I FSK 96/19

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Ryszard Pęk, Sędzia NSA Marek Zirk-Sadowski (sprawozdawca), Sędzia NSA Artur Mudrecki, , po rozpoznaniu w dniu 25 maja 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. N. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 10 kwietnia 2018 r. sygn. akt III SA/Wa 1567/17 w sprawie ze skargi A. N. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia 20 lutego 2017 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania oddala skargę kasacyjną. Wyrokiem z dnia 10 kwietnia 2018 r., sygn. akt III SA/Wa 1567/17, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę A. N. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: Dyrektor) z dnia 20 lutego 2017 r. w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania. W motywach rozstrzygnięcia Sąd pierwszej instancji przyjął, że adresowana do skarżącego decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] (dalej: Naczelnik) z dnia 31 października 2016 r. w sprawie podatku od towarów i usług została prawidłowo doręczona w trybie zastępczym w dniu 21 listopada 2016 r. Zatem odwołanie od ww. decyzji wniesione przez stronę w dniu 16 stycznia 2017 r. należało uznać za złożone po terminie. W skardze kasacyjnej A. N. wniósł o uchylenie powyższego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego zgodnie z właściwymi przepisami. Zaskarżonemu orzeczeniu, na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm.; dalej: Ppsa), zarzucono naruszenie przepisów o postępowaniu w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 145 § 1 lit. c) w związku z art. 3 § 1 Ppsa poprzez nieuwzględnienie przez Sąd skargi i utrzymanie w mocy rozstrzygnięcia Dyrektora, które zostało wydane z naruszeniem: - art. 163 § 1 w związku z art. 162 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201 ze zm.) poprzez niezastosowanie tego przepisu i nieprzywrócenie terminu do wniesienia odwołania; - art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej przez błędną wykładnię, że skarżący nie uprawdopodobnił faktu uchybienia terminowi do wniesienia odwołania od decyzji bez jego winy; - art. 165 § 4 w związku z art. 148 § 1 Ordynacji podatkowej przez błędną wykładnię, gdyż organ nie zbadał, czy postępowanie nie zostało wszczęte wobec braku doręczenia skarżącemu postanowienia o wszczęciu postępowania; - art. 148 § 1 Ordynacji podatkowej przez jego nieprawidłową wykładnię, gdyż organ mylnie przyjął, że miejscem zamieszkania skarżącego jest miejsce jego zameldowania; - art. 148 § 1 Ordynacji podatkowej przez jego nieprawidłową wykładnię, gdyż organ mylnie przyjął, że może nie uwzględnić adresu do doręczeń wskazanego przez stronę w CEiDG oraz w piśmie procesowym z dnia 14 września 2015 r., które następnie zostało włączone do akt postepowania podatkowego; - art. 150 § 2 w związku z art. 165 § 4 Ordynacji podatkowej przez jego zastosowanie. Odpowiedzi na skargę kasacyjną nie złożono. Sprawa została skierowana do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym w trybie art. 15zzs4 ust. 3 w związku z ust. 1 ustawy z 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 1842 ze zm.). Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw. Zawisły w niniejszej sprawie spór sprowadza się do oceny prawidłowości doręczenia decyzji podatkowej organu pierwszej instancji. Zdaniem autora skargi kasacyjnej, za błędne należało uznać ustalenie Sądu pierwszej instancji, zgodnie z którym doręczenie rozstrzygnięcia podatkowego dokonane na adres ul. L. [...], było skuteczne. W treści środka odwoławczego wywiedziono, że ze względu na zły stan zdrowia A. N. jego miejsce zamieszkania od 2016 r. uległo zmianie, natomiast organ podatkowy powinien dokonać doręczenia pod adresem do korespondencji widniejącym w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (dalej: CEIDG) i wskazanym w piśmie procesowym z dnia 14 września 2015 r., stanowiącym zastrzeżenia do protokołu kontroli podatkowej. Według skarżącego, w świetle art. 148 § 1 Ordynacji podatkowej, organ nie ma swobody w wyborze adresu do doręczeń, w sytuacji, gdy strona wyraźnie taki adres wskazała. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, argumentacja strony nie mogła prowadzić do zakwestionowania przesłanek leżących u podstaw rozstrzygnięcia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Chybione pozostawało stanowisko strony co do naruszenia art. 148 § 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z powołanym przepisem, pisma doręcza się osobom fizycznym pod adresem miejsca ich zamieszkania albo pod adresem do doręczeń w kraju. W orzecznictwie trafnie podkreśla się, że obydwa sposoby doręczenia mają charakter równorzędny (zob. np. wyrok NSA z 26 listopada 2021 r., I FSK 1587/21, treść wyroku dostępna w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie: http://orzeczenia.nsa.gov.pl/cbo/query; dalej: CBOSA). Brak jest tym samym podstaw, by adresowi do doręczeń przypisywać pierwszeństwo, szczególnie w sytuacji, gdy prawidłowość adresu zamieszkania osoby fizycznej nie budzi wątpliwości, a strona nie wyraża wyraźnego i jednoznacznego oświadczenia woli o konieczności kierowania przesyłek na inny adres. Jeżeli zatem organ dysponuje danymi dotyczącymi obydwu adresów, to do niego należy wybór miejsca doręczenia. Jednocześnie podkreślenia wymaga, że z okoliczności faktycznych niniejszej sprawy nie można było wywieść – jak sugeruje to skarżący – by adres do korespondencji stanowił jedyny prawidłowy adres do doręczeń. W ślad za Sądem pierwszej instancji wyjaśnić należy, że przed wszczęciem postępowania podatkowego organowi znane były trzy adresy skarżącego: adres zamieszkania ul. L. [...] (widniejący w ewidencjach podatkowych i niezmiennie wskazywany przez stronę w pismach, w tym w dokumencie pełnomocnictwa z dnia 18 września 2015 r.), adres do doręczeń ul. Ł. [...] (znany z pisma procesowego z dnia 14 września 2015 r., w którym wniesiono zastrzeżenia do protokołu kontroli) oraz adres prowadzenia działalności gospodarczej. Organ podatkowy nie dysponował innym adresem zamieszkania skarżącego, który – według wyjaśnień strony – miał ulec zmianie w 2016 r. w związku z jego złym stanem zdrowia. Wbrew obowiązkowi wynikającemu z art. 146 § 1 Ordynacji podatkowej, skarżący nie poinformował organu o przedmiotowej zmianie, co oznaczało, że dotychczasowy adres zamieszkania zasadnie traktowano jako aktualny. Tym samym nie mogły zostać uwzględnione twierdzenia skarżącego jakoby decyzja Naczelnika nie została doręczona na adres zamieszkania, bowiem w świetle art. 146 § 2 ww. ustawy, w przypadku niezawiadomienia organu o zmianie adresu, pisma przesyłane za pośrednictwem operatora pocztowego uważa się za doręczone pod dotychczasowym adresem z upływem ostatniego dnia 14-dniowego okresu przechowywania pisma w placówce pocztowej. Z kolei adres ul. Ł. [...] został wskazany jako adres do doręczeń w CEIDG (po zmianie dokonanej w 2012 r.) oraz w piśmie procesowym z dnia 14 września 2015 r., stanowiącym zastrzeżenia do protokołu kontroli. Odnośnie do znaczenia adresu ujawnionego w ww. ewidencji zwrócić uwagę należy, że zgłoszenie do CEIDG nie modyfikuje zasad dokonywania doręczeń wynikających z art. 148 § 1 Ordynacji podatkowej. Ma ono wyłącznie charakter informacyjno-ewidencyjny dla potrzeb prowadzenia działalności gospodarczej i nie rodzi obowiązku kierowania korespondencji na podany adres w postępowaniu podatkowym (zob. podobnie w wyrokach NSA z dnia 23 listopada 2021 r., sygn. akt: III FSK 125/21, III FSK 126/21, III FSK 331/21, III FSK 332/21 wydanych na gruncie spraw egzekucyjnych skarżącego; CBOSA). Wskazanie zaś adresu do doręczeń w zastrzeżeniach do protokołu kontroli nie wpływało na ustalenia dotyczące adresu zamieszkania, tym bardziej, że w późniejszym dokumencie, tj. pełnomocnictwie datowanym na 18 września 2015 r., adres ul. L. [...] został – podobnie jak w innych pismach strony - potwierdzony jako adres zamieszkania mocodawcy A. N. W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny podzielił zapatrywanie Sądu pierwszej instancji, że decyzja Naczelnika została prawidłowa doręczona w trybie zastępczym (zgodnie z art. 150 Ordynacji podatkowej) na podany przez stronę adres zamieszkania. Adres ten był prawidłowy, aktualny, zgłoszony do ewidencji prowadzonej przez organ i podtrzymywany w oficjalnych pismach skarżącego. Podniesione w tym zakresie zarzuty kasacyjne okazały się nieusprawiedliwione. Nie znajdowało również uzasadnienia stanowisko autora skargi kasacyjnej o pominięciu kwestii prawidłowości wszczęcia postępowania podatkowego (naruszenie art. 165 § 4 Ordynacji podatkowej), w sytuacji, gdy w zaskarżonym wyroku przyznano wprost, że "wysłanie postanowienia rozpoczynającego postępowanie czy decyzji na adres zamieszkania Strony było dopuszczalnym działaniem organu podatkowego" (s. 5 wyroku). Za całkowicie chybione należało ponadto uznać powoływanie w podstawach kasacyjnych regulacji Ordynacji podatkowej odnoszących się do przywrócenia terminu (art. 162 § 1 i art. 163 § 1 Ordynacji podatkowej). Powołane przepisy nie znajdowały bowiem jakiegokolwiek zastosowania w rozpatrywanej sprawie. Ocena przesłanek przywrócenia terminu do wniesienia odwołania stanowiła bowiem przedmiot odrębnego postępowania sądowoadministracyjnego prowadzonego pod sygnaturą I FSK 2126/18. Mając powyższe na względzie, Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji wyroku na podstawie art. 184 Ppsa.