III FSK 131/22

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Tomasz Zborzyński (sprawozdawca), Sędzia NSA Dominik Gajewski, Sędzia WSA (del.) Jacek Pruszyński, po rozpoznaniu w dniu 26 maja 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. S.A. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 26 stycznia 2021 r. sygn. akt I SA/Bd 783/20 w sprawie ze skargi P. S.A. z siedzibą w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Toruniu z dnia 16 października 2020 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2008 r. oddala skargę kasacyjną. Sygnatura akt III FSK 131/22 U z a s a d n i e n i e Zaskarżonym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy oddalił skargę Spółki Akcyjnej P. z siedzibą w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Toruniu w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za rok 2008. W wywiedzionej od powyższego wyroku skardze kasacyjnej Spółka wniosła o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Bydgoszczy do ponownego rozpoznania lub rozpoznanie skargi oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania; ponadto zrzekła się rozprawy. Na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30.08.2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718, dalej: P.p.s.a.) zarzuciła naruszenie prawa materialnego przez: - błędną wykładnię art. 1a ust. 1 pkt 3 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1a ustawy z dnia 12.01.1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 716 ze zm., dalej: u.p.o.l.) przez wadliwe uznanie, że grunty po zlikwidowanych prawnie i częściowo faktycznie liniach kolejowych podlegają opodatkowaniu jak grunty związane z działalnością gospodarczą, zamiast prawidłowo opodatkowaniu według stawki jak dla gruntów pozostałych; - niewłaściwe zastosowanie art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. mimo tego, że budowle kolejowe po zlikwidowanych liniach kolejowych nie są już związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Toruniu nie wniosło odpowiedzi na skargę kasacyjną ani nie odniosło się do jej zasadności w innej formie procesowej. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Na wstępie należy zauważyć, że sprawa dotyczy nadpłaty w podatku od nieruchomości za rok 2008, toteż stanowiące podstawy kasacyjne przepisy u.p.o.l. winny być analizowane w brzmieniu obowiązującym w tym właśnie roku podatkowym, a zatem opublikowane w tekście jednolitym w Dz. U. z 2006 r. Nr 21, poz. 844, a nie – jak podano w skardze kasacyjnej - w tekście jednolitym w Dz. U. z 2016 r., poz. 716). Przepisy te w roku 2008 stanowiły: art. 1a ust. 1 pkt 3 – że użyte w ustawie określenie grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej oznacza grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba, że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych; art. 2 ust. 1 pkt 3 – że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej; art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a – że rada gminy w drodze uchwały określa wysokość stawek podatku od nieruchomości, z tym, że stawki nie mogą przekroczyć rocznie od gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, bez względu na sposób zakwalifikowania w ewidencji gruntów i budynków – 0,62 zł od 1 m2 powierzchni. Wojewódzki Sąd Administracyjny w zaskarżonym wyroku wyraził pogląd, że nieruchomość gruntowa, na której posadowiona była zlikwidowana linia kolejowa, winna być zakwalifikowana jako związana z prowadzeniem działalności gospodarczej, ponieważ podstawowym kryterium związku z działalnością gospodarczą jest samo posiadanie nieruchomości przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą, bez potrzeby rozstrzygania, czy taka działalność jest rzeczywiście prowadzona z wykorzystaniem tej nieruchomości. Istotna jest także możliwość prowadzenia takiej działalności w ogóle, a nie tylko w profilu wybranym przez posiadacza nieruchomości. Wykluczające taką kwalifikację względy techniczne oznaczają okoliczności obiektywne, trwałe, nieusuwalne i niezależne od przedsiębiorcy, dlatego też likwidacja linii kolejowej z przyczyn ekonomicznych nie stanowi okoliczności wykluczającej możliwość wykorzystywania takiej nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. Naczelny Sąd Administracyjny w tożsamej merytorycznie sprawie wyrokiem z dnia 3.03.2022 r. (III FSK 2719/21) oddalił skargę kasacyjną skarżącej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy. W judykacie tym uwzględniono wnioski wypływające z wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 24.02.2021 r. (SK 