I SA/Sz 717/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marzena Kowalewska Sędziowie Sędzia WSA Jolanta Kwiecińska, Sędzia WSA Joanna Wojciechowska (spr.) po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w dniu 2 grudnia 2021 r. sprawy ze skargi M. Ś. na interpretację indywidulaną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] czerwca 2021 r. nr [...] w przedmiocie zastosowania przepisów prawa podatkowego I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidulaną, II. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz M. Ś. kwotę [...]([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. W dniu [...] marca 2021 r. do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wpłynęło pismo z [...] lutego 2021 r. M. Ś., stanowiące uzupełnienie zakończonej wcześniej sprawy, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał [...] marca 2021 r. postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia. Zgodnie z pismem strony z [...] marca 2021 r., pismo z [...] marca 2021 r. uznano za nowy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług. W pierwotnym wniosku wnioskodawczyni podała, że w 2004 r. nabyła nieruchomość rolną położoną w G. (województwo Z., powiat g. ) o powierzchni [...] ha, dla której prowadzona jest księga wieczysta [...] Przedmiotowa nieruchomość została przez wnioskodawczynię nabyta w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych i wybudowania na niej w przyszłości domu jednorodzinnego. W 2018 r. wnioskodawczyni dokonała podziału ww. nieruchomości na dwie działki o numerach ewidencyjnych [...] o powierzchni [...] ha oraz [...] o powierzchni [...].ha Następnie w 2019 r. wnioskodawczyni dokonała podziału działki [...] w ten sposób, że z jej części wydzieliła 6 mniejszych działek ([...] o powierzchni [...] ha, [...] o powierzchni o [...] ha, [...] o powierzchni [...] ha, [...] o powierzchni [...] ha, [...] o powierzchni [...] ha oraz [...] o powierzchni [...] ha) oraz wspólną drogę dojazdową do każdej z nich ([...] o powierzchni [...] ha). Droga ta objęta jest księgą wieczystą [...] Pozostała część z podziału działki [...] otrzymała numer [...] o powierzchni [...] ha. W 2019 r. wnioskodawczyni zbyła 1 z ww. działek (nr [...], KW [...]), a pierwszej połowie 2020 r. kolejne 4 z nich (przy czym 2 zostały sprzedane jednemu nabywcy). Dla działek sprzedanych w 2020 r. nie zostały jeszcze założone odrębne księgi wieczyste, natomiast stosowne wzmianki zostały ujawnione w dziale I-O KS [...] Podkreślenia wymaga także, że wszystkie ww. działki zostały zbyte na rzecz osób fizycznych za pośrednictwem biura nieruchomości. Wnioskodawczyni zamieściła także na terenie ww. nieruchomości tabliczkę informacyjną z własnym numerem telefonu, jednakże żadna z działek nie została przez nią sprzedana w sposób bezpośredni. W połowie 2020 r. wnioskodawczyni zainicjowała proces podziału działki ewidencyjnej o nr [...] o powierzchni [...] ha w wyniku którego powstać ma 5 odrębnych działek oraz zostać wydzielona wspólna droga dojazdowa prowadząca do każdej z nich. Postępowanie podziałowe toczy się obecnie przed Urzędem Gminy G., [...]. [...] i nie zostało jeszcze prawomocnie zakończone. Wnioskodawczyni zamierza zbyć 4 z 5 wydzielonych w następstwie ww. postępowania działek osobom fizycznym. Zbycie tych działek powinno nastąpić w ciągu 1 roku. Uzyskane w następstwie sprzedaży środki mają zostać przeznaczone na pokrycie zobowiązań osobistych wnioskodawczyni. W przyszłości wnioskodawczyni zamierza ponownie dokonać podziału wspomnianych nieruchomości na mniejsze działki ewidencyjne, a następnie sprzedać je potencjalnym nabywcom. Czynności te zostaną jednak podjęte nie wcześniej niż za 1-2 lata. Wnioskodawczyni zadała pytanie: Czy w przedstawionym stanie faktycznym czynność sprzedaży prze nią poszczególnych działek powstałych w następstwie podziału nieruchomości objętej księgą wieczystą [...] zostanie uznana za czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług ze względu na przypisanie wnioskodawczyni cechy bycia osobą fizyczną wykonującą samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług? Zdaniem wnioskodawczyni, nie może być ona uznana za osobę prowadzącą działalność gospodarcza, gdyż podejmowane przez nią działania mieszczą się w zwykłym zarządzie nieruchomością. W piśmie z [...] lutego 2021 r. (wpływ do organu [...] marca 2021 r.) wnioskodawczyni doprecyzowała opis sprawy na wezwanie organu z [...] stycznia 2021 r. Wnioskodawczyni podała, że wniosek dotyczy zdarzeń przyszłych, tj. ewentualnie przyszłej sprzedaży działek o nr ewidencyjnych: - [...] (pow. [...] ha), [...] (pow. [...] ha), [...] (pow. [...] ha) oraz [...] (pow. [...] ha) powstałych w następstwie podziału działki [...]; - [...] (pow. [...] ha) powstałej w następstwie podziału działki o [...]