadzonego postępowania podatkowego Skarżąca była reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika, który w złożonym pełnomocnictwie szczególnym wskazał adres do doręczeń: ul. [...], [...]. Niekwestionowane również jest, że na wskazany adres Naczelnik UCS przesłał decyzję z dnia [...] czerwca 2020 r. Pełnomocnik Skarżącej podważa natomiast stanowisko Organu odwoławczego co do skuteczności doręczenia tej decyzji, wskazując na niespełnienie przez doręczającego wymogów określonych w art. 150 § 2 i § 3 O.p. Mając powyższe na uwadze, wskazać należy, że kwestie doręczenia pism w postępowaniu podatkowym podlegają regułom, ściśle określonym przepisami ustawy – Ordynacja podatkowa. Zgodnie z przepisami art. 144 § 1 O.p., organ podatkowy doręcza pisma: 1) za pokwitowaniem, za pośrednictwem operatora pocztowego w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. - Prawo pocztowe, pracowników urzędu obsługującego ten organ, funkcjonariuszy lub upoważnionych pracowników innego organu podatkowego, lub przez organy lub osoby uprawnione na podstawie odrębnych przepisów, lub 2) za urzędowym poświadczeniem odbioru, za pośrednictwem środków komunikacji elektronicznej. Jak stanowi art. 145 § 1 O.p., pisma doręcza się stronie, a gdy strona działa przez przedstawiciela - temu przedstawicielowi. Zaś w myśl art. 145 § 2 O.p., jeżeli ustanowiono pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi pod adresem wskazanym w pełnomocnictwie. W myśl art. 148 § 1 O.p., pisma doręcza się osobom fizycznym pod adresem miejsca ich zamieszkania albo pod adresem do doręczeń w kraju. Ponadto, stosownie do § 2 art. 148, pisma osobom fizycznym mogą być także doręczane: 1) w siedzibie organu podatkowego; 2) w miejscu zatrudnienia lub prowadzenia działalności przez adresata - adresatowi lub osobie upoważnionej przez pracodawcę do odbioru korespondencji. Z kolei, w przypadku nieobecności adresata w miejscu zamieszkania albo pod adresem do doręczeń w kraju pisma doręcza się za pokwitowaniem pełnoletniemu domownikowi, a gdyby go nie było lub odmówił przyjęcia pisma - sąsiadowi, zarządcy domu lub dozorcy - gdy osoby te podjęły się oddania pisma adresatowi. Zawiadomienie o doręczeniu pisma sąsiadowi, zarządcy domu lub dozorcy umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub na drzwiach mieszkania adresata, lub w widocznym miejscu przy wejściu na posesję, na której zamieszkuje adresat lub której adres wskazano jako adres do doręczeń (art. 149 O.p.). Natomiast, zgodnie z art. 150 O.p., w razie niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 § 1 lub art. 149: 1) operator pocztowy w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. - Prawo pocztowe przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej - w przypadku doręczania pisma przez operatora pocztowego; 2) pismo składa się na okres 14 dni w urzędzie gminy (miasta) - w przypadku doręczania pisma przez pracownika organu podatkowego lub przez inną upoważnioną osobę (§ 1). Zawiadomienie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w § 1, wraz z informacją o możliwości jego odbioru w placówce pocztowej albo w urzędzie gminy w terminie 7 dni od dnia pozostawienia zawiadomienia, umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, lub miejsca wskazanego jako adres do doręczeń w kraju, na drzwiach jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata (§ 2). W przypadku niepodjęcia pisma w terminie, o którym mowa w § 2, pozostawia się powtórne zawiadomienie o możliwości odbioru pisma w terminie nie dłuższym niż 14 dni od dnia pierwszego zawiadomienia o złożeniu pisma w placówce pocztowej albo w urzędzie gminy (§ 3). W przypadku niepodjęcia pisma, doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy (§ 4). Doręczenie, uregulowane w art. 150 O.p., stanowi doręczenie zastępcze. Skuteczne doręczenie pisma w trybie zastępczym uwarunkowane jest od spełnienia dwóch przesłanek: złożenia pisma na określony czas (14 dni) w placówce pocztowej bądź urzędzie gminy i pozostawienia zawiadomienia o miejscu złożenia pisma. Przyjęcie tzw. fikcji doręczenia pisma możliwe jest więc po uprzednim ustaleniu, że o przechowywaniu pisma w placówce pocztowej lub urzędzie gminy adresat został zawiadomiony w sposób określony w art. 150 § 2 O.p. Wskazania przy tym wymaga, że dane dotyczące okoliczności doręczenia przesyłki, w tym jej awizowania, co do zasady powinny wynikać z zapisów umieszczonych na