I SA/Op 268/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marzena Łozowska (spr.) Sędziowie Asesor sądowy Anna Komorowska-Kaczkowska Sędzia WSA Aleksandra Sędkowska Protokolant Referent stażysta Dagmara Jugo po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 września 2021 r. sprawy ze skargi Syndyka masy upadłości A Spółki z o.o. w upadłości w [...] na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z dnia 13 kwietnia 2021 r., nr [...] w przedmiocie odmowy wydania zgody na przekazanie środków zgromadzonych na rachunku VAT na rachunek bankowy oddala skargę. Przedmiotem skargi wniesionej przez Syndyka masy upadłości A Spółki z o.o. w upadłości w [...] (dalej jako: strona skarżąca, Syndyk) jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z dnia 13.04.2021 r., którą organ ten działając na podstawie przepisu art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020r., poz. 1325 z późn. zm.) [dalej: O.p.] – utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Opolu z dnia 03.12.2020 r., którą odmówiono wydania zgody na przekazanie środków zgromadzonych na rachunku VAT na rachunek bankowy. Zaskarżone rozstrzygnięcie zapadło na tle następujących okoliczności faktycznych i prawnych sprawy. W dniu 15.10.2020 r. wpłynął do Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Opolu wniosek złożony przez Syndyka masy upadłości podmiotu A Sp. z o.o. w upadłości, z/s w [...], NIP [...], o uwolnienie środków zgromadzonych na rachunku VAT nr [...] w kwocie 7.684,55 zł na rachunek bankowy nr [...], dla którego prowadzony jest rachunek VAT. W wyniku przeprowadzonego postępowania, wszczętego przedmiotowym wnioskiem, organ podatkowy I instancji ustalił, że podmiot A Sp. z o.o. w upadłości posiada zaległości podatkowe (wg stanu na dzień wydania decyzji, tj. 03.12.2020 r.) w łącznej kwocie 76.705,16 zł wraz z odsetkami, zgodnie z zestawieniem zawartym na str. 2 uzasadnienia zaskarżonej decyzji. Kwota zaległości głównej w wysokości 37.864,16 zł, która powstała przed dniem ogłoszenia upadłości, została zgłoszona na listę wierzytelności przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Opolu. W związku z tym, że łączna kwota posiadanych przez Spółkę zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, według stanu na dzień wydania decyzji w sprawie z wniosku Syndyka, przekraczała wskazaną we wniosku kwotę, tj.7.684,55 zł, Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Opolu decyzją z dnia 03.12.2020 r. odmówił przekazania środków zgromadzonych na rachunku VAT na rachunek bankowy, zgodnie z art. 108b ust. 5 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020r. poz. 106 ze zm. - dalej ustawa o VAT). Po rozpatrzeniu odwołania, Dyrektor Izby Administracji Skarbowe w Opolu wydał opisaną na wstępie decyzję z dnia 13.04.2021 r. W uzasadnieniu odwołał się do treści przepisów art. 2 pkt 37, art. 108a ust. 1 i 2, art. 108b, art. 108b ust. 5 ustawy o VAT oraz art. 62b ust. 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Prawo bankowe (Dz. U. z 2020r. poz. 106) [dalej: ustawa Prawo bankowe]. Wyjaśnił, że z przepisów nie wynika, aby środki gromadzone na rachunku VAT mogły zostać wykorzystane na zaspokojenie wierzycieli w postępowaniu upadłościowym. Regulacje ustawy o VAT, jak i ustawy Prawo bankowe nie uprawniają do odmiennego traktowania podatnika w upadłości. Natomiast ogłoszenie upadłości przez przedsiębiorcę nie wpływa na jego status podatkowy. W szczególności na skutek ogłoszenia upadłości przedsiębiorca nie przestaje być podatnikiem podatku od towarów i usług. Przedsiębiorca, w stosunku do którego sąd ogłosił upadłość, pozostaje nadal podatnikiem VAT, natomiast syndyk staje się uprawniony do działania na rzecz upadłego przedsiębiorcy. Tym samym, jakkolwiek środki zgromadzone na rachunku VAT są środkami należącymi do podatnika i stanowią jego własność, to