I SA/Gl 1498/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Paweł Kornacki, Sędziowie WSA Dorota Kozłowska, Beata Machcińska (spr.), po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 10 marca 2022 r. sprawy ze skargi Syndyka Masy Upadłości A Sp. z o.o. w upadłości w Z. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Częstochowie z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenie terminu do wniesienia wniosku o wznowienie postępowania w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za 2019 r. oddala skargę. Przedmiotem skargi M. R., Syndyka Masy Upadłości A Sp. z o.o. w upadłości (dalej odpowiednio: "Syndyk" i "spółka") jest postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Częstochowie o odmowie przywrócenia terminu do wniesienia wniosku o wznowienie postępowania w przedmiocie określenia wymiaru podatku od nieruchomości dla spółki za 2019 r. Stan sprawy przedstawia się następująco: 1. Burmistrz Miasta i Gminy Z. (dalej: "organ pierwszej instancji") decyzją z dnia [...] r., wydaną na podstawie art. 243 § 3, art. 240 § 1, art. 241 § 2 pkt 2, art. 210 § 1 i art. 244 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm., dalej "o.p."), odmówił spółce wznowienia postępowania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2019 r. Organ pierwszej instancji wyjaśnił, że w dniu 1 czerwca 2021 r. Syndyk spółki złożył korektę deklaracji za 2019 r. wraz z pismem o zwrot podatku od nieruchomości, które zostało potraktowane przez organ jako wniosek o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną – decyzją wydaną wobec spółki w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2019 r. Uzasadniając wniosek o wznowienie postępowania, Syndyk powołał się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 24 lutego 2021 r. sygn. akt SK 39/19 oraz na stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego przedstawione w wyroku z dnia 4 marca 2021 r. sygn. akt III FSK 896/21 w związku z postanowieniem Sądu Rejonowego w C. [...] Wydział Gospodarczy z dnia [...] r. o ogłoszeniu upadłości spółki (sygn. akt [...]). Decyzja została doręczona Syndykowi w dniu [...] r. 2. W odwołaniu od powyższej decyzji Syndyk wskazał, że Trybunał Konstytucyjny wyrokiem o sygn. akt SK 39/19 orzekł, iż przepis na podstawie którego wydano decyzję jest niezgodny z Konstytucją RP. Syndyk przywołał treść art. 240 § 1 pkt 8, art. 241 § 1 i § 2 pkt 2 oraz art. 247 o.p i stwierdził, że nie wystąpiły przesłanki formalne, które spowodowałyby niedopuszczalność wznowienia postępowania. Z ostrożności procesowej złożył wniosek o przywrócenie terminu na złożenie żądania wznowienia postępowania, uzasadniając uchybienie terminu koniecznością uzyskania wykładni ww. wyroku Trybunału Konstytucyjnego w odniesieniu do podmiotów będących w toku postępowania upadłościowego. 3. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Częstochowie (dalej "Kolegium") postanowieniem z dnia [...] r., wydanym na podstawie art. 216 § 1 i § 2 w związku z art. 162 § 1 i § 2 oraz art. 163 § 1 o.p., odmówiło przywrócenia terminu do wniesienia wniosku o wznowienie postępowania w przedmiocie określenia wymiaru podatku od nieruchomości dla spółki za 2019 r. Kolegium, powołując się na art. 241 § 2 pkt 2 o.p. argumentowało, iż wznowienie postępowania w przypadku określonym w art. 240 § 1 pkt 8 o.p może nastąpić wyłącznie na żądanie strony wniesione w terminie miesiąca od dnia wejścia w życie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego, tj. od dnia opublikowania wyroku TK. Wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 24 lutego 2021 r. (sygn. akt SK 39/19), na który powołuje się Syndyk we wniosku o wznowienie postępowania, został opublikowany w Dzienniku Ustaw Rzeczypospolitej Polskiej w dniu 3 marca 2021 r. Oznacza to, że miesięczny termin mijał w dniu 3 kwietnia 2021 r. Z uwagi jednak na fakt, że ostatni dzień terminu przypadał w sobotę, a następne dni były dniami ustawowo wolnymi od pracy (Święta Wielkanocne), termin na złożenie