I SA/Łd 998/21

Dnia 20 lipca 2022 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Agnieszka Krawczyk Sędziowie Sędzia NSA Paweł Janicki (spr.) Sędzia WSA Paweł Kowalski Protokolant Asystent sędziego Daria Przybylska-Cieplucha po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 lipca 2022 roku sprawy ze skargi K. C. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 25 października 2021 r. nr 1001-IOV-2.4103.25.2019.30.U26.MG w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2014 r. oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z 25 października 2021 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Zgierzu z 23 sierpnia 2019 r., określającą K. C., dalej: "Podatnikowi", "Skarżącemu" zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2014 r. i orzekającą o obowiązku zapłaty podatku, o którym mowa w art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Podatnik prowadził w 2014 r. działalność gospodarczą pod firmą "S" K. C., której głównym przedmiotem była sprzedaż hurtowa odzieży i obuwia. W wyniku kontroli podatkowej przeprowadzonej u Podatnika zakresie prawidłowości rozliczania podatku od towarów i usług za okres styczeń-grudzień 2014 r. stwierdzono nieprawidłowości w rozliczeniu nabyć i dostaw. Organ podatkowy uznał, że faktury VAT dokumentujące sprzedaż towarów przez spółki: H., L, H, A, C . co, D, E. Co, M, N, R, V, X., wystawione na rzecz Podatnika, nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych i nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego o wynikający z nich podatek naliczony. Odliczając od podatku należnego podatek VAT naliczony wynikający z faktur VAT wystawionych przez ww. podmioty Podatnik naruszył art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a w związku z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług, zawyżając podatek VAT naliczony przysługujący do odliczenia. Organ uznał też, że faktury wystawione na rzecz Podatnika przez PPHU F, dokumentujące nabycie usług budowlanych budowy domków od tej firmy i dalsza sprzedaż tych usług na rzecz PPHU M1 nie odzwierciedlają rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych. Podatnik faktycznie nie wykonał usługi budowy domków, a jego rola ograniczała się wyłącznie do przefakturowania rzekomo zakupionych usług budowlanych i zaewidencjonowania faktur w dokumentach podatkowych, Podatnik w dniu nabycia usług lub następnego dnia dokonywał dalszej sprzedaży tych usług. Wobec powyższego organ uznał, że faktury VAT dotyczące budowy domków w Pobierowie, zarówno dokumentujące rzekome nabycie usług przez Podatnika, jak i dalszą sprzedaż tych usług przez Podatnika nie dokumentują rzeczywistych transakcji i zakwestionował odliczenie podatku naliczonego na podstawie faktur wystawionych przez M. G., na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u., natomiast kwoty podatku widniejące na fakturach sprzedaży VAT za luty 2014 r. wystawionych przez Podatnika na rzecz PPHU M1 stanowią kwotę, o której mowa w art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Biorąc pod uwagę całość zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, decyzją z 23 sierpnia 2019 r., Naczelnik Urzędu Skarbowego w Zgierzu określił Podatnikowi zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2014 r. i orzekł o obowiązku zapłaty podatku, o którym mowa w art. 108 ust. 1 u.p.t.u., wykazanego w wyszczególnionych fakturach VAT, wystawionych przez Podatnika w lutym 2014 r. Utrzymując w mocy to rozstrzygnięcie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi wyjaśnił, że w sprawie nie doszło do przedawnienia zobowiązań podatkowych, a także określonej kwoty do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 u.p.t.u., gdyż bieg terminu przedawnienia tych zobowiązań został zawieszony na podstawie art. 70 § 6 pkt 4 O.p. z uwagi na doręczenie Podatnikowi w dniu 7 sierpnia 2019 r., w myśl art. 70 § 7 pkt 5 O.p., zarządzeń o zabezpieczeniu od nr [...] do nr [...]