III FSK 1472/22

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz (sprawozdawca), Sędzia NSA Jolanta Sokołowska, Sędzia NSA Paweł Borszowski, Protokolant asystent sędziego Marta Koźlik, po rozpoznaniu w dniu 23 października 2024 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. C. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 7 czerwca 2022 r. sygn. akt I SA/Bd 236/22 w sprawie ze skargi M. C. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Bydgoszczy z dnia 10 lutego 2022 r. nr SKO-4231/244/21 w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego za okres od 1 marca do 31 grudnia 2021 r. oddala skargę kasacyjną. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 7 czerwca 2022 r., sygn. akt I SA/Bd 236/22 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy (dalej: "WSA", "sąd I instancji") oddalił skargę M. C. (dalej: "Skarżąca", "Strona") na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Bydgoszczy (dalej: "SKO", "Organ") z dnia 10 lutego 2022 r. w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego za okres od dnia 1 marca 2021 r. do dnia 31 grudnia 2021 r. Wymieniony wyrok, jak również inne przytoczone w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia sadów administracyjnych, publikowane są na stronach internetowych Naczelnego Sądu Administracyjnego (www.nsa.orzeczenia.gov.pl). W skardze kasacyjnej wywiedzionej od tego wyroku, Skarżąca, zaskarżyła go w całości i żądając przeprowadzenia rozprawy, wniosła o uchylenie powyższego wyroku w całości i przekazanie sprawy WSA do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie od SKO kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego wraz z opłatą skarbową od pełnomocnictwa według norm przepisanych. Dodatkowo Skarżąca wniosła o przeprowadzenie uzupełniającego postępowania dowodowego z dokumentu - pisma Starosty M. - GN.6620.1.134.2021.2022/ — na okoliczność podstawy wykreślenia zapisu "użytek (...)" na rzecz zapisu "użytek (...)" oraz daty dokonania "odnowienia ewidencji gruntów i budynków miasta M." mającego znaczenie dla oceny, że organ podatkowy w latach 1994 roku do 2021 roku, wydając w stosunku do M. C.(1) poszczególne decyzje podatkowe, w tym decyzję 3123.560011.1.2021 z 27 stycznia 2021 roku, kwestionował zapisy ewidencji gruntów i budynków, twierdząc jednocześnie, że wydawał je w oparciu o ewidencję gruntów i budynków. Zaskarżonemu wyrokowi Skarżąca zarzuciła, na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2022 r., poz. 329.; dalej: "p.p.s.a."), naruszenie: I. prawa materialnego tj. 1) art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 roku - Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2021 r., poz. 1990 ze zm., dalej: "p.g.k. "), poprzez błędną jego wykładnię i (a) przyjęcie, że o sposobie kwalifikacji gruntu dla celów podatkowych w podatku od nieruchomości nie tyle decyduje sposób rzeczywistego wykorzystania nieruchomości, a jej funkcje ujawnione w ewidencji gruntów i budynków pominięcie faktu braku podstaw do zmiany klasyfikacji użytku "(...)" na użytek "(...)"; 2) art. 21 ust. 1 p.g.k., poprzez błędną jego wykładnię i przyjęcie, iż organ podatkowy nie może samodzielnie dokonywać klasyfikacji funkcji nieruchomości, lecz powinien się odwołać do odpowiednich zapisów ewidencji gruntów i budynków; 3) art. 21 ust. 1 p.g.k., poprzez przyjęcie, że organ podatkowy nie ma możliwości wywierania wpływu na organ prowadzący ewidencję gruntów i budynków, ani weryfikowania danych ujawnionych w tej ewidencji; 4) art. 7b ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2021 r. poz. 735 z póżn. zm., dalej: "k.p.a.") - poprzez przyjęcie, że organ podatkowy nie