zwrotnym potwierdzeniu doręczenia przesyłki, które to potwierdzenie jest dokumentem urzędowym, wywołującym określone skutki procesowe dla adresata korespondencji i korzystającym z domniemania prawdziwości (autentyczności) oraz domniemania zgodności z prawdą. Jednakowoż zauważyć należy, że w orzecznictwie ukształtował się pogląd, że okoliczność, czy zawiadomienie (awizo) umieszczono w miejscu określonym w art. 150 § 2 O.p., może być ustalona przy użyciu wszelkich dopuszczonych środków dowodowych. Zatem, pocztowy dowód doręczenia (potwierdzenie odbioru) przesyłki zawierający informację z art. 150 § 2 O.p., nie jest wyłącznym dowodem okoliczności w nim zawartych, stanowi jedynie oświadczenie doręczyciela, że opisane w tym dokumencie czynności zostały przez niego wykonane we wskazany tam sposób. Nie można przyjąć więc, że jedynym dowodem mającym skutecznie potwierdzać fakt dochowania wymogów z art. 150 § 2 O.p. jest adnotacja doręczyciela na potwierdzeniu odbioru dokonana w dniu podjęcia próby doręczenia. Braki dowodu doręczenia, wynikające z jego nieprawidłowego wypełnienia, mogą być uzupełniane przez uruchomienie postępowania reklamacyjnego odnośnie do przesyłki skierowanego do operatora pocztowego, który podjął się doręczenia oraz przez inne dowody. W szczególności dopuszczalne jest prowadzenie przez organ podatkowy postępowania dowodowego, mającego na celu wyjaśnienie istniejących wątpliwości np. poprzez wystąpienie do odpowiedniej placówki pocztowej o uzupełnienie stosownych informacji związanych ze sposobem doręczenia przesyłki, co miało miejsce na gruncie niniejszej sprawy (por: wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 29 czerwca 2005 r., sygn. akt I GSK 475/05; z dnia 16 kwietnia 2008 r., sygn. akt I FSK 599/07; z dnia 13 stycznia 2011 r., sygn. akt I FSK 215/10; z dnia 20 września 2011 r., sygn. akt I FSK 1290/10; z dnia 13 listopada 2011 r., sygn. akt I FSK 215/10; z dnia 2 grudnia 2011 r., sygn. akt I FSK 123/11; z dnia 8 grudnia 2011 r., sygn. akt I FSK 11/11; z dnia 10 września 2015 r., sygn. akt II FSK 2198/14; a także Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 28 stycznia 2014 r., sygn. akt I SA/Kr 1604/13 – wyroki dostępne w internetowej bazie orzeczeń NSA: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). W świetle powyższego przyjąć należało, że dla uznania, iż przedmiotowa decyzja Naczelnika UCS została skutecznie doręczona pełnomocnikowi Skarżącej w trybie art. 150 O.p., konieczne było wykazanie przez Organ odwoławczy, że operator pocztowy zawiadomił pełnomocnika w sposób niebudzący wątpliwości o nadejściu pisma i miejscu, gdzie można je odebrać. W ocenie Sądu, a wbrew stanowisku skargi, powyższe zostało w sprawie wykazane. Z akt sprawy jednoznacznie wynika, że przedmiotowa decyzja została przesłana na adres pełnomocnika wskazany w pełnomocnictwie szczególnym (tj. A. B., Kancelaria Radcy Prawnego, ul. [...], [...]), listem poleconym nr [...] za zwrotnym potwierdzeniem odbioru, za pośrednictwem operatora pocztowego Poczta Polska S.A. Z adnotacji umieszczonych na zwrotnym potwierdzeniu odbioru oraz przesyłce wynika, że w dniu 12 czerwca 2020 r., z powodu nieobecności adresata i niemożności jej doręczenia w sposób przewidziany w art. 149 O.p., pismo pozostawiono na okres 14 dni do dyspozycji adresata w placówce pocztowej UP [...] ul. [...]. Następnie, z powodu niepodjęcia w terminie 7 dni, pismo awizowano powtórnie w dniu 22 czerwca 2020 r. Wobec niepodjęcia przez adresata awizowanego pisma, w dniu 29 czerwca 2020 r. pismo zwrócono do nadawcy, który ostatecznie otrzymał ją w dniu 2 lipca 2020 r. Co więcej, w rozpoznawanej sprawie, pismem z dnia 7 sierpnia 2020 r. Organ odwoławczy zwrócił się do operatora pocztowego o potwierdzenie prawidłowości danych zawartych na kopercie i zwrotnym potwierdzeniu odbioru przesyłki. Pismem z dnia 28 sierpnia 2020 r. Poczta Polska udzieliła odpowiedzi na ww. pismo, wskazując, że przedmiotowa przesyłka polecona została pobrana 12 czerwca 2020 r. celem jej doręczenia adresatowi i, z powodu nieobecności adresata, awizowana. Wyjaśniono także, że w dniach 8-12 czerwca 2020 r. Kancelaria radcy prawnego A. B. była zamknięta, nie mógł zatem listonosz dostarczyć ww. przesyłki, jednakże pozostawił zawiadomienie o próbie doręczenia przesyłki w skrzynce oddawczej. Powtórne zawiadomienie o możliwości odebrania przedmiotowej przesyłki zostało dostarczone przez listonosza w