wniosku o wznowienie postępowania podatkowego w oparciu o przesłankę z art. 240 § 1 pkt 8 o.p. minął ostatecznie w dniu 6 kwietnia 2021 r. (wtorek). Tymczasem żądanie wznowienia postępowania podatkowego dotyczącego określenia wymiaru podatku od nieruchomości dla spółki za 2019 r. wpłynęło do organu pierwszej instancji w dniu 1 czerwca 2021 r., a zostało nadane przez Syndyka w dniu 27 maja 2021 r. Kolegium stwierdziło, że Syndyk uchybił terminowi do wniesienia wniosku o wznowienie postępowania w trybie art. 240 § 1 pkt 8 o.p., wniosek o przywrócenie terminu złożył po czasie przewidzianym na tę czynność w art. 162 § 2 o.p. i nie uprawdopodobnił braku winy. Przede wszystkim jednak, w ocenie Kolegium, w sprawie w ogóle nie można wskazać daty ustania przyczyny uchybienia terminu. Z pisma Syndyka wynika bowiem, że z jego punktu widzenia taką datą miałby być dzień cyt.: "(..) uzyskania wykładni wyroku Trybunału Konstytucyjnego w odniesieniu do podmiotów będących w toku postępowania upadłościowego". Tak sformułowana przyczyna zwłoki w złożeniu wniosku o wznowienie, w żadnym przypadku nie może zostać uznana jako uzasadniona okoliczność uniemożliwiająca dokonanie czynności dla której przewidziany był termin. Tym bardziej niemożliwym jest wskazanie konkretnej daty, od jakiej miałby być liczony 7 dniowy termin, o którym mowa w art. 162 § 2 o.p. Kolegium argumentowało, iż w świetle art. 162 § 1-3 o.p., dopiero uznanie, że wniesienie podania o przywrócenie terminu nastąpiło w przewidzianym w ustawie siedmiodniowym terminie, czyni aktualnymi prowadzenie dalszych rozważań i ustaleń co do uprawdopodobnienia braku winy, natomiast przyjęcie stanowiska przeciwnego, a więc, że termin ów nie został dochowany, czyni te rozważania bezprzedmiotowymi (por. wyrok NSA z dnia 15 maja 2020 r., sygn. akt II FSK 4/20). Kolegium jednak rozważyło kwestię uprawdopodobnienia braku winy po stronie Syndyka i w tym zakresie wskazało, że Syndyk przywołał tylko jedną okoliczność, która w jego ocenie uniemożliwiła mu złożenie w ustawowym miesięcznym terminie wniosku o wznowienie postępowania i która to przyczyna stanowiła według niego o braku winy przy przekroczeniu terminu na dokonanie tej czynności - było nią oczekiwanie na uzyskanie wykładni wyroku Trybunału Konstytucyjnego w odniesieniu do podmiotów będących w toku postępowania upadłościowego. W ocenie Kolegium, art. 241 § 2 pkt 2 o.p. w sposób jednoznaczny wskazuje dzień wejścia w życie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego, jako moment od którego należy liczyć miesięczny termin na złożenie wniosku o wznowienie postępowania. W związku z tym jedynie zaistnienie w tym okresie przyczyn o charakterze obiektywnym, a więc niezależnych od wnioskodawcy, które uniemożliwiłyby złożenie takiego wniosku mogłoby uzasadniać przywrócenie terminu do dokonania czynności. Z całą pewnością okolicznością taką nie jest oczekiwanie na interpretację wyroku Trybunału, szczególnie w sytuacji gdy został on ogłoszony w dniu 3 marca 2021 r. w Dzienniku Ustaw RP, co nakazuje przyjąć, że z tą datą był znany Syndykowi. 4. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach Syndyk spółki wniósł o uchylenie postanowienia Kolegium z dnia [...] r. w całości, a tym samym przywrócenie terminu o wznowienie postępowania podatkowego w sprawie określenia wymiaru podatku od nieruchomości za 2019 r., zarzucając brak pełnego i bezstronnego zbadania, czy uchybienie terminowi do złożenia wniosku o wznowienie postępowania było wynikiem winy Syndyka. Argumentował, że wyrok Trybunału Konstytucyjnego odnosił się wprost do osoby fizycznej, nie zaś do osoby prawnej, a Syndyk spółki w żadnej mierze nie uczestniczył w tym postępowaniu, jak i nie miał obowiązku na bieżąco śledzić tego postępowania - nie był stroną tego postępowania. Dopiero NSA w wyroku w sprawie o sygn. akt III FSK 896/21 z dnia 4 marca 2021 r. w uzasadnieniu stwierdził, że jest to tzw. wyrok interpretacyjny, w którym Trybunał stwierdził niezgodność z Konstytucją RP