I SAB/Gl 13/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dorota Kozłowska, Sędziowie WSA Wojciech Gapiński, Anna Rotter (spr.), po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 9 listopada 2021 r. sprawy ze skargi A S.A. w B. na bezczynność Prezydenta Miasta K. w przedmiocie zwrotu nadpłat i oprocentowania w podatku od nieruchomości za lata 2004-2007 1. stwierdza, że Prezydent Miasta K. dopuścił się bezczynności, która miała miejsce z rażącym naruszeniem prawa, 2. zobowiązuje Prezydenta Miasta K. do rozpoznania wniosków strony skarżącej: z dnia 30 lipca 2018 r. o zwrot nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2004 r. wraz z oprocentowaniem, z dnia 23 listopada 2018 r. o zwrot nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2005 r. wraz z oprocentowaniem, z dnia 11 września 2018 r. o zwrot nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2006 r. wraz z oprocentowaniem, 3. zasądza od Prezydenta Miasta K. na rzecz strony skarżącej kwotę 1.000 (słownie: jeden tysiąc) złotych tytułem sumy pieniężnej, 4. w pozostałym zakresie skargę oddala, 5. zasądza od Prezydenta Miasta K. na rzecz strony skarżącej kwotę 597 (słownie: pięćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. A S.A. z siedzibą w B., dalej zwana zamiennie Skarżąca lub Spółką, wniosła skargę na bezczynność Prezydenta Miasta K., zwanego dalej organem, polegającą na niezakończeniu postępowania podatkowego w przedmiocie zwrotu nadpłat i oprocentowania w podatku od nieruchomości za lata 2004, 2005, 2006 i 2007 zapłaconym przez B S.A. w terminie przewidzianym w art. 139 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r., - Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.), dalej Ordynacja podatkowa. W skardze zarzucono organowi naruszenie art. 139 § 1 Ordynacji podatkowej oraz wniesiono o: 1) zobowiązanie organu do niezwłocznego zakończenia postępowania podatkowego w przedmiocie zwrotu nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2004 – 2007r., 2) stwierdzenie, że organ dopuścił się bezczynności w powyższym zakresie, 3) wymierzenie organowi podatkowemu do wysokości dziesięciokrotnego przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego w gospodarce narodowej w roku poprzednim, ogłoszonego przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego na podstawie odrębnych przepisów, na podstawie art. 149 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.), dalej p.p.s.a., oraz 4) zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. Uzasadniając skargę podano, iż w dniu 27 lutego 2017 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wydał wyrok, sygn. akt I SA/Gl 1348/16, w którym uchylił decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach, dalej SKO, oraz poprzedzającą ją decyzję Prezydenta Miasta K. w przedmiocie określenia B S.A. z siedzibą w K., dalej B, wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2004r. i umorzył postępowanie w sprawie. Wyrok ten jest prawomocny. Następnie SKO w 2018 roku wydało decyzje, w których uchyliło decyzje Prezydenta Miasta K. określających B wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za lata 2005 – 2007. Decyzje SKO zostały skierowane do Skarżącej jako następcy prawnego B. W konsekwencji kwoty uiszczonych na podstawie tych decyzji zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości za lata 2004 – 2007 wraz z odsetkami za zwłokę stały się nadpłatami podlegającymi zwrotowi. W skardze podano, iż w 2018 roku organ dokonał zwrotu wspomnianych wyżej nadpłat na rachunek bankowy Skarżącej jako następcy prawnego B, natomiast nie dokonano zwrotu oprocentowania. Skarżąca wyraziła pogląd, iż sporne nadpłaty podlegają oprocentowaniu, co oznacza, iż zwrócone przez organ kwoty powinny być proporcjonalnie zaliczone na poczet nadpłat oraz ich oprocentowania. Spółka wyjaśniła, że w związku z powyższym w 2018r. zwróciła się do organu z wnioskami o zwrot nadpłaty w podatku od nieruchomości za: - 2004r. w kwocie [...] zł. wraz z oprocentowaniem, - 2005r. w kwocie [...] zł. wraz z oprocentowaniem, - 2006r. w kwocie [...] zł. wraz z oprocentowaniem, - 2007r. w kwocie [...] zł. wraz z oprocentowaniem. Organ podatkowy nie dokonał zwrotu powyższych nadpłat, lecz w dniach 20 lutego 2019 roku oraz 5 marca 2019 roku wysłał do Skarżącej pisma o nr [...], [...], [...], [...], w których stwierdził, iż zdaniem organu nie ma podstaw do oprocentowania nadpłaty zgodnie z oczekiwaniami Skarżącej. W dniu [...] roku organ wydał postanowienie nr [...], w którym postanowił łącznie rozpoznać sprawy dotyczące zwrotu nadpłat i oprocentowania w podatku od nieruchomości za lata 2004, 2005, 2006 i 2007 zapłaconym przez B, prowadzone dotychczas pod numerami [...], [...], [...], [...]i prowadzić je wspólnie pod numerem [...]