I SA/Łd 688/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia WSA Joanna Tarno Sędziowie: Sędzia NSA Bogusław Klimowicz (spr.) Sędzia WSA Paweł Kowalski Protokolant: St. sekretarz sądowy Edyta Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 lutego 2019 r. sprawy ze skargi P. B. na indywidualną interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie prawidłowego wskazania dochodu z działów specjalnych produkcji rolnej w zeznaniu PIT-36. oddala skargę. We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej P. B. przedstawił następujący stan faktyczny: Z akt sprawy wynika, że 11 stycznia 2017 r. Wnioskodawca złożył w Urzędzie Skarbowym w Z. PIT-6 - deklarację do wymiaru zaliczek podatku dochodowego od dochodów z działów specjalnych produkcji rolnej, ustalonych przy zastosowaniu norm szacunkowych dochodu za 2017 r., gdzie wskazał rodzaj produkcji: drób nieśny - kury, rozmiar 5 000. Decyzją z [...] r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. ustalił, w oparciu o złożoną deklarację PIT-6 i normy szacunkowe, dochód w wysokości 11 900 zł oraz zaliczki miesięczne za rok 2017 w podatku dochodowym od osób fizycznych z działów specjalnych produkcji rolnej w łącznej wysokości 1 586,00 zł. Zgodnie z decyzją Wnioskodawca płacił zaliczki, jednakże wbrew jego założeniom, nie miał deklarowanej hodowli chowu drobiu i nie osiągnął zakładanego dochodu. W trakcie roku podatkowego nie składał do Urzędu Skarbowego żadnych oświadczeń, czy deklaracji. W zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu w roku podatkowym 2017 - PIT-36, jako przychód i dochód z działów specjalnych produkcji rolnej (poz. 59, 60, 61, 62) Wnioskodawca wskazał wartości rzeczywiste równe zero. Wnioskodawca wskazał, że pracownik w Urzędzie Skarbowym w Z. zasugerował mu, że jako dochód z działów specjalnych produkcji rolnej winien był wskazać dochód szacunkowy, zgodnie z decyzją z dnia [...] r. Do dnia dzisiejszego Wnioskodawca nie otrzymał żadnego pisemnego wezwania do złożenia korekty zeznania PIT-36, ani zawiadomienia o wszczęciu postępowania w jego sprawie. Poza działami specjalnymi produkcji rolnej w rozliczeniu rocznym - deklaracji PIT-36 - wskazał dochód z należności ze stosunku pracy i z działalności wykonywanej osobiście. W związku z przedstawionym opisem wnioskodawca sformułował następujące pytanie: Czy prawidłowo Wnioskodawca w zeznaniu PIT-36, jako dochód z działów specjalnych produkcji rolnej, wskazał dochód rzeczywisty równy zero, podczas gdy w deklaracji PIT-6 zakładał, że będzie prowadził produkcję jaj konsumpcyjnych i dokona wstawienia 5.000 sztuk drobiu nieśnego - kur, skoro nie zawiadomił Urzędu Skarbowego o braku wstawienia deklarowanej ilości drobiu (brak wstawienia), przez cały rok uiszczał zaliczki, zgodnie z decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego i jednocześnie nie prowadzi podatkowej księgi przychodów i rozchodów, ani księgi rachunkowej, a tym samym dochód ustala przy zastosowaniu norm szacunkowych? Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 45 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych powinien on wskazać dochód rzeczywisty z działów specjalnych produkcji rolnej równy zero. Według wnioskodawcy z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wynika, jak należy wyliczać w zeznaniu rocznym dochód z działów specjalnych produkcji rolnej ustalany metodą wg norm szacunkowych. Nigdzie nie mówi się, że w zeznaniu rocznym wykazuje się zadeklarowaną ilość produkcji. Zgodnie z art. 24 ust. 4 zd. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochód z działów specjalnych produkcji rolnej, jeżeli podatnik nie prowadzi ksiąg, o których mowa wart. 15, ustala się przy zastosowaniu norm szacunkowych dochodu z określonej powierzchni upraw lub jednostki produkcji zwierzęcej, określonych w załączniku nr 2. W myśl przepisu art. 43 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy, którzy dochody z działów specjalnych produkcji rolnej ustalają przy zastosowaniu norm szacunkowych dochodu z określonej powierzchni upraw lub jednostki produkcji zwierzęcej, określonych w załączniku nr 2, są obowiązani składać w terminie do dnia 20 stycznia roku podatkowego urzędowi skarbowemu deklarację według ustalonego wzoru o rodzajach i rozmiarach zamierzonej produkcji w roku podatkowym. Wnioskodawca wskazał, że skoro ustawodawca wprowadził obowiązek zawiadomienia urzędu skarbowego o zaistnieniu zmian (art. 24 ust. 3 www. ustawy) w prowadzonej produkcji