I SA/Gd 776/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Elżbieta Rischka, Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń (spr.), Sędzia WSA Irena Wesołowska, , po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym w dniu 21 kwietnia 2021 r. sprawy ze skargi A.B na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 18 czerwca 2018 r., nr [....] w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku w sprawie rozłożenia na raty lub odroczenia terminu zapłaty zaległości podatkowej oddala skargę. Postanowieniem z dnia 23 marca 2018 r. nr [...], działając na podstawie art. 169 § 1 i 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r. poz. 201 ze zm.), Naczelnik Urzędu Skarbowego pozostawił bez rozpatrzenia wniosek A.B. (dalej: podatnik, skarżący) z dnia 19 lutego 2018 r. o udzielenie ulgi w spłacie zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za miesiąc wrzesień 2017 r. w wysokości 188 zł w postaci rozłożenia na raty lub odroczenia terminu zapłaty – z powodu nieuzupełnienia braków formalnych wniosku w ustawowym terminie. Podatnik złożył zażalenie na ww. postanowienie organu pierwszej instancji, zarzucając naruszenie art. 67a § 1, art. 67b § 1, art. 168 § 2, art. 169 §1 i § 4 Ordynacji podatkowej oraz art. 37 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 kwietnia 2004r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej. W uzasadnieniu zażalenia podatnik podniósł, iż nieprawdą jest jakoby otrzymał wezwanie Naczelnika Urzędu Skarbowego do uzupełnienia braków wniosku. W świetle art. 150 § 1 pkt 1 i 2 Ordynacji podatkowej nie można uznać doręczenia za skuteczne, bowiem skarżący "nie otrzymał awiza". Ponadto podatnik zauważył, iż w jego sprawie zaistniał ważny interes podatnika, gdyż miał zawał serca i obecnie jest na zwolnieniu lekarskim. Dodatkowo poinformował, że nie korzystał z pomocy publicznej, nie posiada majątku, a z powodu jego choroby jego firma znalazła się w bardzo trudnej sytuacji. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej postanowieniem z dnia 18 czerwca 2018 r. utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu wskazano, że zgodnie z art. 67a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek. Z art. 67b § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej wynika natomiast, że organ podatkowy na wniosek podatnika prowadzącego działalność gospodarczą może udzielać ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, określonych w art. 67a: 1) które nie stanowią pomocy publicznej; 2) które stanowią pomoc de minimis - w zakresie i na zasadach określonych w bezpośrednio obowiązujących aktach prawa wspólnotowego dotyczących pomocy w ramach zasady de minimis; 3) które stanowią pomoc publiczną (określoną w pkt od a) do m). Z przytoczonych powyżej regulacji prawnych wynika, że w przypadku spraw podatkowych określonych w ww. przepisach wszczęcie postępowania w sprawie następuje na wniosek podatnika. Organ podatkowy związany jest zaś treścią wniosku w tym sensie, że może prowadzić postępowanie tylko w sprawie takiej formy pomocy (art. 67b § 1 Ordynacji podatkowej) i tego rodzaju ulgi (art.67a § 1 Ordynacji podatkowej),o jaką podatnik wyraźnie wnosi. Dalej organ stwierdził, że podatnik nie wskazał w złożonym wniosku o jaki rodzaj ulgi się ubiega, tj. rozłożenie na raty lub odroczenie terminu płatności zaległości. Ponieważ podatnik jest przedsiębiorcą, zastosowanie znajduje art. 67b Ordynacji podatkowej, stąd we wniosku podatnik powinien wskazać również o jaką formę pomocy określonej w tym przepisie się ubiega oraz przedłożyć wymagane przepisami prawa dokumenty dotyczące pomocy. W ww. wezwaniu organ wezwał Stronę m.in. do przedłożenia stosownych dokumentów dotyczących pomocy de minimis (o ile Skarżący o tę pomoc zawnioskowałby). Zgodnie bowiem z art. 37 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 kwietnia 2004r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej (tj. Dz.U. z 2016r., poz. 1808 ze zm.) podmiot