art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w określonym jego rozumieniu, przy czym wyrok NSA nie był publikowany w dziennikach urzędowych. Wykładnia NSA pozwoliła Syndykowi przeanalizować sytuację w jakiej znalazła się spółka i rozważyć kwestię prawidłowego naliczenia podatku od nieruchomości w przypadku osoby prawnej, co do której toczy się postępowanie upadłościowe. Powzięcie tej informacji przez Syndyka skutkowało tym, że z zachowaniem wymogów art. 162 § 2 o.p., Syndyk wniósł o przywrócenie terminu. Syndyk podkreślił, że fizycznie nie ma możliwości śledzenia na bieżąco wszystkich wyroków Trybunału Konstytucyjnego, a zaistnienie takiej sytuacji ustawodawca uwzględnił w art. 162 § 2 o.p., umożliwiając wniesienia podania o przywrócenie terminu w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny. 5. W odpowiedzi na skargę Kolegium wniosło o jej oddalenie i podtrzymało dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 162 § 1 i 2 o.p. w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin. Z powyższego przepisu wynika, że organ podatkowy przywróci termin do dopełnienia czynności, dla której termin był określony, gdy kumulatywnie spełnione zostaną cztery przesłanki, tj., gdy zainteresowany: 1. złoży wniosek o przywrócenie terminu z podaniem przyczyn naruszenia terminu, 2. uprawdopodobni (przedstawi wiarygodne okoliczności), że uchybienie terminu nastąpiło bez jego winy, 3. wniesie prośbę (podanie, wniosek) o przywrócenie terminu w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminu, 4. równocześnie (jednocześnie) z wniesieniem wniosku dopełni czynności, dla której był ustanowiony przywracany termin. Spór w niniejszej sprawie dotyczy tego, czy Kolegium prawidłowo uznało, że Syndyk spółki nie uprawdopodobnił, że uchybienie terminu nastąpiło bez jego winy, jak również i to, czy wniosek o przywrócenie terminu został wniesiony w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. W piśmiennictwie przyjmuje się, że winę należy pojmować w sposób obiektywny, wymagając od strony staranności w zakresie prowadzenia swych spraw. W tym też kontekście należy oceniać przesłankę braku winy w uchybieniu terminu przez stronę. Należyta staranność w prowadzeniu swych spraw wymaga, aby w warunkach z jakiegokolwiek powodu niekorzystnych zachować szczególną dbałość i ostrożność, zwłaszcza w dokonywaniu istotnych czynności urzędowych (por. E. Iserzon, J. Starościak, Kodeks postępowania administracyjnego, Komentarz, Warszawa 1970 r., s. 136). Również w orzecznictwie wskazuje się, że brak winy jako przesłanka zasadności wniosku o przywrócenie terminu wiąże się z obowiązkiem strony do zachowania należytej staranności przy dokonywaniu czynności procesowych. Powszechnie przyjmuje się - jako kryterium przy ocenie istnienia winy lub jej braku w uchybieniu terminu procesowego - obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony dbającej należycie o swoje interesy (np. postanowienie Sądu Najwyższego z 14 stycznia 1972 r., sygn. akt III CRN 448/71). Przywrócenie terminu nie jest możliwe, gdy strona dopuściła się choćby niedbalstwa (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 grudnia 2020 r., sygn. akt II FSK 1579/20 - wszystkie wyroki sądów administracyjnych powołane w uzasadnieniu dostępne są w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych). Przywrócenie terminu będzie uznane za niezawinione, jeśli doszło do niego na skutek przeszkód nie do przezwyciężenia. Przeszkody te muszą mieć charakter zewnętrzny i obiektywny, a brak winy w uchybieniu terminu można uznać tylko wtedy, gdy strona nie mogła przeszkody usunąć nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 września 2020 r., sygn. akt II GSK 3655/17). Jako przyczynę uzasadniającą przywrócenie terminu do dokonania czynności procesowej wskazuje się np. nagłą chorobę, jeżeli było to schorzenie uniemożliwiające dokonanie tej czynności samodzielnie oraz gdy jednocześnie nie można było przy dokonaniu tej czynności wyręczyć się innymi osobami (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 grudnia 2020 r., sygn. akt II FSK 1920/20). Domagając się przywrócenia terminu do dokonania czynności – złożenia wniosku o wznowienie postępowania, Syndyk podniósł, iż uchybienie terminowi wynikało z konieczności uzyskania wykładni wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 24 lutego 2021 r. (sygn. akt SK 39/19) w odniesieniu do podmiotów będących w toku postępowania upadłościowego. W skardze zaś wskazał, iż ww. wyrok Trybunału Konstytucyjnego odnosił się wprost do osoby fizycznej, nie zaś do osoby prawnej i dopiero wykładnia tego wyroku dokonana przez NSA w wyroku z dnia 4 marca 2021 r. sygn. akt III FSK 896/21 pozwoliła mu przeanalizować sytuację, w jakiej znalazła się spółka i rozważyć kwestię prawidłowego naliczenia podatku od nieruchomości w przypadku osoby prawnej, co do której toczy się postępowanie upadłościowe. Po pierwsze, słusznie organ odwoławczy podniósł, iż przez wzgląd na argumentację Syndyka trudno ustalić datę ustania przyczyny uchybienia terminowi do żądania wznowienia postępowania. We wniosku o przywrócenie terminu nie wskazał jej. Analiza skargi również nie pozwala na określenie dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi – Syndyk nie podał bowiem kiedy zapoznał się z powołanym wyrokiem NSA, który w jego ocenie, umożliwił mu analizę sytuacji w jakiej znalazła się spółka i rozważenie prawidłowości naliczenia podatku od nieruchomości w przypadku osoby prawnej, co do której toczy się postępowanie upadłościowe. Niemniej jednak Kolegium przeanalizowało kwestię zawinienia Syndyka przy uchybieniu terminowi do dokonania omawianej czynności. W tym zakresie Sąd również podziela stanowisko Kolegium, iż Syndyk nie uprawdopodobnił, że uchybienie terminowi do złożenia wniosku o wznowienie postępowania w oparciu o przesłankę określoną w art. 240 § 1 pkt 8 o.p. nastąpiło bez jej winy. W celu uprawdopodobnienia braku winy w uchybieniu terminowi konieczne jest wskazanie związku przyczynowo-skutkowego, pomiędzy okolicznościami na jakie powołuje się ubiegający o przywrócenie terminu, a zdarzeniem jakim jest uchybienie terminowi. Chodzi o przedstawienie przekonywującego łańcucha zdarzeń i okoliczności prowadzącego do wniosku, że danemu podmiotowi nie sposób przypisać winy w uchybieniu terminowi. Otóż zgodnie z art. 240 § 1 pkt 8 o.p w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli decyzja ostateczna została wydana na podstawie przepisu, o którego niezgodności z Konstytucją Rzeczypospolitej Polskiej, ustawą lub ratyfikowaną umową międzynarodową orzekł Trybunał Konstytucyjny. Wyrok TK z dnia 24 lutego 2021 r. (sygn. akt SK 39/19), na który powołuje się Syndyk we wniosku o wznowienie postępowania, został opublikowany w Dzienniku Ustaw Rzeczypospolitej Polskiej w dniu 3 marca 2021 r. Oznacza to, że miesięczny termin mijał w dniu 3 kwietnia 2021 r. Ponieważ jednak ostatni dzień terminu przypadał w sobotę, a następne dni były dniami ustawowo wolnymi od pracy (Święta Wielkanocne), termin na złożenie wniosku o wznowienie postępowania podatkowego w oparciu o przesłankę z art. 240 § 1 pkt 8 o.p. ostatecznie minął w dniu 6 kwietnia 2021 r. Tymczasem wniosek o wznowienie postępowania sprawie zakończonej decyzją ostateczną wydaną wobec spółki w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2019 r. został nadany przez Syndyka w dniu 27 maja 2021 r. i wpłynął do organu pierwszej instancji w dniu 1 czerwca 2021 r., a zatem z uchybieniem terminu. TK w wyroku z dnia 24 lutego 2021 r., sygn. akt SK 39/19 stwierdził, że "Art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1170) rozumiany w ten sposób, że o związaniu gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej decyduje wyłącznie posiadanie gruntu, budynku lub budowli przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, jest niezgodny z art. 64 ust. 1 w związku z art. 31 ust. 3 i art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej." W ocenie Trybunału, przedsiębiorcy nie mogą być obciążani wyższą