dniu 22 czerwca 2020 r. do czynnej już Kancelarii. Co istotne, powyższe okoliczności zostały również potwierdzone w załączonym do skargi piśmie z dnia 26 sierpnia 2020 r., którym Poczta Polska S.A. odmownie załatwiła reklamację ("skargę") pełnomocnika. Wszystkie te okoliczności, zdaniem Sądu, dowodzą uprawnionego stanowiska Organu odwoławczego, że decyzja z dnia [...] czerwca 2020 r. została skutecznie doręczona pełnomocnikowi Skarżącej w trybie tzw. fikcji prawnej, uregulowanej w art. 150 § 4 O.p., w dniu 26 czerwca 2020 r. Podkreślić przy tym należy, że Organ odwoławczy zasadnie uznał, że skuteczności tak dokonanego doręczenia nie wyłącza przepis art. 98 ust. 1 ustawy z dnia 16 kwietnia 2020 r. o szczególnych instrumentach wsparcia w związku z rozprzestrzenianiem się wirusa SARS-CoV-2 (Dz. U. z 2020 r., poz. 695), stanowiący, że nieodebranych pism podlegających doręczeniu za potwierdzeniem odbioru przez operatora pocztowego w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. - Prawo pocztowe, których termin odbioru określony w zawiadomieniu o pozostawieniu pisma wraz z informacją o możliwości jego odbioru przypadał w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii, nie można uznać za doręczone w czasie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii oraz przed upływem 14 dni od dnia zniesienia tych stanów. Niewątpliwie bowiem w aktach sprawy (z postępowania przed organem pierwszej instancji) znajduje się wniosek o wszczęcie postępowania przygotowawczego w związku z podejrzeniem popełnienia przestępstwa skarbowego, wobec czego w sprawie zastosowanie znajduje przepis art. 98 ust. 2 pkt 3 tej ustawy, zgodnie z którym art. 98 ust. 1 nie stosuje się do kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej oraz postępowań podatkowych, jeżeli kontrole lub postępowania te wiążą się z podejrzeniem popełnienia przestępstwa lub przestępstwa skarbowego. Pełnomocnikowi Skarżącej nie udało się natomiast przeprowadzić skutecznego przeciwdowodu, który podważyłby zasadność powyższego stanowiska Organu odwoławczego. Informacje zawarte w obu pismach operatora pocztowego Poczta Polskiej S.A. jednoznacznie dowodzą, że dwukrotne awizowanie przesyłki miało miejsce, a zawiadomienia o tym pozostawiono – w skrzynce oddawczej Kancelarii (12 czerwca 2020 r.), i następnie w samej Kancelarii (22 czerwca 2020 r.). W tym stanie sprawy, podniesione dopiero na etapie skargi, oświadczenie pełnomocnika o braku skrzynki pocztowej pod adresem doręczenia nic do sprawy nie wnosi, nie ma więc znaczenia dla meritum sporu. Z resztą, gdyby nawet fakt ten był istotny dla sprawy, to – dla swej wiarygodności – powinien zostać zgłoszony od razu, w toku postępowania podatkowego, oraz zostać uprawdopodobniony, poparty jakimikolwiek okolicznościami tak, aby Organ odwoławczy mógł się do niego odnieść. Zauważyć przy tym należy, że oświadczenie pełnomocnika o braku posiadania oddawczej skrzynki pocztowej pozostaje nie tylko w sprzeczności z obowiązującymi przepisami prawa (vide: art. 127 ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. Prawo pocztowe; Dz. U. z 2020 r., poz. 1041), lecz jest również niezgodne z treścią złożonej przez niego skargi do operatora pocztowego Poczta Polska S.A., w której wskazał, że po powrocie z urlopu wszystkie awizowane przesyłki (poza decyzją Naczelnika UCS) zostały odebrane w terminie. Skoro bowiem przesyłki były awizowane w okresie kiedy Kancelaria była zamknięta, to zawiadomienia o możliwości ich odbioru musiały zostać umieszczone w oddawczej skrzynce pocztowej należącej do tej Kancelarii. Podsumowując, w tych okolicznościach faktycznych i prawnych występujących w kontrolowanej sprawie Sąd orzekający uznał, że Organ odwoławczy zasadnie stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Skoro bowiem Organ ten jednoznacznie ustalił, że skuteczne doręczenie decyzji Naczelnika UCS nastąpiło w dniu 26 czerwca 2020 r., to uprawnione było stwierdzenie, że wniesienie przez pełnomocnika Skarżącej w dniu 24 lipca 2020 r. odwołania nastąpiło z uchybieniem 14-dniowego terminu, przewidzianego w art. 223 § 2 pkt 1 O.p. Organ odwoławczy zobowiązany był zatem do podjęcia rozstrzygnięcia, o którym mowa w art. 228 § 1 pkt 2 O.p, tj. stwierdzenia w formie postanowienia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania. W tym stanie sprawy Sąd, działając na podstawie art. 151 P.p.s.a., orzekł o oddaleniu skargi jako nieuzasadnionej.