III SA/Wa 1217/20

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Beata Sobocha, sędzia WSA Jarosław Trelka, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 16 marca 2021 r. sprawy ze skargi A. AG z siedzibą w W. reprezentowany przez A. AG (S.A.) Oddział w Polsce z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] maja 2020 r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych 1) uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] marca 2020 r., nr [...], 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz A. AG z siedzibą w W. reprezentowany przez A. AG (S.A.) Oddział w Polsce z siedzibą w W. kwotę 597 zł (słownie: pięćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Skarżąca A. Aktiengesellschafit S.A. - Oddział w Polsce (dalej "Oddział") wnioskiem z dnia 19 listopada 2019 r. złożyła wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku zastosowania ograniczenia, o którym mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. 1992 nr 21 poz. 86, z zm., dalej jako "u.p.d.o.p."), w odniesieniu do kosztów alokowanych do Oddziału, w stanie prawnym do 31 grudnia 2018 r. Wnioskodawca jest osobą prawną (odpowiednikiem polskiej spółki akcyjnej) będącą niemieckim rezydentem podatkowym, prowadzącym działalność jako Bank i podlegającym nadzorowi organu nadzoru finansowego w Niemczech. Bank jest spółką dominującą Grupy A.. Zarządza różnymi podmiotami zorganizowanymi w dwóch segmentach działalności Grupy: finansowanie strukturyzowane nieruchomości i usługi doradcze. Bank prowadzi działalność w Polsce poprzez oddział - A. Aktiengesellschafit (Spółka Akcyjna) - Oddział w Polsce (dalej "Oddział"), który pełni w Polsce przede wszystkim funkcje związane ze strukturyzacją finansowania nieruchomości na rzecz Banku lub na rzecz pozostałych spółek z grupy kapitałowej Wnioskodawcy. Jednocześnie, Bank wykonuje na rzecz Oddziału szereg funkcji niezbędnych do prowadzenia działalności przez Oddział, tj. np. czynności dotyczące komunikacji, finansów, compliance, kadr i zasobów ludzkich (HR), rozwiązań informatycznych (IT), doradztwa prawnego lub podatkowego, zarządzania (w tym zarządzania ryzykiem), kontroli, skarbu, itd. Wynagrodzenie Oddziału lub Banku z tytułu pełnienia tych funkcji jest ustalane zgodnie z regulacjami dotyczącymi cen transferowych. Oddział stanowi zagraniczny zakład w rozumieniu art. 4a pkt 11 u.p.d.o.p. oraz art. 5 umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisana w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90, dalej "UPO") i nie jest on podmiotem odrębnym od Banku. Oddział nie posiada osobowości prawnej. Opisany stan faktyczny obejmuje transakcje i zdarzenia, które dotyczą podmiotu mającego miejsce rezydencji w Niemczech. Skarżąca zwróciła się o udzielenie odpowiedzi na pytanie: czy w stosunku do przypisanych do Oddziału kosztów, na gruncie przepisów obowiązujących w 2018 r. znajdzie zastosowanie ograniczenie w zaliczaniu ich do kosztów uzyskania przychodów, o którym mowa art. 15e ust. 1 u.p.d.o.p.? Zdaniem Wnioskodawcy, w stosunku do alokowanych do Oddziału kosztów, nie znajdzie zastosowania ograniczenie w zaliczaniu ich do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1 u.p.d.o.p., ponieważ: - Bank oraz Oddział nie stanowią odrębnych podmiotów (podatników) na gruncie przepisów prawa podatkowego, - nie dochodzi do nabycia oraz świadczenia usług przez Bank na rzecz Oddziału, a jedynie do alokacji do Oddziału określonych kosztów poniesionych przez Bank (podatnika). Z uwagi na braki formalne wniosku, organ interpretacyjny, pismem z dnia 15 stycznia 2020 r., na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 w zw. z art. 14h O.p., wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni (pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia) poprzez: 1) przedłożenie oryginału pełnomocnictwa lub kopii