I FSK 963/18

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Roman Wiatrowski, Sędzia NSA Danuta Oleś, Sędzia WSA del. Agnieszka Jakimowicz (sprawozdawca), Protokolant Katarzyna Nowik, po rozpoznaniu w dniu 8 kwietnia 2022 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. [...] sp. z o.o. w B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 14 lutego 2018 r. sygn. akt I SA/Op 5/18 w sprawie ze skargi A. [...] sp. z o.o. w B. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z dnia 6 listopada 2017 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2013 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od A. [...] sp. z o.o. w B. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu kwotę 1350 (jeden tysiąc trzysta pięćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 14 lutego 2018 r., sygn. akt I SA/Op 5/18 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu oddalił skargę A. sp. z o.o. w B. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z dnia 6 listopada 2017 r. o nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2013 r. Sąd I instancji uznał, że organy prawidłowo przyjęły, iż powstały w spółce niedobór nawozów płynnych A. w ilości 885 litrów, stanowi niezaewidencjonowaną sprzedaż towarów, a co za tym idzie zaistniała przesłanka do szacunkowego określenia wysokości podstawy opodatkowania przewidziana w art. 23 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 201 z późn. zm.). Spółka powoływała się w tym zakresie m.in. na wystąpienie ubytków naturalnych, jednakże nie ewidencjonowała tych ubytków, nie przeprowadzała okresowych inwentaryzacji, które pozwoliłyby na bieżąco wychwycić rozbieżności. Biorąc pod uwagę, że nawozy były dostarczane, a następnie sprzedawane w fabrycznie zamkniętych kanistrach, to wystąpienie ubytków naturalnych nie znajduje potwierdzenia w zgromadzonym materiale dowodowym, tym bardziej, że ubytki takie nie występowały w innych firmach o podobnym profilu działalności. Sąd podkreślił, że twierdzenia spółki o pomyłkach pracowników przy wydawaniu towarów, czy drobnych kradzieżach były całkowicie gołosłowne. Sąd za prawidłowe uznał również stanowisko organów, które wskazując na art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r., nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) odmówiły spółce prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z zakupu nawozów w zakresie, w jakim na skutek zaniedbania strony (przechowywania w nieodpowiedniej temperaturze) nie zostały wykorzystane do działalności opodatkowanej. W końcu Sąd I instancji zgodził się, że spółce nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej zakup usług projektowych. W tym zakresie Sąd podkreślił, że spółka nie dysponowała żadną umową, z której wynikałoby co jest przedmiotem zafakturowanej usługi oraz że zaprojektowany budynek mógł służyć działalności opodatkowanej, tym bardziej, że wyjaśnienia prezesa spółki były w tym zakresie sprzeczne. W skardze kasacyjnej wywiedzionej od powyższego wyroku, pełnomocnik spółki zarzucił: I. naruszenie przepisów postępowania, a to: 1. art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi poprzez oddalenie skargi w sytuacji, gdy zachodziła podstawa do jej uwzględnienia i uchylenia decyzji, albowiem zaskarżona decyzja naruszała przepisy art. 23 § 5, art. 121 § 1 i § 2, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 i art.198 Ordynacji podatkowej, co miało istotny wpływ na wynik postępowania, II. przepisów prawa materialnego, a to: - art. 19 ust. 1, art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a, art. 91 ust. 7d, art. 99 ust. 12, art. 103 ust. 1, art. 109 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług w brzmieniu obowiązującym w 2013 r. oraz art. 26 ust. 1 pkt 1 i ust. 3 pkt 2 ustawy o rachunkowości, poprzez ich niewłaściwe zastosowanie lub błędną interpretację, polegające na: 1. zaakceptowaniu stanowiska organów podatkowych i uznaniu, że spółka nie zaewidencjonowała w rejestrach sprzedaży \/AT części sprzedaży nawozów płynnych A. i opodatkowania niedoboru jako sprzedaży w częściach równych w każdym miesiącu 2013 r., 2. błędnej wykładni art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a oraz art. 91 ust. 7d ustawy o podatku od towarów i