I SA/Gd 259/22

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Alicja Stępień (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Sławomir Kozik, Sędzia WSA Marek Kraus, , , po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym w dniu 17 maja 2022 r. sprawy ze skargi S. S. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 22 grudnia 2021 r. nr [...] w przedmiocie zarzutów w sprawie egzekucji administracyjnej oddala skargę Naczelnik Urzędu Skarbowego w Pucku 30 lipca 2021 roku wystawił upomnienie nr [...] wzywające S.S. do zapłaty zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za II kwartał 2021 roku. Zostało ono wysłane na adres: ul. [...],[...],[...]. Upomnienie zostało doręczone w trybie zastępczym 17 sierpnia 2021 roku. Z uwagi na nieuregulowanie zaległości z ww. tytułu 3 września 2021 roku Naczelnik Urzędu Skarbowego w Pucku wystawił tytuł wykonawczy nr 2215-723.719030.2021. Dnia 23 września 2021 roku S.S. zgłosił zarzut w sprawie egzekucji administracyjnej prowadzonej na podstawie ww. tytułu wykonawczego. Zobowiązany podniósł zarzut niedopuszczalności egzekucji z uwagi na brak uprzedniego doręczenia upomnienia pełnomocnikowi strony T.R.. Postanowieniem z 11 października 2021 roku nr 2215 SEW.720.393.2021.2 Naczelnik Urzędu Skarbowego w Pucku oddalił zgłoszony zarzut. Postanowienie to doręczono pełnomocnikowi S.S. 13 października 2021 roku. W dniu 20 października 2021 roku strona złożyła zażalenie na ww. postanowienie do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku. W wyniku rozpatrzenia zażalenia Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku postanowieniem z 22 grudnia 2021 roku nr 2201-IEW.720.36.2021.ARS utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Pucku z 11 października 2021 roku nr 2215-SEW.720.393.2021.2, którym oddalono zarzut w sprawie egzekucji administracyjnej. Nie zgadzając się z rozstrzygnięciem organu odwoławczego, skarżący skorzystał z prawa wniesienia skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku. Pełnomocnik S.S. zaskarżył ww. postanowienie, wnosząc o uchylenie go w całości. Skarżący zarzucił naruszenie przepisów: • art. 138d § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, • art. 15 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Skarżący nie zgodził się ze stanowiskiem zaprezentowanym w zaskarżonym postanowieniu, że upomnienie doręcza się podatnikowi, a nie ustanowionemu w trybie art. 138d § 1 Ordynacji podatkowej pełnomocnikowi ogólnemu. Podkreślił, przy tym, że upomnienie wysyła organ podatkowy, a nie organ egzekucyjny. W odpowiedzi na tę skargę wniesiono o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Podstawę prawną wydania zaskarżonego postanowienia stanowiły przepisy ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2020 r. poz., 1427 ze zm.). Przepis art. 33 § 2 pkt 4 ww. ustawy stanowi, że podstawą zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej jest brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, jeżeli jest wymagane. Natomiast przepis art. 15 § 1 tejże ustawy reguluje, że egzekucja administracyjna może być wszczęta, jeżeli wierzyciel, po upływie terminu do wykonania przez zobowiązanego obowiązku, przesłał mu pisemne upomnienie, zawierające wezwanie do wykonania obowiązku z zagrożeniem skierowania sprawy na drogę postępowania egzekucyjnego oraz inne dane niezbędne do prawidłowego wykonania obowiązku przez zobowiązanego, chyba że przepisy szczególne stanowią inaczej. Postępowanie egzekucyjne może być wszczęte dopiero po upływie 7 dni od dnia doręczenia tego upomnienia. Mając to na uwadze należy zreasumować, że art. 15 § 1 u.p.e.a. stanowi, że egzekucja administracyjna może być wszczęta, jeżeli wierzyciel, po upływie terminu do wykonania przez zobowiązanego obowiązku, przesłał mu pisemne upomnienie, zawierające wezwanie do wykonania obowiązku z zagrożeniem skierowania sprawy na drogę postępowania egzekucyjnego (...). Z treści tego przepisu wynika więc jednoznacznie, że czynność przesłania upomnienia zobowiązanemu poprzedza wszczęcie egzekucji administracyjnej, a zatem nie jest dokonywana w trakcie postępowania egzekucyjnego. Z kolei zgodnie z odpowiednio stosowanym w postępowaniu egzekucyjnym na podstawie art. 18 u.p.e.a., przepisem art. 32 K.p.a. strona