stawką podatku jedynie z powodu posiadania nieruchomości, które nie służą im do prowadzenia działalności gospodarczej. Opodatkowanie wyższą stawką podatku od nieruchomości gruntów lub budynków – niewykorzystywanych i niemogących być potencjalnie wykorzystywanymi do prowadzenia działalności gospodarczej – wyłącznie ze względu na posiadanie ich przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą Trybunał uznał za niezgodne z art. 64 ust. 1 Konstytucji. Dalej Trybunał uznał, iż art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. stanowi instrument służący celom innym niż fiskalne, będący nieproporcjonalnym obciążeniem podatkowym polegającym na nieodróżnianiu sytuacji podatkowej podatników posiadających nieruchomości, ale niewykorzystujących i niemogących ich wykorzystać do prowadzenia działalności gospodarczej oraz podatników wykorzystujących posiadane nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej. Zdaniem Trybunału, zastosowane kryterium "posiadania gruntu przez przedsiębiorcę" nie realizuje wyłącznie celu fiskalnego, przez co prowadzi do nieuzasadnionego konstytucyjnie naruszenia prawa do własności. Trybunał stanął na stanowisku, że zaskarżonej regulacji nie można uzasadnić ochroną interesu publicznego, a to prowadzi do wniosku, że nie są w tym przypadku spełnione przesłanki testu proporcjonalności. Tym samym zaskarżoną regulację Trybunał uznał za sprzeczną również z art. 31 ust. 3 oraz art. 84 Konstytucji. Nieproporcjonalność ingerencji w konstytucyjne prawo własności Trybunał przypisał brakowi precyzyjnych kryteriów, poza samym posiadaniem nieruchomości przez przedsiębiorcę, pozwalających ustalić występowanie faktycznego lub potencjalnego związku gruntu lub budynku z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zastosowanie wyższej stawki podatkowej dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a oraz art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l.) wyłącznie na podstawie kryterium posiadania danej nieruchomości przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą stanowi nieproporcjonalną ingerencję w prawo do własności tych podmiotów. Odnosząc się do twierdzeń Syndyka, podkreślić trzeba, że choć wyrok ten zapadł na tle sprawy ze skargi konstytucyjnej osoby fizycznej, w zakresie przyjętej przez Trybunał interpretacji art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. ma on uniwersalne znaczenie. Zawarta w sentencji tego wyroku wypowiedź odnosi się bowiem do gruntów, budynków i budowli będących w posiadaniu wszystkich przedsiębiorców lub innych podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, bez względu na formę prawną. Zatem teza Syndyka, że wyrok TK nie odnosi się do osoby prawnej jest całkowicie chybiona. Kolejna zaś wątpliwość Syndyka dotycząca tego, czy wyrok TK odnosi się również do osoby prawnej w upadłości również nie usprawiedliwia uchybienia terminowi do złożenia wniosku o wznowienie postępowania w oparciu o przesłankę określoną w art. 240 § 1 pkt 8 o.p. To na Syndyku spoczywa obowiązek zadbania o prawidłowe i terminowe dokonanie czynności prawnych w imieniu spółki. W ocenie Sądu, nie było żadnych obiektywnych przeszkód do dochowania przez Syndyka terminu do złożenia przedmiotowego wniosku. Prawidłowo Kolegium argumentowało, że omawiany wyrok TK został opublikowany w Dzienniku Ustaw i Syndyk mógł się z nim zapoznać, a obawa, czy wniosek o wznowienie postępowania jest merytorycznie zasadny w żadnym razie nie stanowi przesłanki braku winy w uchybieniu terminowi przez Syndyka. W konsekwencji nie można uznać, że Kolegium, wydając zaskarżone postanowienie naruszyło art. 162 § 1 i 2 o.p. Kolegium działało zgodnie z prawem (art. 120 o.p.) i podjęło wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy (art. 122 o.p.), co znalazło wyraz w uzasadnieniu wydanego postanowienia (art. 217 o.p.). Przez wzgląd na powyższe zarzuty skargi należało uznać za bezzasadne. W tym stanie rzeczy Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329) oddalił skargę.