ubiegający się o pomoc de minimis zobowiązany był do przedstawienia podmiotowi udzielającemu pomocy, wraz z wnioskiem o udzielenie pomocy, wszystkich zaświadczeń o pomocy de minimis, jakie otrzymał w roku, w którym ubiega się o pomoc, oraz w ciągu 2 poprzedzających go lat, albo oświadczenia o wielkości pomocy de minimis otrzymanej w tym okresie, albo oświadczenia o nieotrzymaniu takiej pomocy w tym okresie (informacji określonych w Rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 29 marca 2010r. w sprawie zakresu informacji przedstawianych przez podmiot ubiegający się o pomoc inną niż de minimis, Dz.U. Nr 53, poz.312). W wezwaniu organ pierwszej instancji pouczył podatnika, że niezastosowanie do wezwania we wskazanym terminie spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia - zgodnie z treścią art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej. Z akt sprawy wynika, że powyższe wezwanie zostało doręczone podatnikowi w dniu 15 marca 2018r. w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej (pierwsze awizowanie w dniu 1 marca 2018 r., drugie w dniu 9 marca 2018r.). Termin na usunięcie braków wniosku upłynął bezskutecznie w dniu 22 marca 2018r. Podsumowując zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej , pozostawienie bez rozpatrzenia wniosku podatnika o udzielenie ulgi w spłacie było zasadne, a organ nie dopatrzył się zarzucanych naruszeń prawa przez organ pierwszej instancji. Nie zgadzając się z ww. postanowieniem A.B. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, wnosząc o jego uchylenie wobec naruszenia art. 233 § 1 pkt 1, art. 220 § 2 w zw. z art. 239 Ordynacji podatkowej i art. 169 § 4, §1, art. 67b Ordynacji podatkowej i art. 37 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 kwietnia 2014 r. o postępowaniu w sprawach pomocy publicznej. Skarżący podniósł, że wniosek został uzupełniony, nie mógł zatem zostać pozostawiony bez rozpatrzenia, gdyż skarżący nie otrzymał wezwania do uzupełnienia braków wniosku. Nie otrzymał również informacji o awizowaniu przesyłki, doszło zatem również do naruszenia art. 150 Ordynacji podatkowej. Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie. W piśmie procesowym z dnia 24 sierpnia 2018 r. skarżący dodatkowo podniósł, że we wniosku z dnia 19 lutego 2018r. wskazał, o jaką pomoc występuje i przedłożył wszystkie wymagane dokumenty i informacje. Ponadto skarżący miał zawał serca co wykluczyło go z działalności gospodarczej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Kontrola legalności zaskarżonego postanowienia, dokonywana przez sąd administracyjny na podstawie art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t. j. Dz. U. z 2019 r., poz. 2167) oraz przepisów ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019r. poz. 2325; zwanej dalej "p.p.s.a."), doprowadziła do wniosku, że wydane postanowienie nie narusza prawa. W myśl art. 145 p.p.s.a. sąd uchyla decyzje bądź postanowienie, gdy dotknięte są one naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy, lub stwierdza ich nieważność z przyczyn wymienionych w art. 156 k.p.a. lub innych przepisach. Niniejsza skarga została rozpoznana przez sąd w trybie uproszczonym na podstawie art. 119 pkt 3 p.p.s.a., zgodnie z którym sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Jak wynika z treści zaskarżonego postanowienia podstawą dla jego wydania były przepisy sformułowane w art. 169 Ordynacji podatkowej regulujące tryb postępowania w razie stwierdzenia uchybień i braków podania. Przepis § 1 tego artykułu stanowi, iż jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. Zgodnie z treścią art. 67a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek. W myśl art. 67b § 1 pkt 1 ww. ustawy organ podatkowy na wniosek podatnika prowadzącego działalność gospodarczą może udzielać ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, określonych w art. 67a: 1) które nie stanowią pomocy publicznej; 2) które stanowią pomoc de minimis - w