usług, sprzecznej z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej i uznanie, że podatnikowi nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z zakupów nawozów sztucznych, które były przeznaczone do sprzedaży opodatkowanej lecz utraciły swoje właściwości oraz od usług projektowych, 3. uznaniu, że podatnik winien był przeprowadzać okresowe inwentaryzacje w ciągu roku. W świetle powyższych zarzutów wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Opolu oraz zasądzenie od organu podatkowego na rzecz podatnika kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa radcowskiego. Organ odwoławczy wniósł w odpowiedzi na skargę kasacyjną o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 329), Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, która w sprawie tej jednak nie występuje. Na początku należy przypomnieć, że skarga kasacyjna, będąca szczególnym pismem procesowym, tj. wysoce sformalizowanym środkiem zaskarżenia wyroku wojewódzkiego sądu administracyjnego, powinna zawierać stosownie do art. 176 § 1 pkt 2 i art. 174 cyt. ustawy nie tylko przytoczenie podstaw kasacyjnych, ale i ich uzasadnienie. Jako podstawę kasacyjną należy wskazać konkretny przepis prawa i określić sposób jego naruszenia, ponieważ Sąd kasacyjny nie powinien domyślać się intencji skarżącego i formułować za niego zarzutów pod adresem zaskarżonego wyroku. W przypadku zarzutu naruszenia przepisu podzielonego na jednostki redakcyjne wymóg wskazania przepisu prawa jest realizowany poprzez wskazanie konkretnej jednostki redakcyjnej tego przepisu, która zdaniem kasatora została naruszona. W świetle art. 174 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi tworzenie niespójnej zbitki przepisów - szeregu norm prawnych, które miał rzekomo naruszyć Sąd I instancji, nie wskazując konkretnie, na czym polega naruszenie każdej z tych norm, jest nieprawidłowe (pogląd ten wielokrotnie już wyraził Naczelny Sąd Administracyjny – por. wyrok NSA z dnia 19 grudnia 2014 r., sygn. akt II FSK 2957/12 i powołane tam orzecznictwo). Nie jest również prawidłowe wskazywanie w ogólny sposób, że Sąd I instancji dopuścił się naruszenia grupy przepisów poprzez ich błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie – bez wskazywania, które z tych przepisów zostały naruszone przez błędną wykładnię, a które przez niewłaściwe zastosowanie. Naruszenie prawa materialnego może nastąpić przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie. Błędna wykładnia to mylne zrozumienie treści przepisu. Sformułowanie zarzutu błędnej wykładni przepisu prawa materialnego zawsze powinno łączyć się z wykazaniem, na czym polegało wadliwe odczytanie przez Sąd I instancji znaczenia treści przepisu, a następnie konieczne jest podanie właściwego, zdaniem skarżącego, rozumienia naruszonego przepisu. Naruszenie prawa przez niewłaściwe zastosowanie, to wadliwe uznanie, że ustalony w sprawie stan faktyczny odpowiada hipotezie określonej normy prawnej (tzw. błąd subsumcji). Z kolei dla spełnienia wymogu z art. 174 pkt 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi konieczne jest wykazanie, który przepis postępowania został naruszony, w jaki sposób oraz wpływu zarzucanego naruszenia na wynik sprawy. O skuteczności zarzutów, postawionych w oparciu o podstawę kasacyjną określoną w art. 174 pkt 2 cyt. ustawy, nie decyduje bowiem każde stwierdzone uchybienie przepisom postępowania, lecz tylko takie, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Należy przez to rozumieć wykazanie istnienia związku przyczynowego pomiędzy uchybieniem procesowym, stanowiącym przedmiot zarzutu skargi kasacyjnej, a wydanym orzeczeniem sądu administracyjnego, który to związek przyczynowy mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Wnoszący skargę kasacyjną jest więc obowiązany uzasadnić, że następstwa zarzucanych uchybień były na tyle istotne, iż miały wpływ na treść kwestionowanego orzeczenia, ponieważ gdyby do tych uchybień nie doszło, wyrok sądu administracyjnego mógłby być inny (zob. wyrok NSA z dnia 5 listopada 2019 r., sygn. akt II FSK 3864/17). Mimo że przepisy Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi nie określają warunków formalnych, jakim powinno odpowiadać uzasadnienie skargi kasacyjnej, to należy