poświadczonej za zgodność z oryginałem, udzielonego stosownie do sposobu reprezentowania Banku, z którego wynika upoważnienie dla A.B., która przedmiotowy wniosek podpisała, do wystąpienia w imieniu Banku z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej. Nadto zwrócił się o przedłożenie oryginałów lub urzędowo poświadczonych odpisów dokumentów obcojęzycznych wraz z klauzulą apostille oraz ich tłumaczeń na język polski, z których wynika uprawnienie dla konkretnej osoby/osób do udzielenia ww. upoważnienia do reprezentowania Banku w sprawie wniosku o indywidualną interpretację w zakresie ograniczenia, o którym mowa w art. 15e ust. 1 u.p.d.o.p.; 2) wyczerpujące przedstawienie stanu faktycznego poprzez: - doprecyzowanie opisanego we wniosku stanu faktycznego poprzez jednoznaczne określenie, jakie usługi Bank wykonuje na rzecz Oddziału w Polsce. Zdaniem organu interpretacyjnego, określenie: "osoba reprezentującą zagranicznego przedsiębiorcę w oddziale" nie jest tożsame z określeniem: "osoba reprezentująca zagranicznego przedsiębiorcę" (czyli całe przedsiębiorstwo). W odpowiedzi na ww. wezwanie, A. AG, pismem z dnia 23 stycznia 2020 r., w zakresie pkt 1 wezwania, uznał, że prawidłowe umocowanie A.B. do reprezentowania Mocodawcy w niniejszej sprawie wynika z pełnomocnictwa oraz KRS Oddziału przedłożonego wraz z wnioskiem o udzielenie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego. Podstawą prawną jest art. 16 ustawy z 6 marca 2019 r. o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych w obrocie gospodarczym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1079 ze zm.), w szczególności art. 16, będący odpowiednikiem obowiązującego poprzednio art. 87 ustawy z 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2017 r., poz. 2168, dalej: "u.s.d.g."). Osoby upoważnione do reprezentacji przedsiębiorcy zagranicznego na terytorium kraju są upoważnione również do składania wniosków o interpretacje indywidualne oraz udzielania pełnomocnictw w jego imieniu. Bank zmodyfikował opisany we wniosku stan faktyczny w taki sposób, że w opisie stanu faktycznego (str. 2 wniosku) wykreślił słowa: "np." oraz "itd.". Wnioskodawca wskazał, że wymienione w opisie stanu faktycznego funkcje wykonywane przez Bank na rzecz Oddziału stanowią zamknięty katalog alokowanych do Oddziału funkcji, do którego należą: funkcje komunikacji, finansów, compliance, kadr i zasobów ludzkich (HR), rozwiązań informatycznych (IT), doradztwa prawnego, zarządzania (w tym zarządzania ryzykiem), kontroli i skarbu. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, ze zm., dalej "O.p."), postanowieniem z dnia [...] marca 2020 r. Nr [...], pozostawił wniosek bez rozpatrzenia. Organ nie pozyskał bowiem sprawie stosownych dokumentów wraz z ich tłumaczeniem przysięgłym oraz klauzulą apostille, które stanowiłyby podstawę do oceny, czy spełnione zostały wymogi w zakresie reprezentacji Wnioskodawcy. W konsekwencji, w aktach niniejszej sprawy brak jest dokumentu potwierdzającego prawidłowe umocowanie do działania w imieniu Banku pełnomocnika A.B.. Skarżąca, w zażaleniu z dnia 20 marca 2020 r. zarzuciła naruszenie art. 169 § 4 w zw. z art. 14h O.p. poprzez pozostawienie bez rozpatrzenia wniosku w sprawie, chociaż zasadnym było wydanie pisemnej interpretacji. Nadto zarzuciła naruszenie art. 121 § 1 O.p. Jej zdaniem, osoby upoważnione do reprezentacji przedsiębiorcy zagranicznego na terytorium kraju są upoważnione również do składania wniosków o interpretację indywidualną oraz udzielania pełnomocnictw w jego imieniu. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej postanowieniem z dnia [...] maja 2020 r. Nr [...] utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Zdaniem organu, skoro postępowanie interpretacyjne podlega uregulowaniom odrębnej ustawy, to w sytuacji, gdy z wnioskiem w trybie art.14b i n. O.p. występuje Bank A. AG z siedzibą w W. - Niemcy, a podanie zostało podpisane przez doradcę podatkowego A.B. na podstawie pełnomocnictwa udzielonego przez Wnioskodawcę (jednocześnie podpisanego przez osoby reprezentujące tylko Oddział), to dokument uprawniający do działania w imieniu mocodawcy powinien zostać podpisany zgodnie ze sposobem reprezentowania Spółki ujawnionym w niemieckim rejestrze handlowym przez uprawnione osoby. Pojęcie "osoby reprezentującej zagranicznego przedsiębiorcę w oddziale" nie jest bowiem tożsame z określeniem: "osoba reprezentująca zagranicznego przedsiębiorcę" (czyli całe przedsiębiorstwo). Strona skargą z dnia 21 maja 2020 r. art. 50 § 1, art. 52 § 1, art. 53 § 1, art. 54 § 1 w zw. z art. 3 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. z 2019 r, poz. 2325 ze zm.; dalej: "p.p.s.a."), zakwestionowała to postanowienie. Skarżąca zarzuciła naruszenie: - art. 169 § 1, § 4 w zw. z art. 14h O.p. poprzez przyjęcie, że wniosek Banku posiadał braki formalne; - art. 14g § 1 i art. 14b § 3 O.p. Strona powołując się na poglądy doktryny oraz orzecznictwa Sądu Najwyższego argumentowała m.in., że nie powinno budzić wątpliwości, iż osoby upoważnione do reprezentacji przedsiębiorcy zagranicznego na terytorium kraju są upoważnione również do składania wniosków o interpretacje indywidualne oraz udzielania pełnomocnictw w imieniu Spółki. Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego i poprzedzającego go postanowienia oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skargę należy uwzględnić. Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Zgodnie natomiast z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm., dalej "p.p.s.a."), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną Istota sporu sprowadza się do oceny zgodności z prawem postanowienia z dnia [...] maja 2020 r. i poprzedzającego go postanowienia o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia na podstawie art. 14h w zw. z art. 169 § 1 O.p. Na wstępie należy zaznaczyć, że pozostawienie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej bez rozpatrzenia wymaga zastosowania trybu przewidzianego w art. 169 § 1-2 i 4 o.p., a zatem uprzedniego wezwania wnioskodawcy do uzupełnienia wniosku niespełniającego powyższych wymogów formalnych. Przepisy te mają zastosowanie w postępowaniu interpretacyjnym na mocy art. 14h O.p. Zgodnie z art. 14b § 3 o.p., składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Jak wynika z treści objętego skargą postanowienia – powodem, dla którego organ nie rozstrzygnął merytorycznie, w formie interpretacji indywidualnej, wątpliwości prawnopodatkowych Skarżącej przedstawionych we wniosku o jej wydanie, była ocena tego organu, że Bank nie uzupełnił -– pomimo doręczonego mu wezwania z dnia 15 stycznia 2020 r. – w żądanym zakresie braków formalnych wniosku. W szczególności organ interpretacyjny domagał się przedstawienia pełnomocnictwa udzielonego zgodnie ze sposobem reprezentowania Banku, a nie zgodnie ze sposobem reprezentowania przedsiębiorcy zagranicznego w Oddziale. Poza sporem pozostaje; i wynika to z akt administracyjnych, że pełnomocnictwo w niniejszej sprawie dla osoby sygnującej wniosek o interpretację (doradca podatkowy) zostało podpisane przez H.M. i K. W., zaś osoby te widnieją w KRS Oddziału jako "osoby reprezentującej zagranicznego przedsiębiorcę w Oddziale". Definicja oddziału przedsiębiorstwa zagranicznego znajduje się w ustawie z dnia 6 marca 2018 r. o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych w obrocie gospodarczym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (Dz.U. z 2018 r. poz. 649; dalej jako: ,,ustawa o przedsiębiorcach zagranicznych"). Podnieść należy, że wcześniej analogiczne przepisy znaleźć można było w ustawie z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz.U. 