zakresie i na zasadach określonych bezpośrednio obowiązujących aktach prawa wspólnotowego dotyczących pomocy w ramach zasady de minimis; 3) które stanowią pomoc publiczną (...). Z przytoczonych powyżej regulacji prawnych wynika, że w przypadku spraw podatkowych dotyczących rodzajów i form ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, odsetek za zwłokę, lub opłaty prolongacyjnej wszczęcie postępowania w sprawie następuje na wniosek podatnika. Organ podatkowy związany jest zaś treścią wniosku w tym sensie, że może prowadzić postępowanie tylko w sprawie takiej formy pomocy (art. 67b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa) i tego rodzaju ulgi, o jaką strona wyraźnie wnosi (art. 67a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa). Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że w przedmiotowej sprawie skarżący wskazał we wniosku z dnia 19 lutego 2018 r. jedynie o jaki rodzaj ulgi w spłacie się stara (tj. o rozłożenie na raty lub odroczenie zapłaty zaległości podatkowych - art. 67a § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa). Z uwagi na fakt, iż skarżący jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą, zastosowanie znajduje w tym przypadku również art. 67b Ordynacji podatkowej. Przewiduje on trzy formy, w jakiej przedsiębiorcy może zostać udzielona ulga: która nie stanowi pomocy publicznej; która stanowi pomoc de minimis; która stanowi pomoc publiczną. Wskazanie jednej z tych form było obowiązkiem skarżącego, którego nie dopełnił. Ze wskazaniem jednej z tych form wiążą się także obowiązki związane z udokumentowaniem wniosku. Jak wskazał organ pierwszej instancji, jeżeli podatnik występuje o ulgę w spłacie zobowiązań podatkowych niestanowiącą pomocy publicznej powinien przedłożyć m.in.: informację z danymi pozwalającymi na dokonanie oceny sytuacji ekonomiczno-finansowej, oświadczenie o nieruchomościach i prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem hipoteki przymusowej oraz o zbywalnych prawach majątkowych które mogą być przedmiotem zastawu skarbowego, oświadczenie dotyczące ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych niestanowiącej pomocy publicznej, wydruk (kserokopię) ewidencji środków trwałych, dokumentację finansową za 2015r., 2016r. i 2017r., wydruk rejestru sprzedaży za 3 m-ce , aktualna listę zleceniobiorców (kontrahentów) i wierzycieli. Ponadto skarżący powinien udzielić odpowiedzi na następujące pytania: jaki jest rodzaj prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, gdzie prowadzona jest działalność (czy tylko na rynku lokalnym), kto jest głównym odbiorcą usług bądź towarów Podatnika (czy tylko klient krajowy), czy istnieją przesłanki do stwierdzenia, że udzielona pomoc będzie prowadziła do zakłócenia konkurencji i w jaki sposób ewentualne wsparcie wpłynie na handel między Państwami Członkowskimi? Dalej Naczelnik wskazał, że jeżeli podatnik chce skorzystać z pomocy "de minimis" powinien złożyć: informację z danymi pozwalającymi na dokonanie oceny sytuacji ekonomiczno -finansowej, oświadczenie - zeznanie o sytuacji finansowej i uzyskiwanych dochodach (stanie majątkowym) w związku z wnioskiem o udzielenie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych, formularz oświadczenia o sytuacji ekonomicznej przedsiębiorcy, formularz informacji przedstawianych przy ubieganiu się o pomoc de minimis, oświadczenie o nieruchomościach i prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem hipoteki przymusowej oraz o zbywalnych prawach majątkowych które mogą być przedmiotem zastawu skarbowego, oświadczenie o nieotrzymaniu pomocy publicznej, oświadczenie o otrzymaniu pomocy publicznej, wydruk (kserokopię) ewidencji środków trwałych, wydruk rejestru sprzedaży za 3 miesiące, dokumentację finansową za 2015r., 2016r. i 2017r., aktualną listę zleceniobiorców (kontrahentów) i wierzycieli. Podstawę prawną żądania w tym zakresie stanowił art. 37 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 