. Dodatkowo 4 listopada 2019 r. Naczelnik Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi wszczął wobec Podatnika postępowanie przygotowawcze o czyn zabroniony z art. 56 § 1 kks w zw. z art. 61 § 1 kks i art. 62 § 2 kks w zw. z art. 6 § 2 kks i art. 7 § 1kks. Wszczęcie postępowania karnego skarbowego nastąpiło jednak w okresie, gdy bieg terminu przedawnienia przedmiotowych zobowiązań podatkowych Podatnika był już i pozostaje nadal zawieszony na mocy art. 70 § 6 pkt 4 O.p. Przechodząc do ustaleń poczynionych w odniesieniu do poszczególnych kontrahentów Podatnika, organ odwoławczy podzielił argumentację oraz wnioski organu I instancji, wskazując, co następuje. W odniesieniu do faktur, na których jako sprzedawca widnieją spółki H i L, ustalono, że spółki te mają ten sam adres siedziby i miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w W. pod adresem "biura wirtualnego", w którym zarejestrowanych wiele firm i nie ma możliwości prowadzenia działalności hurtowej. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Piasecznie wydał dla spółki H decyzję z 31 października 2016 r. w zakresie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za wrzesień-grudzień 2013 r. i kwoty podatku podlegającego zapłacie, na podstawie art. 108 ust. 1 u.p.t.u., wykazanego w fakturach wystawionych w miesiącach wrzesień-grudzień 2013 r. oraz decyzję z 4 września 2017 r. m. in. w zakresie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za kwiecień 2014 r. i kwoty podatku do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 u.p.t.u., wykazanego w fakturach wystawionych w kwietniu 2014 r. Z kolei 5 października 2016 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Piasecznie wydał dla spółki L. pl decyzję m.in. w zakresie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za czerwiec-grudzień 2013 r. i kwoty podatku do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 u.p.t.u., wykazanego na fakturach wystawionych w miesiącach czerwiec-grudzień 2013 r. Z dokumentów zgromadzonych i udostępnionych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Piasecznie wynika, że zarząd obu tych spółek reprezentuje jedna osoba - T T H N, jednak materiał dowodowy zgromadzony w sprawie wskazuje, że nigdy nie była ona członkiem zarządu żadnej z tych spółek i nie ponosi odpowiedzialności za ich zobowiązania. Organ stwierdził, iż spółki spełniły wymogi formalne do zarejestrowania w KRS, zarejestrowania jako podatnika VAT czynnego oraz wskazania właściwego urzędu skarbowego do spraw rozliczeń w podatku od towarów i usług, co jednak nie miało nic wspólnego z faktycznym prowadzeniem działalności. Działania tych spółek ograniczały się do wystawiania i przyjmowania pustych faktur, które miały stanowić pokrycie dla towaru niewiadomego pochodzenia bądź generować u odbiorcy podatek naliczony. Organ wskazał, że zgromadzony materiał daje podstawy do ustalenia, że spółki L i H nie prowadziły rzeczywistej działalności gospodarczej, gdyż nie posiadały siedziby i miejsca prowadzenia działalności, nie posiadały własnych magazynów, nie posiadały zaplecza transportowego, majątku trwałego, nie było kontaktu ze spółkami i ich przedstawicielami, brak było aktualizacji danych rejestracyjnych, spółki nie zatrudniały pracowników. W wyniku powyższych ustaleń organ odwoławczy podzielił opinię I instancji, że faktury wystawione na rzecz Podatnika przez spółki L i H nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. W odniesieniu do faktur, na których jako sprzedawca widnieje spółka H1 Co, organ powołał się na postępowanie przeprowadzone przez Naczelnika Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu, w którym ustalono, że spółka nie złożyła zgłoszenia rejestracyjnego dla podatku od towarów i usług VAT-R oraz nie została zarejestrowana jako podatnik podatku VAT w tym urzędzie. W dniu 28 stycznia 2016 r. Naczelnik Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu wydał decyzję odmawiającą rejestracji spółki jako podatnika podatku VAT. Pomimo obowiązku zarejestrowania się jako podatnik VAT czynny przed dokonaniem pierwszej czynności podlegającej opodatkowaniu, spółka nie dokonała zgłoszenia, składając jednocześnie od marca 2014 r. do Urzędu