. Skarżąca wyjaśniła, iż ostatnią czynnością dokonaną przez organ podatkowy w omawianym postępowaniu było przeprowadzone w dniu [...] roku przesłuchanie świadków. Od tego dnia nie zostały dokonane żadne czynności w tym postępowaniu – z wyjątkiem wydania postanowienia w przedmiocie zawieszenia postępowania. Równolegle do prowadzonego postępowania organ zakwestionował również zasadność dokonanego w 2018 roku na rzecz Skarżącej zwrotu nadpłat podatku uiszczonego przez B. W sporządzonym w dniu 21 października 2019r. protokole kontroli podatkowej w zakresie wywiązywania się przez Skarżącą z obowiązku zwrotu uprzednio zwróconych przez organ podatkowy nadpłat w podatku od nieruchomości za lata 2004 – 2007 uznał, iż B nie jest następcą prawnym w zakresie prawa do otrzymania powyższych nadpłat. W dniu 10 lutego 2020 roku organ wniósł pozew o zasądzenie od Skarżącej na rzecz organu kwoty [...] zł., stanowiącej część zwróconej nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2005 r. Pozew został odrzucony postanowieniem Sądu Okręgowego z dnia [...] roku, sygn. akt [...]. W dniu 15 kwietnia 2021 roku Skarżąca wniosła do SKO ponaglenie na niezakończenie postępowania podatkowego w przedmiocie zwrotu nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2004-2007r. w terminie przewidzianym w art. 139 § 1 Ordynacji podatkowej. W skardze wyjaśniono, iż po wniesieniu ponaglenia, w dniu [...] roku organ wydał postanowienie nr [...], w którym zawiesił postępowanie w sprawie zwrotu nadpłat i oprocentowania w podatku od nieruchomości za lata 2004, 2005, 2006 i 2007 zapłaconym przez B do czasu rozstrzygnięcia przez sąd powszechny sprawy z powództwa organu przeciwko Skarżącej o zapłatę. Postanowienie to zostało uchylone przez SKO postanowieniem nr [...] z dnia [...] r. Natomiast wcześniej w dniu [...]r., SKO wydało postanowienie nr [...], w którym uznało ponaglenie za nieuzasadnione, z uwagi na wydanie powyższego postanowienia o zawieszeniu postępowania. Skarżąca podała, iż posiada interes prawny we wniesieniu skargi na bezczynność organu polegającą na niezakończeniu postępowania podatkowego w przedmiocie zwrotu nadpłat i oprocentowania w podatku od nieruchomości za lata 2004, 2005, 2006 i 2007 zapłaconym przez B, w terminie przewidzianym w art. 139 § 1 Ordynacji podatkowej. Niezakończenie tego postępowania uniemożliwia Skarżącej uzyskanie zwrotu spornych nadpłat, co stanowi naruszenie jej prawa majątkowego. W przekonaniu Skarżącej spełniony został warunek dopuszczalności wniesienia skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, jakim jest wyczerpanie środków zaskarżenia służących Skarżącej. Spółka wyjaśniła, iż wniosła ponaglenie na bezczynność organu w niniejszej sprawie i ponaglenie to zostało rozpatrzone przez SKO, które wydało w tym zakresie postanowienie. W przekonaniu Skarżącej oznacza to, że ziścił się warunek przewidziany w art. 54 § 2b p.p.s.a., zgodnie z którym skargę na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania można wnieść w każdym czasie po wniesieniu ponaglenia do właściwego organu. Skarżąca wskazując na treść art. 139 § 1 Ordynacji podatkowej, stwierdziła, że nawet gdyby wszczęta złożonymi wnioskami sprawa miała szczególnie skomplikowany charakter, powinna być załatwiona przez organ pierwszej instancji w terminie 2 miesięcy. Tymczasem postępowanie prowadzone w niniejszej sprawie przez organ pierwszej instancji – licząc od momentu wydania postanowienia o połączeniu do wspólnego rozpatrzenia spraw zwrotu nadpłaty w podatku od nieruchomości ([...]r.) – toczy się od 28 miesięcy. Podstawowy termin załatwienia sprawy przewidziany art. 139 § 1 Ordynacji podatkowej został przekroczony 14 - krotnie. Jak podniosła Skarżąca, ponieważ ostatnia czynność podjęta została przez organ w dniu [...] roku, od 16 miesięcy organ pozostaje bezczynny w ścisłym tego słowa znaczeniu. Powyższa bezczynność ma tym bardziej rażący charakter, że organ prezentuje jednoznaczne stanowisko w sprawie zasadności złożonych przez Spółkę wniosków o zwrot nadpłaty wraz z oprocentowaniem, gdyż w 2019 roku skierował do Skarżącej pismo o braku podstaw do wypłaty oprocentowania. Skarżąca wyraziła przekonanie, że nie zachodzą żadne przeszkody do wydania przez organ merytorycznego rozstrzygnięcia w sprawie wniosków Spółki w prawem przewidzianej formie – tj. decyzji, co umożliwiłoby Skarżącej wniesienie odwołania i poddanie rozstrzygnięcia organu kontroli instancyjnej. Spółka