. Ponadto wnioskodawczyni odpowiedziała na zadane jej pytania w piśmie z [...] stycznia 2021 r.: 1. Podjęcie przez nią decyzji o sprzedaży działek podyktowane było następującymi okolicznościami: - nieruchomość, z której wydzielone zostały dziatki o m [...], [...], [...],[...] i [...] została nabyta w 2004 r., w celu zaspokojenia potrzeb rekreacyjnych. Nieruchomość ta zlokalizowana jest bowiem w rodzinnych stronach wnioskodawczyni. Obecnie centrum życiowe wnioskodawczyni znajduje się w S.. Z uwagi na znaczną odległość pomiędzy ww. nieruchomościami a aktualnym miejscem zamieszkania, wnioskodawczyni nie wykorzystuje ich zgodnie z planowanym przeznaczeniem. Wnioskodawczyni nie jest również w stanie utrzymać wspomnianych nieruchomości w należytym stanie, a to z uwagi na ich znaczną powierzchnię. Dodatkowym powodem podjęcia przez wnioskodawczynię decyzji o sprzedaży ww. nieruchomości jest chęć spłaty części zaciągniętych zobowiązań kredytowych oraz budowa domu na jednej z działek. 2. W 2020 r. wnioskodawczyni sprzedała działki o numerach [...] (data sprzedaży - [...].08.2020 r.), [...] i [...] (data sprzedaży – [...].04.2020 r.; jeden nabywca) oraz [...] (data sprzedaży - [...].06.2020 r.). 3. Wskazane działki wykorzystywane byty przez wnioskodawczynię od 2004 r. wyłącznie w celach rekreacyjnych. Wnioskodawczyni nie korzysta z tych działek w sposób regularny. 4. Działki będące przedmiotem zapytania nie byty i nie będą przedmiotem najmu lub dzierżawy. 5. Tak. (pytanie brzmiało-czy wnioskodawca do momentu sprzedaży działki [...] oraz działek z niej wydzielonych będzie wykorzystywała je wyłącznie do czynności zwolnionych z opodatkowania?) 6. Wnioskodawczyni nie podejmowała w stosunku do działek stanowiących przedmiot zapytania czynności zmierzających do zmiany przeznaczenia terenu, uzyskania piany zagospodarowania przestrzennego tub innych działań w podobnym charakterze. 7. W stosunku do działek stanowiących przedmiot zapytania wnioskodawca podjął jedynie czynności zmierzające do dokonania ich podziału, Postępowanie działowe zostało zakończone, a powstałe w jego następie działki zostały wyszczególnione we wcześniejszej części niniejszego pisma. 8. W chwili sprzedaży nieruchomości stanowiących przedmiot zapytania na rzecz ich nabywców poszczególne działki będą stanowiły teren niezabudowany. 9. a. Według wiedzy wnioskodawczyni brak jest obecnie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla nieruchomości stanowiących przedmiot zapytania. Wnioskodawczyni nie uzyskała także informacji na temat planowanego terminu uchwalenia takiego planu od przedstawicieli Urzędu Gminy G.. b. W chwili sprzedaży dla nieruchomości stanowiących przedmiot zapytania obowiązywać będą decyzje o warunkach zabudowy przewidujące możliwość zlokalizowania na nich budowli mieszkaniowych jednorodzinnych. 10. Wnioskodawczyni posiada następujące nieruchomości: a. lokal stanowiący odrębną nieruchomość zlokalizowany w S. ul. [...]/3, objęty księgą wieczystą [...] Powyższa nieruchomość została nabyta przez wnioskodawczynię w 2016 r. ze środków pochodzących z kredytu bankowego i jest obecnie wykorzystywana w celu zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych. b. zabudowana nieruchomość rolna zlokalizowana w S. woj. M., objęta księgą wieczystą [...] Powyższa nieruchomość została zakupiona przez wnioskodawczynię w 2006 r. ze środków pochodzących z kredytu bankowego. Nieruchomość została przez wnioskodawcę nabyta w celu zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych – wnioskodawczyni planowała osiedlić się pod W. po powrocie z długoterminowego pobytu za granicą. Wobec zmiany planów życiowych posadowione na obszarze ww. nieruchomości budynki nie zostały wyremontowane i obecnie nie nadają się do użytku. Nieruchomość powyższa nie jest obecnie wykorzystywana przez wnioskodawczynię, nie stanowi przedmiotu najmu, dzierżawy lub użyczenia, nie jest także wykorzystywana przez osoby trzecie. c. lokal stanowiący odrębną nieruchomość zlokalizowany w S., al. [...]