kwietnia 2004r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej (j.t. Dz.U. z 2016r., poz. 1808 ze zm.), w myśl którego podmiot ubiegający się o pomoc de minimis jest zobowiązany do przedstawienia podmiotowi udzielającemu pomocy, wraz z wnioskiem o udzielenie pomocy wszystkich zaświadczeń o pomocy de minimis, jakie otrzymał w ciągu 2 poprzedzających go lat, albo oświadczenia o nieotrzymaniu takiej pomocy. Zakres informacji przedstawianych przez podmiot ubiegający się o pomoc de minimis, niezbędnych do udzielenia tej pomocy oraz formularz informacji określa natomiast rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 29.03.2010r. w sprawie zakresu informacji przedstawianych przez podmiot ubiegający się o pomoc de minimis (Dz.U. z 2010r. Nr 53, poz. 311 ze zm). Szczegółowe zasady udzielania pomocy de minimis zostały zawarte w rozporządzeniu Komisji (UE) nr 1407/2013, z dnia 18.12.2013r. w sprawie stosowania art. 107 i 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (TFUE) do pomocy de minimis (Dz. Urz. L 352/1 z dnia 24.12.2013r.) Zgodnie z postanowieniami rozporządzenia, pomoc tego typu jest możliwa wówczas, gdy wysokość już otrzymanej przez podatnika pomocy nie przekracza 200.000 euro (w sektorze transportu drogowego 100.000 euro) w okresie trzech lat podatkowych. Uznano bowiem, że pomoc nieprzekraczająca pułapu 200.000 EUR w okresie trzech kolejnych lat nie wpływa na handel między państwami członkowskimi i/lub nie zakłóca bądź nie grozi. Zarzut naruszenia art. 37 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 kwietnia 2004r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej należy zatem uznać za bezzasadny, zwłaszcza że nie został on uzasadniony. Wreszcie, jak wskazał organ pierwszej instancji, jeżeli żądanie Strony dotyczy ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych stanowiące pomoc publiczną, konieczne jest wskazanie rodzaju pomocy szczegółowo wymienionej w art. 67b § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, złożenie dokumentów wymaganych przepisami regulującymi dany rodzaj pomocy oraz złożenie informacji wg wzoru formularza stanowiącego załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 marca 2010r. w sprawie zakresu informacji przedstawionych przez podmiot ubiegający się o pomoc inną niż pomoc de minimis lub pomoc de minimis w rolnictwie lub rybołówstwie (Dz.U. z 2010r. Nr 53, poz. 311 ze zm.). Z powyższego wynika, że przedsiębiorca ubiegający się o ulgę w spłacie zobowiązań podatkowych, w złożonym w tym zakresie wniosku ma obowiązek wskazać rodzaj pomocy o jaką się ubiega, a ponadto dołączyć do niego wymagane przepisami prawa dokumenty, które organ pierwszej instancji wskazał. Niewypełnienie tych obowiązków uniemożliwia merytoryczne rozpatrzenie złożonego wniosku. Niewątpliwie skarżący we wniosku z dnia 19 lutego 2018 r. nie wskazał o jaką o pomoc określoną w art. 67b § 1 pkt 1-3 Ordynacji podatkowej się ubiega oraz nie dołączył żadnych dokumentów, z których wynikałoby o jaką pomoc wnioskuje. W związku z powyższym Naczelnik Urzędu Skarbowego prawidłowo wezwał Skarżącego na podstawie art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej do usunięcia w terminie 7 dni braków tego wniosku poprzez wskazanie o jaką pomoc się ubiega i przedłożenie wskazanych w wezwaniu dokumentów. Jak wynika z akt sprawy, w wezwaniu organ pierwszej instancji pouczył skarżącego, że niezastosowanie się do wezwania we wskazanym terminie spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia - zgodnie z treścią art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej. Przesyłka zawierające powyższe wezwanie została uznana za doręczoną w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej z dniem 15 marca 2018 r. Termin na usunięcie przez skarżącego wskazanych braków upłynął bezskutecznie w dniu 22 marca 2018 r., co uzasadniało pozostawienie złożonego wniosku bez rozpatrzenia na podstawie art. 169 § 4 Ordynacji podatkowej. Nietrafne są zarzuty