przyjąć, że ma ono za zadanie wykazanie trafności (słuszności) zarzutów postawionych w ramach podniesionych podstaw kasacyjnych, co oznacza, że musi zawierać argumenty mające na celu "usprawiedliwienie" przytoczonych podstaw kasacyjnych. Przypomnienie powyższych zasad konstruowania zarzutów skargi kasacyjnej było konieczne z uwagi na to, że rozpoznawany środek zaskarżenia nie w pełni im odpowiada. Mianowicie, w zakresie sformułowanych zarzutów naruszenia przepisów postępowania, autor skargi kasacyjnej zarzuca w punkcie I jej petitum, że Sąd I instancji naruszył art. 1 ustawy Prawo o ustroju sądów administracyjnych oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi poprzez oddalenie skargi w sytuacji, gdy zdaniem skarżącej spółki zaskarżona decyzja naruszała przepisy art. 23 § 5, art. 121 § 1 i § 2, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 i art. 198 Ordynacji podatkowej. Uzasadnienie skargi kasacyjnej winno zatem zawierać wywody wskazujące w konkretny sposób, na czym polegało naruszenie każdego z przywołanych przepisów, czego w niniejszej sprawie zabrakło. W szczególności brak jest uzasadnienia dla zarzutu naruszenia art. 1 Prawa o ustroju sądów administracyjnych oraz art. 121 § 1 i § 2; art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 198 Ordynacji podatkowej, co powoduje, że pozostają one poza kontrolą merytoryczną Sądu kasacyjnego. Z kolei sformułowane w punkcie II petitum skargi kasacyjnej zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego zostały skonstruowane w taki sposób, że najpierw zostały wskazane dwie grupy przepisów prawa materialnego, a następnie po ogólnym stwierdzeniu, że przepisy te zostały naruszone poprzez ich niewłaściwe zastosowanie lub błędną interpretację, wyliczono okoliczności świadczące o naruszeniu tych przepisów. Tym samym, analizowane zarzuty należy ocenić jako szeroko zarysowane w zakresie powołanych okoliczności, ale wysoce nieprecyzyjne. Powołanie przez skarżącą szeregu przepisów w omawianych zarzutach czyni często wątpliwym, jakie naruszenie jest zarzucane zaskarżonemu wyrokowi i jakie okoliczności mają wskazywać na zasadność zarzutu skarżącej. Niezbędna konkretyzacja zarzutów nie została także niejednokrotnie przedstawiona w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, gdyż podobnie jak to miało miejsce w przypadku zarzutów o charakterze proceduralnym, część zarzutów nie została uzasadniona, zgodnie z wymogiem art. art. 176 § 1 pkt 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Dotyczy to w szczególności zarzutu naruszenia art. 19 ust. 1, art. 99 ust. 12, art. 109 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Dlatego i te zarzuty nie mogą zostać ocenione w toku kontroli instancyjnej. Uzasadnienie skargi kasacyjnej zostało natomiast skonstruowane w ten sposób, że zostały omówione poszczególne kwestie szczegółowe, w których rozstrzygnięcie Sądu I instancji odbiega od stanowiska uznanego przez kasatora za prawidłowe. Z uchwały pełnego składu NSA z dnia 26 października 2009 r., sygn. akt I OPS 10/09 wynika jednoznacznie, że Naczelny Sąd Administracyjny powinien poddać merytorycznej kontroli każdy zarzut zawarty w skardze kasacyjnej, zarówno w jej sentencji, jak i w uzasadnieniu, bez względu na to, czy jest powiązany z przepisami Prawa o ustroju sądów administracyjnych lub Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, czy też ogranicza się tylko do wskazania przepisów materialnych lub procesowych zawartych w prawie administracyjnym. Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że wskazane powyżej niedostatki konstrukcyjne rozpoznawanej skargi kasacyjnej nie dyskwalifikują samej skargi kasacyjnej i nie mogą prowadzić do braku merytorycznego rozpoznania jej zarzutów. Taki sposób konstrukcji skargi kasacyjnej ogranicza jednak jej skuteczność, ponieważ Naczelny Sąd Administracyjny nie może domniemywać intencji strony i samodzielnie uzupełniać, czy też konkretyzować zarzutów kasacyjnych. Przechodząc zatem do merytorycznej oceny zarzutów skargi kasacyjnej należy stwierdzić, że w rozpoznawanej sprawie zakres postępowania dowodowego jest determinowany normą prawa materialnego, która ma być zastosowana w sprawie, dlatego zarzuty skargi kasacyjnej zostaną rozpoznane łącznie. Pełnomocnik skarżącej spółki podnosi trzy kwestie sporne w sprawie. Pierwsza dotyczy zagadnienia niedoborów nawozów płynnych A. w ilości 885 litrów, które to ubytki organ potraktował jako niezaewidencjonowaną sprzedaż towarów. Spółka tłumaczyła stwierdzoną różnicę w ilości nawozów błędami ewidencyjnymi, stratami losowymi (kradzieżą) i wystąpieniem ubytków naturalnych. Jednakże są to twierdzenia gołosłowne, nie poparte żadnymi konkretnymi okolicznościami i żadnymi dowodami. Z zebranego materiału dowodowego nie wynika, aby spółka stwierdziła istnienie przedmiotowego braku nawozów płynnych, właściwie go udokumentowała i ustaliła jego przyczyny, wskazując czy był on zawiniony, czy też nie i rozliczyła go w swoich księgach rachunkowych. Nie ma przy tym znaczenia podnoszony argument, że w świetle przepisów ustawy o rachunkowości nie była zobowiązana do robienia okresowych inwentaryzacji w ciągu 2013 r., albowiem takiej inwentaryzacji nie zrobiła także na koniec roku. Wbrew twierdzeniom skargi kasacyjnej organy szeroko wyjaśniły z jakich przyczyn uznały, iż w tym przypadku stwierdzony brak 885 litrów nawozów należy kwalifikować jako równoznaczny z niezaewidencjonowanym obrotem. Spółka nie sporządziła bowiem żadnego protokołu strat dotyczącego nawozów zakupionych dla celów handlowych, gdy tymczasem obowiązek wykazania wielkości ubytków powstałych w czasie produkcji, magazynowania, przerobu, zużycia lub przewozu spoczywa na podatniku. Zwłaszcza, że skarżąca miała świadomość konieczności sporządzania protokołu powstałych strat i ubytków, albowiem sporządziła taki dokument w zakresie przemarzniętych i przeterminowanych towarów handlowych, co dyskwalifikowało je jako pełnowartościowy towar nadający się do dalszej sprzedaży. Przedsiębiorca powinien szczególną uwagę przyłożyć do dokumentowania wszelkich operacji, działań czy też zdarzeń, które mają wpływ na stan magazynowy, a w konsekwencji rozliczenia podatkowe. Jak słusznie podnosiły organy, a Sąd I instancji prawidłowo to twierdzenie zaakceptował, nie wystarczy w tej materii fakt podjęcia uchwały ustalającej normy ubytków naturalnych w firmie, bowiem nie stanowi to automatycznie, że ubytki takie faktycznie wystąpiły. Nadto sam fakt sposobu przechowywania rzeczonych nawozów (zamknięte kanistry i pojemniki sprzedawane w całości, bez uprzedniego rozlewania przed sprzedażą) czyni wątpliwym twierdzenie spółki o tym, by przyczyną powstania niedoborów nawozów płynnych było powstawanie ubytków naturalnych. Druga kwestia dotyczy zarzutu opodatkowania ww. niedoboru jako sprzedaży w częściach równych w każdym miesiącu 2013 r. Organy podatkowe przyjęły, że sprzedaż 885 litrów nawozów odbywała się w jednakowych proporcjach w każdym miesiącu roku. Spółka twierdzi natomiast, że nie było ku temu podstaw zważywszy na fakt, iż w styczniu i lutym w ogóle nie było sprzedaży, a w poszczególnych miesiącach była ona różna w zależności od sezonu nawożenia gleb. Pełnomocnik skarżącej zapomina jednakże, że obrót niezaewidencjonowany został wyszacowany na podstawie art. 23 § 5 Ordynacji podatkowej. Organy bowiem po zakwestionowaniu rzetelności ksiąg podatkowych spółki za 2013 r. zobowiązane zostały do zastosowania instytucji oszacowania. Użycie przez ustawodawcę w przywołanym art. 23 § 5 Ordynacji podatkowej wyrażenia "w wysokości zbliżonej" nie pozostawia wątpliwości, że nie chodzi tu o w pełni dokładne i odpowiadające rzeczywistości ustalenie podstawy opodatkowania. Zastosowanie instytucji określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania zawsze wiąże się z ryzykiem, że wskazany przez organ przychód nie będzie taki sam jak rzeczywisty (jest to swoiste ryzyko nierzetelnego podatnika). Niewątpliwie jednak organ podatkowy powinien dokonać wyboru metody najbardziej odpowiedniej w realiach danej sprawy. Tak też się stało w niniejszej sprawie, bowiem na jej gruncie nie było możliwe ustalenie, którego konkretnie miesiąca 2013 r. dotyczy niezaewidencjonowana sprzedaż nawozów płynnych, nie było możliwości ustalenia czasu sprzedaży towarów. Organy podatkowe dokonały w związku z tym proporcjonalnego rozliczenia sprzedaży, jako najbardziej sprawiedliwego w obliczu szacowania wielkości tej sprzedaży. Słusznie ustalenia te zostały zaakceptowane