Skarbowego w Piasecznie deklaracje z wykazanymi obrotami od kilkuset tysięcy do kilku milionów złotych. Zdaniem organu odwoławczego spółka H1 Co nie prowadziła działalności gospodarczej, nie posiadała faktycznej siedziby ani miejsc prowadzenia działalności gospodarczej, a w związku z tym faktury sprzedaży wystawione przez nią rzecz Podatnika nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych. W odniesieniu do faktur, na których jako sprzedawca widnieje spółka A powołano się na ustalenia kontroli podatkowej przeprowadzonej w spółce przez Naczelnika Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu, z której wynika, że zobowiązania spółki wobec dostawców, wynikające z otrzymanych faktur zakupu realizowane były wyłącznie w formie gotówkowej. W toku kontroli ustalono, że spółka świadomie uczestniczyła w procederze polegającym na wprowadzeniu do legalnego obrotu fikcyjnych faktur. W dniu 21 czerwca 2016 r. Naczelnik Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu wykreślił spółkę A z rejestru podatników VAT na podstawie art. 96 ust. 9 u.p.t.u. Spółka nabywała towary handlowe m. in. od firm: D. z o.o. M Sp. z o.o, X. z o.o. V Sp. z o.o., będących jednocześnie zgodnie z wystawionymi futurami bezpośrednimi dostawcami Podatnika. Decyzją z 23 listopada 2017 r. Naczelnik Trzeciego Urzędu Skarbowego w Radomiu wydał dla spółki decyzję, w której stwierdzono, że wykazane przez nią transakcje zakupu od spółek: D, M, X, T, S1, J, V , Y, A1, V1 były nierzeczywiste, a świadomość spółki uczestniczenia w oszustwie podatkowym została udowodniona w okolicznościach faktycznych sprawy. Spółka nie prowadziła gospodarki magazynowej, brak dokumentów magazynowych WZ i PZ, nie zawierała pisemnych umów handlowych, nie prowadziła korespondencji co do ilości zamawianego towaru, miejsca dostawy, nie posiadała środków transportu, a rodzaj i ilość asortymentu na fakturach sprzedaży nie odpowiada rodzajom i ilościom asortymentu na fakturach zakupu w danym okresie. Podmioty, które miały być dostawcami towarów dla spółki nie prowadziły faktycznej działalności gospodarczej. W świetle przedstawionych okoliczności organ odwoławczy przyjął, że faktury sprzedaży wystawione przez spółkę na rzecz Podatnika nie dotyczyły rzeczywistego obrotu i nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych. W odniesieniu do faktur wystawionych Podatnikowi przez spółkę C. co Sp. z o.o. wskazano na wydaną dla spółki na decyzję Naczelnika Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu z 30 listopada 2016 r. określającą kwoty podatku od towarów i usług podlegające wpłacie za okres grudzień 2014 r.- kwiecień 2015 r. Z uzasadnienie tej decyzji wynika, że spółka wskazała adres siedziby i adresy prowadzenia działalności w boxach i kontenerach w W. W dniu 2 grudnia 2015 r. spółka została wykreślona z rejestru podatników VAT. Przeprowadzone przez pracowników Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu czynności wykazały, że spółka nie posiadała środków trwałych i nie ponosiła kosztów prowadzenia rachunkowości a zakupy towarów dokonywała gotówkowo. Nie udało się nawiązać kontaktu ze spółką. Organy podatkowe uznały, że ewidencjonując faktury wstawione przez podmiot nieistniejący (H1 Co Sp. z o.o.) spółka świadomie uczestniczyła w oszustwie podatkowym a jej rolą było wydłużenie łańcucha dostawców - odbiorców towarów. Konsekwencją uczestnictwa Spółki w "łańcuchu" fikcyjnych transakcji jest to, że wystawione przez nią faktury sprzedaży VAT nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych. Postępowanie zostało zakończone wydaniem decyzji na podstawie art. 108 ust. 1 u.p.t.u. W tej sytuacji organ odwoławczy uznał, że faktury wystawione przez tę spółkę na rzecz Podatnika nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych. W odniesieniu do faktur, na których jako sprzedawca widnieje spółka D Sp. z o.o. organ powołał się na w decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Lublinie z 13 stycznia 2016 r., określającą spółce kwoty podatku od towarów i usług podlegające wpłacie za okres lipiec 2014 r.