stwierdziła, iż na wniosek o zwrot nadpłaty nie ma wpływu prezentowane przez organ stanowisko, iż Skarżąca nie jest następcą prawnym B w zakresie prawo do zwrotu nadpłaty w podatku od nieruchomości uiszczonym na rzecz organu. Przeciwnie, przy tym założeniu tym bardziej nie powinny zachodzić przeszkody do rozstrzygnięcia przez organ o zasadności złożonych przez Skarżąca wniosków. Konkludując Spółka uznała, że przedstawione okoliczności uzasadniają zarzut bezczynności organu polegający na niewydaniu jakiejkolwiek decyzji w prowadzonym postępowaniu w przedmiocie zwrotu nadpłat wraz z oprocentowaniem. Spółka podkreśliła, że na ocenę bezczynności organu nie ma wpływu fakt wydania przez organ w dniu [...] roku postanowienia nr [...], którym zawiesił postępowanie w sprawie zwrotu nadpłat i oprocentowania w podatku od nieruchomości za lata 2004, 2005, 2006 i 2007 do czasu rozstrzygnięcia przez sąd powszechny sprawy z powództwa organu przeciwko Skarżącej o zapłatę. Skarżąca, zauważyła, iż powyższe postanowienie zostało wydane dopiero po wniesieniu przez stronę ponaglenie na niezałatwienie sprawy w terminie, a po upływie ponad roku od dnia wniesienia pozwu (10 lutego 2021r.), co może wskazywać na to, że jego wyłącznym celem było uniknięcie zarzutu bezczynności przez organ podatkowy. Spółka podniosła, iż postanowienie w sprawie zawieszenia postępowania z uwagi na jego niezgodność z prawem zostało uchylone przez SKO postanowieniem nr [...] z dnia [...]r. W uzasadnieniu postanowienia SKO wskazało, iż okoliczność wniesienia pozwu o zapłatę nie stanowi zagadnienia wstępnego uzasadniającego zawieszenie postępowania podatkowego, gdyż kwestia istnienia lub nieistnienia prawa Spółki jako następcy prawnego B do nadpłaty w podatku od nieruchomości zapłaconym na rzecz organu podatkowego nie należy do właściwości sądu powszechnego, lecz do wyłącznej kompetencji organu podatkowego, który powinien rozstrzygnąć ją samodzielnie w ramach prowadzonego postępowania podatkowego. Zdaniem Spółki fakt bezpodstawnego wydania przez organ postanowienia w przedmiocie zawieszenia postępowania podatkowego nie może być traktowany jako okoliczność świadcząca o tym, że organ nie pozostaje w bezczynności w tym zakresie. Organ nie może wywodzić korzystnych dla siebie skutków (uznania, że nie pozostaje bezczynny) z podejmowanych przez siebie bezprawnych działań w postaci bezpodstawnego zawieszenia postępowania podatkowego. Powyżej opisane działanie organu, zdaniem Spółki świadczy o tym, że bezczynność organu ma uporczywy i rażący charakter. W konsekwencji Spółka stwierdziła, że uzasadnione jest zastosowanie środka dyscyplinującego organ podatkowy w postaci wymierzenia organowi grzywny na podstawie art. 149 § 2 p.p.s.a. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie w całości. W uzasadnieniu organ podał, że w odniesieniu do nadpłat za lata 2005, 2006 i 2007 SKO po rozpatrzeniu odwołań podatnika uchyliło decyzje organu w całości i umorzyło postępowanie w sprawie w związku z przedawnieniem zobowiązań podatkowych, decyzjami: - nr [...] z dnia [...]r. - za rok 2006, - nr [...] z dnia [...]r. – za rok 2005, - nr [...] z dnia [...]r. – za rok 2007. Organ wyjaśnił, że nadpłata z podatku od nieruchomości za 2004r. powstała w związku z wyrokiem WSA z Gliwicach z dnia 27 lutego 2007 r., sygn. akt I SA/Gl 1348/16, którym Sąd uchylił decyzje SKO z dnia [...]r. nr [...] i Prezydenta Miasta K. nr [...] z dnia [...] oraz umorzył postępowanie administracyjne w sprawie, w związku z przedawnieniem zobowiązania podatkowego za 2004r. Jak podał organ, chcąc dotrzymać ustawowych terminów i nie narażać budżetu gminy na zapłatę oprocentowania za ich niedotrzymanie, zwrócono Skarżącej nadpłatę w podatku od nieruchomości wraz z odsetkami zapłaconymi przez B: - w dniu 13 lipca 2018 r. – za rok 2004, - w dniu 28 sierpnia 2018r. – za rok 2006, - w dniu 19 listopada 2018r. – za rok 2005, - w dniu 19 listopada 2018r. – za rok 2007. W odpowiedzi na skargę organ podniósł, iż Skarżąca pismami z dnia 30 lipca 2018r., nr [...], z dnia 23 listopada 2018r. nr [...], z dnia 11 września 2018r. nr [...], z dnia 23 września 2018r. [...] wniosła o zapłatę oprocentowania nadpłat dokonując proporcjonalnego rozliczenia przekazanych jej kwot na oprocentowanie i nadpłaty. Jak zauważono w odpowiedzi na skargę, wobec wątpliwości, co do istnienia uprawnienia do oprocentowania nadpłat, wymienione wnioski Skarżącej wszczęły postępowanie podatkowe, a organ postanowieniem z dnia [...] nr [...], postanowił łącznie rozpoznać sprawy dotyczące zwrotu nadpłat i oprocentowania w podatku od