III SA/Wa 1594/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Katarzyna Owsiak (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Anna Zaorska, Asesor WSA Konrad Aromiński, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 27 sierpnia 2021 r. sprawy ze skargi K. sp. z o.o. z siedzibą w R. na postanowienie Szefa Krajowej Administracji Skarbowej (organ upoważniony Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W.) z dnia [...] maja 2021 r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia blokady rachunków bankowych oddala skargę 1. Postępowanie przed organami podatkowymi. 1.1. Przedmiotem skargi jest postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W., działającego z upoważnienia Szefa Krajowej Administracji Skarbowej (dalej: DIAS/organ drugiej instancji) dnia [...] maja 2021 r., nr [...] utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. z dnia [...] kwietnia 2021 r., nr [...] (dalej: NUCS/organ pierwszej instancji) w przedmiocie przedłużenia terminu blokady rachunków bankowych K. sp. z o.o. (dalej: Skarżąca/Strona/Spółka) na czas oznaczony nie dłuższy niż trzy miesiące tj. do dnia 15 lipca 2021 r. do kwoty 697.746,40 zł. 1.2. Organ pierwszej instancji w dniu 15 marca 2021 r. dokonał blokady rachunków bankowych Spółki. Blokada rachunków bankowych podmiotu kwalifikowanego objęła rachunki bankowe o numerach: [...], [...]. Środki na rachunkach bankowych zostały zablokowane na okres 72 godzin. Następnie NUCS na podstawie art. 119zn § 1 w związku z art. 119zma ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm., dalej: O.p.) oraz § 1 pkt 1 lit. b rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 sierpnia 2020 r. w sprawie upoważnienia innych organów Krajowej Administracji Skarbowej do wykonywania zadań Szefa Krajowej Administracji Skarbowej z zakresu przeciwdziałania wykorzystywaniu sektora finansowego do wyłudzeń skarbowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1488), dokonał analizy ryzyka wykorzystywania działalności banków do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi. Zebrane informacje wskazywały, że Skarżąca może wykorzystywać sektor finansowy do wyłudzeń skarbowych. Powyższe było podstawą do dokonania blokady rachunków bankowych podmiotu kwalifikowanego na okres 72 godzin, z uwagi na wysokie ryzyko, że podmiot kwalifikowany w ewidencji nabycia ujął faktury VAT, które nie dokumentują rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych. Oceniono, że okoliczność ta ma wpływ na prawo Spółki do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, zgodnie z art. 86 ust. 1 oraz art. 88 ust 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 685 ze zm., dalej: u.p.t.u.). Na podstawie art. 119zw O.p., organ pierwszej instancji w dniu [...] marca 2021 r. wydał postanowienie o przedłużeniu terminu blokady rachunków bankowych Spółki na trzy miesiące, tj. do dnia 15 lipca 2021 r. W uzasadnieniu postanowienia NUCS wskazał, że blokada rachunków bankowych podmiotu kwalifikowanego została przedłużona, z uwagi na fakt, że zachodzi uzasadniona obawa, że podmiot kwalifikowany nie wykona istniejącego lub mającego powstać zobowiązania w podatku VAT przekraczającego równowartość 10.000 euro przeliczonych na złote według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski w ostatnim dniu roboczym roku poprzedzającego rok, w którym wydano postanowienie. Oran podniósł, że z ostatniego dostępnego pliku JPK_VAT za styczeń 2021 r. wynika, że księgowość jest prowadzona przez podmiot Usługi Księgowe S.A. Jednakże wskazano, że Strona wskazuje miejsce przechowywania dokumentacji rachunkowej w W., przy ul. [...]. Adres ten jest adresem siedziby innych powiązanych osobowo ze Skarżącą spółek, tj. S. sp. z o.o., E. sp. z o.o. oraz B. sp. z o.o. Dalej podano, że Spółka nie posiada na dzień sporządzenia analizy majątku w postaci nieruchomości oraz pojazdów, wg danych pozyskanych ze złożonych deklaracji VAT-7 Spółka nie dokonywała nabyć środków trwałych. Spółka złożyła deklaracje CIT-8 za lata 2017-2019, w których wykazała stratę 38.521 zł i niewielkie dochody tj., 22.878,00 zł i 18.384,00 zł. Skarżąca składała deklaracje VAT-7 począwszy od września 2017 r. do stycznia 2021 r. Przy deklarowanym obrocie w łącznej kwocie 3.775.542,00 zł Spółka wykazała jedynie 10.171,00 zł podatku VAT podlegającego wpłacie do urzędu skarbowego. Organ pierwszej instancji wskazał, że Spółka składała pliki JPK_VAT/JPKJ/7M począwszy od stycznia 2018 r. W wyniku przeprowadzonych czynności analitycznych na postawie złożonych plików JPK za okres od sierpnia 2020 r. do stycznia 2021 r. i ich porównaniu z operacjami dokonywanymi na rachunkach bankowych należących do Spółki za badany okres stwierdzono m.in., że 91,39% zakupów ogółem dokonano do dwóch podmiotów, z czego jeden jest podmiotem powiązanym osobowo ze Skarżącą. Wobec powyższych ustaleń stwierdzono, że Strona w złożonych plikach JPK_VAT za badany okres wykazała od dwóch kontrahentów zakupy brutto w kwocie łącznej 3.731.426,40 zł, natomiast w tym samym okresie przekazała środki finansowe na rzecz dwóch ww. kontrahentów na łączną kwotę 2.842.757,65 zł, czyli niższe o kwotę 888.668,75 zł. Powyższe zdaniem organu wskazuje na uzasadnione podejrzenie, że dokonane transakcje zakupów od ww. dwóch kontrahentów mogą nie odzwierciedlać rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a jedynie służyć obniżeniu podatku VAT należnego o podatek VAT naliczonych, który wynika z faktur VAT wystawionych przez dwóch ww. kontrahentów na rzecz Spółki. Zwrócono również uwagę na powiązanie osobowe Skarżącej z jednym z tych kontrahentów, tj. S. Sp z o.o. Mając na uwadze powyższe ustalenia, organ pierwszej instancji wskazał, że istnieje uzasadnione podejrzenie, że Skarżąca w badanym