zaistnienie którejkolwiek z wyczerpująco wymienionych przesłanek spowoduje odmowę wydania zgody na przekazanie środków zgromadzonych na rachunku VAT. Jedną z takich przesłanek jest posiadanie przez podatnika zaległości z tytułu podatków i należności, o których mowa w art. 62b ust. 2 pkt 2 lit. a ustawy Prawo bankowe, w wysokości odpowiadającej tej zaległości wraz z odsetkami za zwłokę, według stanu na dzień wydania decyzji. Organ wskazał, że przepisy prawa podatkowego nie przewidują wyjątków w traktowaniu zaległości podatkowych w zależności od okoliczności ich wpisania na listę wierzytelności. Istota i specyfikacja postępowania upadłościowego nie mogą wpłynąć na ocenę zgodnego z przepisami prawa podatkowego działania organów podatkowych. Z bezspornych okoliczności wynika, iż A Sp. z o.o. w upadłości posiada zaległości podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych oraz w podatku dochodowym od osób fizycznych, które na dzień wydania decyzji I instancji, tj. 03.12.2020 r. wyniosły łącznie 76.705,16 zł (w tym należność główna 70.614,16 zł oraz odsetki za zwłokę 6.091,00 zł). W tej sytuacji, organ I instancji prawidłowo odmówił, wydania zgody na uwolnienie środków z rachunku VAT. W sprawie zaistniała bowiem przesłanka uzasadniająca odmowę wyrażenia zgody na przekazanie środków z rachunku VAT na rachunek bankowy. Z akt sprawy wynika, iż kwota posiadanych przez podatnika zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, według stanu na dzień wydania decyzji, znacząco przekracza wskazaną we wniosku kwotę 7.684,55 zł. Środki zgromadzone na rachunku VAT są przeznaczone na zaspokojenie zaległości z tytułu podatków i należności, o których mowa w art. 62b ust. 2 pkt 2 lit. a ustawy Prawo bankowe i syndyk nie może nimi dysponować w odmienny sposób. Tym samym, organ nie znalazł podstaw do uwzględnienia zarzutów odwołania. We wniesionej skardze strona podniosła zarzuty: I. naruszenia przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, w postaci: 1. art. 108b ust. 5 pkt 1 ustawy o VAT poprzez błędną jego wykładnię i przyjęcie, że posiadanie przez podatnika zaległości podatkowej w podatku w przypadku postawienia podatnika w stan upadłości likwidacyjnej, stanowiącej zaległość sprzed daty ogłoszenia upadłości, uniemożliwia wyrażenie zgody na przekazanie środków zgromadzonych na rachunku VAT, podczas gdy zaległości te (sprzed daty ogłoszenie upadłości) podlegają zaspokojeniu w prowadzonym postępowaniu upadłościowym, a środki zgromadzone na rachunku VAT wchodzą w skład masy upadłości; 2. art. 62 w związku z art. 342 ustawy prawo upadłościowe poprzez ich niezastosowanie, a co za tym idzie uszczuplenie składników masy upadłości o środki zgromadzone na rachunku VAT upadłej spółki, a w konsekwencji uniemożliwienie wykorzystanie tych środków wprowadzonym postępowaniu upadłościowym celem zaspokojenia wierzycieli w ramach planu podziału funduszy masy, w tym zaspokojenie zobowiązań upadłego wobec organu podatkowego. II. naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a to: 1. art. 120 O.p. poprzez jego błędną wykładnie i w konsekwencji zastosowanie zawężającej wykładni art. 108b ust 5 ustawy o VAT, tj. z pominięciem przepisów prawa upadłościowego regulujących skład masy upadłości i sposób ich użytkowania. Mając na uwadze powyższe, strona wniosła o uchylenie decyzji obu instancji i zasądzenie na rzecz strony kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Na podstawie art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. 2019 r., poz.2167 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Nadto zgodnie z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 t.j. - dalej jako P.p.s.a.