2004 Nr 173 poz. 1807; art. 5 pkt 4)). Według tych ustaw, oddziałem jest wyodrębniona i samodzielna organizacyjnie część działalności gospodarczej, wykonywana przez przedsiębiorcę poza siedzibą przedsiębiorcy lub głównym miejscem wykonywania działalności. Oddział więc to jednostka założona przez przedsiębiorcę w celu prowadzenia działalności w innym miejscu - na terenie kraju (na przykład w innym mieście) lub za granicą. Według art. 38 ustawy o KRS (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 986 ze zm.) do rejestru przedsiębiorców wpisuje się zarówno siedzibę i adres spółki, jak też siedziby i adresy jej oddziałów. Wpis taki nie nadaje oddziałowi podmiotowości prawnej. Zdolność do działania w stosunkach zewnętrznych (w obrocie gospodarczym i działalności publicznej) czerpie oddział z osobowości prawnej spółki i następuje to w jej ramach. Jednocześnie, w rubryce 4 działu II KRS dla takiego oddziału istnieje obowiązek ujawnienia osoby reprezentującej zagranicznego przedsiębiorcę w oddziale. Ten szczególny obowiązek wynika z art. 16 ustawy o przedsiębiorstwach zagranicznych, zgodnie z którym przedsiębiorca zagraniczny tworzący oddział jest zobowiązany ustanowić osobę upoważnioną w oddziale do reprezentowania przedsiębiorcy zagranicznego. Podejmując ocenę niniejszej sprawy Sąd jest zobowiązany uwzględnić dorobek prawny dotyczący problematyki reprezentacji przedsiębiorcy zagranicznego przez osoby upoważnione w oddziale. Zagadnienie to, na tle art. 87 nieobowiązującej już ustawy z 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2017 r., poz. 2168, dalej: "u.s.d.g.", którego merytorycznym odpowiednikiem jest art. 16 ustawy o przedsiębiorcach zagranicznych, zostało wyjaśnione w orzecznictwie Sądu Najwyższego dla którego reprezentatywna pozostaje uchwała z dnia 26 lutego 2014 r., sygn. III CZP 103/13 (Lex): poglądy te Sąd rozpatrujący niniejszą sprawę podziela i odnosi do art. 16 przywołanej ustawy. SN uznał, że osoba upoważniona w oddziale do reprezentowania przedsiębiorcy zagranicznego w oddziale jest upoważniona do jego reprezentowania w postępowaniu sądowym. Może ona również skutecznie udzielić pełnomocnictwa występującym w sprawie pełnomocnikom procesowym. Sad Najwyższy stwierdził, że art. 87 u.s.d.g. zawiera regulację autonomiczną, nie dającą się w pełni wprost utożsamić z żadną z klasycznych konstrukcji prawa cywilnego, zwłaszcza z pełnomocnictwem. Wynikająca z tego przepisu konstrukcja łączy w sobie elementy przedstawicielstwa (do którego zastosowanie mogą mieć per analogiam art. 95 in. k.c.) oraz upoważnienia do dokonywania czynności faktycznych. Obowiązek ustanowienia osoby upoważnionej ma na celu przede wszystkim zapewnienie, by sprawy przedsiębiorcy zagranicznego skupione w oddziale były prowadzone skutecznie i sprawnie – przy zachowaniu koniecznej dozy autonomii (a zatem wykluczeniu konieczności zwracania się w każdej z tych spraw do kraju macierzystego przedsiębiorcy). W rezultacie, uzasadnione jest przyjęcie, że upoważnienie tej osoby obejmuje wszystkie te czynności, które pozwolą na możliwie pełne, kompleksowe i samodzielne prowadzenie spraw oddziału. Jeżeli zatem zadaniem osoby, o której mowa w art. 87 u.s.d.g., jest nie tylko reprezentowanie przedsiębiorcy zagranicznego w sensie ścisłym (a więc dokonywanie w jego imieniu czynności prawnych na terytorium Polski), lecz także ogólna dbałość o jego interesy, która może wiązać się także z podejmowaniem innych działań w ramach bieżącej działalności oddziału, nie wyłączając realizacji obowiązków o charakterze administracyjnym, to ustanowienie osoby upoważnionej na podstawie art. 87 u.s.d.g. oznaczać musi przyznanie jej także możliwości dokonywania czynności o charakterze faktycznym, zarówno w stosunkach wewnętrznych jak i zewnętrznych oddziału. W literaturze taki zakres kompetencji został