w stosunku do podanej w deklaracji (zarówno w zakresie zmniejszenia, jak i zwiększenia produkcji), to fakt zaistnienia zmian ma znaczenie dla obliczenia dochodu szacunkowego za rok podatkowy, w którym zmiana nastąpiła oraz wysokości podatku za ten okres. Przy szacunkowym obliczaniu dochodu przepisy nie wskazują na konieczność badania daty faktycznego uzyskiwania dochodu z jednostki produkcji. W deklaracji PIT-6 wskazuje się zakładaną wielkość produkcji - rozmiar zamierzonej działalności. Przez cały rok Wnioskodawcy nie udało się wprowadzić deklarowanej produkcji, tym samym za słuszne uważa niewykazanie w deklaracji PIT-36 dochodu z działów specjalnych produkcji rolnej. W zaskarżonej interpretacji indywidualnej z 24 sierpnia 2018 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że stanowisko wnioskodawcy przedstawione we wniosku jest nieprawidłowe. W uzasadnieniu interpretacji wskazano, że zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem przychodów z działów specjalnych produkcji rolnej. Konsekwencją uregulowań zawartych w powołanym przepisie jest wprowadzona — dla celów tej ustawy - zawarta w art. 2 ust. 2 definicja działalności rolniczej oraz w art. 2 ust. 3 definicja działów specjalnych produkcji rolnej, z których uzyskiwane dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Stosownie do art. 2 ust. 2 ww. ustawy, działalnością rolniczą, w rozumieniu ust. 1 pkt 1, jest działalność polegająca na wytwarzaniu produktów roślinnych lub zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym) z własnych upraw albo hodowli lub chowu, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza gruntowa, szklarniowa i pod folią, produkcja roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadownicza, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowo-fermowego oraz hodowla ryb, a także działalność, w której minimalne okresy przetrzymywania zakupionych zwierząt i roślin, w trakcie których następuje ich biologiczny wzrost, wynoszą co najmniej: miesiąc - w przypadku roślin, 16 dni - w przypadku wysokointensywnego tuczu specjalizowanego gęsi lub kaczek, 6 tygodni — w przypadku pozostałego drobiu rzeźnego, 2 miesiące - w przypadku pozostałych zwierząt - licząc od dnia nabycia. Działami specjalnymi produkcji rolnej - w myśl art. 2 ust. 3 ww. ustawy są: uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin "in vitro", fermowa hodowla i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowla i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, hodowla dżdżownic, hodowla entomofagów, hodowla jedwabników, prowadzenie pasiek oraz hodowla i chów innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym. W myśl art. 2 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie stanowią działów specjalnych produkcji rolnej uprawy, hodowla i chów zwierząt w rozmiarach nieprzekraczających wielkości określonych w załączniku nr 2 do ustawy, zwanym "załącznikiem nr 2". Organ zauważył, że załącznik nr 2 "Tabela rodzajów i rozmiarów działów specjalnych produkcji rolnej oraz norm szacunkowych dochodu rocznego" określa jakie uprawy, hodowla i chów zwierząt z uwagi na ich rozmiary nie stanowią działów specjalnych produkcji rolnej, a także normy szacunkowe dochodu rocznego odnoszące się do jednostek powierzchni upraw i innych jednostek poszczególnych rodzajów produkcji zwierzęcej. Stosownie zaś do treści art. 10 ust. 1 pkt 4 powołanej ustawy, działy specjalne produkcji rolnej są odrębnym źródłem przychodów. W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychód z działów specjalnych produkcji rolnej ustala się według zasad określonych w art. 14, jeżeli podatnik prowadzi księgi wykazujące te przychody. O zamiarze założenia ksiąg podatnik jest obowiązany zawiadomić właściwego naczelnika urzędu skarbowego przed rozpoczęciem roku podatkowego albo przed rozpoczęciem prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej, jeżeli nastąpiło ono w ciągu roku, z zastrzeżeniem ust. 2. Zgodnie z art. 15 ust. 2 ww. ustawy, w przypadku gdy obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych wynika z przepisów o rachunkowości, przychód z działów specjalnych produkcji rolnej ustala się na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych według zasad c kreślonych w art. 14. W takim przypadku nie ma obowiązku zawiadamiania właściwego naczelnika urzędu skarbowego o założeniu ksiąg rachunkowych. Zgodnie z art. 24 ust. 1 ww. ustawy, u podatników, którzy prowadzą księgi rachunkowe, za