okresie dokonała pomniejszenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony wynikający z faktur zakupu dokonanych od spółek A. i S., co skutkowało uszczupleniem w podatku VAT w kwocie co najmniej 697.746,40 zł. Jednocześnie w badanym okresie ujawniono dokonanie ogółem 93 wypłat z bankomatów na łączną kwotę 276.000,00 PLN. Analizując dane bieżące ustalono dodatkowo, że w dniu 17 lutego 2021 r. dokonano wypłat z bankomatów na łączną kwotę 30.000,00 PLN w 10 transakcjach, po 3.000,00 PLN każda. Analiza transakcji finansowych dokonywanych na rachunkach bankowych Spółki w badanym okresie ujawniła również płatności na rzecz ZUS w łącznej kwocie 97.767,14 PLN (8 przelewów) oraz przelewy związane z wynagrodzeniami na rzecz pracowników: - M.N. (10.000,00 PLN, tytułem "wypłata" w listopadzie 2020 r.); - K.R. (po 6.000,44 PLN za wrzesień - grudzień 2020 r.); - Urząd Skarbowy (6 przelewów z częstotliwością miesięczną z tytułu PIT-4R na łączną kwotę 13.360,00 PLN). Analizując dane ustalono dodatkowo, że K.R. otrzymała również wynagrodzenie za styczeń i luty 2021 r. w kwocie 6.000,44 zł miesięcznie. Wobec powyższego uznano, że Skarżąca zatrudnia wyłącznie jedną ww. osobę. Jednocześnie odnosząc się do powyższego należy ustalono, że po stronie obciążeń nie stwierdzono przelewów stanowiących stricte wynagrodzenia na rzecz M.N., będącego prezesem zarządu, jak i pozostałych wspólników Spółki. Analiza posiadanych informacji w zakresie sytuacji majątkowej Strony zdaniem organu wskazuje, że istnieje uzasadniona obawa, że podmiot nie wykona istniejącego lub mogącego powstać zobowiązania w podatku od towarów i usług. W ocenie organu, jedynym realnym zabezpieczeniem wykonania zobowiązań podatkowych podmiotu rozpatrywanym w związku z przedłużeniem terminu blokady jego rachunków bankowych może być majątek trwały taki jak nieruchomości i środki trwałe. Natomiast ustalono, że Spółka nie jest właścicielem żadnych nieruchomości, nie posiada żadnych pojazdów, a w złożonych deklaracjach VAT nie wykazała nabycia środków trwałych. Według organu pierwszej instancji jedynym składnikiem majątku, z którego mogłoby nastąpić pokrycie zobowiązań podatkowych Skarżącej, są środki pieniężne na rachunkach bankowych. Organ uznał za wątpliwą możliwość wykonania istniejącego bądź mogącego powstać zobowiązania podatkowego o znacznej wartości, stanowiącego wielokrotność równowartości 10.000,00 EUR, o którym mowa w art. 119zw § 1 O.p. 1.3. W dniu 20 maja 2021 r. do DIAS wpłynęło zażalenie Spółki na powyższe postanowienie, w którym wniesiono o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości, zwolnienie zablokowanych rachunków bankowych Spółki i umorzenie postępowania Zaskarżonemu postanowieniu pełnomocnik Spółki zarzucił naruszenie następujących przepisów: 1) art. 119zw § 1 w zw. z art. 121 § 1 i art. 122 O.p. poprzez niepodjęcie przez organ wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, a nadto w sposób niewyczerpujący rozpatrzenie materiału dowodowego poprzez błędne przyjęcie, że Spółka brała udział w procederze polegającym na świadomym obniżaniu podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony wykazany w fakturach VAT dokumentujących czynności, które nie zostały dokonane oraz, że Spółka wykorzystywała sektor finansowy do wyłudzeń skarbowych, a w konsekwencji pozbawione podstaw przyjęcie, że sektor finansowy do wyłudzeń skarbowych, a w konsekwencji pozostawione podstaw przyjęcie, że zachodzi uzasadniona obawa, że Spółka nie wykona istniejącego zobowiązania podatkowego, 2) art. 119zw § 1 w zw. z art. 210 § 4 O.p. poprzez brak wskazania w uzasadnieniu decyzji dowodów, którym organ odmówił wiarygodności i mocy dowodowej, a w konsekwencji pozbawione podstaw przyjęcie, że zachodzi uzasadniona obawa, że Spółka nie wykona istniejącego zobowiązania podatkowego, 3) art. 119zw § 1 w zw. z art. 121 § 1 i 2 w zw. z art. 124 O.p. poprzez niewyjaśnienie zasadności przesłanek, którymi organ kierował się przy wydaniu zaskarżonego postanowienia i tym samym prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania jego uczestników do władzy publicznej, w tym błędne uznanie, że Spółka brała udział w procederze polegającym na świadomym obniżaniu podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony wykazany w fakturach VAT dokumentujących czynności, które nie zostały dokonane oraz, że Spółka wykorzystywała sektor finansowy do wyłudzeń skarbowych, a w konsekwencji pozbawione podstaw przyjęcia, że zachodzi uzasadniona obawa, że Spółka nie wykona istniejącego zobowiązania podatkowego, 4) art. 191 O.p. poprzez dowolną, a nie swobodną ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego, 5) przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, a dokładnie art. 122, art. 187 i art. 191 O.p. poprzez: a) brak wszechstronnej oceny całego materiału dowodowego zebranego w trakcie postępowania i przyjęcia dowolnych ustaleń w zakresie wiedzy podatnika co do możliwości jego uczestnictwa w przestępczym procederze mającym na celu świadome obniżenie podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony wykazany na fakturach VAT dokumentujących czynności które nie zostały dokonane oraz, ze Spółka wykorzystywała sektor finansowy do wyłudzeń skarbowych, a w konsekwencji pozbawione podstaw przyjęcie, że zachodzi uzasadniona obawa, że Spółka nie wykona istniejącego zobowiązania podatkowego , b) brak przesłuchania osób figurujących w aktach rejestrowych Spółki, 6) przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik postępowania, tj. art. 121 § 1 O.p. polegające na naruszeniu zasady pogłębionego zaufania obywateli do organów administracji przez dokonanie próby umiejscowienia Spółki w tzw. "łańcuchu przestępczym" w sytuacji, gdy: a) dowody zebrane w postępowaniu wskazują na fakt rzeczywistego wykonania działalności i funkcjonowania w obrocie gospodarczym, b) Spółka od wielu lat zawierała i realizowała transakcje z kontrahentami, które funkcjonowały w obrocie gospodarczym i w obszarze opodatkowania (podmioty czynne podatkowo). 