I SA/Gd 1023/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski, Sędziowie Sędzia NSA Elżbieta Rischka,, Sędzia WSA Irena Wesołowska (spr.), Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Joanna Mierzejewska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 12 stycznia 2022 r. sprawy ze skargi K.S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 7 czerwca 2021 r., nr [...] w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2021 rok oddala skargę. Wójt Gminy (dalej w skrócie zwany Wójtem lub organem pierwszej instancji) decyzją z dnia 29 stycznia 2021 r. ustalił K.S. łączne zobowiązanie pieniężne za 2021 rok w kwocie 1673 zł. Zobowiązanie to dotyczy podatku rolnego w kwocie 0,00 zł i podatku od nieruchomości w wysokości 1673 zł. Po rozpatrzeniu wniesionego przez stronę odwołania, decyzją z dnia 7 czerwca 2021 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze (dalej w skrócie zwane Kolegium lub organem odwoławczym) utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu wydanego rozstrzygnięcia organ odwoławczy wskazał, że organ pierwszej instancji prawidłowo, przy dokonywaniu wymiaru podatku uwzględnił dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków prowadzonej przez Starostę. Z ewidencji tej wynika, że budynek mieszkalny nr ewid. [...], usytuowany na działce nr [...] oznaczonej w ewidencji symbolem "B" w miejscowości P., o powierzchni 600 m2, jest budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym o funkcji letniskowej. Dalej Kolegium stwierdziło, że zasadnicze znaczenie dla ustalenia wymiaru podatku od nieruchomości ma jego funkcja, opisana w ewidencji jako "główna", a jako funkcję główną w ewidencji dla przedmiotowego budynku wypisano "budynek letniskowy". Funkcja ta jest także zgodna z wydanym przez organ pierwszej instancji pozwoleniem na budowę z dnia 3 marca 1989 r. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, K.S. wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Wójta i zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Uzasadniając postawione zarzuty strona podała, że organ w decyzji odwołuje się do danych z ewidencji z lat 2017-2020, natomiast odwołanie dotyczy wymiaru podatku za rok 2021, po zmianach wprowadzonych zarówno w ewidencji gruntów i budynków jak i informacji o budynku i deklaracji do podatku. Skarżąca zwróciła uwagę, że budynek według ewidencji jest budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym o funkcji historycznie określonej jako letniskowa. Tymczasem o jego obecnie realnie pełnionej funkcji strona poinformowała organ podatkowy składając informację do podatku określającą rzeczywistą funkcję domu tj. mieszkalną. Ta okoliczność nie została jednak uwzględniona przy wymiarze podatku. Organ nie wziął bowiem pod rozwagę zmiany sposobu wykorzystywania budynku przez podatniczkę, polegającej na zamieszkaniu w nim na stałe, co zostało zgłoszone już w 2017 roku. Wnosząca skargę wskazała, że w kwestii wymiaru podatku dane z ewidencji gruntów nie są wyłączną podstawą, a informacja składana przez podatnika ma zasadnicze znaczenie, gdyż określa rzeczywisty sposób wykorzystywania budynku. Skarżąca podkreśliła również, że podjęła starania o zmianę głównej funkcji budynku, niemniej jednak Wójt Gminy dwukrotnie odmówił wydania decyzji o warunkach zabudowy. K.S. zarzuciła, że Kolegium pominęło zarówno to, że dane w ewidencji zostały skorygowane i od lutego 2020 roku figuruje w ewidencji jako budynek mieszkalny jednorodzinny oraz przeinaczyło opinię Ministerstwa Finansów w sposób pozwalający na odmienną, niekorzystną interpretację. Wskazał ponadto, że ani organ podatkowy pierwszej instancji ani Kolegium, nie przeprowadziły żadnych czynności pozwalających na pełne i obiektywne ustalenie w jakim charakterze budynek jest wykorzystywany oraz nie wzięły pod uwagę przedstawianych dokumentów, potwierdzających stałe zamieszkanie. Organy nie rozważyły także, czy w sprawie zachodzi potrzeba przeprowadzenia dodatkowych dowodów, które mogły przyczynić się do wyjaśnienia istotnych w sprawie okoliczności, jak np. oględzin przedmiotowego budynku, czy też przesłuchania skarżącej w charakterze