dochód z działalności gospodarczej uważa się dochód wykazany na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg, zmniejszony o dochody wolne od podatku i zwiększony o wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, zaliczone uprzednio w ciężar kosztów uzyskania przychodów. Natomiast zasady ustalania dochodu z działów specjalnych produkcji rolnej określa przepis art. 24 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że dochodem (stratą) z działów specjalnych produkcji rolnej jest różnica pomiędzy przychodem z tytułu prowadzenia tych działów a poniesionymi kosztami uzyskania, powiększona o wartość przyrostu stada zwierząt na koniec roku podatkowego w porównaniu ze stanem na początek roku i pomniejszona o wartość ubytków w tym stadzie w ciągu roku podatkowego. Dochód z działów specjalnych produkcji rolnej, jeżeli podatnik nie prowadzi ksiąg, o których mowa w art. 15, ustala się przy zastosowaniu norm szacunkowych dochodu z określonej powierzchni upraw lub jednostki produkcji zwierzęcej, określonych w załączniku nr 2. Artykuł 24 pkt 4a ww. ustawy stanowi, że normy szacunkowe dochodu rocznego, o których mowa w ust. 4, stosuje się od jednostek powierzchni upraw lub innych jednostek rodzajów produkcji określonych w kolumnie 3 załącznika nr2,z tym że w przypadku: upraw w szklarniach i tunelach foliowych - od 1 m2 powierzchni ogólnej obliczanej według wewnętrznej długości ścian; upraw grzybów i ich grzybni - od 1 m2 powierzchni zajętej pod te uprawy; wylęgarni drobiu - od 1 sztuki pisklęcia uzyskanego z wylęgu; zwierząt laboratoryjnych - od 1 sztuki sprzedanych zwierząt - na podstawie zawartych umów dla potrzeb laboratoryjnych, badań i doświadczeń naukowych, analiz i testów prowadzonych w laboratoriach, a także kontroli procesów technologicznych; hodowli i chowu zwierząt wymienionych pod Ip. 15 lit. b)-h) załącznika nr 2 -od 1 sztuki zwierząt sprzedanych; hodowli ryb akwariowych - od 1 dm3 objętości akwarium, obliczonej według wewnętrznych długości krawędzi. Z powyższych przepisów wynika, że w sytuacji, gdy z przepisów ustawy o rachunkowości wypływa obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych, przychód z działów specjalnych produkcji rolnej ustala się na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych, według zasad określonych wart. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast w przeciwnym przypadku podatnik ma prawo wyboru, tj. może - po uprzednim zawiadomieniu właściwego naczelnika Urzędu Skarbowego - ustalać przychody według zasad określonych w art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych na podstawie ksiąg wykazujących te przychody (podatkowa księga przychodów i rozchodów lub księgi rachunkowe), bądź ustalać dochód przy zastosowaniu norm szacunkowych. W myśl art. 2 ust. 1 ust. 2 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2018 r., poz. 395), przepisy ustawy o rachunkowości, zwanej dalej "ustawą", stosuje się, z zastrzeżeniem ust. 3, do mających siedzibę lub miejsce sprawowania zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej osób fizycznych, spółek cywilnych osób fizycznych, spółek jawnych osób fizycznych oraz spółek partnerskich, jeżeli ich przychody netto ze sprzedaży towarów, produktów i operacji finansowych za poprzedni rok obrotowy wyniosły co najmniej równowartość w walucie polskiej 1.200 000 Euro. Zatem przepisy ustawy o rachunkowości stosuje się m.in. do osób fizycznych, których przychody netto ze sprzedaży towarów, produktów i operacji finansowych za poprzedni rok obrotowy wyniosły co najmniej równowartość w walucie polskiej 1200000 Euro. Wobec powyższego, jeżeli podatnik nie prowadzi podatkowej księgi przychodów i rozchodów, bądź ksiąg rachunkowych, dochód ustala się przy zastosowaniu norm szacunkowych, tj. na zasadach ryczałtowo-szacunkowych, zapisanych w art. 24 ust. 4-4e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 43 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy, którzy dochody z działów specjalnych produkcji rolnej ustalają przy zastosowaniu norm szacunkowych dochodu z określonej powierzchni upraw lub jednostki produkcji zwierzęcej, określonych w załączniku nr 2, są obowiązani składać w terminie do dnia 20 stycznia roku podatkowego urzędowi skarbowemu deklarację według ustalonego wzoru o rodzajach i rozmiarach zamierzonej produkcji w roku podatkowym. W myśl art. 43 ust. 3 ww. ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani zawiadomić właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie 7 dni o: 1) zaistnieniu zmian w prowadzonej produkcji w stosunku do podanej w deklaracji; 2) zaprzestaniu lub rozpoczęciu w ciągu roku eksploatacji obiektów umożliwiających całoroczny cykl produkcji; 3) rozpoczęciu w ciągu roku podatkowego prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej; w tym wypadku podatnicy ci składają deklaracje, o których mowa w ust. 1, o rodzajach i rozmiarach zamierzonej produkcji w tym roku. Mając na uwadze wskazany we wniosku opis stanu faktycznego organ wskazał, że w związku z tym, że Wnioskodawca, zgodnie z art. 43 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, złożył deklarację PIT-6 za 2017 r., odnośnie ustalenia dochodów z działów specjalnych produkcji rolnej przy zastosowaniu norm szacunkowych, to zgodnie z art. 43 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy zobowiązany był zawiadomić naczelnika właściwego urzędu skarbowego w terminie 7 dni o zmianach w prowadzonej produkcji w stosunku do podanej w deklaracji. Skoro ww. zawiadomienia nie złożył, to dochody z działów specjalnych produkcji rolnej za rok 2017 powinien wykazać w zeznaniu PIT-36 za 2017 r. w wysokości wynikającej z otrzymanej od Naczelnika Urzędu Skarbowego decyzji z dnia [...] r. W świetle powyższego organ uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe. W skardze do sądu administracyjnego na powyższą interpretację P. B. wniósł o jej uchylenie i przekazanie sprawy organowi interpretacyjnemu do ponownego rozpoznania. Skarżący podniósł zarzut dopuszczenia się błędu wykładni przepisu art. 43 ust. 3 ustawy o podatku chodowym od osób fizycznych poprzez przyjęcie, że brak zawiadomienia właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie 7 dni o zaistnieniu zmian w prowadzonej produkcji stosunku do podanej w deklaracji powoduje konieczność wykazania w deklaracji PIT-36 dochodu szacunkowego (wynikającego z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego) w miejsce dochodu rzeczywiście osiągniętego z działu specjalnego produkcji rolnej, podczas gdy żaden przepis ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych takich konsekwencji nie przewiduje jak i że w zeznaniu rocznym wykazuje się zadeklarowaną ilość produkcji. W uzasadnieniu skargi skarżący podnosi, że Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w sposób bardzo ogólny stwierdził, że skoro skarżący zgodnie z art. 43 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych złożył deklarację PIT-6 za 2017 r. odnośnie ustalenia odnośnie ustalenia dochodów z działów specjalnych produkcji rolnej przy zastosowaniu norm szacunkowych, to zgodnie z art. 43 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy, był zobowiązany zawiadomić naczelnika właściwego urzędu skarbowego w terminie 7 dni o zmianach w prowadzonej produkcji w stosunku do podanej w deklaracji. Zgodnie z interpretacją, skoro skarżący nie złożył zawiadomienia o zmianach, to dochody z działów specjalnych produkcji rolnej za rok 2017 powinien wykazać w zeznaniu PIT-36 za 2017 r. w wysokości wynikającej z otrzymanej od Naczelnika Urzędu Skarbowego decyzji z dnia [...] r. Ponadto skarżący dodał, że w interpretacji brak jest przytoczenia jakichkolwiek przepisów prawnych potwierdzających zasadność przedstawionego stanowiska. Brak jest również odniesienia do orzecznictwa. W ocenie skarżącego, żaden przepis prawa nie określa konsekwencji nie złożenia zawiadomienia o zmianie w terminie 7 dni. Według strony Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w swej interpretacji nie wyjaśnił, kiedy skarżący winien zawiadomić Naczelnika Urzędu Skarbowego o braku wstawienia 5.000 sztuk drobiu nieśnego - kur w 2017 r., skoro teoretycznie drób mógł zostać wstawiony w dniu 31 grudnia 2017 r. Jednocześnie skarżący wskazał, że w wyroku z 30 marca 2012 r., sygn. akt I SA/Wr 1314/11, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wyjaśnił, że obowiązkiem podatnika jest uiszczanie zaliczek na podatek dochodowy od początku roku kalendarzowego, a nie od daty uzyskania dochodu z działów specjalnych produkcji rolnej, bowiem podstawą do ustalenia zaliczek jest zawsze rozmiar zamierzonej działalności. Sąd wyjaśnił, że "rozliczenie podatku od faktycznie osiągniętych dochodów za cały rok powinno natomiast nastąpić dopiero w zeznaniu rocznym PIT-36 złożonym w Urzędzie Skarbowym w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, kiedy do opodatkowania zostanie zgłoszony faktycznie uzyskany dochód