ma możliwości wywierania wpływu na organ prowadzący ewidencję gruntów i budynków, ani weryfikowania danych ujawnionych w tej ewidencji — co skutkuje brakiem obowiązku współpracy pomiędzy organami w celu usunięcia rozbieżności pomiędzy dokonanymi przez organ podatkowy ustaleniami w wyniku postępowania wyjaśniającego a istniejącymi w ewidencji gruntów i budynków zapisami; 5) art. 7b k.p.a. - poprzez przyjęcie, że organ podatkowy nie ma możliwości wywierania wpływu na organ prowadzący ewidencję gruntów i budynków, ani weryfikowania danych ujawnionych w tej ewidencji — tym samym nie ma możliwości, w wyniku postępowania wyjaśniającego, ustalenia momentu dokonania wykreślenia w tejże ewidencji użytku "(...)" na użytek "(...)" wobec okoliczności iż od 1994 roku do 2021 roku przyjmował, że działka (...) stanowi dla celów podatku od nieruchomości zabudowaną działkę ziemi na gruncie rolnym a nie użytek "(...)", 6) art. 8 ust. 2 k.p.a. tj. z naruszenie zasady pogłębionego zaufania jednostki do władzy publicznej poprzez nieuwzględnienie odstąpienia przez organ podatkowy od utrwalonej praktyki rozstrzygania spraw w takim samym stanie faktycznym i prawnym tj. pominięcie okoliczności wydawania decyzji podatkowych w okresie od 1994 roku do 2021 roku dotyczących przedmiotowej nieruchomości w stosunku do M. C.(1) i M. C. o odmiennych treściach przy jednoczesnym braku zmiany zarówno stanu faktycznego (nadal gospodarstwo rolne, zapisy w ewidencji gruntów i budynków ad działka (...) jako użytek (...) od 1994 roku) jak i stanu prawnego, 7) art. 2 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz.U. Nr 78, poz. 483 z poóżn.zm., dalej: "Konstytucja RP") - poprzez naruszenie zasady zaufania jednostki do państwa i stanowionego przez nie prawa poprzez dokonanie bez wiedzy właściciela nieruchomości wykreślenia z ewidencji działki (...) jako użytku (...) i wpisania "użytek (...)", co skutkuje wobec Skarżącej koniecznością ponoszenia podatku w wyższej wysokości, pomimo iż w takim samym stanie faktycznym i prawnym wydawano wobec M. C.(1) odmienne ustalenia i decyzje. II. naruszenie prawa procesowego mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. 1) art. 75 par. 1 k.p.a., art. 77 par. 1 k.p.a., art. 78 k.p.a., poprzez pominięcie dowodu z dokumentów - decyzji podatkowych: wydanych w stosunku do M. C.(1) (a) 3113/560011/2005/LZP/l z dnia 22 lutego 2005 roku czy (b) nr 3123.560011.1.2020 z 27 stycznia 2022 roku oraz nr 3123.560011.1.2021 z 27 stycznia 2021 roku - traktujących działkę (...) jako część gospodarstwa rolnego - i uznanie, że nie mogą być one przedmiotem badania organu I instancji, gdy w rzeczywistości nie miały być przedmiotem badania jako takie przez sąd I instancji, ale stanowić miały dowód w sprawie na okoliczność zapisanych w nich faktów — tj. dokument, z którego wynika inny niż w decyzji podatkowej WPL3123/50.2021 z 15 listopada 2021 wydanej w stosunku do M. C. stan faktyczny. 2) art. 75 par. 1 k.p.a. oraz art. 77 par. 1 k.p.a., polegające na niedostrzeżeniu przez Sąd I instancji, że zarówno organ podatkowy I instancji, jak i SKO jako organ II instancji naruszyły normy art. 7, 77 § 1 oraz art. 80 k.p.a., poprzez zaniechanie ustalenia daty dokonania wpisania w ewidencji gruntów i budynków w stosunku do działki (...) "użytek (...)" w miejsce "użytek (...)" bądź zaniechanie przeprowadzenia innych dowodów (poprzez współpracę ze Starostwem M.) z których wynikałoby, od kiedy i dlaczego działka (...) stanowi nieustająco użytek "(...)", co miało istotny wpływ na wydanie i treść decyzji obu instancji, gdyż doprowadziło do naliczenia podatku od nieruchomości w wysokości wyższej niż dla gospodarstwa