strony. Strona zwróciła również uwagę na fakt, że Urząd Gminy w 2017 roku zameldował ją na pobyt stały, co jest równoznaczne z uznaniem budynku za mieszkalny i zdatny do zamieszkania całorocznego. Uznał również przedmiotowy dom jako mieszkalny całoroczny dla potrzeb określenia jego kategorii w zakresie gospodarki odpadami. W odpowiedzi na skargę Kolegium wniosło o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja wbrew wywodom skargi odpowiada prawu. W rozpoznawanej sprawie sporne zagadnienie dotyczyło tego, czy dla określenia stawki opodatkowania budynku (domku letniskowego) będącego przedmiotem opodatkowania, podstawę ustalenia charakteru tego budynku stanowią zapisy w ewidencji gruntów i budynków. W tak zakreślonych granicach sporu organy podatkowe uznały, że wyłączną podstawę dla dokonania tej kwalifikacji może stanowić ewidencja gruntów i budynków, i w oparciu o dane z niej wynikające zastosowały w odniesieniu do budynku skarżącej stawkę podatku przewidzianą dla budynków innych niż mieszkalne. Skarżąca wywodziła natomiast, że dla określenia wysokości należnego opodatkowania decydujące znaczenie ma faktyczny sposób użytkowania budynku. Oceniając stanowiska stron postępowania w pierwszej kolejności należy wskazać, że zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2019, poz. 1170) – dalej w skrócie zwanej u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budynki lub ich części. Powyższa ustawa różnicuje stawki podatku od nieruchomości dla budynków lub ich części. W art. 5 ust. 1 pkt 2 określono górne granice stawek dla budynków mieszkalnych (lit. a), budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz od budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej (lit. b), budynków zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie obrotu kwalifikowanym materiałem siewnym (lit. c), budynków związanych z udzielaniem świadczeń zdrowotnych w rozumieniu przepisów o działalności leczniczej, zajętych przez podmioty udzielające tych świadczeń (lit. d) i budynków pozostałych, w tym zajętych na prowadzenie odpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego przez organizacje pożytku publicznego (lit. e). Z punktu widzenia istoty sporu, kluczowe znaczenie w niniejszej sprawie ma art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2020 r. poz. 2052 z późn. zm.) - dalej w skrócie u.p.g.k. Zgodnie z tym przepisem podstawę m.in. wymiaru podatków i świadczeń stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. W ocenie Sądu, przedstawiona w decyzji argumentacja Kolegium, co do wiążącego charakteru ewidencji gruntów i budynków, jest trafna. Stanowisko to pozostaje w zgodzie z orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego, w którym przyjmuje się, że dane wynikające z ewidencji - w szczególności w przypadku wymiaru podatku od nieruchomości - mają dla organu podatkowego charakter wiążący i nie mogą być przezeń samodzielnie korygowane w ramach postępowania podatkowego, bez zmiany tych wpisów w ewidencji gruntów (por. uchwała 7 sędziów NSA z 27 kwietnia 2009 r. sygn. akt II FPS 1/09, wyroki NSA z 1 marca 2018 r., sygn. akt II FSK 458/16, z 16 lutego 2018 r., sygn. akt II FSK 1711/17, z 4 czerwca 2020 r. II FSK 2706/19, z 29 maja 2020 r. II FSK 2876/19). Oznacza to, że co do zasady o sposobie kwalifikacji gruntu (budynku) dla celów podatkowych w podatku od nieruchomości, nie tyle decyduje sposób rzeczywistego wykorzystania nieruchomości, a jej funkcje (przeznaczenie) ujawnione w ewidencji gruntów i budynków. W konsekwencji organ podatkowy nie może samodzielnie dokonywać klasyfikacji funkcji nieruchomości, lecz powinien odwołać się do odpowiednich zapisów ewidencji gruntów i budynków. Jak słusznie wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 13 stycznia 2015 r. sygn. akt II FSK 3108/12, "art. 21 ust. 1 u.p.g.k. należy interpretować w ten sposób, że przy ustalaniu zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości, w podatku rolnym i podatku leśnym, winny zostać uwzględnione zarówno elementy przedmiotowe, jak i podmiotowe zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Informacje dotyczące funkcji (użytkowego przeznaczenia) zarówno gruntu, jak i budynku (lokalu) mają dla organu podatkowego charakter wiążący i nie mogą być przezeń samodzielnie korygowane w ramach postępowania podatkowego, bez zmiany tych wpisów w ewidencji gruntów". Stanowisko powyższe Sąd orzekający w składzie rozpoznającym niniejszą skargę w pełni podziela. W konsekwencji, wbrew twierdzeniom strony skarżącej, w okolicznościach rozpoznawanej sprawy organy podatkowe nie były zobowiązane do przeprowadzenia postępowania dowodowego zmierzającego do ustalenia i wykazania okoliczności związanych z faktycznym sposobem użytkowania spornego budynku w 2021 r. Informacje ujęte w operacie ewidencyjnym nieruchomości, dotyczące, np. powierzchni, czy też przeznaczenia gruntu i budynku, wprowadzone do tego rejestru przez właściwego starostę w ramach postępowania prowadzonego na podstawie przepisów u.p.g.k., wywierają skutki materialnoprawne. Stąd też nie można aprobować tezy, że dane z ewidencji gruntów i budynków mogą być dla potrzeb wymiaru podatku od nieruchomości korygowane w odrębnym postępowaniu przez organ podatkowy, za pomocą każdego dopuszczonego prawem dowodu. Dopiero zmiana zapisów w ewidencji gruntów i budynków (dokonana przez uprawnione do tego organy geodezyjne) będzie mogła stanowić podstawę do ewentualnego wznowienia postępowania wymiarowego. Podobny pogląd wyrażono w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 lutego 2012 r. sygn. akt II FSK 1471/10, w którym Sąd stwierdził, że jakkolwiek w myśl art. 194 § 3 Ordynacji podatkowej, można przeprowadzić przeciwdowód przeciwko dokumentom wymienionym art. 194 § 1 i 2, to jednak "skorzystanie z tej możliwości wymagałoby [...] zaktualizowania albo sprostowania odpowiedniego wpisu, tak aby zachować niezbędne dla celów operatywnego stosowania prawa minimum ładu w dokumentacji urzędowej." Z danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków, w oparciu o które określono wysokość stawki podatkowej wynika, że budynek mieszkalny nr ewid. [...] usytuowany w miejscowości P. na działce nr [...], oznaczonej w ewidencji symbolem "B", jest budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym, o funkcji letniskowej. Co również istotne, funkcja tego budynku jest zgodna z wydanym przez organ pierwszej instancji pozwoleniem na budowę z dnia 3 marca 1989 r. Faktem jest, że do dnia 27 lutego 2020 r. sporny budynek był oznaczony jako niemieszkalny jednakże po dokonanych w ewidencji zmianach doszło do zmiany jego klasyfikacji na "mieszkalny". Okoliczność ta nie wpłynęła jednak na zmianę wysokości zobowiązania podatkowego. W ewidencji sporny budynek został oznaczony jako budynek o funkcji letniskowej, a dla ustalenia stawki podatkowej dla budynku, którego sprawa dotyczy, podstawowe znaczenie ma jego funkcja. Budynek, jako przedmiot opodatkowania ma funkcję letniskową i to ona determinuje stawkę podatku od nieruchomości przewidzianą w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit a u.p.o.l. Wbrew stanowisku strony skarżącej, jak to już zostało wcześniej wskazane, określenie wysokości zobowiązania podatkowego w odniesieniu do spornego budynku, nie mogło być determinowane ustaleniami faktycznymi dotyczącymi rzeczywistego sposobu wykorzystywania budynku przez stronę skarżącą. Związanie organu podatkowego treścią danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków wyklucza możliwość podważenia tych danych w następstwie przeprowadzenia kontrdowodu w postępowaniu podatkowym. Ocena i kontrola rzetelności danych zawartych w ewidencji nie leży w zakresie kompetencji organu podatkowego, dlatego też odmawia mu się prawa do dokonywania samodzielnych ustaleń jeśli chodzi o dane dotyczące konkretnych nieruchomości, jakie uwidaczniane są w ewidencji gruntów i budynków. Wyklucza to możliwość naruszenia przez organy podatkowe treści art. 