1.4. Przywołanym na wstępie postanowieniem organ drugiej instancji utrzymał w mocy postanowienie z dnia [...] kwietnia 2021 r. DIAS podzielił ustalenia organu pierwszej instancji. W skarżonym postanowieniu wskazano, że w złożonych plikach JPK_VAT za badany okres Spółka wykazała od dwóch kontrahentów zakupy brutto w kwocie łącznej 3.731.426,40 zł, natomiast w tym samym okresie przekazała środki finansowe na rzecz dwóch kontrahentów na łączną kwotę 2.842.757,65 zł, czyli niższe o kwotę 888.668,75 zł. Powyższe zdaniem organu odwoławczego wskazuje na uzasadnione podejrzenie, że dokonane transakcje zakupów od dwóch kontrahentów mogą nie odzwierciedlać rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a jedynie służyć obniżeniu podatku VAT należnego o podatek VAT naliczonych, który wynika z faktur VAT wystawionych przez dwóch kontrahentów na rzecz Strony. Organ podniósł, że na fakt dokonania blokady wpłynęły informacje z danych podatkowych oraz Centralnej Bazy Danych Ksiąg Wieczystych i Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców wskazujące, iż Skarżąca nie posiada majątku wystarczającego na pokrycie zobowiązań podatkowych. Spółka nie posiada nieruchomości i pojazdów. Zdaniem organu drugiej instancji, Spółka nie posiada wystarczającego majątku trwałego pozwalającego na zapłatę powyższych zobowiązań. W deklaracjach VAT-7, za okres od września 2017 r. do stycznia 2021 r. Spółka przy deklarowanym obrocie w łącznej kwocie 3.775.542,00 zł wykazała jedynie 10.171,00 zł podatku VAT podlegającego wpłacie do urzędu skarbowego. Spółka złożyła zeznania CIT-8 za 2017 r. i 2019 r., w których wykazała stratę w wysokości 38.521 zł i niewielkie dochody tj., 22.878,00 zł i 18.384, 00 zł. DIAS przyjął, że istnieje uzasadnione podejrzenie, że Skarżąca w badanym okresie dokonała pomniejszenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony wynikający z faktur zakupu dokonanych od spółek A. i S., co skutkowało uszczupleniem w podatku VAT w kwocie co najmniej 697.746,40 zł. Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie organu, NUCS zasadnie wskazał, że osiągane przez Spółkę wyniki finansowe nie wskazują na możliwość płynnej regulacji zobowiązań podatkowych, w oszacowanej w sprawie kwocie 697.746,40 zł. Organ drugiej instancji nie podzieli zarzutów zażalenia. 2. Postępowanie przed Sądem pierwszej instancji. 2.1. Skarżąca nie zgodziła się z postanowieniem DIAS i złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a to: 1) art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 121 § 1, art. 122, art. 191 w zw. z art. 180 i art. 187 i art. 119zw § 1 O.p. poprzez utrzymanie w mocy postanowienia z dnia 15 kwietnia 2021 r., pomimo niepodjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego ustalenia stanu faktycznego w zakresie istnienia uzasadnionej obawy, że Skarżąca nie wykona istniejącego lub mającego powstać zobowiązania podatkowego, a nadto w sposób niewyczerpujący rozpatrzenie materiału dowodowego poprzez błędne przyjęcie, że Spółka brała udział w procederze polegającym na wprowadzaniu do obiegu prawnego faktur dokumentujących czynności, które w rzeczywistości nie miały miejsca oraz że Spółka wykorzystywała sektor finansowy do wyłudzeń skarbowych, a w konsekwencji pozbawione podstaw przyjęcie, że zachodzi uzasadniona obawa, że Spółka nie wykona istniejącego zobowiązania podatkowego podczas gdy Spółka jest podmiotem rzeczywiście działającym, zaś przedmiot działalności Spółki nie wymaga istnienia materialnych substratów przedsiębiorstwa, 2) art. 121 § 1 w zw. art. 124 O.p. poprzez prowadzenie postępowania niestarannego, niedokładnego i nierzetelnego a mianowicie organ podatkowy nie wyjaśnił stronie wszystkich kwestii faktycznych i prawnych, a w rezultacie przeprowadził postępowanie w sposób podważający zaufanie co do rzetelności i bezstronności swoich działań u podatnika, 3) art. 217 § 2 w zw. z art. 119zw § 1 i art. 119zw § 2 pkt 4 O.p. poprzez brak uzasadnienia w zakresie analizy ryzyka wykorzystania działalności banków do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi przez Skarżącą, podczas gdy przywołane przepisy, statuujące istotną gwarancję procesową strony, nakazują uzasadnienie prawne i faktyczne rozstrzygnięcia organu władzy publicznej w sprawie tak dotkliwej ingerencji w wolność gospodarczą jaką jest blokada rachunków bankowych spółki prawa handlowego, zaś powyższe uchybienia doprowadziły do naruszenia, 4) art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 w zw. z art. 119zzb § 4 O.p. statuujących zasady praworządności, zaufania prawdy obiektywnej, zasadę wszechstronnego rozpatrzenia materiału dowodowego oraz zasadę swobodnej, a nie dowolnej oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, poprzez uznanie, że Spółka nie ujęła w ewidencjach podatkowych faktur od niej pochodzących oraz przyjęcie, że zachodzi uzasadniona obawa, że podmiot kwalifikowany nie wykona istniejącego lub mającego powstać zobowiązania podatkowego, podczas gdy organ podatkowy nie wykazał, że istnieje jakiekolwiek ryzyko oszustwa podatkowego i że w danej konkretnej sprawie interes publiczny postawić należy w ponad interesem jednostki, zaś blokada rachunku bankowego całkowicie blokuje działalność gospodarczą prowadzoną przez podmiot kwalifikowany; 5) naruszenie art. 121 § 1 O.p. polegające na naruszeniu zasady zaufania obywateli do organów administracji przez dokonanie, nieopartej na dowodach lub uprawdopodobnieniu, próby umiejscowienia Spółki w tzw. "łańcuchu przestępczym", w sytuacji, gdy: a) dowody zebrane w postępowaniu wskazują na fakt rzeczywistego wykonywania działalności i funkcjonowania w obrocie gospodarczym; b) Spółka od wielu lat zawierała i realizowała transakcje z kontrahentami, które funkcjonowały w obrocie gospodarczym i w obszarze opodatkowania (podmioty czynne podatkowo) - co w rezultacie doprowadziło do bezpodstawnego utrzymania w mocy postanowienia organu pierwszej instancji. 