naruszenia art. 150 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z § 1, w przypadku niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 § 1 lub 149 powołanej ustawy, dochodzi do zastępczego doręczenia przesyłki. Jeżeli doręczenie pisma (przesyłki) następuje za pośrednictwem operatora pocztowego, przechowuje on pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej (art. 150 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej), przy czym zobowiązany jest do dwukrotnego powiadomienia adresata przesyłki o pozostawieniu jej w określonej placówce pocztowej (art. 150 § 2 i 3). Powtórne zawiadomienie następuje w razie niepodjęcia pisma w terminie 7 dni. Natomiast zawiadomienie o pozostawaniu pisma w placówce pocztowej umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata lub miejsca wskazanego jako adres do doręczeń w kraju, na drzwiach jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. W tym przypadku doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy (art. 150 § 4 Ordynacji podatkowej). Przepis art. 150 Ordynacji podatkowej ustanawia fikcję prawną doręczenia pisma. Taka forma doręczenia może być zastosowana dopiero wtedy, gdy nie ma możliwości dokonania doręczenia w sposób właściwy (art. 148 Ordynacji podatkowej) lub zastępczy (art. 149 Ordynacji podatkowej). Ma to miejsce w przypadku nieobecności adresata, nieobecności osób wymienionych w art. 149 Ordynacji podatkowej (pełnoletniego domownika, sąsiada, zarządcy domu, dozorcy) lub niepodjęcia się przez nich oddania przesyłki adresatowi. Do skutecznego doręczenia pisma w sposób przewidziany w art. 150 Ordynacji podatkowej może dojść tylko wtedy, gdy zostaną spełnione łącznie dwie przesłanki, a mianowicie pismo zostanie złożone na czas wskazany w tym przepisie w placówce pocztowej bądź w urzędzie gminy, a zawiadomienie o tym fakcie umieszczone w miejscu, o którym mowa w § 2 powołanego przepisu. Dla uznania, iż przesyłka została skutecznie doręczona stronie w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej konieczne jest wykazanie przez organ administracji, że placówka pocztowa zawiadomiła adresata o nadejściu pisma. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym utrwalony jest pogląd, że wszelkie adnotacje poczty na zwróconej przesyłce – zamieszczone na kopercie lub na zwrotnym potwierdzeniu odbioru – mają walor dokumentu urzędowego, korzystającego z domniemania prawdziwości (autentyczności) oraz domniemania zgodności z prawdą twierdzeń w nim zawartych (wiarygodności) (por. wyroki NSA: z 2 grudnia 2011 r., sygn. akt I FSK 123/11; z 8 grudnia 2011 r., sygn. akt I FSK 11/11; postanowienie NSA z 4 listopada 2010r., I FZ 419/10). Domniemanie autentyczności dokumentu urzędowego wskazuje na to, że dany dokument pochodzi od organu (jednostki), który go wystawił. Natomiast domniemanie zgodności z prawdą twierdzeń w nim zawartych (wiarygodności) nakazuje uznać, że treść dokumentu jest zgodna z rzeczywistością. Domniemania te oznaczają, że dokument urzędowy nie podlega swobodnej ocenie dokonywanej przez organ administracji. Za udowodnione należy przyjąć to, co wynika wprost z dokumentu. Oznacza to, że adnotacje na zwróconej przesyłce (zamieszczone na kopercie lub na zwrotnym potwierdzeniu odbioru) mogą stanowić dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w postanowieniu z 16 grudnia 2011 r., I FSK 1861/11 (publ. Lex nr 1148521): "dokument urzędowy, jakim jest zwrotne potwierdzenie wraz z adnotacjami urzędowymi zamieszczonymi na przesyłce, jeśli jest sporządzony w przepisanej formie przez uprawniony do tego podmiot, stanowi dowód tego, co zostało w nim urzędowo zaświadczone. Korzysta on z domniemania prawdziwości i zgodności z prawdą tego, co zostało w nim stwierdzone. Strona, która zaprzecza prawdziwości (autentyczności) dokumentu urzędowego albo twierdzi, że zawarte w nim stwierdzenia, oświadczenia i poświadczenia upoważnionego podmiotu, od którego dokument ten pochodzi, są niezgodne z rzeczywistością