nieruchomości za lata 2004 – 2007. Organ wyjaśnił, że w toku postępowania pojawiły się wątpliwości dotyczące następstwa prawnego Skarżącej po B w zakresie nadpłat w podatku od nieruchomości, który został zapłacony przez B. Organ w trybie kontroli podatkowej przeprowadzonej w siedzibie Skarżącej w okresie od [...]r. do [...]r. zgromadził materiał dowodowy, z którego wynikało, iż istnieje poważna wątpliwość, czy Skarżąca jest następcą prawnym B w zakresie praw do nadpłat. Wskazano, iż wśród składników majątku przydzielonego Skarżącej w ramach podziału B nie było takich, z którymi związane byłoby prawo do nadpłat w podatku od nieruchomości. Protokół z kontroli wraz z zastrzeżeniami złożonymi przez Spółkę i odpowiedzią organ włączył do akt niniejszego postępowania. W związku z zaistniałymi wątpliwościami w dniach [...] roku oraz [...] roku przesłuchano 4 świadków na okoliczność podziału B i majątku otrzymanego przez Skarżącą. Na skutek powstałych wątpliwości organ wezwał Skarżącą do zwrotu na rzecz Gminy K. bezpodstawnego wzbogacenia w postaci nielegalnego świadczenia tytułem nadpłat, w odpowiedzi Spółka pismami z dnia 8 kwietnia 2018r. odmówiła zapłaty. Na skutek odmowy organ w dniu 6 lutego 2020 roku wniósł pozew przeciwko Skarżącej, który Sąd Okręgowy postanowieniem z dnia [...] roku w sprawie sygn. akt [...] odrzucił. Od postanowienia organ złożył zażalenie, które do dnia złożenia odpowiedzi na skargę nie zostało rozpatrzone. Postanowieniem z dnia [...] roku organ zawiesił postępowanie podatkowe w sprawie zwrotu nadpłaty do czasu prawomocnego zakończenia postępowania przed Sądem Okręgowym, wyjaśniono, iż postępowanie nie zostało zawieszone wcześniej, gdyż w ocenie organu Skarżąca w sposób dorozumiany przyjęła, iż rozstrzygnięcie sprawy podatkowej zależy od wyniku sprawy zawisłej przed sądem powszechnym. Organ zauważył, iż podatek od nieruchomości za rok 2007 zapłacony został przez Skarżącą a nie przez B, a zatem kwestia następstwa prawnego nie ma wpływu na załatwienie sprawy dotyczącej nadpłaty za 2007r. W związku z tym organ podatkowy w dniu [...] roku wydał decyzję dotyczącą oprocentowania nadpłaty za 2007r. i w ten sposób zakończył postępowanie w odniesieniu do tego roku. Mając na uwadze powyższe organ stwierdził, iż skarga w zakresie w jakim dotyczy postępowania za rok 2007 jest bezzasadna. Organ stwierdził, iż w odniesieniu do lat 2004-2006 skarga jest również bezzasadna, gdyż następstwo prawne Skarżącej w zakresie nadpłat budzi istotne wątpliwości i wymaga dalszego prowadzenia postępowania, a skargę na bezczynność należy uznać za niezasadną. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Na mocy art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2021 r., poz. 137) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, o ile ustawy nie stanowią inaczej, przy czym na mocy art. 3 § 2 pkt 8 p.p.s.a. obejmuje ona orzekanie w sprawach skarg na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania w przypadkach określonych w pkt 1-4 lub przewlekłe prowadzenie postępowania w przypadku określonym w pkt 4a. Stosownie do art. 149 § 1 p.p.s.a. Sąd, uwzględniając skargę na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania przez organy w sprawach określonych w art. 3 § 2 pkt 1-4a, zobowiązuje organ do wydania w określonym terminie aktu lub interpretacji lub dokonania czynności lub stwierdzenia albo uznania uprawnienia lub obowiązku wynikających z przepisów prawa. Jednocześnie sąd stwierdza, czy bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania miały miejsce z rażącym naruszeniem prawa. W niniejszej sprawie spełniony został wymóg wyczerpania środków zaskarżenia, gdyż wniesione zostało ponaglenie, które organ odwoławczy rozpatrzył. Rozpoznanie tej szczególnej kategorii spraw wymaga zbadania, czy organ podatkowy wywiązał się z obowiązku terminowego załatwienia konkretnej sprawy. Rola sądu administracyjnego badającego skargę na bezczynność ogranicza się do sprawdzenia, czy organ podjął stosowne działanie, do którego był zobowiązany i nie może polegać na merytorycznym rozstrzyganiu sprawy (por. wyroki NSA z dnia 28 października 2016 r., sygn. akt I FSK 277/15; z dnia 9 grudnia 2016 r., sygn. akt I OSK 490/15; z dnia 16 listopada 2018 r., sygn. akt I FSK 1508/18). Zakres kognicji sądów administracyjnych, wyznaczający jednocześnie zakres rozpatrywanej sprawy, wynika z art. 3 p.p.s.a. W § 2 pkt 8 i 9 tego przepisu wskazano, że sąd administracyjny orzeka w sprawie skarg na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania w wymienionych w nim sprawach. Z bezczynnością organu administracji