I FSK 2148/23

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Sylwester Golec po rozpoznaniu w dniu 10 stycznia 2024 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej sprawy ze skargi kasacyjnej G. i J. G. na postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 5 września 2023 r., sygn. akt I SA/Łd 526/23 w przedmiocie odrzucenia skargi w sprawie ze skargi G. i J. G. (byłych wspólników spółki cywilnej C.) na decyzję Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi z dnia 10 maja 2023 r. znak 368000-COP[1].4103.138.2023.AZB UNP: 368000-23-072969 w przedmiocie umorzenia postępowania odwoławczego od decyzji określającej wysokość zobowiązań w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy 2017 r. oraz ustalającej dodatkowe zobowiązanie w tym podatku postanawia: uchylić zaskarżone postanowienie w całości i przekazać sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Łodzi. Decyzją z dnia 28 listopada 2022 r. Naczelnik Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi (powoływany dalej jako: Naczelnik) określił wobec C. spółki cywilnej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług (podatek VAT) za poszczególne okresy rozliczeniowe w 2017 r. Zaskarżoną decyzją z dnia 10 maja 2023 r. Naczelnik umorzył postępowanie odwoławcze na podstawie art. 233 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2651 ze zm.) powoływanej dalej jako O.p. W uzasadnieniu postanowienia wskazano, że uchwałą wspólników spółki cywilnej C. z dnia 9 lutego 2023 r. rozwiązano umowę spółki cywilnej z dniem podjęcia uchwały. Rozwiązanie spółki cywilnej spowodowało bezprzedmiotowość postępowania odwoławczego. G. G. i J. G. (powoływani dalej jako: skarżący) zaskarżyli do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi decyzję Naczelnika z dnia 10 maja 2023 r. w przedmiocie umorzenia postępowania odwoławczego zainicjowanego przez spółkę cywilną. Postanowieniem z dnia 5 września 2023 r., sygn. akt I SA/Łd 526/23 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi odrzucił skargę byłych wspólników spółki cywilnej C. W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia sąd pierwszej instancji stwierdził, że spółka cywilna C., będąca stroną w postępowania podatkowym została rozwiązana z dniem 9 lutego 2023 r., a więc jeszcze przed wniesieniem skargi do sądu. W konsekwencji powyższego sąd pierwszej instancji uznał, że skarga podpisana przez byłych wspólników została wniesiona przez podmiot nieuprawniony. Fakt ten zdecydował o bezprzedmiotowości postępowania zainicjowanego wniesioną skargą. W związku z powyższym sąd pierwszej instancji odrzucił skargę na podstawie art. 58 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r., poz. 259 ze zm.) powoływanej dalej jako P.p.s.a. Skarżący złożyli skargę kasacyjną od ww. postanowienia w przedmiocie odrzucenia skargi, wnosząc o jego uchylenie w całości. Skarżący zaskarżonemu postanowieniu zarzucili naruszenie przepisów prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: 1) art. 58 § 1 pkt 5 P.p.s.a. w zw. z art. 25 § 1 P.p.s.a. oraz w zw. z art. 26 § 1 P.p.s.a., przez ich niewłaściwe zastosowanie i odrzucenie skargi z uwagi na brak zdolności sądowej i procesowej skarżących; 2) art. 83 ust. 5 pkt 2 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 615) powoływanej dalej jako ustawa o KAS przez jego niezastosowanie i wadliwe przyjęcie, że byli wspólnicy rozwiązanej spółki cywilnej nie posiadają zdolności sądowej i procesowej w niniejszej sprawie. Skarżący z ostrożności procesowej na wypadek uznania przez Naczelny Sąd Administracyjny, że podstawą odrzucenia skargi w przedmiotowej sprawie przez sąd pierwszej instancji pomimo wadliwego powołania się na art. 58 § 1 pkt 5 P.p.s.a był w istocie art. 58 § 1 pkt 6 P.p.s.a. Skarżący zaskarżonemu postanowieniu zarzucili naruszenie, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, przepisów prawa procesowego, tj.: art. 58 § 1 pkt 6 P.p.s.a. w zw. z art. 83 ust. 5 pkt 2 ustawy o KAS oraz w zw. z art. 50 § 1 P.p.s.a. w zw. z art. 115 § 4 O.p. i w zw. z art. 864 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 1360 z późn. zm.) powoływanej dalej jako K.c. przez ich wadliwe zastosowanie i odrzucenie skargi w następstwie błędnego uznania, że byli wspólnicy spółki cywilnej rozwiązanej