powinna tę okoliczność udowodnić" (patrz M. Jaśkowska, A. Wróbel, Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz, Zakamycze, 2005, wyd. II.). Odnosząc powyższe do rozpoznawanej sprawy należy podzielić stanowisko organu, że przy doręczeniu Skarżącemu przesyłki zawierającej wezwanie organu pierwszej instancji spełnione zostały wymogi z art. 150 Ordynacji podatkowej. Z adnotacji na zwrotnym potwierdzeniu odbioru przesyłki wynika, że doręczyciel zakreślił pkt 2 zwrotnego potwierdzenia odbioru o treści "Z powodu niemożności doręczenia w sposób wskazany w punkcie 1 przesyłkę pozostawiono na okres 14 dni do dyspozycji adresata w UP [...] w dniu 01.03.18". Zawiadomienie o pozostawieniu pisma w tym UP umieszczono w oddawczej skrzynce pocztowej. Skarżący poza twierdzeniem, że żadnego awiza nie było, nie przedstawił żadnych dowodów, że adnotacja na dowodzie doręczenia o pozostawieniu informacji o przesyłce jest niezgodna z rzeczywistością. Samo gołosłowne, niczym nie poparte zaprzeczenie przez skarżącego otrzymania awiza przesyłki zawierającej pismo organu nie może być uznane za wystarczające do obalenia domniemania doręczenia w trybie zastępczym. Pogląd taki akceptowany jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (por. wyrok WSA w Lublinie z dnia 10 listopada 2010 r., I SA/Lu 348/10, wyrok NSA z dnia 25 lutego 2014r., I GSK 675/12, wyrok WSA w Krakowie z dnia 13 grudnia 2011 r., I SA/Kr 157/11. Należy też przywołać treść postanowienia Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 października 2013 r., sygn. akt I OZ 971/13. Jakkolwiek w postanowieniu tym NSA nawiązywał do przepisu art. 73 ustawy z dnia z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r. poz. 270), to jednak pogląd w nim wyrażony znajduje zastosowanie także w rozpoznawanej sprawie. Przepis art. 73 ww. ustawy podobnie jak przepis art. 150 Ordynacji podatkowej dotyczy bowiem doręczania przesyłki awizowanej i przyjmuje fikcję doręczenia w przypadku nieodebrania przesyłki we właściwym terminie. W postanowieniu tym NSA stwierdził, że jedną z możliwości służących obaleniu tego domniemania jest przeprowadzenie procedury reklamacyjnej. Istotne jest, aby w przypadku niewykonania lub nienależytego wykonania usługi pocztowej została, zgodnie z art. 92 ustawy z dnia 23 listopada 2012r. Prawo pocztowe, zgłoszona reklamacja. W piśmiennictwie wyrażono również stanowisko, że co do zasady brak woli przeprowadzenia procedury reklamacyjnej uniemożliwia skuteczne obalenie domniemania doręczenia pisma w trybie awizowania (por. B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka–Medek. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz. Warszawa 2009, s. 238). Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego obalenie fikcji doręczenia tylko na podstawie twierdzenia, że awiza nie pozostawiono prowadziłoby do nieuzasadnionego podważenia instytucji z art. 73 p.p.s.a. W każdej bowiem sytuacji strona mogłaby obalić domniemanie doręczenia przesyłki w trybie awizo poprzez zwykłe oświadczenie, że awizo nie zostało umieszczone w skrzynce pocztowej lub zaginęło. Skoro skarżący nie obalił domniemania autentyczności dokumentu potwierdzającego powiadomienie o przesyłce prawidłowo organ ustalił, że przesyłka zawierająca wezwanie do usunięcia braków formalnych wniosku podwójnie awizowana w dniu 1 marca i 9 marca 2018 r., została doręczona w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej w dniu 15 marca 2018 r., a zatem 7-dniowy termin do uzupełnienia braków wniosku upłynął w dniu 22 marca 2018 r. Konsekwencją niedochowania przez skarżącego tego terminu jest pozostawienie wniosku z dnia 19 lutego 2018 r. bez rozpatrzenia, o czym prawidłowo orzekły organy na podstawie art. 169 § 4 Ordynacji podatkowej. Mając na uwadze powyższe Sąd uznał, że organ odwoławczy prawidłowo zaakceptował rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji i na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł o oddaleniu skargi.