2.2. Mając na względzie powyższe Strona wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz postanowienia poprzedzającego. W skardze zawarto wniosek o zwrot kosztów procesu. 2.3. W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu. 2.4. Zarządzeniem Przewodniczącej z dnia 30 lipca 2021 r. przekazano Szefowi Krajowej Administracji Skarbowej (dalej: Szef KAS) skargę wniesioną przez Spółkę wraz z nadesłanymi przez DIAS aktami sprawy i udzieloną przez niego odpowiedzią na skargę. Wezwano Szefa KAS do przekazania odpowiedzi na skargę oraz uzupełnienia akt administracyjnych, poprzez nadesłanie dokumentów, które stały się podstawą ustaleń organu zaprezentowanych w Wyniku analizy ryzyka z dnia 26 marca 2021 r. dotyczącego Spółki, w skarżonym postanowieniu z dnia [...] maja 2021 r. oraz poprzedzającym je postanowieniu NUCS z dnia [...] kwietnia 2021 r. W wezwaniu wskazano, że upoważnienie dla dyrektorów izb administracji skarbowej wynikające z § 1 pkt 2) lit. b) Rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie upoważnienia innych organów Krajowej Administracji Skarbowej do wykonywania zadań Szefa Krajowej Administracji Skarbowej z zakresu przeciwdziałania wykorzystywaniu sektora finansowego do wyłudzeń skarbowych wydane na podstawie art. 119zma O.p upoważnia dyrektorów izb administracji skarbowej wyłącznie do rozpatrywania zażaleń na postanowienia o przedłużeniu blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego wydane przez naczelników urzędów celno-skarbowych, co nie wpływa na uprawniania procesowe Szefa KAS, w postępowaniu przed sądem administracyjnym. 2.5. Pismem z dnia 13 sierpnia 2021 r. Szefa KAS udzielił odpowiedzi na skargę i nadesłał uzupełnione akta administracyjne. 3. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: 3.1. Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. 3.2. Skarga została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, stosownie do przepisu art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej: p.p.s.a.). Zgodnie z tym przepisem, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy stronie zażalenie. 3.3. Kontroli Sądu poddane zostało postanowienie DIAS z dnia [...] maja 2021 r., utrzymujące w mocy postanowienie z dnia [...] kwietnia 2021 r. w przedmiocie przedłużenia terminu blokady rachunków bankowych Skarżącej na czas oznaczony nie dłuższy niż trzy miesiące tj. do dnia 15 lipca 2021 r. 3.4. Istota sporu między stronami koncentruje się wokół prawidłowości zastosowania instytucji przedłużenia blokady rachunków bankowych Skarżącej. W ocenie organu spełnione zostały przesłanki zarówno do zażądania blokady rachunków Spółki na okres 72 godzin, jak i jego przedłużenia w drodze postanowienia na okres 3 miesięcy. W złożonej skardze Strona wskazuje natomiast, że nie było podstaw do przyjęcia, że Spółka może wykorzystywać działalność banków do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi. Ponadto, zdaniem Skarżącej, DIAS dokonał dowolnej oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, poprzez uznanie, że Spółka nie ujęła w ewidencjach podatkowych faktur od niej pochodzących oraz przyjęcie, że zachodzi uzasadniona obawa, że podmiot kwalifikowany nie wykona istniejącego lub mającego powstać zobowiązania podatkowego, podczas gdy organ podatkowy nie wykazał, że istnieje jakiekolwiek ryzyko oszustwa podatkowego i że w tej konkretnej sprawie interes publiczny postawić należy ponad interesem jednostki. Spółka wskazała, że blokada rachunku bankowego całkowicie uniemożliwia prowadzenie przez nią działalności gospodarczej. Skarżąca zarzuciła także dokonanie, nieopartej na dowodach lub uprawdopodobnieniu, próby umiejscowienia Spółki w tzw. łańcuchu przestępczym, w sytuacji, gdy dowody zebrane w postępowaniu wskazują na fakt rzeczywistego wykonywania działalności i funkcjonowania w obrocie gospodarczym, co więcej Spółka od wielu lat zawierała i realizowała transakcje z kontrahentami, które funkcjonowały w obrocie gospodarczym i w obszarze opodatkowania. W ocenie Sądu, rację w tym sporze należało przyznać organom. 3.5. W skardze podniesiono zarówno zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego art. 119zn § 1 i art. 119zw § 1 i § 2 pkt 4 O.p., jak i przepisów postępowania art. 120 O.p., art. 121 § 1 O.p., art. 122 O.p., art. 124 O.p., art. 180 O.p., art. 187 § 1 O.p., art. 191 O.p. Ocena zarzutów naruszenia przepisów postępowania dokonywana musi być w kontekście zakresu postępowania dowodowego i warunków zastosowania blokady rachunku bankowego określonych w art. 119zw § 1 O.p. oraz innych przepisach regulujących kwestię blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego, gdyż one zawierają przesłanki umożliwiające skorzystanie z tej instytucji przez Szefa KAS lub organy przez niego upoważnione i determinują prowadzone postępowanie dowodowe. 