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej w zakresie, w jakim organy miałby dowodzić, dla potrzeb ustalenia wysokości stawki podatkowej, sposobu korzystania z budynku przez stronę skarżącą. Wskazać należy, że w niniejszej sprawie organy podatkowe, oprócz danych zawartych w ewidencji gruntów, uwzględniły również informacje złożone przez skarżącą. Niemniej jednak, w świetle kategorycznego brzmienia art. 21 u.p.g.k., podawane przez stronę okoliczności nie miały znaczenia dla określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości. Niemiarodajnym jest przyjęcie dla potrzeb postępowania podatkowego i ustalenia wymiaru podatku od nieruchomości, że skoro budynek letniskowy jest użytkowany całorocznie i zaspokaja potrzeby mieszkaniowe strony, to jest budynkiem mieszkalnym i z tej racji winna być zastosowana stawka podatku jak od budynków mieszkalnych. Dane z ewidencji i klasyfikacji budynków nie mogą być korygowane w postępowaniu podatkowym dla potrzeb wymiaru podatku od nieruchomości a przedmioty opodatkowania nie mogą być samodzielnie klasyfikowane przez organy podatkowe ze względu na ich rzeczywistą funkcję lub faktyczne wykorzystywanie, jakby tego oczekiwała skarżąca. W ocenie Sądu organ podatkowy pierwszej instancji ustalił podstawę opodatkowania w sposób, który znajduje odzwierciedlenie w zgromadzonym materiale dowodowym oraz na podstawie obowiązujących przepisów prawa, a w sprawie nie wystąpiły zmiany okoliczności faktycznych skutkujące zmianą wysokości podatku od nieruchomości. W tym stanie sprawy Kolegium miało pełne podstawy, aby zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji utrzymać w mocy. Wbrew twierdzeniom zawartym w skardze organ odwoławczy w sposób wyczerpujący odniósł się do zarzutów, jakie skarżąca podniosła w odwołaniu. Kolegium wyjaśniło na podstawie jakich dowodów uznało, że zobowiązanie podatkowe w niniejszej sprawie zostało ustalone w prawidłowej wysokości. Sąd stanął na stanowisku, że organ prowadził postępowanie w sposób budzący zaufanie i podejmował wszelkie czynności niezbędne do dokładnego wyjaśnienia sprawy; uzasadnienie faktyczne i prawne jest prawidłowe i wyczerpujące, a także wyjaśnia stronie zasadność przesłanek, którymi organ kierował się przy załatwieniu sprawy. O wadliwości zaskarżonej decyzji nie świadczy również pominięcie, jak stwierdza to strona, wniosków płynących z opinii Ministra Finansów z dnia 15 stycznia 2020 r. Po pierwsze należy mieć na uwadze, że dokument ten nie ma wiążącego charakteru dla organów dokonujących wymiaru podatku, stanowiąc jedynie pisemną odpowiedź na skierowane przez stronę zapytanie w sprawie zasad naliczania podatku od nieruchomości. Ponadto wbrew temu co twierdzi strona, zaprezentowana przez Ministra Finansów opinia nie przeczy stanowiskom organów wyrażonych w decyzjach podatkowych. Przeciwnie, potwierdza ona nadrzędną rolę ewidencji gruntów i budynków w procedurze ustalania wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości. Minister Finansów, odwołując się do dorobku orzecznictwa sądów administracyjnych wyraźnie wskazał, że zawarte w ewidencji gruntów i budynków informacje dotyczące funkcji budynku, mają charakter wiążący i nie mogą być przez organ korygowane w ramach postępowania podatkowego. Organ wskazywał wprawdzie, że możliwa jest sytuacja, w której dopuszczalne będzie ustalenie charakteru budynku w oparciu o wszelkie prawnie dopuszczalne dowody, jednak uczyniono w tym względzie zastrzeżenie, że może to mieć miejsce odnośnie budynku nie objętego ewidencją gruntów i budynków. Nie jest zatem tak, jak twierdzi skarżąca, że organ selektywnie i jednostronnie interpretował wnioski płynące z treści pisma Ministra Finansów. Reasumując, Sąd stwierdza, że zgłoszone w skardze zarzuty naruszenia przepisów postępowania (art. 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej), a także naruszenia przepisu prawa materialnego, okazały się nietrafne. W świetle przepisu art. 21 ust. 1 u.p.g.k. organy nie mogą, wbrew zapisom ewidencji gruntów i budynków - ustalać rzeczywistej funkcji budynku letniskowego. W przekonaniu Sądu, organy podatkowe nie miały prawa dokonywać samodzielnej klasyfikacji funkcji budynku, tj. analizować jego faktycznego wykorzystania, tylko zobowiązane były (co też prawidłowo uczyniły) odwołać się do odpowiednich zapisów ewidencji gruntów i budynków. Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę nie znajdując podstaw do jej uwzględnienia.