I SA/Łd 526/23

Dnia 5 września 2023 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Agnieszka Krawczyk po rozpoznaniu w dniu 5 września 2023 roku na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi G. G. i J. G. (byłych wspólników spółki cywilnej A) na decyzję Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi z dnia 10 maja 2023 r. znak 368000-COP[1].4103.138.2023.AZB w przedmiocie umorzenia postępowania odwoławczego od decyzji określającej wysokość zobowiązań w podatku od towarów i usług za poszczególnej okresy 2017 r. oraz ustalającej dodatkowe zobowiązanie w tym podatku postanawia: 1. odrzucić skargę; 2. zwrócić z funduszu Skarbu Państwa – Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi stronie skarżącej kwotę 500 (pięćset) złotych, uiszczoną tytułem wpisu sądowego od skargi, zaksięgowaną w dniu [...]r. pod poz. [...]. G. G. i J. G. zaskarżyli do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi decyzję Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi z dnia 10 maja 2023 r. w przedmiocie umorzenia postępowania odwoławczego od decyzji określającej A G. G. J. G. spółce cywilnej wysokość zobowiązań w podatku od towarów i usług za poszczególnej okresy 2017 r. oraz ustalającej dodatkowe zobowiązanie w tym podatku. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga podlegała odrzuceniu. Jak stanowi art. 50 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 2023, poz. 259, dalej jako: "P.p.s.a."), uprawnionym do wniesienia skargi jest każdy, kto ma w tym interes prawny. Zatem o statusie strony w postępowaniu sądowoadministracyjnym decydować będzie przesłanka interesu prawnego (legitymacja skargowa). Co do zasady posiadać ją będzie podmiot, który wykaże związek między chronionym przez przepisy prawa materialnego interesem prawnym, a aktem lub czynnością organu administracji publicznej, które podlegają zaskarżeniu. Zaskarżone do sądu rozstrzygnięcie może dotyczyć tylko własnej sprawy administracyjnej skarżącego, rozumianej jako przewidziana w przepisach prawa administracyjnego możliwość konkretyzacji uprawnień i obowiązków stron stosunku administracyjnego, wynikających z przepisów prawa materialnego. W zakresie obowiązków (uprawnień) wynikających z ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm. dalej jako: "ustawa o VAT") podmiotem tych obciążeń (uprawnień) czyni m.in. jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej (art. 15 ust. 1). Ustawodawca nie zdefiniował pojęcia jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej. Najszerzej ujmując, będą to wszelkie podmioty o zróżnicowanych formach organizacyjno-prawnych, które nie są osobami fizycznymi, ani osobami prawnymi. W szczególności zaliczyć można do nich spółki osobowe, w tym spółkę cywilną (por. B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki: Ordynacja podatkowa: Komentarz 2003, Wrocław 2003, s. 63). Zatem dla potrzeb opodatkowania podatkiem od towarów i usług, na gruncie ustawy o VAT spółce cywilnej, jako organizacji wspólników (a nie samym wspólnikom), przyznano podmiotowość prawnopodatkową, co oznacza, że w odniesieniu do tych zobowiązań publicznoprawnych spółka cywilna jest adresatem decyzji organów podatkowych. Tym samym, wszelkie obowiązki i uprawnienia podatników wynikające z tej ustawy odnoszą się do spółki cywilnej (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 8 grudnia 2005 r., sygn. akt I FSK 302/05, postanowienie WSA we Wrocławiu z dnia 11 marca 2014 r., sygn. akt I SA/Wr 2036/13). Rozwiązanie spółki cywilnej powoduje, że traci ona podmiotowość podatkowoprawną przyznaną jej na mocy art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. Wobec braku uregulowań prawnych dotyczących następstwa prawnego, utrata podmiotowości prawno-podatkowej oznacza, że przestaje istnieć podmiot, który mógłby występować jako strona w postępowaniu sądowym dotyczącym określenia jej zobowiązań. Ustawodawca nadał podmiotowość prawnopodatkową spółce cywilnej, a nie jej wspólnikom, w związku z tym, z chwilą gdy przestaje istnieć spółka cywilna, przestaje istnieć podmiot określonych zobowiązań podatkowych. Z akt sprawy wynika, że decyzją z dnia 28 listopada 2022 r., znak 368000-CKK-10.4103.1.1.2022.57 Naczelnik określił wobec A G. G., J. G. spółki cywilnej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe w 2017 r. Skarżąca w dniu 23 grudnia 2022 r. wniosła odwołanie od ww. rozstrzygnięcia, a zaskarżoną decyzją z dnia 10 maja 2023 r. Naczelnik umorzył postępowanie odwoławcze na podstawie art. 233 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. 2022, poz. 2651 ze zm., dalej: "O.p.") . Uchwałą wspólników spółki cywilnej A G. G., J. G. z dnia 9 lutego 2023 r. rozwiązano umowę spółki cywilnej z dniem podjęcia uchwały. Skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi została wniesiona przez byłych wspólników spółki cywilnej w dniu 14 czerwca 2023 r. Natomiast sama spółka A G. G. i J. G., będąca stroną w postępowania podatkowym, została rozwiązana z dniem 9 lutego 2023 r., a więc jeszcze przed wniesieniem skargi do sądu. W konsekwencji należało uznać, że skarga podpisana przez byłych wspólników została wniesiona przez podmiot nieuprawniony. W orzecznictwie nie ma wątpliwości co do tego, że rozwiązanie spółki cywilnej powoduje, że traci ona podmiotowość podatkowo-prawną na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, co powoduje, że z tym momentem traci ona również zdolność procesową do bycia stroną w postępowaniu podatkowym. Skoro spółka cywilna przestała istnieć, tym samym przestał istnieć podmiot określonych zobowiązań podatkowych (por. postanowienie NSA z 8 września 2014 r., sygn. akt I FSK 1299/14). Fakt ten decyduje o bezprzedmiotowości postępowania wszczętego wniesioną skargą. Bezprzedmiotowość postępowania powoduje natomiast sytuację, w której wszystkie elementy rozpatrywanego stanu prawnego i faktycznego są tego rodzaju, iż niecelowe jest ich wyjaśnienie. Postępowanie nie może prowadzić do merytorycznego załatwienia sprawy. W tej sprawie podatnik, tj. spółka cywilna nie istnieje, zatem nie ma strony postępowania. Skarga wniesiona przez spółkę cywilną, która już nie istnieje podlega odrzuceniu, nawet jeśli pod środkiem zaskarżenia podpisali się wszyscy byli wspólnicy (Wyrok NSA z dnia 10 grudnia 2014 r., I FSK 1809/13). Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 58 § 1 pkt 5 P.p.s.a. Sąd orzekł jak w sentencji. O zwrocie uiszczonego wpisu sądowego orzeczono na podstawie art. 232 § 1 pkt 1 P.p.s.a. ak