-maj 2015 r. oraz decyzję z 10 czerwca 2016 r. określająca kwoty podatku od towarów i usług podlegające wpłacie za okres za okres luty-czerwiec 2014 r. Z decyzji tych wynika, że spółka wystawiała faktury VAT, które nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji gospodarczych, stanowiące "puste" faktury VAT pod konkretne zamówienie i nie była dysponentem towaru wyszczególnionego na wystawionych fakturach VAT. Postępowania podatkowe wobec Spółki D zostały zakończone wydaniem przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Lublinie decyzji na podstawie art. 108 ust. 1 u.p.t.u. W postępowaniach tych organy ustaliły, że spółka nie miała możliwości technicznych i organizacyjnych dokonywania sprzedaży dużej ilości towaru, nie zatrudniała pracowników, nie dysponowała magazynem umożliwiającym załadunek i rozładunek dużych partii towaru, nie miała własnych środków transportu, jednocześnie w rejestrach zakupu Spółki nie ma faktur dokumentujących najem magazynów, samochodów lub innych środków transportu. Jedyne faktury dokumentujące koszty związane z działalnością firmy zostały wystawione przez biuro rachunkowe R. Spółka nie wykazała nabycia żadnych środków trwałych a siedziba spółki znajduje się w tzw. "wirtualnym biurze" , brak było możliwości nawiązania kontaktu ze Spółką. W dniu 23 marca 2015 r. Naczelnik Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu wykreślił tę spółkę z rejestru podatników VAT na podstawie art. 96 ust. 9 u.p.t.u. Biorąc powyższe pod uwagę, organ odwoławczy uznał, że faktury wystawione Podatnikowi przez tę spółkę nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych. W odniesieniu do faktur, na których jako sprzedawca widnieje spółka E .co organ podkreślił, że spółka wskazała adres siedziby, miejsca prowadzenia działalności oraz adres przechowywania ksiąg rachunkowych w W. Korespondencja wysyłana na adres siedziby i prowadzenia działalności została odebrana, ale spółka nie przełożyła stosownych dokumentów. Ze zgromadzonej dokumentacji oraz wpisu w KRS wynika, że prezesem i wspólnikiem spółki był D T D. W dniu 6 sierpnia 2014 r. Naczelnik Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu wykreślił spółkę E. co z rejestru podatników VAT na podstawie art. 96 ust. 9 u.p.t.u. Organy ustaliły, że spółka była podmiotem nieistniejącym. W tym stanie rzeczy organ odwoławczy uznał, ze faktury sprzedaży wystawione przez tę spółkę na rzecz Podatnika nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych. W odniesieniu do faktur, na których jako sprzedawca widnieje spółka M O wskazano na decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Lublinie z 16 września 2015 r. określającą spółce kwoty podatku od towarów i usług podlegające wpłacie za okres styczeń-grudzień 2014 r. W postępowaniu ustalono, że siedziba spółki znajduje się w tzw. "wirtualnym biurze". Jedynym udziałowcem spółki jest obywatel Wietnamu N T D H - Prezes Zarządu. Naczelnik Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu, na podstawie art. 96 ust. 9 oraz art. 97 ust. 16 u.p.t.u., wykreślił spółkę z rejestru jako podatnika VAT z dniem 6 marca 2015 r. Spółka nabywała towary handlowe m. in. od N Sp. z o.o., będącej jednocześnie bezpośrednim dostawcą K. C.. Spółka wystawiała faktury VAT, które nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji gospodarczych, stanowiące "puste" faktury VAT pod konkretne zamówienie i nie była dysponentem towaru wyszczególnionego na wystawionych fakturach VAT. W tym świetle organ odwoławczy uznał, że faktury sprzedaży wystawione przez spółkę M na rzecz Podatnika nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych. W odniesieniu do faktur wystawionych Podatnikowi przez spółkę N Sp. z o.o. organ odwoławczy powołał się na decyzję z 29 października 2015 r. wydaną dla spółki przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Lublinie, w której określono kwoty podatku od towarów i usług podlegające wpłacie za okres lipiec-grudzień 2014 r. Spółka nie złożyła deklaracji VAT-7K za II, III i IV kwartał 2014 r. do właściwego urzędu skarbowego, pomimo że wystawiała