rolnego, a także miało wpływ na treść wyroku Sądu I instancji poprzez przyjęcie, że jedynym wiążącym źródłem informacji o rodzaju użytku jest ewidencja gruntów i budynków. SKO nie złożyło odpowiedzi na powyższą skargę kasacyjną. W związku z wnioskiem Skarżącej zawartym w skardze kasacyjnej, na rozprawie w dniu 23 października 2024 r. Naczelny Sąd Administracyjny postanowił o dopuszczeniu dowodu z pisma Starostwa Powiatowego w M. z dnia 15 września 2021 r., potwierdzonego za zgodność z oryginałem, odnoszącego się do odnowienia ewidencji gruntów miasta M. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. Stosownie do art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) albo naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). Dopełnienie wymogu wskazania podstaw skargi kasacyjnej uregulowanych w powołanym art. 174 p.p.s.a. jest konieczne, ponieważ wyznacza granice skargi kasacyjnej, którymi jest związany Naczelny Sąd Administracyjny (art. 183 § 1 p.p.s.a.). Wyjątkiem są tu jedynie przesłanki nieważności postępowania, które Sąd bierze pod rozwagę z urzędu. Przed przystąpieniem do oceny zarzutów skargi kasacyjnej zbadano, czy nie zaistniała którakolwiek z przesłanek nieważności określonych w art. 183 § 2 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że w sprawie nie wystąpiła żadna z przyczyn nieważności, wskazywana w przywoływanym unormowaniu. Naczelny Sąd Administracyjny za nieusprawiedliwiony uznaje zarzut naruszenia przez WSA przepisów art. 21 ust. 1 p.g.k., poprzez błędną jego wykładnię i przyjęcie, że o sposobie kwalifikacji gruntu dla celów podatkowych w podatku od nieruchomości nie tyle decyduje sposób rzeczywistego wykorzystania nieruchomości, a jej funkcje ujawnione w ewidencji gruntów i budynków, czy też pominięcie faktu braku podstaw do zmiany klasyfikacji użytku "(...)" na użytek "(...)". Zgodnie z art. 21 ust. 1 p.g.k., podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych, stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym utrwalony i jednolity jest pogląd, że dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków są dla organów podatkowych wiążące i organy te nie mają kompetencji do ich zmiany w postępowaniu podatkowym; zmiana taka jest możliwa tylko w odpowiednim, odrębnym postępowaniu administracyjnym i wywiera skutki na przyszłość (wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 16 maja 2023 r., III FSK 530/22; z dnia 12 października 2021 r., III FSK 385/21, czy z dnia 22 lutego 2022 r., III FSK 4693, 4706 i 4707/21). Należy dodać, że jak wyjaśnił Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 18 listopada 2013 r., sygn. akt II FPS 2/13, odstępstwo od tej zasady może dotyczyć wyłącznie sytuacji, gdy ewidencja gruntów i budynków nie klasyfikuje kategorii istotnych podatkowo, względnie, gdy dane z ewidencji gruntów i budynków, mogą zostać skonfrontowane i pozostają w sprzeczności z danymi z innych rejestrów publicznych. W rozpoznawanej sprawie nie mamy do czynienia z żadną z wyżej wymienionych sytuacji, uzasadniających odstąpienie od zasady związania zapisami ewidencji gruntów i budynków. W przedmiotowej sprawie, z wypisu z rejestru gruntów (zawiadomienie o wprowadzonych zmianach w danych ewidencyjnych) wynika, że działka ewidencyjna 250/1 położona przy ul. [....] w M., została sklasyfikowana jako "(...)" – inne tereny zabudowane (zob. akta adm. zał. nr 2). Taki zapis – klasyfikacja przedmiotowej działki, obowiązywał również w spornym okresie opodatkowania. Powyższy fakt, został także potwierdzony w piśmie Starostwa Powiatowego w M. z dnia 15 września 2021 r., odnoszącym się do odnowienia ewidencji gruntów miasta M. W