/ul. O. dla lokalu tego nie została jeszcze założona odrębna księga wieczysta). Powyższa nieruchomość została zakupiona przez wnioskodawczynię w 2018 r. ze środków pochodzących z kredytu bankowego. Nieruchomość została przez wnioskodawczynię nabyta z myślą zaspokojenia przyszłych potrzeb mieszkaniowych osób najbliższych (rodziców wnioskodawcy) oraz wykorzystania do celów biurowych w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez małżonka wnioskodawczyni (obecnie działalność taka nie jest przez niego prowadzona z uwagi na sytuację życiową). Przedmiotowy lokal nie został jeszcze oddany do użytku - w dalszym ciągu trwają prace budowlane prowadzone przez generalnego wykonawcę. Z uwagi na powyższe nieruchomość ta nie jest obecnie wykorzystywana przez wnioskodawczynię. 11. W 2011 r. wnioskodawczyni zbyła niezabudowaną nieruchomość rolną położoną w T. woj. m. , objętą księgą wieczystą [...] Powyższa nieruchomość została nabyta przez wnioskodawczynię w 2008 r. w celu zaspokajania potrzeb rekreacyjnych. Przyczyną sprzedaży powyższej działki była sytuacja osobista wnioskodawczyni, który w następstwie utraty pracy nie posiadała środków na zaspokajanie bieżących potrzeb życiowych. Z tytułu sprzedaży ww. nieruchomości wnioskodawczyni nie odprowadziła podatku VAT. Wnioskodawczyni sprecyzowała pytanie: - Czy w przedstawionym stanie faktycznym (opisanym we wniosku oraz uzupełnionym w niniejszym piśmie) przyszła sprzedaż działek o nr. ewidencyjnych [...] (pow. 0,2122 ha), [...] (pow. [...] ha, [...] (paw. [...]) oraz [...] (pow[...] ha) powstałych w następstwie podziału działki [...] oraz [...] (pow[...]) powstała w następstwie podziału działki [...], stanowić będzie dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług? Zdaniem wnioskodawczyni, planowana sprzedaż ww. działek nie stanowi dostawy w rozumieniu art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług. Organ pismem z [...] maja 2021 r. wezwał stronę do uzupełnienia ww. wniosku przez przedłożenie pełnomocnictwa, uzupełniania opłaty, wskazania prawidłowego adresu dla doręczeń elektronicznych oraz doprecyzowania opisu sprawy w postaci: 1. Czy wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą? Jeżeli tak, to w jakim zakresie? 2. Czy wnioskodawczyni jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług? Jeżeli tak, to z jakiego tytułu? 3. Czy wnioskodawczyni wystąpiła o decyzje o warunkach zabudowy dla działki [...] lub działek z niej wydzielonych? Czy zakupiona w 2004 r. nieruchomość była już objęta decyzją o warunkach zabudowy w momencie nabycia? 4. Do jakich celów rekreacyjnych wykorzystywała/ wykorzystuje wnioskodawczyni nieruchomość? Czy cele rekreacyjne stanowią cele osobiste wnioskodawczyni? 5. Poproszono o rozwinięcie myśli zawartej w pkt 5 pisma z [...] marca 2021 r. oraz jednoznaczne wskazanie, czy działki mające być przedmiotem sprzedaży wykorzystywała/wykorzystuje wnioskodawczyni wyłącznie do czynności zwolnionych z opodatkowania (jeżeli tak, to do jakich)? W piśmie z [...] czerwca 2021 r. wnioskodawczyni uzupełniła braki wniosku i podała, że: 1. nie prowadzi działalności gospodarczej; 2. nie jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług; 3. wystąpiła o wydanie warunków zabudowy dla działek wydzielonych z dziatki [...]