bądź strata." Skarżący wskazał ponadto, że z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wynika, jak należy wyliczać w zeznaniu rocznym dochód z działów specjalnych produkcji rolnej ustalany metodą wg norm szacunkowych. Według strony nigdzie nie mówi się, że w zeznaniu rocznym wykazuje się zadeklarowaną ilość produkcji. Zgodnie z oceną strony skarżącej interpretacja indywidualna z 24 sierpnia 2018 r. w ogóle nie odnosi się do twierdzenia skarżącego, że zgodnie z obowiązującymi przepisami w zeznaniu rocznym wskazuje się rzeczywiście osiągnięty dochód w danym roku a nie zakładany, szacunkowy. Zdaniem Skarżącego interpretacja ta jest sprzeczna z ogólnie przyjętą zasadą zaufania obywateli do państwa. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Krajowej Informacji skarbowej wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje; Skarga nie jest zasadna. P. B. zgłosił prowadzenie w 2017 r. działalności w zakresie działów specjalnych produkcji rolnej przy zastosowaniu norm szacunkowych dochodu. Do przychodów z działów specjalnych produkcji rolnej stosuje się przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1509). Przychód z działów specjalnych produkcji rolnej ustala się na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych według zasad określonych w art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w sytuacji, gdy obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych wynika z przepisów o rachunkowości (art. 15 ust. 2 u.p.d.o.f.). Taka sytuacja nie miała miejsca w przedstawionym stanie faktycznym. W pozostałych przypadkach sposób opodatkowania dochodu z działów z działów specjalnych produkcji rolnej został uzależniony od wyboru podatnika. Przychody z działów specjalnych produkcji rolnej mogą być ustalane według zasad określonych w art. 14 u.p.d.o.f. lub przy zastosowaniu norm szacunkowych dochodu. Jednak warunkiem ustalania przychodu według zasad określonych w art. 14 ustawy jest prowadzenie przez podatnika księgi wykazującej te przychody (art. 15 ust. 1 u.p.d.o.f.). Skarżący nie zgłosił zamiaru prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (art. 24a ust. 2 pkt 2 u.p.d.o.f.) i złożył deklarację do wymiaru zaliczek podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodów z działów specjalnych produkcji rolnej przy zastosowaniu norm szacunkowych. Jak wyjaśnił Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 17 stycznia 2011 r., II FPS 2/10 (pkt 2 uchwały) dla ustalenia dochodu z działów specjalnych produkcji rolnej uzyskiwanych przez podatników, którzy nie zgłosili zamiaru prowadzenia ksiąg mają zastosowanie wyłącznie normy szacunkowe dochodu określone w załączniku nr 2 do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 24 ust. 4 u.p.d.o.f. (zdanie 2) dochód z działów specjalnych produkcji rolnej, jeżeli podatnik nie prowadzi ksiąg, ustala się przy zastosowaniu norm szacunkowych dochodu z określonej powierzchni upraw lub jednostki produkcji zwierzęcej, określonych w załączniku nr 2 do ustawy. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w zaskarżonej interpretacji prawidłowo więc przyjął, iż skarżący jest zobowiązany do ustalenia swojego dochodu z działów specjalnych produkcji rolnej przy zastosowaniu norm szacunkowych dochodu. Obowiązek taki nie wynika z treści art. 43 ust. 3 u.p.d.o.f., ale z faktu, że to skarżący sam dokonał wyboru tego rodzaju sposobu opodatkowania własnych dochodów z działów specjalnych produkcji rolnej. Zarzut naruszenia powyższego przepisu jest więc niezasadny. Powołany przez skarżącego wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 30 marca 2012 r., sygn. akt I SA/Łd Wr 1314/11 został wydany w sprawie dotyczącej decyzji ustalającej dochód z działów specjalnych produkcji rolnej oraz roczną kwotę zaliczek na podatek dochodowym od osób fizycznych (decyzji wydanej na podstawie art. 43 ust. 4 oraz art. 44 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) w której sąd oddalił skargę strony. Przedmiotowy wyrok nie dotyczy więc bezpośrednio kwestii ostatecznego rozliczenia dochodów z działów specjalnych produkcji rolnej. Należy też zauważyć, że zarówno wyroki sądów administracyjnych, jak i fragmenty ich uzasadnień nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa w Rzeczypospolitej Polskiej (art. 87 ust. 1 Konstytucji RP). Z powyższych względów, wobec braku uzasadnionych podstaw skargi z mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) należało orzec jak w sentencji wyroku. mko