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Z kolei w myśl art. 145 § 1 P.p.s.a. zaskarżona do sądu administracyjnego decyzja podlega uchyleniu w razie stwierdzenia przez sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia przepisów prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania lub innego naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 1), jak też w razie stwierdzenia okoliczności uzasadniających stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji (pkt 2). Ponadto zgodnie z art. 134 § 1 P.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a (niemającym tu zastosowania). Dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji oraz postępowania poprzedzającego jej wydanie, Sąd nie dopatrzył się naruszenia prawa, które skutkowałoby koniecznością jej uchylenia. Przedmiotem kontroli Sądu jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowe w Opolu z dnia 13.04.2021 r. w przedmiocie odmowy wydania zgody na przekazanie środków zgromadzonych na rachunku VAT na rachunek bankowy. Ze stanu sprawy wynika, że wobec A Spółki z o.o. w upadłości w [...] prowadzone jest postępowanie upadłościowe. W dniu 15.10.2020 r. Syndyk złożył wniosek o uwolnienie środków zgromadzonych na rachunku VAT nr [...] w kwocie 7.684,55 zł na rachunek bankowy nr [...], dla którego prowadzony jest rachunek VAT. Organy uznały, że wniosek powyższy nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem A Sp. z o.o. w upadłości posiadała na dzień wydania decyzji I instancji zaległości podatkowe w łącznej kwocie 76.705,16 zł wraz z odsetkami (w tym należność główna 70.614,16 zł oraz odsetki za zwłokę 6.091,00 zł). Na wyżej wskazaną kwotę zaległości składają się zarówno zaległości istniejące na dzień ogłoszenia upadłości podatnika w łącznej kwocie 37.864,16 zł., które zostały zgłoszone na listę wierzytelności przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Opolu oraz zaległości powstałe po dniu ogłoszenia upadłości, wynikające ze złożonego zeznania CIT- 8 za 2019 r. w kwocie 34.078,00 zł (należność główna z odsetkami). Tym samym, zdaniem organów, skoro łączna kwota posiadanych przez Spółkę zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, według stanu na dzień wydania decyzji w sprawie z wniosku Syndyka, przekraczała wskazaną we wniosku kwotę, tj.7.684,55 zł, to zgodnie z art. 108b ust. 5 pkt 1 ustawy o VAT należało odmówić przekazania środków zgromadzonych na rachunku VAT na rachunek bankowy. Strona skarżąca nie zgadza się z powyższym stanowiskiem wskazując, że posiadanie przez podatnika zaległości podatkowej w podatku w przypadku postawienia podatnika w stan upadłości likwidacyjnej, stanowiącej zaległość sprzed daty ogłoszenia upadłości, nie daje podstaw do odmowy przekazania środków zgromadzonych na rachunku VAT, ponieważ zaległości te (sprzed daty ogłoszenia upadłości) podlegają zaspokojeniu w prowadzonym postępowaniu upadłościowym, a środki zgromadzone na rachunku VAT wchodzą w skład masy upadłości. W ocenie Sądu w składzie rozpoznającym sprawę, rację w tym sporze należy przyznać organom. Zgodnie z przepisem art. 2 pkt 37 ustawy o VAT (w brzmieniu na dzień wydania decyzji I instancji, tj. 3.12.2020 r.), pod pojęciem rachunku VAT rozumie się rachunek VAT, o którym mowa w art. 62a ust. 1 ustawy Prawo bankowe i art. 3b ust. 1 ustawy z dnia 5 listopada 2009 r. o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych (Dz. U. z 2017r. poz. 2065 ze zm.). Jak wynika z przepisu art. 108a ust. 1 i 2 ustawy o VAT, podatnicy, którzy otrzymali fakturę z wykazaną kwotą podatku, przy dokonywaniu płatności kwoty należności wynikającej z tej faktury mogą zastosować mechanizm podzielnej płatności, który polega na tym, że: a) zapłata kwoty odpowiadającej całości albo części kwoty podatku wynikającej z otrzymanej faktury jest dokonywana na rachunek VAT, b) zapłata całości albo części kwoty odpowiadającej wartości sprzedaży netto wynikającej z otrzymanej faktury jest dokonywana na rachunek bankowy, albo na rachunek