w trakcie postępowania podatkowego, o którym mowa w art. 83 ust. 1 ustawy o KAS, nie są legitymowani do wniesienia skargi na postanowienie stwierdzające uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. W związku z tymi zarzutami, skarżący wnieśli o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i przekazanie sprawy sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie. W pierwszej kolejności należy wskazać, że skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego została złożona imieniem byłych wspólników spółki cywilnej, którzy zaskarżyli decyzję organu odwoławczego umarzającą postępowanie odwoławcze toczące się w stosunku do tej spółki z uwagi na rozwiązanie spółki cywilnej. W rozpoznanej sprawie sąd pierwszej instancji odrzucając skargę uznał, że skarga jako wniesiona przez byłych wspólników spółki cywilnej została wniesiona przez podmiot nieuprawniony. Na poparcie swojego stanowiska sąd pierwszej instancji przywołał twierdzenia wyrażone w orzeczeniach sądów administracyjnych, gdzie wskazuje się, że zlikwidowanie spółki cywilnej powoduje przez nią utratę podmiotowości podatkowoprawnej i tym samym utratę zdolności sądowej na gruncie przepisów P.p.s.a. Mając powyższe na uwadze należało stwierdzić, że autor skargi kasacyjnej słusznie podniósł, że sąd pierwszej instancji nietrafnie wskazał jako podstawę odrzucenia skargi art. 58 § 1 pkt 5 P.p.s.a. Z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia wynika, że skarga została wniesiona przez podmiot nieuprawniony, a zatem podstawę odrzucenia skargi powinien stanowić art. 58 § 1 pkt 6 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpatrujący niniejszą sprawę w pełni podziela stanowisko wyrażone w postanowieniu NSA z dnia 8 września 2014 r., sygn. akt: I FSK 1299/14 (opubl. CBOSA) wydane w tożsamej pod względem okoliczności faktycznych i stanu prawnego sprawie, że wspólnicy rozwiązanej spółki cywilnej są uprawnieni do wniesienia skargi na decyzję. W powołanym postanowieniu wskazano, że w przypadku umorzenia przez organ drugiej instancji postępowania odwoławczego od decyzji wymiarowej organu podatkowego pierwszej instancji, byli wspólnicy spółki cywilnej mają interes prawny w domaganiu się poddania tej decyzji kontroli sądowoadministracyjnej. Wynika to z tego, że umorzenie postępowania odwoławczego sankcjonuje w obrocie prawnym ostateczną i prawomocną decyzję organu podatkowego pierwszej instancji w przedmiocie określenia zobowiązań podatkowych w podatku VAT, wydaną w stosunku do spółki cywilnej umarzającą postępowanie odwoławcze. Podstawą prawną interesu byłych wspólników w zaskarżeniu do sądu decyzji umarzającej postępowanie odwoławcze prowadzone w stosunku do spółki cywilnej, dotyczące decyzji podatkowej wymiarowej jest art. 133 § 1 w zw. z art. 115 § 4 O.p., gdyż byli wspólnicy są podmiotami ponoszącymi odpowiedzialność podatkową za zobowiązania podatkowe zlikwidowanej spółki cywilnej. Pogląd taki wyraził też Naczelny Sąd Administracyjny w postanowieniu z dnia 25 września 2014 r., sygn. akt I FSK 1353/14, publ. CBOSA. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznający niniejszą sprawę stwierdził, że argumentem potwierdzającym słuszność tej koncepcji jest także to, że uznanie za prawidłowe stanowiska sądu pierwszej instancji doprowadziłoby do niedopuszczalnej sytuacji, w której kategoria spraw objęta niniejszą skargą byłaby wyłączona spod kontroli sądowej, co pozostawałoby w sprzeczności z zasadą prawa do sądu zawartą w art. 45 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 z późn. zm.), której realizację stanowi m.in. art. 3 § 2 pkt 1 P.p.s.a., który poddaje kognicji sądu decyzje administracyjne. W świetle powyższego należy stwierdzić, że w sprawie skarżący mieli interes prawny w złożeniu skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. W związku z tym zasadny był podniesiony w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia przez sąd pierwszej instancji art. 58 § 1 pkt 6 P.p.s.a. w zw. z art. 83 ust. 5 pkt 2 ustawy o KAS oraz w zw. z art. 50 § 1 P.p.s.a. w zw. z art. 115 § 4 O.p. i w zw. z art. 864 K.c. Mając na uwadze powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 § 1 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji. Sędzia NSA Sylwester Golec .........................