3.6. Na wstępie przywołać należy przepisy Ordynacji podatkowej, stanowiące podstawę wydania kwestionowanego rozstrzygnięcia umieszczone w Dział IIIB – "Przeciwdziałanie wykorzystywaniu sektora finansowego do wyłudzeń skarbowych", Rozdziale 3 – "Blokada rachunku podmiotu kwalifikowanego". Dział ten został dodany do Ordynacji podatkowej przez art. 4 pkt 3 ustawy z dnia 24 listopada 2017 r. o zmianie niektórych ustaw w celu przeciwdziałania wykorzystywaniu sektora finansowego do wyłudzeń skarbowych (Dz.U. z 2017 r. poz. 2491, dalej: ustawa STIR) zmieniającej Ordynację podatkową z dniem 13 stycznia 2018 r., natomiast przepisy Rozdziału 3 uprawniają Szefa KAS do blokowania rachunków bankowych podmiotom kwalifikowanym od dnia 30 kwietnia 2018 r. Zgodnie z art. 119 zv § 1 O.p. Szef KAS może zażądać blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego na okres nie dłuższy niż 72 godziny, jeżeli posiadane informacje, w szczególności wyniki analizy ryzyka, o której mowa w art. 119zn § 1, wskazują, że podmiot kwalifikowany może wykorzystywać działalność banków lub spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi lub do czynności zmierzających do wyłudzenia skarbowego, a blokada rachunku podmiotu kwalifikowanego jest konieczna, aby temu przeciwdziałać. Żądanie blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego zawiera (art. 119 zv § 2 O.p.) oznaczenie numeru rachunku podmiotu kwalifikowanego (pkt 1) i okres blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego (pkt 2). Na mocy natomiast art. 119zw § 1 O.p. Szef KAS może przedłużyć, w drodze postanowienia, termin blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego na czas oznaczony, nie dłuższy jednak niż 3 miesiące, jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że podmiot kwalifikowany nie wykona istniejącego lub mającego powstać zobowiązania podatkowego lub zobowiązania z tytułu odpowiedzialności podatkowej osób trzecich, przekraczających równowartość 10 000 euro przeliczonych na złote według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski w ostatnim dniu roboczym roku poprzedzającego rok, w którym wydano postanowienie. Zgodnie z art. 119zw § 4 O.p. żądanie przedłużenia terminu blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego jest skuteczne, jeżeli zostanie przekazane do banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej w okresie blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego, o którym mowa w art. 119zv § 2 pkt 2. Jednocześnie odnośnie możliwości kwestionowania przez Stronę dokonywanych przez Szefa KAS blokad rachunku bankowego wskazać należy, że ustawodawca zgodnie z art. 119zzb § 1 O.p. przyznał prawo wniesienia zażalenia na postanowienie o przedłużeniu blokady, o którym mowa w art. 119zw § 1 O.p. Natomiast zgodnie z art. 119zzb § 4 O.p. w zakresie nieuregulowanym do postępowań dotyczących blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego, stosuje się odpowiednio przepisy działu IV Ordynacji podatkowej – czyli działu Postępowanie podatkowe. Należy mieć również na uwadze, że postępowanie w sprawie krótkiej (72 godzinnej) blokady i postępowanie w sprawie przedłużenia blokady, jakkolwiek muszą się zazębiać czasowo (mocą art. 119zw § 4 O.p.), to jednak operują zupełnie innymi przesłankami, a bezpośrednia zaskarżalność przewidziana jest tylko w tej drugiej procedurze. W orzeczeniach WSA w Warszawie ukształtował się jednolity pogląd, że mimo braku środków zaskarżenia w przedmiocie orzeczenia tzw. krótkiej blokady, także postanowienie w tej sprawie wymaga kontroli sądowoadministracyjnej w ramach oceny legalności przedłużenia blokady. Pogląd ten został zaaprobowany w wyroku NSA z dnia 27 kwietnia 2020 r., sygn. akt I FSK 491/20, w którym wskazano: "Zgodna z konstytucyjnymi zasadami wykładnia i analiza treści art. 119zv § 1 i art. 119zw § 1 Ordynacji podatkowej prowadzi do wniosku, że przesłanki tzw. krótkiej blokady rachunku podlegają kontroli sądowo-administracyjnej na podstawie art. 134 § 1 w zw. z art. 135 P.p.s.a. w przypadku zaskarżenia postanowienia Szefa KAS w przedmiocie przedłużenia tejże blokady na czas oznaczony". Sąd orzekający w sprawie przedłużenia blokady poddał więc ocenie legalność ustanowienia tzw. krótkiej blokady. Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że zastosowanie art. 119zv O.p. warunkowanie jest ziszczeniem się dwóch przesłanek: i) posiadaniem przez Szef Krajowej Administracji Skarbowej informacji, w szczególności wynikających z analizy ryzyka (119zn § 1 O.p.), wskazujących, że podmiot kwalifikowany może wykorzystywać działalność m.in. banków do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi lub do czynności zmierzających do wyłudzenia skarbowego i ii) blokada rachunku podmiotu kwalifikowanego jest konieczna, aby temu przeciwdziałać. Celem instytucji prawnej żądanie blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego jest przede wszystkie uniemożliwienie szybkiego transferu środków finansowych. Szybkość blokady ma zasadnicze znaczenie przede wszystkim właśnie w odniesieniu do najbardziej płynnego aktywa przedsiębiorstwa jakim są środki zgromadzona na rachunku. Jednocześnie należy podkreślić rolą drugiej przesłanki wskazującej, że krótka blokada rachunku bankowego nie może być dokonywana po upływie znacznego okresu czasu od momentu wykonania analizy ryzyka, gdyż wtedy nie spełnia warunku konieczności w przeciwdziałaniu wyłudzeniom skarbowym lub czynnościom zmierzającym do wyłudzenia skarbowego. Zauważyć należy także, że zgodnie z art. 119zv O.p. wyniki analizy ryzyka, mają wskazywać, że podmiot kwalifikowany może wykorzystywać działalność banków do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi lub do czynności zmierzających do wyłudzenia skarbowego. Użyty w ww. przepisie zwrot "może wykorzystywać" wskazuje, że ustawodawca obniżył "próg pewności dowodowej" jaką ma uzyskać organ. Organ ma zatem przedstawić informacje wskazujące co najwyżej na możliwość (prawdopodobieństwo) wykorzystania działalności banków do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi lub do czynności zmierzających do wyłudzenia skarbowego a nie udowodnić powyższą okoliczność (uzyskać pewność). Instytucja prawna przedłużenia blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego (art. 119zw O.p.) realizuje natomiast podobne cele ustawodawcy jak instytucja zabezpieczenia zobowiązań podatkowych (art. 33 O.p.). Celem ustawodawcy w obu przypadkach było efektywne zabezpieczanie realizacji obowiązków podatkowych w sytuacji gdy zachodzi uzasadniona obawa nie wykonania zobowiązań podatkowych przez podmiot do tego zobowiązany. Blokada rachunku podmiotu kwalifikowanego i w konsekwencji przedłużenia ww. blokady pozwala bowiem na realizację powyższego celu ustawodawcy w krótszym okresie czasu, gdyż nie następuje m.in. proces wydawania decyzji. Na powyższe zwraca uwagę także ustawodawca w uzasadnieniu ustawy wprowadzającej ww. instytucję prawną stwierdzając, że przyczyną wprowadzenia do polskiego porządku prawnego blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego była konieczność "podjęcie niezwłocznych działań w celu zabezpieczenia środków, które powinny zostać przeznaczone na zapłatę należnego podatku, zanim zostaną wytransferowane poza polski system bankowy". Podkreślić też należy, że specyfika postępowania w przedmiocie blokady rachunku i jej przedłużenia, gdzie Szef KAS musi w terminie trzech dni wydać postanowienie o przedłużeniu blokady, nie wyklucza stosowania przepisów zawartych w dziale IV Ordynacji podatkowej regulujących postępowanie dowodowe. W świetle bowiem przywoływanego już art. 119zzb § 4 O.p. w zakresie nieuregulowanym do postępowań dotyczących blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego stosuje się odpowiednio przepisy działu IV O.p. Wprawdzie szybkość tego postępowania determinowana jest jego skutecznością, nie zwalnia to jednak organu z obowiązku odpowiedniego stosowania reguł prowadzenia postępowania i przepisów, które te zasady precyzują. Stosownie do art. 122 O.p. w związku z art. 119zzb § 4 O.p., w toku postępowania organ podejmuje wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w prowadzonym postępowaniu. Przepis ten wyraża zasadę prawdy obiektywnej, a jej realizacji służą przepisy Ordynacji podatkowej regulujące postępowanie dowodowe, m.in. art. 187 § 1 O.p., nakładający na organy podatkowe obowiązek zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego w sposób wyczerpujący. To czy dana okoliczność została udowodniona można bowiem stwierdzić w oparciu o cały zebrany materiał dowodowy (art. 191 O.p.). Z cytowanych przepisów prawa wynika, że zadaniem organu jest takie ustalenie stanu faktycznego, aby odpowiadał on rzeczywistości. Właściwe zastosowanie odpowiednich norm prawa materialnego jest bowiem uzależnione od uprzedniego, dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Dopiero po spełnieniu tych warunków, tj. prawidłowej subsumpcji okoliczności faktycznych sprawy do prawidłowo ustalonej normy prawa materialnego, można mówić o prawidłowym rozstrzygnięciu sprawy. Kolejną zasadę prowadzenia postępowania podatkowego statuuje art. 121 O.p., zgodnie z którym postępowanie powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie strony do organów podatkowych. W orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się, że postępowanie budzące zaufanie to przede wszystkim postępowanie staranne, prowadzone dokładnie i rzetelnie, to jest z należytą dbałością o każdy istotny w sprawie szczegół oraz wyjaśniające wszystkie kwestie faktyczne i prawne. 3.7. Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozstrzyganej sprawy w kontekście analizy zaistnienie przesłanek wskazanych w art. 119zv § 1 O.p. należy przyznać organowi rację, że wskazane w skarżonym uzasadnieniu okoliczności oceniane we wzajemnym powiązaniu niewątpliwie stanowiły przesłankę ustanowienia blokady rachunku na 72 godziny. Jednocześnie Strona w zażaleniu i skardze nie zakwestionowała skutecznie ustaleń zawartych w Wyniku analizy ryzyka, dokonała jedynie odmiennej oceny przywołanych przez organy faktów. Jako przesądzające za zasadnością uznania, że Spółka może wykorzystywać działalność banków do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi, a blokada rachunku jest konieczna aby temu przeciwdziałać uznał Sąd następujące okoliczności ujawnione przez organy: 1) przeprowadzone czynności analityczne na podstawie złożonych plików JPK_VAT za okres od sierpnia 2020 r. do stycznia 2021 r. i ich porównaniu z operacjami dokonywanymi na rachunkach bankowych należących do Spółki za badany okres stwierdzono m.in., że 91,39% zakupów ogółem (zakupy brutto w kwocie łącznej 3.731.426,40 zł) dokonano do dwóch podmiotów A. sp. z o.o. i S. sp. z o.o., z czego jeden jest podmiotem powiązanym osobowo poprzez osobę prezesa z K. Sp. z o.o. – S. sp. z o.o., powyższe mogło skutkować uszczupleniem w podatku VAT w kwocie co najmniej 697.746,40 zł; 2) Spółka dokonała w analizowanym okresie zakupów brutto w kwocie łącznej 3.731.426,40 zł, natomiast w tym samym okresie przekazała środki finansowe na rzecz dwóch głównych kontrahentów na łączną kwotę 2.842.757,65 zł, czyli niższe o kwotę 888.668,75 zł; 3) powiązania osobowe i kapitałowe między Spółka, a jednym z dwóch głównych kontrahentów, tj. spółką S. sp. z o.o., co do której również Szef KAS dokonał blokady rachunków bankowych w ramach STIR w dniu 3 marca 2021 r. na 72 godziny, a w dniu 8 marca 2021 r. blokadę przedłużono, natomiast w dniu 12 kwietnia 2021 r. utrzymano w mocy postanowienie pierwszej instancji, Sądowi z urzędu jest wiadomo, że w wyrokiem z dnia 7 lipca 2021 r., sygn. akt III SA/Wa 1346/21 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę na postanowienie Szefa KAS; 4) z informacji posiadanych przez organ wynika również, że istnieje wysokie ryzyko, że podmioty z łańcuchów transakcji zadeklarowanego nabycia towarów są nierzetelne, na co organ przedstawił w skarżonym postanowieniu szereg okoliczności (strony 6-9 skarżonego