w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, dla których jest prowadzony rachunek VAT, albo jest rozliczana w inny sposób. Zgodnie zaś z art. 108b tej ustawy, na wniosek podatnika naczelnik urzędu skarbowego wydaje, w drodze postanowienia, zgodę na przekazanie środków zgromadzonych na rachunku VAT na wskazany przez niego rachunek bankowy, dla którego jest prowadzony ten rachunek VAT. Podatnik we wniosku o zwrot podatku z rachunku VAT na rachunek rozliczeniowy określa wysokość środków zgromadzonych na rachunku VAT, jaka ma zostać przekazana na jego rachunek rozliczeniowy. Naczelnik urzędu skarbowego może jednak odmówić, w drodze decyzji, wydania zgody na przekazanie środków zgromadzonych na rachunku VAT na rachunek bankowy podatnika w przypadku zaistnienia przesłanek wymienionych w art. 108b ust. 5 ustawy o VAT, a mianowicie: 1) w przypadku posiadania przez podatnika zaległości podatkowej w podatku - w wysokości odpowiadającej zaległości podatkowej w podatku wraz z odsetkami za zwłokę, istniejącej na dzień wydania decyzji, 2) w przypadku gdy zachodzi uzasadniona obawa, że: - zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku nie zostanie wykonane, w szczególności gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań z tytułu podatku lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lud udaremnić egzekucję zobowiązań z tytułu podatku, lub - wystąpi zaległość podatkowa w podatku lub zostanie ustalone dodatkowe zobowiązanie podatkowe. Na tle spornego w niniejszej sprawie zagadnienia w orzecznictwie (zob. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 18.03.2021 r., sygn. akt I SA/Gl 82/21, dostępne podobnie jak i pozostałe przywołane w tym uzasadnieniu orzeczenia, na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl) wskazuje się, że nie ulega wątpliwości, że w przypadku mechanizmu podzielonej płatności, ukształtowanego w art. 108a ustawy o VAT zapłata za dostarczony towar dokonywana jest w dwóch "potokach" – osobno regulowana jest kwota netto oraz należny od niej podatek od towarów i usług. Wspomniana należność publicznoprawna jest bowiem przekazywana na odrębny rachunek bankowy (rachunek VAT). Charakteryzuje się on tym, że ograniczony jest dostęp do niego dostawcy towaru (właściciela konta), a ze zgromadzonych tam środków można dokonywać wyłącznie ściśle określonych płatności. Ich katalog został precyzyjnie określony przez ustawodawcę w art. 62b ust. 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz.1896). Jednocześnie nie ma wątpliwości co do tego, że zasoby finansowe zgromadzone na rachunku VAT należą do podatnika (dostawcy towaru) – por. T. Michalik, VAT. Komentarz, Warszawa 2018, s. 1367. Jak wskazano już powyżej, przepis art. 108b ust. 5 pkt 1 i 2 ustawy o VAT stanowi o warunkach odmowy wydania zgody na przekazanie środków zgromadzonych na rachunku VAT na wskazany przez podatnika rachunek bankowy. W przedmiotowej sprawie wystąpiła sytuacja, o której mowa w art. 108b ust. 5 pkt 1 ustawy o VAT, tj. podatnik posiadał zaległości podatkowe na dzień wydania decyzji w przedmiocie złożonego przez syndyka wniosku. Sąd w składzie rozpoznającym przedmiotową sprawę podziela przy tym pogląd prezentowany w orzecznictwie, że nie można przyjąć, aby w zakresie dysponowania środkami finansowym należącymi do podatnika, zgromadzonymi na rachunku VAT, Prawo upadłościowe zawierało regulację szczególną w stosunku do unormowań zawartych we wskazanych wcześniej przepisach ustawy o podatku od towarów i usług oraz Prawa bankowego. Zwrócić należy uwagę, że w ustawie Prawo upadłosciowe nie uregulowano kwestii wydania zgody na przekazanie środków zgromadzonych na rachunku VAT, jak również nie wyłączono stosowania po ogłoszeniu upadłości, przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Fakt ogłoszenia upadłości nie stanowi zatem wystarczającej przesłanki do odstąpienia od