publicznej mamy do czynienia wówczas, gdy w prawnie określonym terminie organ nie podejmuje żadnych czynności w sprawie lub gdy wprawdzie prowadził postępowanie w sprawie, jednakże mimo istnienia ustawowego obowiązku, nie kończy go wydaniem stosownego aktu lub nie podejmuje czynności (por. wyrok NSA z dnia 7 czerwca 2019 r., sygn. akt I OSK 2660/18). Organ administracyjny pozostaje zatem bezczynny, jeżeli nie dokona wymaganej czynności w terminie określonym przez ustawodawcę, zaś sąd administracyjny rozpatrując skargę na bezczynność bada jedynie, czy organ rozpatrujący konkretną sprawę, przekroczył termin przewidziany do jej załatwienia. W niniejszej sprawie Sąd zobowiązany jest zbadać, czy Prezydent Miasta K. dopuścił się bezczynności dotyczącej nadpłaty z tytułu podatku od nieruchomości za lata 2004-2007. Zgodnie z art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. Nadpłata powstaje wtedy, gdy podatnik spełnił nieistniejące zobowiązanie podatkowe lub istniejące zobowiązanie spełnia w wysokości przekraczającej określony prawem obowiązek. Wpłata dokonana na podstawie decyzji, wyeliminowanej później z obrotu prawnego przez organ odwoławczy albo sąd jest nadpłatą. W odniesieniu do nadpłat za lata 2005, 2006 i 2007 po rozpatrzeniu odwołań Skarżącego, SKO uchyliło decyzje organu w całości i umorzyło postępowanie w sprawie w związku z przedawnieniem zobowiązań podatkowych, decyzjami: - nr [...] z dnia [...]r. - za rok 2006, - nr [...] z dnia [...]r. – za rok 2005, - nr [...] z dnia [...]r. – za rok 2007. Nadpłata z podatku od nieruchomości za 2004r. powstała w związku z wyrokiem WSA z Gliwicach z dnia 27 lutego 2007r., sygn. akt I SA/Gl 1348/16, którym Sąd uchylił decyzje SKO z dnia [...]r. nr [...] i Prezydenta Miasta K. nr [...] z dnia [...] oraz umorzył postępowanie administracyjne w sprawie, w związku z przedawnieniem zobowiązania podatkowego za 2004r. Następnie Skarżąca zwróciła się do organu z wnioskami zwrot nadpłaty w podatku od nieruchomości: - w dniu 8 sierpnia 2018 roku (data wpływu) o zwrot nadpłaty za 2004r. w kwocie [...] zł. wraz z oprocentowaniem, - w dniu 3 grudnia 2018 rok (data wpływu) o zwrot nadpłaty za 2005r. w kwocie [...] zł. wraz z oprocentowaniem, - dniu 19 września 2018 rok (data wpływu) o zwrot nadpłaty za 2006r. w kwocie [...] zł. wraz z oprocentowaniem, - w dniu 3 grudnia 2018 roku (data wpływu) o zwrot nadpłaty za 2007r. w kwocie [...] zł. wraz z oprocentowaniem. Ponieważ organ nie dokonał zwrotu nadpłaty, gdyż powziął wątpliwość, co do ich zasadności, wnioski Skarżącej w tym przedmiocie wszczęły postępowanie w sprawie zwrotu nadpłaty (art. 165 § 1 i § 3 Ordynacji podatkowej). Wszczęcie postępowania w sprawie zwrotu nadpłaty powoduje, że załatwienie wniosku powinno nastąpić zgodnie z treścią art. 139 Ordynacji podatkowej. Przyjmując, iż oceniane sprawy charakteryzowały się szczególnym stopniem skomplikowania, to wnioski Skarżącej winny zostać załatwione nie później niż w ciągu 2 miesięcy od dnia wszczęcia postepowania, czyli od daty wpływu wniosków Skarżącej do organu. Każdy dzień opóźnienia ponad ten czas oznacza zaś bezczynność organu. Organ podatkowy nie dokonał zwrotu powyższych nadpłat, lecz w dniach 20 lutego 2019 roku oraz 5 marca 2019 roku wysłał do Skarżącej pisma o nr [...], [...], [...], [...], w których stwierdził, iż zdaniem organu nie ma podstaw do oprocentowania nadpłaty zgodnie z oczekiwaniami Skarżącej. Na skutek powstałych wątpliwości organ wezwał Skarżącą do zwrotu na rzecz Gminy K. bezpodstawnego wzbogacenia w postaci nielegalnego świadczenia tytułem nadpłat, w odpowiedzi Spółka pismami z dnia 8 kwietnia 2018r. odmówiła zapłaty. W dniu [...] roku organ wydał postanowienie nr [...], w którym postanowił łącznie rozpoznać sprawy dotyczące zwrotu nadpłat i oprocentowania w podatku od nieruchomości za lata 2004, 2005, 2006 i 2007 zapłaconym przez B, prowadzone dotychczas pod numerami [...], [...], [...], [...] i prowadzić je wspólnie pod numerem [...]