39/19), zgodnie z którym o związaniu gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej nie może decydować wyłącznie ich posiadanie przez przedsiębiorcę. Naczelny Sąd Administracyjny odwołał się również do wyroku tegoż Sądu z dnia 15.12.2021 r. (III FSK 4061/21), w którym skonkretyzowano, że poza posiadaniem nieruchomości przez przedsiębiorcę za uznaniem jej za związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej może przemawiać to, że wchodzi w skład prowadzonego przez przedsiębiorcę przedsiębiorstwa, że przedmiot działalności przedsiębiorcy obejmuje jedynie prowadzenie działalności gospodarczej, że nieruchomość jest funkcjonalnie powiązana z przedsiębiorstwem, a także, że nieruchomość potencjalnie może być wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej, o czym może świadczyć podejmowanie czynności mających na celu przygotowanie, zachowanie lub zabezpieczenie nieruchomości do przyszłych, planowanych działań gospodarczych bądź do kontynuowania działalności. Odniesienie tych uwarunkowań prawnych do stanowiących przedmiot sporu nieruchomości, w tym gruntów po zlikwidowanych liniach kolejowych, pozwala na uznanie ich za związane z działalnością gospodarczą, bowiem niewątpliwie wchodzą w skład przedsiębiorstwa skarżącej, której przedmiot działalności obejmuje jedynie prowadzenie działalności gospodarczej, w tym kupno i sprzedaż nieruchomości. Nie sposób tez przyjąć, by grunty stanowiące te nieruchomości nie mogły być wykorzystywane w tej działalności ze względów technicznych, skoro mogą być wykorzystane w prowadzonej przez skarżącą działalności handlowej lub usługowej, stanowiąc przedmiot sprzedaży lub dzierżawy. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym skargę kasacyjną przedstawione zapatrywania prawne w pełni podziela i zauważa, że nieprzekonujące są argumenty podniesione przez skarżącą w uzasadnieniu skargi kasacyjnej. Jakkolwiek bowiem wydanie aktu o likwidacji i rozbiórce linii kolejowej wyklucza możliwość wykonywania na niej jakichkolwiek przewozów i prowadzenia działalności gospodarczej w tym zakresie, ale nie wyklucza przecież możliwości wykorzystania jej w działalności gospodarczej o innym profilu – a tylko stwierdzenie niemożności wykorzystywania nieruchomości dla prowadzenia jakiejkolwiek działalności gospodarczej i to również w przyszłości, pozwala na uznanie jej za niezdatną do wykorzystywania w działalności gospodarczej ze względów technicznych; oznacza to więc, że nie ma podstaw do stwierdzenia "względów technicznych" w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Można dodać, że wysoce wątpliwe jest przypisywanie decydującego znaczenia specyficznemu dla linii kolejowej ukształtowaniu terenu przez stworzenie nasypów i przekopów, bowiem również nieruchomości tak nietypowo ukształtowane mogą być wykorzystywane gospodarczo, o czym świadczą przykłady różnorakiego wykorzystywania terenów pokolejowych (nie tylko jako ścieżek rowerowych, ale także jako gruntów inwestycyjnych). Za niezasadny uznać więc należy zarzut błędnej wykładni art. 1a ust. 1 pkt 3 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l., ponieważ prawidłowe jest uznanie, że grunty po zlikwidowanych prawnie i częściowo faktycznie liniach kolejowych podlegają opodatkowaniu jak grunty związane z działalnością gospodarczą, a nie z zastosowaniem stawki właściwej dla gruntów pozostałych. Nietrafnie też zarzucono niewłaściwe zastosowanie art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., jako że zarzut ten oparty jest na błędnym założeniu, że budowle kolejowe po zlikwidowanych liniach kolejowych nie są już związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, a zatem przestały być przedmiotem opodatkowania, podczas gdy w istocie wchodzą w skład przedsiębiorstwa prowadzonego przez spółkę kapitałową i potencjalnie mogą być przedmiotem obrotu gospodarczego; stanowią więc przedmiot opodatkowania w rozumieniu przytoczonego przepisu. Prowadzi to do stwierdzenia przez Naczelny Sąd Administracyjny, że skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i podlega oddaleniu na podstawie art. 184 P.p.s.a. Nie orzeczono o zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego ze względu na brak stosownego wniosku od strony wygrywającej sprawę w instancji kasacyjnej. Wobec zrzeczenia się rozprawy przez stronę wnoszącą skargę kasacyjną i niezażądania przeprowadzenia rozprawy przez stronę przeciwną, na podstawie art. 182 § 2 P.p.s.a. skargę kasacyjną rozpoznano na posiedzeniu niejawnym. SNSA Dominik Gajewski SNSA Tomasz Zborzyński SWSA (del.) Jacek Pruszyński