konsekwencji grunty te zgodnie z rozporządzeniem Ministra Rozwoju, Pracy i Technologii z dnia 27 lipca 2021 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz.U. z 2021 r., poz. 1390 ze zm.), nie stanowią gruntu rolnego zabudowanego (oznaczonego symbolem – (...), ponieważ należą do grupy innych terenów zabudowanych (oznaczonego symbolem – (...). Powyższe rozporządzenie było poprzedzone rozporządzeniem Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji grantów i budynków (Dz. U. z 2019 r. poz. 393), które zawierało podobne oznaczenia danych gruntów. WSA w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku zasadnie ocenił, że organy podatkowe nie mogą dokonywać samodzielnych ustaleń, co do klasyfikacji przedmiotu opodatkowania. Organy podatkowe nie mają również prawnych możliwości wywierania wpływu na organ prowadzący ewidencję gruntów i budynków, ani weryfikowania danych ujawnionych w tej ewidencji. Jeżeli zatem stosowne dane w ewidencji, w oparciu o które następuje wymiar podatku, są nieaktualne, to w interesie strony leży podjęcie działań, w celu dokonania zmian danych w omawianej ewidencji. Mając na uwadze powyższe wywody, za nietrafny należy także uznać zarzut naruszenia przez WSA przepisu art. 2 Konstytucji RP, poprzez naruszenie zasady zaufania jednostki do państwa i stanowionego przez nie prawa. Treść i forma skargi kasacyjnej, w odniesieniu do pozostałych zarzutów skargi kasacyjnej, w istocie uniemożliwiają Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu zajęcie merytorycznego stanowiska w sprawie. W postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga kasacyjna ma charakter szczególnie sformalizowanego środka odwoławczego. W myśl art. 176 p.p.s.a., skarga kasacyjna powinna między innymi zawierać przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie. Unormowania art. 174 p.p.s.a. wskazują, iż skargę kasacyjną można oprzeć na: naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) albo naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). W orzecznictwie sądowym podkreśla się, iż dopełnienie wymogu wskazania podstaw skargi kasacyjnej zakreślonych w powołanym przepisie art. 174 p.p.s.a. jest konieczne, ponieważ wyznacza granice skargi kasacyjnej, którymi jest związany Naczelny Sąd Administracyjny (art. 183 § 1 p.p.s.a.). Wyjątkiem są tu jedynie przesłanki nieważności postępowania, które Sąd bierze pod rozwagę z urzędu. Przed przystąpieniem do oceny zarzutów skargi kasacyjnej zbadano, czy nie zaistniała którakolwiek z przesłanek nieważności określonych w art. 183 § 2 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że w przedmiotowej sprawie nie wystąpiła żadna z przyczyn nieważności, wskazywana w przywoływanym unormowaniu. W rozpatrywanej sprawie, w petitum skargi kasacyjnej oraz jej uzasadnieniu, autorka przywołała jednostki redakcyjne ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2021 r. poz. 735 z późn. zm.). Nie przepisy tej ustawy (k.p.a.), lecz odpowiednie jednostki redakcyjne i przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.), powinny stanowić podstawę do sformułowania zarzutów w skardze kasacyjnej. W zakresie wyżej opisanych uchybień zawartych w skardze kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny nie jest uprawniony do zastępowania autorki skargi kasacyjnej. W tym stanie rzeczy, Naczelny Sąd Administracyjny uznał skargę kasacyjną jako nie zasługującą na uwzględnienie i stosując przepisy art. 184 p.p.s.a., oraz będąc związany wnioskami i uzasadnieniem skargi kasacyjnej, poprzez treść art. 183 § 1 p.p.s.a., orzekł o jej oddaleniu. s. Paweł Borszowski s. Sławomir Presnarowicz (spr.) s. Jolanta Sokołowska