postanowienia); 5) przy deklarowanym obrocie w łącznej kwocie 3.775.542,00 zł Spółka wykazała jedynie 10.171,00 zł podatku VAT podlegającego wpłacie do urzędu skarbowego; 6) w badanym okresie ujawniono dokonanie ogółem 93 wypłat z bankomatów na łączną kwotę 276.000,00 zł, analizując dane bieżące ustalono dodatkowo, że w dniu 17 lutego 2021 r. dokonano wypłat z bankomatów na łączną kwotę 30.000,00 zł w dziesięciu transakcjach, po 3.000,00 zł każda. Zasadnie więc uznały organy, że dokonane transakcje zakupów od dwóch głównych kontrahentów mogą nie odzwierciedlać rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a jedynie służyć obniżeniu podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony, który wynika z faktur VAT wystawionych przez te podmioty na rzecz Spółki. Należy również zwrócić uwagę na powiązanie osobowe K. Sp. z o.o. z jednym z tych kontrahentów, tj. S. sp. z o.o. poprzez osobę prezesa obu spółek. Reasumując, żądanie blokady rachunków Skarżącego na okres nie dłuższy niż 72 godziny, w związku z posiadanymi przez organ informacjami, a w szczególności wynikami analizy ryzyka należy uznać za zasadne. Powyższe okoliczności mogą bowiem wskazywać na wykorzystywanie działalność banków do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi lub do czynności zmierzających do wyłudzenia skarbowego. 3.8. Przechodząc z kolei do oceny wystąpienia przesłanek uzasadniający przedłużenie blokady rachunku bankowego należy pokreślić, że informacje posiadane przez organ wskazują, że Spółka nie ma istotnego majątku, co uzasadnia uznanie istnienia uzasadnionej obawy niewykonania mogącego powstać zobowiązania w podatku od towarów i usług. Trafnie wskazał organ w powyższym zakresie na następujące okoliczności: - informacje z Ewidencji Ksiąg Wieczystych, gdzie brak jest wpisów dla Spółki, zatem prawdopodobnie podmiot nie posiada nieruchomości, - informacje z Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców, wg których podmiot nie jest właścicielem żadnych pojazdów, - podmiot w składanych dla potrzeb podatku od towarów i usług deklaracjach podatkowych nie wykazał nabycia środków trwałych, - kapitał zakładowy wynosi 5.000 zł. Wobec powyższych ustaleń jedynym składnikiem majątku, z którego mogłoby nastąpić pokrycie zobowiązań podatkowych Spółki są środki pieniężne na rachunkach bankowych. Wskazać w tym miejscu należy, że jak zasadnie zauważył NSA w wyroku z dnia 11 marca 2021 r., sygn. akt I FSK 15/21: "Ze względu na specyfikę oszustw podatkowych ustalenia dokonywane przez organ podatkowy mogą bezpośrednio dotyczyć kontrahentów podmiotu kwalifikowanego, występujących na wcześniejszych etapach obrotu gospodarczego, w stosunku do których zachodzi uzasadniona obawa, że biorą udział w karuzelach podatkowych. Już samo bowiem podejrzenie uczestnictwa w łańcuchu podmiotów wykorzystujących konstrukcję podatku od towarów i usług do dokonania oszustw podatkowych daje podstawę do przyjęcia, że istnieje uzasadniona obawa niewykonania zobowiązania podatkowego". Ustalenie organu w rozpatrywanej sprawie dotyczące działalności kontrahentów Skarżącej oraz ich kontrahentów mogą wskazywać na wystąpienie oszustwa podatkowego, co już pozwala przyjąć, że istnieje uzasadniona obawa niewykonania zobowiązania podatkowego. Zdaniem Sądu, organ prawidłowo wnioskuje, że Spółka nie posiada majątku wystarczającego na uregulowanie zobowiązania w wysokości szacowanej w skarżonym postanowieniu. 3.9. Przechodząc do zarzutów podniesionych w skardze należy zwrócić uwagę, że zasadniczo powielają one zarzuty podniesione w zażaleniu. Ponadto mają one charakter ogólny i w istocie nie kwestionujący ustaleń faktycznych dokonanych przez organ. W ocenie Sądu organ dokonał wystarczających ustaleń, które uzasadniały zastosowanie oraz przedłużenie blokady rachunku bankowego. Ustalone okoliczności mają charakter konkretny, oparty na zebranych dowodach, w tym plikach JPK_VAT Strony i jej kontrahentów, oraz przepływach na rachunkach bankowych, dlatego też ogólne zarzuty podniesione w skardze bez powiązania ich z konkretnymi ustaleniami faktycznymi dokonanymi w sprawie nie mogły zostać uwzględnione przez Sąd. Podobnie również zarzut "braku wszechstronnego rozpatrzenia całego materiału dowodowego" w odniesieniu do współpracy Skarżącej z podmiotami trzecimi. Zauważyć należy, że organ prowadzą postępowanie w sprawie blokady rachunku bankowego podaje informacje, które wskazują, że podmiot kwalifikowany może wykorzystywać działalność banków do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi lub do czynności zmierzających do wyłudzenia skarbowego. Zatem nie musi udowodnić udziału Skarżącego w oszustwie podatkowym, a jedynie uprawdopodobnić taki udział. Przy czym, wyłudzenia skarbowe nie muszą koniecznie występować w podmiocie kwalifikowanym, którego rachunki są blokowane, ale takie wyłudzenia mogą występować na etapach fakturowania poprzedzających podmiot kwalifikowany lub na tych etapach łańcucha fakturowania, które następują już po podmiocie kwalifikowanym. Niezasadne były również zarzuty skargi odnoszące się do kwestii braku świadomości udziału Strony w oszustwach podatkowych. Podkreślić należy również, że w ramach postępowania w zakresie blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego organ nie bada świadomości Skarżącej co do uczestnictwa w oszustwie podatkowym ani jej dobrej wiary. Tego rodzaju okoliczności są ewentualnie badane w kontroli lub postępowaniu podatkowym, zatem zarzuty dotyczące ww. okoliczności również nie mogły zostać uwzględnione. Nie można również zgodzić się ze Spółką, że organ nie podjął wszystkich czynności w celu wyjaśnienia stanu faktycznego, skoro Skarżąca nie wskazuje jakie czynności organ musiał podjąć w celu ustanowienie tzw. krótkiej blokady. W