stosowania regulacji zawartej w art. 108b ust. 5 ustawy VAT. Mechanizm podzielonej płatności, ukształtowany w art. 108a ustawy o VAT niewątpliwie zabezpiecza interesy państwa jako podmiotu uprawnionego z tytułu podatku od towarów i usług. Dzięki niemu zyskuje ono bowiem gwarancję, że kwota tej daniny, należna od dostawcy towaru, ale ekonomicznie obciążająca jego nabywcę rzeczywiście zostanie uiszczona. Należy przy tym pamiętać, iż powinność odprowadzenia podatku od towarów i usług, związanego z daną dostawą ciąży na podatniku już od chwili przeniesienia na nabywcę ekonomicznego władztwa nad rzeczą (por. art. 19a ust. 1 ustawy o VAT). Termin spełnienia tego świadczenia przypada zaś na 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy (por. art. 103 ust. 1 ustawy o VAT). Tym samym, podatek od towarów i usług, chociaż w sensie gospodarczym uiszczony przez nabywcę towaru (podatnika w znaczeniu ekonomicznym), jako powinność podatkowa ciąży na dostawcy (podatniku w znaczeniu prawnym) już od dnia przekazania nabywcy prawa do dysponowania towarem jak właściciel. Ogłoszenie upadłości podatnika (dostawcy) niczego zaś nie zmienia w tym względzie. Jednocześnie, zabezpieczając interesy fiskalne państwa, w art. 108b ust. 5 pkt 1 w zw. z art. 62b ust. 2 pkt 2 lit. a) ustawy Prawo bankowe ustawodawca przewidział, że "uwolnienie" środków zgromadzonych na rachunku VAT nie jest możliwe, jeżeli na podatniku ciążą wskazane tam zaległości publicznoprawne (podatkowe, celne, z tytułu składek ZUS). W takiej sytuacji środki znajdujące się na wspomnianym koncie bankowym służą spełnieniu wskazanych powinności publicznoprawnych na rzecz podmiotu uprawnionego z tytułu podatku. Sąd przychyla się również do stanowiska wyrażonego w wyroku Naczelnego Sadu Administracyjnego z dnia 16.03.2021 r., sygn. akt I FSK 1792/20, w którym wskazano, że jednoznaczne brzmienie przepisu art. 108b ust. 5 pkt 1 ustawy o VAT, wobec braku jakichkolwiek nawiązań do powodów wystąpienia z wnioskiem o wyrażenie zgody oraz celu, na jaki mają być przeznaczone środki, których wniosek dotyczy, sprawia, że bezprzedmiotowe są wszelkie rozważania w tym zakresie, także co do możliwego sposobu wykorzystania tych środków. W wyroku tym wyrażono zapatrywanie, iż w sytuacji posiadania przez podatnika zaległości podatkowych na dzień wydania decyzji z art. 108b ust. 5 pkt 1 ustawy o VAT, organ podatkowy zobowiązany jest do odmowy przekazania środków zgromadzonych na rachunku VAT i bez znaczenia pozostaje tu fakt wszczęcia postępowania upadłościowego wobec podatnika. Odmowa wyrażenia zgody na przekazanie środków z rachunku VAT podatnika na inny rachunek ma to znaczenie, że pozostając na rachunku VAT środki te mogą być przeznaczone wyłącznie na cele wymienione w art. 62b ust. 2 ustawy Prawo bankowe, a więc związane z regulowaniem należności publicznoprawnych (tu: zaległości podatkowych). NSA wyjaśnił w ww. wyroku również, że kwestia, czy dany wydatek może być uznany za poniesiony na cele wskazane w powyższym przepisie, pozostaje poza granicami sprawy, skoro stwierdzono istnienie przesłanki z art. 108b ust. 5 pkt 1 ustawy o VAT. Jak już bowiem wskazano, wystąpienie tej przesłanki nakłada na organ podatkowy obowiązek wydania decyzji o odmowie wyrażenia zgody na przekazanie środków z rachunku VAT podatnika na jakikolwiek inny rachunek bankowy. Tym samym argumentacja podniesiona w przedmiotowej skardze dotycząca zasadności przeznaczenia środków zgromadzonych na rachunku VAT podatnika na potrzeby toczącego się postępowania upadłościowego, nie ma znaczenia dla sprawy. W powołanym orzeczeniu NSA wyjaśnił również, że przepisy prawa dotyczące rachunków VAT, będących rachunkami o określonym przeznaczeniu, nie zawierają szczególnych unormowań na wypadek ogłoszenia upadłości podatnika podatku od towarów i usług. Przepisów takich nie zawiera również Prawo upadłościowe. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego uprawniony jest więc wniosek, że ogłoszenie upadłości podatnika nie ma wpływu ani na istnienie rachunku VAT (wynikający z przepisów prawa obowiązek banku prowadzenia takiego rachunku), ani też na określone przepisami prawa zasady dysponowania tym rachunkiem. (...) Nie ma znaczenia, że wniosek o wyrażenie zgody na przekazanie środków złożył syndyk – podatnikiem podatku od towarów i usług nadal jest upadły, a ogłoszenie upadłości przedsiębiorcy nie wpływa na jego status jako podatnika tego podatku. Przepisy Prawa upadłościowego nie wyłączają zatem zastosowania przepisów normujących rachunki VAT w przypadku ogłoszenia upadłości podatnika podatku od towarów i usług. Zastosowanie przepisów prawa upadłościowego sprowadza się tu do tego, że nie pozwalają one upadłemu dysponować posiadanym majątkiem, który staje się masą upadłości, uprawnienia w tym zakresie (także do dysponowania środkami na rachunku VAT podatnika) przekazując syndykowi. Innymi słowy, syndyk może dysponować środkami na rachunku VAT podatnika na takich samych zasadach, jak może to czynić podatnik. Przedsiębiorca, w stosunku do którego sąd ogłosił upadłość, pozostaje nadal podatnikiem VAT, natomiast syndyk staje się uprawniony do działania na rzecz upadłego przedsiębiorcy. W powołanym wyroku NSA zauważył również, że w świetle art. 108b ust. 5 pkt 1 ustawy o VAT nie ma też podstaw, aby stwierdzenie istnienia zaległości podatkowych na potrzeby zastosowania tego przepisu różnicować w zależności od tego, czy dana zaległość powstała przed, czy też po ogłoszeniu upadłości. Nie ma zatem znaczenia argumentacja dotycząca tego, że zaległości podatnika powstałe przed ogłoszeniem upadłości i podlegające zaspokojeniu w trybie postępowania upadłościowego nie powinny być brane pod uwagę w ramach art. 108b ust. 5 ustawy o VAT. Moment powstania zaległości podatkowej ma znaczenie z punktu widzenia trybu dochodzenia zaspokojenia tej należności w postępowaniu upadłościowym. Reasumując, brak jest podstaw, aby odmiennie traktować zaległości powstałe przed i po ogłoszeniu upadłości - pomimo zgłoszenia jako wierzytelności w postępowaniu upadłościowym, należności te nadal pozostają zaległościami podatkowymi. Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę w pełni podziela powyższe rozważania, dodatkowo podnosząc, że w niniejszej sprawie bezsporną okolicznością jest, że A Sp. z o.o. w upadłości posiada zaległości podatkowe w podatkach dochodowych, wg stanu na dzień 03.12.2020 r., w kwocie ogółem 76.705,15 zł, w tym odsetki w kwocie ogółem 6.091,00 zł. Na wyżej wskazaną kwotę zaległości składają się zarówno zaległości istniejące na dzień ogłoszenia upadłości podatnika w łącznej kwocie 37.864,16 zł., które zostały zgłoszone na listę wierzytelności przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Opolu (k. 20-21, tom I) oraz zaległości powstałe po dniu ogłoszenia upadłości, wynikające ze złożonego zeznania CIT- 8 za 2019 r. w kwocie 34.078,00 zł (należność główna z odsetkami - k. 30, tom I). Z uwagi na powyższe Sąd nie podziela zarzutów naruszenia przepisów art. 62 w zw. z art. 342 ustawy Prawo upadłościowe. Charakter przepisów Prawa upadłościowego nie może ograniczać stosowania przepisów art. 108b ust. 5 pkt 1 ustawy o VAT w zw. z art. 62b ust. 2 pkt 2 lit. a Prawa bankowego, będących konsekwencją istnienia regulacji prawnej zawartej w art. 108a ustawy o VAT. W sprawie nie doszło również do naruszenia art. 120 O.p. Organy działały bowiem na podstawie pzrepisów prawa, a zwłaszcza art. 108b ust. 5 pkt 1 ustawy o VAT i dokonały prawidłowej wykładni tego przepisu, co omówiono już powyżej. Nie podzielając zatem żadnego z zarzutów skargi i uznając zaskarżone rozstrzygnięcie za zgodne prawem, Sąd skargę jako nieuzasadnioną, oddalił na podstawie art. 151 P.p.s.a.