i wprowadzała do obrotu gospodarczego faktury VAT i została wykreślona z rejestru podatników VAT Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie, na podstawie art. 96 ust. 9 u.p.t.u. z dniem 31 października 2014 r. Spółka nie przedstawiła do kontroli ksiąg podatkowych, dokumentacji źródłowej związanej z prowadzoną działalnością gospodarczą ani nie odpowiedziała na żadne pismo. Postępowanie zostało zakończone wydaniem decyzji na podstawie art. 108 ust. 1 u.p.t.u. W ocenie organu odwoławczego, N Sp. z o.o. wystawiała faktury VAT, które nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji gospodarczych, stanowiące "puste" faktury VAT pod konkretne zamówienie i nie była dysponentem towaru wyszczególnionego na wystawionych fakturach VAT. Faktury sprzedaży wystawione przez spółkę NDN na rzecz Podatnika nie dotyczyły zatem rzeczywistego obrotu i nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych. W odniesieniu do faktur wystawionych na rzecz Podatnika przez spółkę R Sp. z o.o. organ zauważył, że według ostatniego wpisu w KRS spółka posiadała adres siedziby w W., przy ul. [...] 5F, jednak z informacji uzyskanych od administratora tej nieruchomości wynika, że firma o takiej nazwie nie wynajmowała pomieszczeń pod tym adresem i nie ma tam siedziby. W wyniku przeprowadzonej w spółce kontroli ustalono, że w okresie, gdy miała zajmować się handlem wyrobami odzieżowymi była "słupem" wykorzystywanym do uprawdopodobnienia transakcji gospodarczych wymienionych na wystawianych na fakturach VAT. W toku kontroli R. K. oświadczył, że 28 marca 2014 r. nabył udziały spółki R1 od T K N a po ich nabyciu dokonał zmiany nazwy spółki na R Sp. z o.o. Przedmiotem działalności jego spółki były usługi spedycji. Pomimo tego, w trakcie postępowania kontrolnego stwierdzono, że po zmianie właściciela w dalszym ciągu wystawiano faktury z użyciem pieczątki R Sp. z o.o., dotyczące sprzedaży odzieży. Postępowanie zostało zakończone wydaniem decyzji na podstawie art. 108 u.p.t.u. Wobec powyższego organ odwoławczy uznał, że faktury wystawione przez spółkę R na rzecz Podatnika w kwietniu 2014 r. z użyciem pieczątki R1 Sp. z o.o. nie dotyczyły rzeczywistego obrotu i nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych. W odniesieniu do faktur, na których jako sprzedawca widnieje spółka V Sp. z o.o. organ wskazał na wydaną dla spółki decyzję Naczelnika Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu z 28 października 2016 r., określającą kwoty podatku od towarów i usług podlegające wpłacie za okres marzec-listopad 2014 r. Z uzasadnienia tej decyzji wynika, że spółka ma siedzibę w W., przy ul. [...] 5F lok. C12 oraz ul. [...] 7C/N33. Organowi nie udało się nawiązać kontaktu ze spółką, brak było też możliwości potwierdzenia adresu siedziby oraz miejsca prowadzenia działalności. Z zebranego materiału, wynika, że spółka faktycznie nie wykonywała żadnej działalności gospodarczej w miejscu wskazanym jako siedziba spółki oraz w miejscu wskazanym jako miejsce prowadzenia działalności. Organ wskazał na brak kontaktu ze spółką, brak dokumentów źródłowych, brak prowadzenia działalności w miejscach wskazanych w dokumentach rejestracyjnych, brak technicznych możliwości wykonywania działalności (spółka nie zatrudniała pracowników), brak środków trwałych. W okresie objętym kontrolą spółka wystawiała faktury niedokumentujące rzeczywistych dostaw, tzw. puste faktury, które nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji. Postępowanie zostało zakończone wydaniem decyzji na podstawie art. 108 ust. 1 u.p.t.u. Spółka rzekomo nabywała towary handlowe od spółki X będącej jednocześnie bezpośrednim dostawcą Podatnika. Biorąc to pod uwagę organ odwoławczy uznał, że faktury wystawione przez spółkę V na rzecz Podatnika nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych. W odniesieniu do faktur, na których jako sprzedawca widnieje spółka X Sp. z o.o. organ wskazał na wydaną dla tej spółki decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Lublinie z 15 października 2015 r., określającą kwoty podatku od towarów i