. W chwili jej nabycia przedmiotowa nieruchomość nie była objęta decyzją o warunkach zabudowy; 4. nieruchomość wykorzystywana jest wyłącznie w celach osobistych, tj. rekreacyjnych (np. jednodniowe wycieczki po okolicach) czy organizacji krótkich spotkań rodzinnych (np. grill); 5. działki mające być przedmiotem sprzedaży były przez wnioskodawczynię wykorzystywane wyłącznie w celach zwolnionych z opodatkowania, takich jak wymienione w pkt. 4 powyżej. Nieruchomości te nie były i nie są wykorzystywane do żadnych czynności, oprócz rekreacji osobistej. Organ wydał w dniu [...] czerwca 2021 r. interpretację indywidualną nr [...], w której uznał stanowisko wnioskodawczyni za nieprawidłowe. Organ przywołał treść art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 2 pkt 6, art. 7 ust. 1, art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), dalej "u.p.t.u. oraz art. art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006, str. 1, z późn. zm.), dalej "dyrektywa 112". Organ podał, że w niniejszej sprawie koniecznym stało się ustalenie, czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy, wnioskodawczyni, w celu dokonania dostawy działek, podjęła aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez handlowców w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u., co skutkowało koniecznością uznania jej za podmiot prowadzący "działalność gospodarczą" w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też zbycie to nastąpi w ramach zarządu jej majątkiem prywatnym. Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czyjego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). W ocenie organu, w sprawie wystąpił szereg okoliczności, wskazujących, że planowaną sprzedaż działek o numerach [...], [...], [...], [...] oraz [...] należy zakwalifikować jako dokonaną w okolicznościach wskazujących na działalność gospodarczą strony. Według organu, na ocenę dokonanych przez wnioskodawczynię działań nie mógł mieć wpływu fakt, że nieruchomości nigdy nie były wykorzystywane prze nią w działalności gospodarczej. Skala podjętych przez wnioskodawczynię działań wskazuje, że czynności te wyrażają jej wolę i zamiar wykorzystania majątku nie na cele osobiste (prywatne), lecz w celu odniesienia korzyści finansowej. Organ wskazał, że "zamiar" należy pojmować nie wolę wewnętrzną, ale wolę dającą się określić na podstawie obiektywnych możliwych do stwierdzenia okoliczności. Przy ustalaniu zamiaru nie można poprzestawać tylko na oświadczeniach zainteresowanej osoby/lecz muszą istnieć obiektywne dowody potwierdzające przeznaczenie danej nieruchomości wyłącznie do celów prywatnych. Jak wynikało z powyższego w niniejszej sprawie nie miało to miejsca. Organ podał, że analiza przedstawionego opisu sprawy, dokonana w kontekście przywołanych wyżej przepisów prawa prowadziła do wniosku, że działania podjęte przez wnioskodawczynię nie były działaniami podjętymi w celu wykorzystywania nieruchomości do zaspokojenia jej potrzeb osobistych (np. budowa domu), tylko w celach handlowych. Takie postępowanie jest charakterystyczne dla podmiotów występujących profesjonalnie w obrocie gospodarczym. Według organu, podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania nieruchomości w ramach majątku osobistego, co w przedmiotowej sprawie nie miało miejsca, gdyż wnioskodawczyni nie wykorzystała żadnej z nabytych działek dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych, a powodem sprzedaży tej części majątku jest chęć spłaty części zaciągniętych zobowiązań kredytowych. Zdaniem organu, w rozpatrywanej sprawie nie można pominąć okoliczności, że wnioskodawczyni nabywała również inne nieruchomości ze środków pochodzących z kredytu bankowego. Przy czym tylko lokal zlokalizowany w Sz., jest faktycznie wykorzystywany w celu zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych. Zatem nie cele osobiste - w opisanym przypadku brak było czynności charakteryzujących zarząd majątkiem osobistym - a cele gospodarcze leżały u podstaw działania wnioskodawczyni wobec czego czynność zbycia wskazanych działek nie będzie stanowiła rozporządzania majątkiem osobistym. Planowana sprzedaż wpisuje się w katalog czynności, które zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u., podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem skoro sprzedaż będzie wykraczała poza zakres zwykłego wykonywania prawa własności, będzie stanowiła działalność gospodarczą podjętą w celach zarobkowych, w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u., a wnioskodawczyni wystąpi dla tej czynności w charakterze podatnika tego podatku zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.t.u. Wobec czego organ uznał stanowisko wnioskodawczyni za nieprawidłowe. Organ dodał, że w okolicznościach sprawy i informacji w zakresie użytkowania działek będących przedmiotem sprzedaży uznano, iż