może działać przez pełnomocnika, któremu należy doręczać pisma (art. 40 § 2 K.p.a.), niemniej stroną jest ten, czyjego interesu prawnego lub obowiązku dotyczy postępowanie, albo kto żąda czynności organu ze względu na swój interes prawny lub obowiązek (art. 28 K.p.a.). Wreszcie, zgodnie z art. 26 § 5 pkt 1 u.p.e.a. wszczęcie egzekucji administracyjnej następuje z chwilą doręczenia zobowiązanemu tytułu wykonawczego. Rekapitulacja przytoczonych przepisów pozwala na wyprowadzenie wniosku, że ustanowienie przez zobowiązanego pełnomocnika w postępowaniu egzekucyjnym może nastąpić dopiero po doręczeniu mu odpisu tytułu wykonawczego, ponieważ dopiero wtedy zostaje wszczęta egzekucja administracyjna, której stroną jest zobowiązany. Skoro na wcześniejszym etapie postępowania, poprzedzającym wszczęcie egzekucji, zobowiązany stroną tego postępowania nie jest, nie może też ustanowić pełnomocnika, któremu należałoby doręczyć pismo zawierające upomnienie przewidziane w art. 15 § 1 u.p.e.a.. Prawidłowe jest zatem doręczenie tego pisma bezpośrednio zobowiązanemu. W ocenie Sądu, kwestia ta jest jednolicie postrzegana w orzecznictwie sądowoadministracyjnym. Sąd przywołuje odnoszący się wprost do tego problemu wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 listopada 2018 r. (I GSK 2270/18), jak też z 22 września 2020 r. (II FSK 1705/18)oraz z 14 lipca 2020 r. (II OSK 688/20) i wskazuje, że stanowisko tam wyrażone podziela. Z powyższego wynika, że doręczenie upomnienia posiada charakter czynności wymagającej osobistego działania zobowiązanego, z uwagi na treść upomnienia. Nie sposób bowiem pominąć faktu, że to na zobowiązanym ciążą określone w decyzji lub przepisie prawa obowiązki i to w stosunku do jego majątku mogą zostać skierowane tak poważne środki przymusu administracyjnego, do których zaliczane są środki egzekucyjne. Za osobistym charakterem czynności doręczenia upomnienia przemawia również okoliczność, iż celem instytucji upomnienia jest skłonienie zobowiązanego do dobrowolnego wykonania określonego obowiązku i tym samym niedoprowadzenie do wszczęcia egzekucji. Zatem informacja o zagrożeniu egzekucją i wezwanie do uregulowania zaległości ma w istocie doprowadzić do wykonania określonego obowiązku przez zobowiązanego. Odnosząc się do stanowiska skarżącego Sąd wskazuje, że z treści art. 138d § 1 O.p. wynika, iż pełnomocnictwo ogólne upoważnia do działania we wszystkich sprawach podatkowych (tj. sprawach z zakresu prawa podatkowego), ale także w innych sprawach należących do właściwości organów podatkowych. Komentowany przepis został umieszczony w dziale IV Ordynacji podatkowej, normującym jurysdykcyjne postępowanie podatkowe. Dlatego instytucja pełnomocnictwa ogólnego będzie znajdowała zastosowanie w postępowaniach prowadzonych przez organy podatkowe, wtedy gdy będą one toczyły się na podstawie przepisów zawartych w dziale IV Ordynacji podatkowej albo jeżeli przepisy regulujące określoną procedurę będą nakazywały stosowanie art. 138d § 1 O.p.. Natomiast gdy dane postępowanie będzie się toczyło w procedurze innej niż jurysdykcyjne postępowanie podatkowe i przepisy regulujące tę procedurę nie będą zawierały odesłania do stosowania (odpowiedniego lub wprost) przepisów działu IV Ordynacji podatkowej lub samego art. 138d O.p., umocowanie wynikające z pełnomocnictwa ogólnego, o którym mowa w tym przepisie, nie będzie rozciągało się na to postępowanie. Złożenie więc dokumentu pełnomocnictwa ogólnego przed organem podatkowym (na podstawie art. 138a § 2 O.p.) nie może odnieść skutku w zakresie doręczenia upomnienia przedegzekucyjnego, gdyż nie następuje ono w procedurze postępowania podatkowego, jak również przepisy regulujące obowiązek doręczania upomnień w zakresie zapłaty zaległych zobowiązań pieniężnych nie zawierają odesłania do stosowania (odpowiedniego lub wprost) przepisów działu IV Ordynacji podatkowej. Dlatego też Sąd nie podzielił stanowiska skarżącego, że jeżeli podatnik ustanowi skutecznie pełnomocnika ogólnego w trybie art. 138d § 1 Ordynacji podatkowej, to organy podatkowe są zobowiązane doręczać upomnienia temu właśnie pełnomocnikowi. Mając na uwadze powyższe Sąd uznał, że zaskarżone postanowienie nie narusza prawa i na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.