usług podlegające wpłacie za okres luty-grudzień 2014 r., z której wynika, że spółka nie prowadzi działalności gospodarczej pod wskazanym adresem, a adres wskazany jako siedziba jest adresem "biura wirtualnego", korespondencja wysyłana na adres siedziby spółki była odbierana, lecz pozostawiona bez odpowiedzi, spółka nie dysponowała magazynami, środkami transportu, nie zatrudniała pracowników, księgowa A. K. przesłuchana jako świadek zeznała, że dokumenty spółki X dostarczała osoba niepowiązana ze spółką, spółka nie dysponowała magazynem, nie sporządzano dokumentów transportowych, magazynowych, nie zatrudniano pracowników, do biura rachunkowego dostarczano były tylko faktury VAT. Spółka X nabywała towary handlowe m. in. od N Sp. z o.o., będącej jednocześnie bezpośrednim dostawcą Podatnika. Organ uznał, że spółka X wystawiała faktury VAT, które nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji gospodarczych, stanowiące "puste" faktury VAT pod konkretne zamówienie i nie była dysponentem towaru wyszczególnionego na wystawionych fakturach VAT. Wobec powyższego, zdaniem organu odwoławczego, faktury wystawione przez spółkę X na rzecz Podatnika nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych. Odnosząc się do powyższych ustaleń, organ odwoławczy wskazał, że rzekomi dostawcy Podatnika nie dostarczyli towaru wyszczególnionego na spornych fakturach. Odbiorca towaru nie miał zatem prawa do odliczenia podatku naliczonego, gdyż po stronie wystawcy nie powstał obowiązek podatkowy z tytułu wykonania czynności podlegającej opodatkowaniu (podatek należny). Zdaniem organu, zgromadzony materiał dowodowy daje uzasadnione podstawy do przyjęcia, że faktury nabycia Podatnika od wyżej wymienionych dostawców, wyszczególnione w decyzji organu I instancji, na podstawie których dokonał obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z nich wynikający, stwierdzają czynności, które nie zostały w rzeczywistości dokonane a podmioty uwidocznione na tych fakturach jako ich wystawcy nie były faktycznymi dostawcami towarów. Organ podkreślił, że okoliczności współpracy Podatnika z tymi kontrahentami odbiegały od normalnych stosunków handlowych pomiędzy uczestnikami legalnego obrotu gospodarczego i wskazują na to, że Podatnik wiedział lub co najmniej powinien był wiedzieć, że wystawcy faktur nie są faktycznymi sprzedawcami. Podatnik nie zachował elementarnej staranności w obrocie gospodarczym. Zeznał, że kontakty handlowe nawiązywał w W. robiąc zakupy, nie wie z kim prowadził rozmowy handlowe w firmach, nie zna ich nazwisk, zna ich tylko z widzenia, przeważnie jest to ta sama osoba, wybierał i kupował bezpośrednio w boksach mieszczących się w halach, boksy nie były oznaczone nazwami firm, towar zabierał własnym środkiem transportu, płacił gotówką zaraz po wybraniu towaru, prawdopodobnie właścicielowi danej firmy, faktury wystawiane były w momencie zakupu przez osobę, która była w boksie i dokonywała sprzedaży. Podatnik, oprócz przedstawionych faktur, nie wskazał innych środków dowodowych na potwierdzenie faktycznego zawarcia transakcji, np. zamówień towarów, potwierdzeń zapłaty, nie znał również żadnych szczegółów dotyczących współpracy z kontrahentami ani pochodzenia towaru. Podatnik nie weryfikował kontrahentów, od których dokonywał zakupów, zeznając, że robiło to za niego biuro rachunkowe, co nie zostało potwierdzone. Opisany w treści zaskarżonej decyzji schemat działania firm oferujących do sprzedaży towary w atrakcyjnych cenach na rynkach W. charakterystyczny jest dla podmiotów działających poza obowiązującym prawem (nieujawnianie danych faktycznego sprzedawcy, płatność gotówką, brak możliwości reklamacji, brak poza fakturą jakichkolwiek innych dokumentów potwierdzających transakcję). Jako działający od wielu lat przedsiębiorca, kierujący się racjonalnością i dbałością o własne interesy Podatnik winien z tego sobie zdawać sprawę. Podejmowanie współpracy z takimi podmiotami świadczy o celowym działaniu podatnika i świadomym przyzwoleniu na oszustwa podatkowe. Większość rzekomych dostawców Podatnika miała