wnioskodawczyni pisząc "Działki mające być przedmiotem sprzedaży były przez Wnioskodawczynię wykorzystywane wyłącznie w celach zwolnionych z opodatkowania" miała na myśli czynności niepodlegające opodatkowaniu. Wnioskodawczyni złożyła skargę na ww. interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie i wniosła o jej uchylenie oraz zasądzenie kosztów postępowania. Zarzuciła organowi: 1. naruszenie przepisów postępowania, to jest przepisów art. 14b § 2 i § 3, art. 14c § 1 i § 2 oraz art. 14h w związku z art. 169 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 ze zmianami; dalej "o.p."), przez nieuwzględnienie wszystkich elementów zdarzenia przyszłego przedstawionego przez skarżącą we wniosku o wydanie interpretacji (oraz uzupełnieniach tego wniosku) oraz niewyjaśnienie wszystkich istotnych elementów zdarzenia przyszłego, w tym zwłaszcza przyczyn podjętych działań, co doprowadziło do wydania interpretacji z pominięciem części opisanego zdarzenia przyszłego i spowodowało dokonanie błędnej oceny przez organ interpretacyjny; 2. dopuszczenie błędnej wykładni przepisu art. 15 ust. 1 i ust. 2 u.p.t.u., a tym samym niewłaściwe zastosowanie tego przepisu poprzez uznanie, że w przedstawionym we wniosku o interpretację przyszłym zdarzeniu transakcje sprzedaży działek o numerach [...], [...], [...], [...] oraz [...] stanowić będą dostawy towarów w ramach działalności gospodarczej podlegające opodatkowaniu podatkiem \/AT. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Pismem procesowym z [...] października 2021 r. zwrócono się do pełnomocnika skarżącej i organu, że sprawa rozpoznana może być wyłącznie w trybie rozprawy odmiejscowionej, chyba że któraś ze stron nie wyrazi na to zgody. Wówczas sprawa zostanie rozpoznana na posiedzeniu niejawnym zgodnie z art. 15zzs4 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 1842 ze zm.). Poinformowano strony o możliwości złożenia dodatkowych wyjaśnień na piśmie oraz wniosków dowodowych. W piśnie procesowym z [...] października 2021 r. organ wniósł o przeprowadzenie rozprawy odmiejscowionej. W piśmie z [...] października 2021 r. pełnomocnik skarżącej nie wyraził zgody na przeprowadzenie rozprawy odmiejscowionej. Przewodniczący Wydziału zarządzeniem z dnia 4 listopada 2021 r. skierował sprawę do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym w składzie 3 sędziów, o czym zawiadomiono strony postępowania. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie wskazał co następuje: Spór w sprawie dotyczył charakteru podejmowanych przez skarżącą czynności, opisanych w stanie faktycznym wniosku o interpretację. Zgodnie z art. 15 ust. 2 u.p.t.u., działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Z treści powołanego przepisu wynika więc, że stwierdzenie czy dana osoba fizyczna, sprzedając działki gruntu działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar wykazany obiektywnymi dowodami ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną. Powyższe potwierdza również wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. Z orzeczenia tego wynika co do zasady, że jeżeli dana osoba w celu dokonania sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców, w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2000/112, zmienionej Dyrektywą 2006/138, należy uznać ją za podmiot prowadzący "działalność gospodarczą" w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej. Za powyższym wyrokiem stwierdzić należy, że działalnością gospodarczą jest działalność mająca charakter zarobkowy, zorganizowany, w ramach której podejmowane są aktywne działania, pozwalające na uczestnictwo w obrocie gospodarczym. O tym, czy dokonujący sprzedaży działek skarżąca będzie działała w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, a nie w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykonując prawo własności, decyduje stopień jej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami. Zdaniem Sądu, okolicznościami decydującymi o tak pojmowanym rozstrzygnięciu sprawy była ocena czynności przygotowawczych, jakie poczyniła skarżąca w związku z planowaną dostawą działek. Sąd podzielił stanowisko skarżącej, że elementem decydującym o zorganizowanej aktywności wnioskodawczyni w zakresie obrotu