. Organ przeprowadził kontrolę podatkową w siedzibie Skarżącej w dniach [...]r. – [...]r. W sporządzonym w dniu [...] roku protokole kontroli podatkowej w zakresie wywiązywania się przez Skarżącą z obowiązku zwrotu uprzednio zwróconych przez organ podatkowy nadpłat w podatku od nieruchomości za lata 2004-2007 uznał, iż B nie jest następcą prawnym w zakresie prawa do otrzymania spornych nadpłat. W realiach niniejszej sprawy stwierdzenie bezczynności organu jest zasadne, niezależnie od tego, czy informował on stronę o każdym przypadku niezałatwienia sprawy we właściwym terminie, podając przyczyny niedotrzymania terminu i wskazując nowy termin załatwienia sprawy, do czego obliguje art. 140 § 1 Ordynacji podatkowej. Stwierdzeniu bezczynności nie stoi także na przeszkodzie okoliczność, iż w dniu [...] roku organ wydał postanowienie nr [...], w którym zawiesił postępowanie w sprawie zwrotu nadpłat i oprocentowania w podatku od nieruchomości za lata 2004, 2005, 2006 i 2007 zapłaconym przez B do czasu rozstrzygnięcia przez sąd powszechny sprawy z powództwa organu przeciwko Skarżącej o zapłatę. Postanowienie to zostało uchylone przez SKO postanowieniem nr [...] z dnia [...]r. Co do zasady stan zawieszenia postępowania nie jest stanem bezczynności organu w rozumieniu art. 3 § 2 pkt 8 w związku z art. 149 p.p.s.a., w związku z czym zobowiązanie organu do wydania rozstrzygnięcia staje się bezprzedmiotowe, a kontrola postanowienia o zawieszeniu powinna być przeprowadzona w odrębnym postępowaniu (por. m.in. wyrok WSA w Warszawie z dnia 11 lutego 2015 r., sygn. akt I SAB/Wa 637/14). Jednocześnie nadmienić należy, że w judykaturze dostrzega się, iż zawieszenie postępowania bywa efektem działań organu, które mają cechę pozorności. Stan ten nie może być "parasolem ochronnym" przed bezczynnością. Zawieszenie postępowania stanowi tylko kwestię incydentalną, która nie może służyć wyłącznie odroczeniu w czasie wydania rozstrzygnięcia co do istoty sprawy administracyjnej. (por. wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 5 października 2016 r., sygn. akt II SA/Bd 92/16). Warto też odnieść się do wskazanej przez organ przyczyny zawieszenia postępowania. Zwieszenie postępowania nastąpiło do czasu rozstrzygnięcia przez sąd powszechny sprawy z powództwa organu przeciwko Skarżącej o zapłatę (sygn. akt [...]). W uzasadnieniu wskazano, iż organ podatkowy złożył w dniu 6 lutego 2020 roku pozew do Sądu Okręgowego w K. o zapłatę części nienależnie zwróconej nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2005 r. z uwagi na brak następstwa prawnego w zakresie tej nadpłaty. Jednocześnie organ wskazał, że pozew został odrzucony postanowieniem Sądu Okręgowego w K. z dnia [...] roku, a organ oczekuje na uzasadnienie tego postanowienia. Sąd zauważa, iż powyższe postanowienie o zawieszeniu postępowania zostało wydane dopiero po wniesieniu przez Skarżącą ponaglenia na niezałatwienie sprawy w terminie, a po upływie ponad roku od dnia wniesienia pozwu (10 lutego 2021r.). Do problematyki weryfikowania poprzez pozwy kierowane do sądu powszechnego uprawnień A S.A. stanowiących konsekwencję podziału B S.A. odniósł się NSA w wyroku NSA z dnia 23 października 2019 r., sygn. akt II FSK 1580/19. W sprawie tej dotyczącej bezczynności innej Gminy w zwrocie nadpłaty wynikającej z podatku uiszczonego przez B S.A. pełnomocnik organu domagał się zawieszenia postępowania sądowoadministracyjnego wskazując, że skierowano do Sądu Okręgowego w K. pozew o ustalenie nieistnienia zobowiązania Gminy do zapłaty na rzecz A S.A. z tytułu nadpłaty w podatku od nieruchomości, który został zapłacony przez B S.A. We wspomnianym orzeczeniu NSA przesądził, że wniesienie pozwu o ustalenie, nie ma znaczenia dla rozpoznania sprawy i wskazał, że z przepisów Ordynacji podatkowej bezpośrednio wynikają obowiązki organu podatkowego związane ze zwrotem, bądź wydaniem postanowienia w sprawie zaliczenia nadpłaty. Jeżeli organ podatkowy obowiązków tych nie realizuje, podatnikowi przysługuje ochrona jego praw początkowo poprzez wniesienie ponaglenia, zaś następnie skargi do sądu administracyjnego. Kwestie związane z powstaniem nadpłaty, jej oprocentowaniem oraz podmiotem uprawnionym do otrzymania zwrotu nadpłaty, bądź jej zaliczenia, stanowią element stosunku prawno-podatkowego, który rozstrzygany jest na gruncie przepisów Ordynacji podatkowej. Należność z tytułu nadpłaty ma charakter publicznoprawny, czego odzwierciedleniem jest jej kompleksowa regulacja w przepisach Ordynacji podatkowej. Przepisy tej ustawy określają przypadki i moment powstania nadpłaty, zasady, według których dochodzi do stwierdzenia lub określenia wystąpienia i wysokości nadpłaty, terminy, w jakich powinno dojść do jej zwrotu lub innego rozliczenia z podatnikiem, oprocentowania nadpłat, a także terminy wygaśnięcia prawa do zwrotu nadpłaty oraz złożenia wniosku o zwrot nadpłat. Właściwymi w tych sprawach są organy podatkowe, działania których w tym przedmiocie pod względem zgodności z prawem kontrolowane są przez sądy administracyjne. W konsekwencji treść uprawnień i obowiązków publicznoprawnych w przedmiocie nadpłaty zdeterminowana jest regulacją zawartą w Ordynacji podatkowej, tak samo jak mechanizm ich konkretyzacji i wykonania (w zakresie możliwości wykorzystania instytucji prawa cywilnego w sprawach związanych z nadpłatą por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 16 maja 2019 r., sygn. akt III CSK 40/17 – Lex nr 2657422). Dlatego też sąd administracyjny posiada uprawnienia do badania, czy organy podatkowe właściwie i terminowo realizują swoje obowiązku związane z nadpłatą i w tym zakresie na treść ich rozstrzygnięcia nie może mieć wpływu wynik zainicjowanego przez organ podatkowy sporu cywilnoprawnego. Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że w pełni zasadny jest zarzut bezczynności organu w kwestii zwrotu kwot nadpłat wraz z oprocentowaniem w podatku od nieruchomości za lata 2004-2007, których istnienie jest bezsporne. Działania organu zmierzające do rozstrzygnięcia przez Sąd powszechny, czy A S.A. przysługują prawa do składników majątku dzielonej B S.A., z którymi to składnikami majątku pozostawałoby w związku prawo do nadpłaty z tytułu podatku od nieruchomości uiszczonego przez B S.A. nie świadczą o tym, że organ nie jest bezczynny, co potwierdził NSA. Odnosząc się do oceny charakteru bezczynności wskazać należy, że od daty złożenia wniosków z dnia 13 lipca 2018 roku (wniosek o zwrot nadpłaty za 2004r.) – data wpływu 8 sierpnia 2018r. oraz wniosku z dnia 28 sierpnia 2018r. (wniosek o zwrot nadpłaty za 2006r.) – data wpływu 19 września 2018 roku – upłynęły 3 lata, natomiast w odniesieniu do 2 wniosków z dnia 19 listopada 2018r. (wnioski o zwrot nadpłaty za 2005 i 2007r).- daty wpływu odpowiednio 2 i 3 grudnia 2018 roku – upłynęły prawie 3 lata. Jedynie wniosek o zwrot nadpłaty za 2007 rok został rozpatrzony, gdyż organ w dniu [...] roku wydał decyzję nr [...] o odmowie stwierdzenia nadpłaty z podatku od nieruchomości za 2007 rok oraz odmówił oprocentowania rzeczonej nadpłaty za 2007r. i w ten sposób zakończył postępowanie wszczęte wnioskiem Skarżącej o zwrot nadpłaty za 2007 rok. Organ do dnia wyrokowania nie rozpatrzył trzech pozostałych wniosków Skarżącej o zwrot nadpłaty. Bezczynność organu ma niewątpliwie charakter uporczywy i rażący. Mając na uwadze powyższe, Sąd stwierdzając bezczynność organu uznał, że miała ona miejsce z rażącym naruszeniem prawa. Zamiast bowiem zakończyć postępowania wszczęte wnioskami Skarżącej o zwrot nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2004 – 2007, organ podejmował czynności mające na celu wykazanie braku następstwa prawnopodatkowego implikującego brak uprawnienia do nadpłaty po stronie Skarżącej. Należy podkreślić, że również w odniesieniu do wniosku o zwrot nadpłaty za 2007 rok organ dopuścił się rażącej bezczynności, jednak z uwagi na zakończenie postępowania wszczętego rzeczonym wnioskiem poprzez wydanie w dniu [...] roku decyzji, Sąd nie mógł orzec merytorycznie o rozpatrzeniu tej skargi poprzez zobowiązanie organu do zakończenia postępowania. Podnieść należy, iż wniosek o zobowiązanie organu do niezwłocznego zakończenia postępowania podatkowego w przedmiocie zwrotu nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2007 rok stał się bezprzedmiotowy. Tym samym Sąd na zasadzie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę w tym zakresie w pkt 4 wyroku, pomimo faktu, iż w odniesieniu do tego postępowania organ dopuścił się rażącej bezczynności. Rażące naruszenie prawa w rozumieniu art. 149 § 1a p.p.s.a. oznacza wadliwość o szczególnie dużym ciężarze gatunkowym, co ma miejsce w razie oczywistego braku podejmowania jakichkolwiek czynności, oczywistego lekceważenia wniosków strony i jawnego natężenia braku woli do załatwienia sprawy, jak i w razie ewidentnego niestosowania przepisów prawa. Dokonując więc oceny czy naruszenie prawa ma rażący charakter, nie można poprzestać wyłącznie na prostym zestawieniu terminów, ale należy wziąć pod uwagę wszelkie uwarunkowania, przede wszystkim wynikające z przepisów prawa materialnego obowiązki organu, które implikują podejmowanie czynności dla merytorycznego rozstrzygnięcia danej sprawy. Zatem orzeczenie o kwalifikowanej (rażącej) formie przewlekłości winno być zarezerwowane dla sytuacji szczególnych, oczywistych i niedających się w żaden sposób usprawiedliwić. Samo przekroczenie przez podmiot zobowiązany ustawowych obowiązków, czyli także terminów załatwienia sprawy, musi być szczególnie znaczące i niezaprzeczalne, a rażące opóźnienie w podejmowanych czynnościach musi być pozbawione racjonalnego uzasadnienia (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 6 sierpnia 2019r., sygn. akt II OSK 1802/19; z dnia 4 czerwca 2019 r., sygn. akt II OSK 3374/18; z dnia 17 maja 2019 r., sygn. akt I OSK 2171/17). Jak wykazano bezczynność organu odpowiada powyższym cechom, gdyż nie miał on woli rozliczenia powstałej nadpłaty. W myśl art. 149 § 1 pkt 1 p.p.s.a., sąd, uwzględniając skargę na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania przez organy albo na przewlekłe prowadzenie postępowania zobowiązuje organ do wydania w określonym terminie aktu, interpretacji albo do dokonania czynności. Przez wzgląd na to zobowiązano organ do rozpoznania wniosków Skarżącej: z dnia 20 lipca 2018 roku o zwrot nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2004 rok wraz z oprocentowaniem, z dnia 23 listopada 2018 roku o zwrot nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2005 rok wraz z oprocentowaniem oraz z dnia 11 września 2018 roku o zwrot nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2006 rok wraz z oprocentowaniem. Ponadto, zasądzono od organu na rzecz Spółki kwotę 1000 zł tytułem sumy pieniężnej. Stało się tak na podstawie art. 149 § 2 p.p.s.a. W przepisie tym ustawodawca przewidział możliwość przyznania takiego świadczenia od organu na rzecz skarżącego, do wysokości połowy kwoty określonej w art. 154 § 6 p.p.s.a. (czyli do wysokości połowy dziesięciokrotnego przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego w gospodarce narodowej w roku poprzednim). Sąd orzekając w przedmiotowej sprawie zdecydował się zaś skorzystać z tego prawa. Stało się tak, ponieważ ochrona podatnika jako słabszej niż organ podatkowy strony stosunku podatkowoprawnego przed bezczynnością, czy przewlekłością w działaniu administracji powinna być rzeczywista, a nie iluzoryczna. Wymogu faktycznej ochrony przed bezczynnością, czy rażącą bezczynnością administracji nie spełnia zaś samo tylko stwierdzenie przez Sąd zaistnienia tej okoliczności. W celu zapewnienia ochrony podatnikowi konieczne jest jeszcze zastosowanie środka prawnego, motywującego administrację do działania, a jednocześnie, zapewniającego podatnikowi (stronie) zadośćuczynienie za naruszenie jego prawa do terminowego załatwienia sprawy (w przedmiotowym postępowaniu – do zwrotu nadpłaty w ustawowo określonym czasie). Zdaniem Sądu, przyznana spółce kwota [...] zł zapewnia ten efekt. Odnośnie do żądania skarżącej wymierzenia organowi grzywny wskazać należy, iż w myśl art. 154 § 6 p.p.s.a. grzywnę, o której mowa w § 1, wymierza się do wysokości dziesięciokrotnego przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego w gospodarce narodowej w roku poprzednim, ogłaszanego przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego na podstawie odrębnych przepisów. Jednakże Sąd zauważa, że mechanizm finansowania jednostek budżetowych powoduje, że w istocie grzywna nie jest dolegliwością finansową dla organu. Tę funkcję znacznie lepiej pełni przyznanie skarżącemu sumy pieniężnej, które ponadto, a może przede wszystkim, jest w stanie zrealizować wynikający z orzecznictwa Europejskiego Trybunału Prawa Człowieka (ETPC) obowiązek finansowego zadośćuczynienia skarżącemu. Ten problem zauważył J.P. Tarno, który stwierdza, że: "Wymierzenie grzywny organowi administracji będącemu państwową jednostką budżetową, w gruncie rzeczy nie jest dolegliwością finansową. (...). W budżetach tych jednostek, paragraf kary nie jest planowany. Zatem w przypadku wymierzenia organowi grzywny musi on wystąpić do dysponenta budżetu o przyznanie mu kwoty pieniężnej w wysokości wymierzonej grzywny. Po uzyskaniu tej kwoty organ uiszcza grzywnę na konto właściwego sądu administracyjnego, który jest także państwową jednostką budżetową. Ta zaś z mocy prawa nie może mieć żadnych własnych dochodów. Uznać zatem należy, że przedstawiony mechanizm (w określonych przypadkach) istotnie obniża efektywność grzywny jako środka przymuszającego (J. P. Tarno, Posiądź umiejętność korzystania z istniejących instytucji procesowych dla ochrony interesu prawnego mocodawcy, Doradca Podatkowy z 2018 r., nr 2, s. 11-12). Z tych właśnie względów, Sąd zadecydował o zasądzeniu od organu odwoławczego na rzecz skarżącej sumy pieniężnej - o czym orzekł w punkcie 3 wyroku, zamiast wnioskowanej grzywny – oddalając w tej mierze skargę w punkcie 4 wyroku. O zwrocie kosztów postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i 205 2 § p.p.s.a. Złożył się na nie uiszczony wpis, w kwocie 100 zł, koszty zastępstwa procesowego w wysokości 480 zł oraz opłata skarbowa od pełnomocnictwa w kwocie 17 zł. O wysokości kosztów zastępstwa procesowego orzeczono na podstawie § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r., w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. z 2018 r., poz. 265).