określony terminem "zastępstwo" –ujmowanym w sposób funkcjonalny, jako zastępowanie przedsiębiorcy zagranicznego (przez osobę upoważnioną) we wszystkich sprawach związanych ze sferą stosunków wewnętrznych i zewnętrznych oddziału, innymi słowy – jako kierowanie całokształtem działalności oddziału. W rezultacie, sam fakt ujawnienia danej osoby w rejestrze przedsiębiorców jako "reprezentanta" przedsiębiorcy zagranicznego w oddziale stwarza podstawę do uznania, że może ona skutecznie udzielać pełnomocnictw procesowych w imieniu przedsiębiorcy (por. także w wyrokach SN z dnia 15 grudnia 2017 r., sygn. III CSK 350/16, z dnia 30 listopada 2016 r., III CSK 400/15, postanowienia z dnia 11 kwietnia 2014 r, I CZ 21/14.) W ocenie Sądu nie ma znaczenia - co akcentował organ interpretacyjny w odniesieniu do wyroku SN III CSK 400/15 - że zarówno w powołanej wyżej uchwale, jak i w/w orzeczeniu chodziło o sytuację reprezentowania przedsiębiorcy zagranicznego w sprawach o roszczenia związane z działalnością tego oddziału. Po pierwsze argumentacja zaprezentowana w w/w uchwale ma charakter bardziej uniwersalny i niewątpliwie można ją odnieść do okoliczności rozpatrywanej sprawy. Po drugie zauważyć należy, że wniosek Banku o udzielenie interpretacji dotyczył możliwości zastosowania przepisu art. 15 ust.1 u.p.d.o.p. w odniesieniu do kosztów alokowanych do Oddziału, a zatem kosztów związanych z działalnością Oddziału. W piśmiennictwie wyraża się poglądy, że "osoba reprezentująca przedsiębiorcę jest jego pełnomocnikiem" (zob. Bielecki Leszek, Ruczkowski Piotr, Komentarz do art. 16 ustawy o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych w obrocie gospodarczym na terytorium RP, (w) Konstytucja biznesu; Pilich Mateusz, Cywilne postępowanie – udzielenie pełnomocnictwa procesowego przez przedsiębiorcę zagranicznego mającego oddział w Polsce – właściwość prawa polskiego dla stosunków z zakresu prawa prywatnego (zastosowanie norm kolizyjnych). Glosa do uchwały SN z dnia 26 lutego 2014 r., sygn. III CZP 103/13, program Lex). Osoby reprezentujące zagranicznego przedsiębiorcę w Oddziale, o których mowa w art. 16 ustawy są osobami reprezentującymi przedsiębiorcę w ogóle. Podsumowując, zdaniem Sądu za niezasadny należy uznać pogląd organu o konieczności pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku Strony o udzielenie interpretacji indywidualnej, z uwagi na niewykazanie umocowania do reprezentacji, gdyż "w aktach skarżonej sprawy brak jest dokumentu potwierdzającego prawidłowe umocowanie do działania w imieniu Banku pełnomocnika Pani A. B.". Organ nie przedstawił argumentacji, która uzasadniałaby przyjęcie za prawidłowe stanowiska, iż osoby upoważnione do reprezentowania przedsiębiorcy zagranicznego na terytorium kraju nie są upoważnione do składania wniosków o udzielenie interpretacji indywidualnej oraz do udzielania pełnomocnictw w jego imieniu. Nie jest również trafny pogląd Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o tym, że brak uzupełnienia przez Stronę opisanego we wniosku stanu faktycznego, poprzez wskazanie symbolu PKWiU i nazwy grupowania dla wskazanych we wniosku usług uzasadniał zastosowanie art. 169 § 1 i § 4 O.p., tj. pozostawienie wniosku bez rozpatrzenia. Powyższe uwagi oznaczają, że Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej naruszył prawo (art. 169 § 1 i 4 w zw. z art. 14b, art. 14g, art. 14h O.p.) pozostawiając wniosek o wydanie interpretacji bez rozpatrzenia z uwagi na nieuzupełnienie wzmiankowanych "braków" dotyczących reprezentacji oraz klasyfikacji PKWiU. Rozpatrując ponownie sprawę Dyrektor będzie zobowiązany uwzględnić poczynione powyżej uwagi. Z tych powodów Sąd, na podstawie 135, 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 i 205 § 2 p.p.s.a w zw. z § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. poz. 1687).