nieruchomościami nie mógł być wyłącznie fakt wystąpienia przez nią o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i podział nieruchomości, w wyniku którego powstało 7 działek wraz z wytyczoną drogą wewnętrzną. Jak wynikało ze stanu faktycznego skarżąca nie wystąpiła z wnioskiem o lokalizację sieci wodociągowej i energetycznej oraz o wydanie warunków technicznych przyłączenia do sieci wody i innych mediów. Okoliczność, że 5 działek zbyto za pośrednictwem biura nieruchomości nie świadczy, że skarżąca prowadziła działania marketingowe porównywalne z profesjonalnym deweloperem. Skarżący tłumaczyła ten fakt, że wystawiona tablica na jej działkach z informacją o sprzedaży działek i jej numerem telefonu okazała się niewystarczająca do dokonania transakcji sprzedaży. Wskazać należy również, że przedmiotowy grunt skarżąca nabyła w 2004 r., tj. 14 lat przed dokonaniem sprzedaży pierwszej działki. Podkreślić należy, że decyzja o warunkach zabudowy to przecież ustalająca warunki zmiany sposobu zagospodarowania terenu poprzez budowę obiektu budowlanego lub wykonanie innych robót budowlanych wydawana w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania terenu – art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2016 r., poz. 778 ze zmianami). Wystąpienie o taka decyzję jest prostym wykonywaniem prawa własności i nie może być ujmowane jako aktywność profesjonalnego pomiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Podkreślić należy, że okoliczność, iż przed sprzedażą skarżąca dokonała podziału gruntu na działki, nawet jeżeli byłoby to w celu osiągnięcia wyższej ceny, sama z siebie nie jest decydująca do przyjęcia, że skarżąca działała jako przedsiębiorca. Jak wskazał Trybunał w ww. wyroku, nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego. Zauważyć też należy, że skarżąca nie przedsięwzięła takich działań, które Trybunał zakwalifikował jako znamiona profesjonalnej działalności gospodarczej jak wskazane wyżej uzbrojenie terenu w media lub działania marketingowe. Za działania marketingowe nie można bowiem uznać ewentualnego powierzenia profesjonalnemu pośrednikowi w obrocie nieruchomości sprzedaży części działek. Także okoliczność, że skarżąca dysponuje innym majątkiem (posiada inne nieruchomości) nie ma wpływu na ocenę przedstawionego stanu faktycznego. Bez znaczenia jest też fakt, że część posiadanych przez skarżącą nieruchomości została zakupiona za środki z kredytu bankowego. Zakup nieruchomości za środki uzyskane z kredytu nie jest zabroniony przez prawo. Zdaniem Sądu, aktywność skarżącej nie wykraczała poza zwykły, racjonalny zarząd majątkiem prywatnym i nie nosiła cech aktywności wykonywanej zawodowo, w sposób profesjonalny. W tej sytuacji wywód organu upatrującego aktywnych działań o charakterze profesjonalnej działalności gospodarczej wnioskodawczyni w postaci podziału przedmiotowej działki na mniejsze oraz dotychczasowe nie wykorzystywanie działek na zaspokojenie potrzeb osobistych (budowa domu) i sprzedaży części majątku w związku ze spłatą zobowiązań kredytowych, nie zasługuje na aprobatę. W konsekwencji za uzasadniony należało uznać zarzut naruszenia art. 15 ust. 2 u.p.t.u., przez błędną wykładnię polegająca na niezasadnym uznaniu wnioskodawczyni za podatnika podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży przedmiotowych działek (por. wyrok NSA z dnia 30 kwietnia 2021 r. o sygn. akt I FSK 1269/18; wyrok NSA z dnia 21 października 2021 r. o sygn. akt I FSK 102/18; wyrok WSA w Szczecinie z dnia 11 sierpnia 2021 r. o sygn. akt I SA/Sz 486/21). Ponownie rozpatrując sprawę organ interpretacyjny weźmie pod uwagę i uwzględni powyższą ocenę prawną. Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325; dalej "p.p.s.a."), Sąd uchylił zaskarżoną interpretację. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 w związku z art. 205 § 4 i § 2 p.p.s.a. w zw. z § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz.1687), przyznając kwotę [...]zł na którą składała się kwota [...]zł tytułem wpisu sądowego, kwota [...]zł tytułem wynagrodzenia pełnomocnika i kwota [...] zł tytułem opłaty skarbowej od pełnomocnictwa. Przywołane w wyroku orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są na www.orzeczenia.nsa.gov.pl.