skardze zarzucono ponadto brak jednoznacznego wskazania związku Skarżącego z wyłudzeniami skarbowymi, nie wskazanie, że prawdopodobne sprzeczne z ustawą VAT działanie Skarżącego stanowi wyłudzenie skarbowe, nie wskazanie podmiotu uszczuplającego podatek VAT, brak wskazania związku pomiędzy ewentualnymi wyłudzeniami VAT a korzystaniem z rachunku bakowego, nie wyjaśnienie w jaki sposób blokada rachunku bankowego wpłynie na przeciwdziałanie wyłudzeniom podatku VAT, brak wykazanie uzasadnionej obawy niewykonania zobowiązania gdyż nie odniesiono się do majątku Skarżącej. Powyższe zarzuty, zawarte syntetycznie na str. 11 skargi mają na tyle ogólny charakter, że wyklucza to możliwość odnieść się do nich w powiązaniu z przestawionym w sprawie stanem faktycznym. Nie sposób bowiem wywieść np. w oparciu o brak jakich informacji (dowodów) - nie uzyskanych przez organ, autor skargi formuje ocenę, że "organy podatkowe nie wykazały bezpośredniego związku działalności skarżącej z wyłudzeniami skarbowymi". Zdaniem Sądu przedstawione informacje zawarte w skarżonym postanowieniu taki związek wykazany w sposób dostateczny na potrzeby postępowania w sprawie blokady rachunku bankowego. Chybiony jest także zarzut, niewskazania, że prawdopodobne sprzeczne z ustawą o podatku od towarów i usług działanie Skarżącej stanowi wyłudzenie skarbowe. Organ, chociażby na stronie 12 skarżonego postanowienia wskazuje istnienie uzasadnionego podejrzenia, że dokonane transakcje zakupów od dwóch kontrahentów (91,39% zakupów ogółem) mogą nie odzwierciedlać rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a jedynie służyć obniżeniu podatku VAT należnego, o czym świadczą zarówno powiązania osobowe jak i fakt nieuiszczania zapłaty kwot wynikających ze spornych faktów w pełnej wysokości (niedopłata bliska 900 tyś. zł). Niezrozumiałe są z kolei zarzuty: braku wskazania związku pomiędzy ewentualnymi wyłudzeniami VAT a korzystaniem z rachunku bakowego i nie wyjaśnienia w jaki sposób blokada rachunku bankowego wpłynie na przeciwdziałanie wyłudzeniom podatku VAT. Mając na uwadze, że przepływ środków finansowych odbywa się z pośrednictwem rachunków bankowych, to związek taki jawi się jako oczywisty. Ponadto w ramach ocenianego postanowienia organ nie musiał wskazywać podmiotu, który uszczuplił poza ewentualnie Skarżąca podatek VAT. Nie sposób zgodzić się też ze Stroną, że ustalenia organu nie bazują nawet na okolicznościach dotyczących kontrahentów Spółki, ale dotyczących wyłącznie wcześniejszych dostawców czyli podmiotów, z którymi Skarżąca nie miała żadnych relacji, o których nie wiedziała i za których działalność nie może ponosić żadnej odpowiedzialności. Jak już było wyżej wspomniane organ dokonał ustaleń odnośnie bezpośrednich głównych dwóch dostawców Spółki, a mianowicie A. sp. z o.o. i S. sp. z o.o., prezentując oba podmioty na tle ich dostawców. Ponadto podkreślić też należy, że ścisłe powiązania kapitałowo personalne między Spółką a S. sp. z o.o. obalają też twierdzenia Skarżącej, kiedy wskazuje, że nie miała wiedzy na temat dalszych dostawców, skoro M.N. reprezentował zarówno Skarżącą jak i S. sp. z o.o. Spółka ogólnie negując oceny, a nie ustalenia organu nie odnosi się zupełnie do kluczowych okoliczności, które wskazywały na rozbieżności w nabyciach dokonywanych od dwóch głównych kontrahentów w analizowanym okresie w zestawieniu z płatnościami dokonywanym na ich rzecz, które wynosiły blisko 900 tyś zł. Podobnie Spółka nie wykazała zasadności wskazywanych przez organ dokonywanych licznych wypłat z bankomatu małych kwot, które w sumie złożyły się na blisko 300 tyś zł. 3.10. Reasumując, w ocenie Sądu poczynione w sprawie ustalenia uzasadniały zastosowanie wobec Spółki zarówno blokady rachunku jak i jej przedłużenia. Prawidłowo Szef KAS ocenił, na podstawie przeprowadzonej analizy ryzyka oraz całokształtu ustalonych okoliczności odnoszących się zarówno do Skarżącej, jej kontrahentów oraz okoliczności dokonywania spornych transakcji w całym łańcuchu obrotu, że Spółka może wykorzystywać działalność banków do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi, a blokada rachunku jest konieczna, aby temu przeciwdziałać. Prawidłowe, zdaniem Sądu, były także ustalenia i oceny stanowiące podstawę do przedłużenia terminu blokady, gdyż w sprawie zachodziła uzasadniona obawa, że Spółka nie wykona zobowiązania. Nie naruszono więc art. 119 zv § 1 i art. 119zw § 1 i § 2 O.p. 3.11. Zdaniem Sądu uznać należy, że organy prawidłowo i zgodnie z normami wynikającymi z art. 120, art. 121, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. zebrały i rozpatrzyły cały materiał dowodowy, jaki powinien być wymagany do orzekania w zakresie postępowania w sprawie blokady rachunku bankowego. W ocenie Sądu dokonana przez organy w niniejszej sprawie ocena dowodów nie nosi cech dowolności. Wnioski, które wywiodły organy należy uznać za logiczne, spójne i zgodne z doświadczeniem życiowym. Posiadane dowody organy poddały wnikliwej i poprawnej ocenie. Rozumowanie organów uwzględnia podstawowe reguły postępowania administracyjnego, a przy tym pozostaje w zgodzie z zasadami logiki i doświadczenia życiowego. Wysnutym przez organy wnioskom nie sposób zarzucić dowolności. Sąd nie dopatruje się w skarżonym postanowieniu elementów, które mogłyby podważać zasadę zaufania do organów podatkowych. 3.12. Wobec przedstawionych ustaleń Sąd nie znalazł powodów do stwierdzenia, że zaskarżonym postanowieniem naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, a w szczególności naruszenia przepisów zarzuconych przez Skarżącą, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy. 3.13. Mając na względzie powyższe rozważania, Wojewódzki Sąd Administracyjny, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę.