I SA/Łd 123/22

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia WSA Agnieszka Krawczyk (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda Sędzia NSA Paweł Janicki po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 17 maja 2022 r. sprawy ze skargi M. B. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. numer [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej za 2016 r. oddala skargę. Decyzją z dnia 10 marca 2021 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego Łódź- Widzew (dalej jako: "NUS", "organ I instancji") określił M. B. (dalej jako: "skarżący") zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów uzyskanych z pozarolniczej działalności gospodarczej za 2016 r. - opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30c ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 2032 ze zm., dalej jako: "u.p.d.o.f."). Decyzja została doręczona w trybie art. 150 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j, Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm., dalej jako: "O.p.") w dniu 30 marca 2021 r. Skarżący w dniu 13 października 2021 r. złożył odwołanie wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do jego wniesienia. Postanowieniem z 10 grudnia 2021 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi (dalej jako: "DIAS") na podstawie art. 216 i art. 163 § 2 w związku z art. 162 § 1 i § 2 O.p., odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. W skardze na to postanowienie skarżący zarzucił naruszenie prawa procesowego, tj. 1) art. 162 § 1 O.p. poprzez jego niezastosowanie i odmowę przywrócenia terminu do wniesienia odwołania w sytuacji, gdy w złożonym wniosku z dnia 12 października 2021 r. skarżący uprawdopodobnił, iż uchybienie terminowi do złożenia odwołania od decyzji z dnia 10 marca 2021 r. w sprawie 1014-SPV-1.4102.17.2020.7.GŁ.SZD nastąpiło bez jego winy; 2) art. 121 § 1 i 2 O.p. poprzez prowadzenia postępowania w zakresie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania w taki sposób, iż nie rozstrzygnięto wszelkich wątpliwości, w tym również dotyczących braku winy skarżącego w uchybieniu terminowi; 3) art. 120, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. poprzez przyjęcie za podstawę orzeczenia błędnego stanu faktycznego, który organ podatkowy ustalił niezgodnie z rzeczywistym stanem rzeczy, bez wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego, twierdzeń skarżącego, jak również bez dokonania właściwej oceny dowodów; 4) art. 120, art. 121 § 1 i 2, art. 122 i art. 187 O.p. poprzez nieprzeprowadzenie postępowania w sposób umożliwiający wyjaśnienie wszelkich istotnych okoliczności niezbędnych dla rzeczowej i prawidłowej oceny stanu faktycznego mającego wpływ na wynik postępowania, w szczególności poprzez pominięcie okoliczności dotyczących braku zawinienia po stronie skarżącego w zakresie uchybienia terminowi do wniesienia odwołania, w tym w szczególności okoliczności znanych organowi podatkowemu z urzędu a dotyczących adresu korespondencyjnego skarżącego; 5) art. 191 O.p. poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów polegającej na pominięciu, iż doręczona decyzja organu I instancji dokonana dla strony pod adresem ul. [...] w trybie awizo, podczas gdy adres zamieszkania skarżącego to Ł., ul. [...]; ) art. 98 ust. 1 ustawy z dnia 16 kwietnia 2020 roku o szczególnych instrumentach wsparcia w związku z rozprzestrzenianiem się wirusa SARS-CoV-2 poprzez jego niezastosowanie podczas gdy doręczenie decyzji z dnia 10 marca 2021 r. w sprawie nastąpiło w czasie trwania stanu epidemii. Skarżący wniósł o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z dokumentu w postaci protokołu przesłuchania z dnia 8 października 2021 roku w sprawie sygn. akt [...] Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź Widzew w Łodzi, uchylenie zaskarżonego postanowienia i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, argumentując jak w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga był niezasadna. Kontroli Sądu poddano postanowienie DIAS o odmowie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Podstawę prawną tego postanowienia stanowił art. 163 § 2 w zw. art. 162 O.p. Zgodnie z pierwszym z nich, w sprawie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania postanawia ostatecznie organ podatkowy właściwy do rozpatrzenia odwołania lub zażalenia. Przesłanki przywrócenia terminu określa natomiast art. 162 O.p. Stanowi on, że w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy (§ 1). Podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin (§ 2). Przywrócenie terminu do złożenia podania przewidzianego w § 2 jest niedopuszczalne (§ 3). Przesłanki te muszą być spełnione kumulatywnie, niespełnienie choćby jednej z nich wyklucza dopuszczalność przywrócenia terminu. W rozpoznanej sprawie nie budzi wątpliwości, że skarżący uchybił terminowi do wniesienia odwołania od decyzji NUS z dnia 10 marca 2021 r. określającej zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów uzyskanych z pozarolniczej działalności gospodarczej za 2016 r. Potwierdza to postanowienie DIAS z dnia 10 grudnia 2021 r. stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia odwołania. Skarga na to postanowienie wniesiona przez skarżącego do tut. Sądu została oddalona wyrokiem z dnia 17 maja 2022 r. sygn. akt I SA/Łd 122/22. Wydanie postanowienia o uchybieniu terminu było warunkiem uznania, że do tego doszło, w związku z czym w następnej kolejności możliwe było przystąpienie do rozpoznania wniosku o przywrócenie terminu (zob. np. wyrok NSA z dnia 8 sierpnia 2012 r., I FSK 1443/11, w którym stwierdzono, że "rozpatrzenie sprawy z wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania w trybie art. 162 o.p. jest na osi czasu etapem następującym po wydaniu postanowienia stwierdzającego uchybienie temu terminowi na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 o.p., niezależnie od tego, kiedy ów wniosek został złożony (po wniesieniu odwołania, czy jednocześnie z nim)"). Sąd stwierdza, że spośród czterech przesłanek przywrócenia terminu: 1) złożenie wniosku 2) w terminie 7 dni od ustania przyczyny uchybienia, 3) wraz z dopełnieniem czynności, dla której ustanowiony był termin i 4) z obowiązkiem uprawdopodobnienia, że uchybienie nastąpiło bez winy zainteresowanego – skarżący nie spełnił ostatniej z nich. Jak wynikało w z wniosku o przywrócenie terminu z dnia 12 października 2021 r. (k. 120 akt adm.) skarżący braku swojej winy w uchybieniu terminu upatrywał w tych samych okolicznościach, które podnosił w celu podważenia prawidłowości stwierdzenia przez organ odwoławczy uchybienia terminu. Podnosił mianowicie, że nie ponosi winy w uchybieniu terminu, bo organ I instancji kierował korespondencję na adres: Ł., ul. [...], pomimo że było możliwe wysłanie decyzji na inny adres, podany w CEIDG lub do miejsca zatrudnienia Skarżącego- A Sp. z o.o. Sp. k. Zdaniem Sądu, zarówno z postanowienia DIAS o uchybieniu terminu, jak i z postanowienia o odmowie przywrócenia terminu jednoznacznie wynika, że prawidłowym adresem, na który należało doręczać pisma w postępowaniu podatkowym zakończonym decyzją z dnia 10 marca 2021 r. był podany przez skarżącego adres do doręczeń: Ł., ul. [...]. Wobec tego, że skarżący nie podał innych okoliczności mogących świadczyć o braku jego winy w uchybieniu terminu przypomnieć należy jedynie, że "przywrócenie terminu będzie uznane za niezawinione, jeśli doszło do niego na skutek przeszkód nie do przezwyciężenia. Przeszkody te muszą mieć charakter zewnętrzny i obiektywny, a brak winy w uchybieniu terminu można uznać tylko wtedy, gdy strona nie mogła przeszkody usunąć nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku" (wyrok NSA z dnia 26 stycznia 2022 r., II FSK 1028/19, CBOSA). Nie ulega też wątpliwości, że "w przypadku zaniechania aktualizacji adresu do doręczeń nie można uznać, że strona uprawdopodobniła brak winy w uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania" (wyrok NSA z dnia 21 stycznia 2022 r., I FSK 1353/18, CBOSA). Organ w zaskarżonym postanowieniu wykazał w sposób nie budzący najmniejszych wątpliwości Sądu, że braku swej winy w uchybieniu terminu skarżący nie uprawdopodobnił w najmniejszym nawet stopniu. Sądowi nie pozostaje więc nic innego, jak tylko powtórzyć to, co wskazano w wyroku oddalającym skargę skarżącego na postanowienie o uchybieniu terminu (sygn. akt I SA/Łd 122/22), a mianowicie, że niezasadny (i pozbawiony logiki) był zarzut skargi, że organ pominął fakt, że skarżący od 31 sierpnia 2018 r. nie prowadził działalności gospodarczej, a 26 sierpnia 2015 r. dokonał zmiany adresu korespondencyjnego w CEIDG. Rzecz w tym, że zgłoszony do CEIDG adres do korespondencji: Ł., ul. [...] był adresem prowadzonej przez skarżącego działalności gospodarczej pod nazwą B. Adres ten przestał być aktualny w związku ze zgłoszeniem przez skarżącego do CEIDG zaprzestania prowadzenia działalności z dniem 30 kwietnia 2016 r. (wykreślenie z rejestru tej działalności nastąpiło 31 sierpnia 2018 r. – k. 116 akt adm.). Potwierdza to informacja z Krajowej Ewidencji Podatników, z której wynika, że adres Ł., ul. [...] ważny był do 30 kwietnia 2016 r. (k. 136 akt adm.), natomiast adres Ł. ul. [...] nadal w tym rejestrze figuruje (k. 137 akt ad.). Niezrozumiałe było zatem oczekiwanie (i zarzut) skarżącego, że decyzja wydana w 2021 r. będzie doręczona pod nieaktualny adres. O tym, że adres w Ł. ul. [...] był adresem właściwym, a skarżący uczynił sobie z unikania odbierania (niektórych) przesyłek kierowanych na ten adres rodzaj taktyki procesowej (nie wiadomo, czemu mającej służyć), świadczą inne dokumenty znajdujące się w aktach sprawy. Na ten właśnie adres NUS Łódź-Widzew wysłał do skarżącego wezwanie z dnia 16 września 2021 r. do osobistego stawienia się w dniu 8 października 2021 r. w charakterze podejrzanego w sprawie o przestępstwo skarbowe określone w art. 54 § 2 kks (k. 122 akt adm.). Skarżący pismo to odebrał 29 września 2021 r. (ZPO – k. 123 akt adm.). Podobnie skarżący odebrał w dniu 2 kwietnia 2020 r. postanowienie NUS Widzew z dnia 20 marca 2020 r. wysłane na powyższy adres (postanowienie i ZPO – k. 52 akt adm.). Podobnie na podaniu z dnia 10 czerwca 2020 r. (złożonym osobiście w dniu 15 czerwca 2020 r. w Urzędzie Skarbowym Łódź - Widzew) o udostępnienie decyzji podatkowych dla podmiotów C Sp. z o.o. i D Sp. z o.o. Sp. K. skarżący podał adres: ul. [...] (k. 127 akt adm.). Ten adres skarżącego jako podatnika podał również płatnik A Sp. z o.o. Sp. K. w informacji PIT za 2019 i 2020 r. (k. 125-126 akt adm.), które wpłynęły do NUS odpowiednio 28 stycznia 2020 r. i 27 stycznia 2021 r. Wbrew stanowisku skarżącego o innym jego adresie do doręczeń (a mianowicie Ł., ul. [...]), nie świadczy wcale dokument w postaci protokołu przesłuchania skarżącego jako podejrzanego z dnia 8 października 2021 r. (załącznik do skargi), dokument ten został sporządzony 7 miesięcy po dacie wydania i doręczenia decyzji, a więc w momencie, gdy skarżący udzielił już pełnomocnictwa adwokatowi do reprezentowania go w sprawie decyzji, której dotyczy uchybienie terminu do wniesienia odwołania, a następnie załatwiony odmownie wniosek o przywrócenie terminu (pełnomocnictwo z dnia 8 października 2021 r. – k. 118 akt adm.). Niezasadne były też pozostałe zarzuty skargi, dotyczące możliwości i powinności organu podejmowana prób doręczenia w inny sposób, niż tylko przez awizo, bowiem – jak słusznie zauważył organ odwoławczy – przepisy O.p. nie przewidują konieczności ponawiania doręczenia przesyłki w inne miejsca (np. miejsce zatrudnienia), gdy przesyłka skierowana na adres miejsca zamieszkania wróci do nadawcy jako niepodjęta w terminie. Organ nie musi też wyczerpać wszystkich przewidzianych w O.p. możliwości (np. ustalać u operatora pocztowego, czy przed pozostawieniem awiza było możliwe doręczenie zastępcze – sąsiadowi, zarządcy domu, dozorcy). Zdaniem Sądu, adres miejsca zamieszkania figurujący w rejestrach urzędowych i podawany przez samego podatnika jako adres do doręczeń jest adresem, pod który można było i należało doręczyć decyzję, co też organ skutecznie uczynił. Do uchybienie terminu do wniesienia odwołania nie doszło więc bez winy skarżącego, niezasadnym więc było jego przywrócenie. Odnosząc się do ostatniego zarzutu skargi – naruszenia art. 98 ust. 1 ustawy z dnia 16 kwietnia 2020 r. o szczególnych instrumentach wsparcia w związku z rozprzestrzenianiem się wirusa SARS-CoV-2 (DZ. U. nr 695) poprzez jego niezastosowanie, podczas gdy doręczenie decyzji z dnia 10 marca 2021 r. nastąpiło w czasie trwania stanu epidemii – Sąd stwierdza, że przepis ten nie miał w sprawie zastosowania. Zgodnie z jego treścią, nieodebranych pism podlegających doręczeniu za potwierdzeniem odbioru przez operatora pocztowego w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012 r - Prawo pocztowe, których termin odbioru określony w zawiadomieniu o pozostawieniu pisma wraz z informacją o możliwości jego odbioru przypadał w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii, nie można uznać za doręczone w czasie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii oraz przed upływem 14 dni od dnia zniesienia tych stanów. Jednakże, jak stanowi ust. 2 pkt 4 lit. d tego artykułu (dodany 20 sierpnia 2020 r. przez ustawę z dnia 24 lipca 2020 r. o zmianie ustawy o delegowaniu pracowników w ramach świadczenia usług oraz niektórych innych ustaw, Dz. U. poz. 1423), przepisu ust. 1 nie stosuje się do przesyłek wysyłanych do ani wysyłanych przez organy administracji publicznej. W tym stanie rzeczy skarga podlegała oddaleniu (art. 151 p.p.s.a.). db