przez Sąd I instancji jako prawidłowe. Odnosząc się z kolei do kwestii błędnej wykładni art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a oraz art. 91 ust. 7d ustawy o podatku od towarów i usług, to kasator nie wskazał w czym upatruje tego błędu i w jaki sposób przepisy te winny być poprawnie interpretowane, co już tylko z tego powodu czyni go niezasadnym. Wskazać jednak należy, że sposób jego uzasadnienia sugeruje błąd subsumcji, w ocenie autora skargi kasacyjnej bowiem do naruszenia wskazanych przepisów doszło poprzez nieuzasadnione pozbawienie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z zakupów nawozów sztucznych, które były przeznaczone do sprzedaży opodatkowanej lecz utraciły swoje właściwości oraz od usług projektowych. Tymczasem, jak zasadnie zwracały uwagę organy w swoich rozstrzygnięciach oraz Sąd I instancji w zaskarżonym wyroku, a czego skarżąca spółka nie podważyła stosowną argumentacją, podstawowym warunkiem przesądzającym o możliwości zakwalifikowania straty w towarach handlowych do kosztów firmy i równocześnie o możliwości odliczenia podatku naliczonego dotyczącego takich towarów jest udowodnienie, że strata powstała bez winy i zaniedbań podatnika, czyli na skutek bądź naturalnych procesów, bądź nieprzewidzianych zdarzeń losowych. Powstanie takiej straty winno być zatem zdarzeniem niezależnym od podatnika, powstałym w wyniku działań sił przyrody lub działań innej osoby, powodującym ubytek i szkodę, pod warunkiem, że podatnik nie przyczynia się w jakiś sposób do powstania tej szkody lub nie ułatwia jej powstania. Przy czym obowiązki dostarczenia dowodów w tym zakresie i udokumentowania straty ciążą na podatniku, który musi udowodnić organom podatkowym, że zniszczony towar był przechowywany w odpowiednich warunkach. Podatnik nie może zatem odliczyć podatku naliczonego związanego z zakupem towarów, które uległy zniszczeniu wskutek jego niewłaściwego lub nieracjonalnego działania. Skoro kasator nie zdołał skutecznie zakwestionować tezy organów, zaaprobowanej przez Sąd I instancji o tym, że to z winy samej spółki doszło do zniszczenia towaru, który w efekcie nie został wykorzystany do działalności opodatkowanej, przeto organy prawidłowo uznały, że nie mógł odliczyć podatku naliczonego zwartego w fakturach zakupowych. Za logiczną, przekonującą i opartą na zasadach doświadczenia życiowego należy bowiem uznać argumentację organów, że spółka nie zadbała o prawidłowe przechowywanie towaru, mimo posiadanej wiedzy dotyczącej magazynowania nawozów wynikającej m. inn. z dokumentów pochodzących od ich producenta w postaci "Karty charakterystyki nawozów" i "Instrukcji obsługi i magazynowania nawozów azotowych." Prawidłowo także Sąd I instancji zaakceptował ustalenia organów, z których wynikało, że spółka nie miała prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w rozliczeniu za wrzesień 2013 r. z faktur dokumentujących poniesione wydatki z tytułu zakupu projektu domu w technologii murowanej, kosztorysu, wersji elektronicznej projektu oraz usługi projektowej. Słusznie oceniono, iż w tym przypadku nie wystąpił związek przyczynowo - skutkowy, o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a który decydowałby o prawie do odliczenia podatku związanego z ww. zakupami. Podatnik bowiem nie uprawdopodobnił, by budynek, którego dotyczył projekt służyć miał działalności opodatkowanej. Przedłożony projekt dotyczył bowiem budynku mieszkalnego, jednorodzinnego, a spółka nie przedłożyła żadnych dokumentów dotyczących jego adaptacji na budynek biurowy, czy hotel. Odnosząc się natomiast do argumentacji skargi kasacyjnej wskazać należy, że w sytuacji, gdy budynek ten zacznie być wykorzystywany na cele związane z działalnością gospodarczą, wówczas spółce będzie przysługiwać stosowne prawo do korekty. Mając na uwadze wszystkie przedstawione wyżej okoliczności Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, oddalił skargę kasacyjną uznając ją za bezzasadną. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono natomiast na podstawie art. 209, art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 w zw. z art. 207 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a w zw. z § 2 pkt 4 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 265).