nabywać towary handlowe pomiędzy sobą. Podatnik nie dążył do znalezienia bezpośredniego dostępu do producenta lub importera towarów i tolerował sytuację, w której ten sam wyrób, pochodzący od tych samych dostawców dostarczany był firmie "S" przez różnych i stale zmieniających się pośredników, z których każdy naliczał swoją marżę od transakcji. Zdaniem organu, Podatnik świadomie posługiwał się pustymi fakturami, które nie dokumentowały rzeczywistych transakcji i nie dysponował jak właściciel towarami opisanymi na spornych fakturach. Rozpatrując opisane okoliczności przez pryzmat standardów, jakich należy oczekiwać od podmiotu należycie prowadzącego swoją działalność gospodarczą, jak również uwzględniając przedmiot i miejsce tej działalności (hurtowy obrót tekstyliami) – szczególnie narażony na oszustwa podatkowe – uzasadnione jest uznanie oczywistej świadomości Podatnika udziału w oszustwie podatkowym. Nie można uznać, że Podatnik nawiązując kontakt z wystawcami faktur, nie posiadając żadnej wiedzy na temat tych firm, czy też na temat źródła pochodzenia towarów, wykazał należytą staranność w doborze kontrahentów i działał w dobrej wierze. Podatnik nie podjął praktycznie żadnych działań weryfikacyjnych w stosunku do wystawców faktur, nie przeprowadził "wywiadu" u innych podmiotów działających na rynku tekstyliami, nie sprawdzał, czy wystawcy w ogóle prowadzą działalność gospodarczą pod wskazanym adresem, czy posiadają jakiekolwiek magazyny, czy posiadają możliwości techniczne przewozu i magazynowania dużych ilości tego towaru oraz czy dokonywali transakcji z tymi podmiotami. Ustalony stan faktyczny sprawy wskazuje, że mamy do czynienia z oszustwem podatkowym, polegającym na świadomym obrocie "pustymi fakturami", które nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji. Ponadto organ odwoławczy uznał, że faktury dotyczące sprzedaży usługi budowlanej – budowy domków w P., wystawione na rzecz Podatnika przez PPHU F nie odzwierciedlają prawdziwego przebiegu zdarzeń gospodarczych. W sprawie ustalono, że płatności dokonywane były gotówką a M. G. nie posiada dokumentów potwierdzających zapłatę i nie przedłożyła dokumentacji dotyczącej sposobu nawiązania współpracy, czy zawartych umów. W zakresie zastosowania art. 108 ust. 1 u.p.t.u. wobec faktur wystawionych przez Podatnika na takie same usługi budowlane na rzecz PPHU M1, organ wyjaśnił, że ustalenia organu I instancji jednoznacznie wskazują, że umowa pomiędzy Podatnikiem a PPHU M1 na budowę domków w P. nie została zrealizowana, a usługę budowy wykonał sam inwestor, tj. J. G. Podatnik nie posiadał zaplecza technicznego do wykonania usługi budowlanej, zawarł umowę na podwykonawstwo z M. G., która z kolei zawarła kolejną umowę o podwykonawstwo z samym inwestorem J. G. Organ odwoławczy podkreślił, że pojęcie "świadczenie", składające się na istotę usługi, należy interpretować zgodnie z cywilistycznym rozumieniem. Świadczenie takie zakłada istnienie innego podmiotu będącego odbiorcą (konsumentem usługi). Świadczenie na własną rzecz nie jest usługą, bo nie ma tutaj jej konsumenta (odbiorcy świadczenia). W związku z tym faktury wystawione przez Podatnika na rzecz J. G. nie dokumentują prawdziwych zdarzeń gospodarczych pomiędzy stronami. Mając na uwadze opisanej wyżej okoliczności, organ odwoławczy uznał, że prawidłowo zakwestionowano Podatnikowi na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. prawo do odliczenia podatku naliczonego w fakturach wystawionych przez M. G., jak również prawidłowo zastosowano wobec Podatnika regulację art. 108 ust. 1 w zw. z art. 86 ust. 1 oraz art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a u.p.t.u. Na powyższą decyzję Podatnik złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. W treści skargi pełnomocnik Podatnika zarzucił zaskarżonej decyzji: I. Naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, w tym: 1) art. 122 w zw. z art. 187 § 1 O.p., poprzez: a) oparcie zaskarżonego rozstrzygnięcia niemal wyłącznie na podstawie ustaleń organów podatkowych poczynionych w postępowaniach dotyczących podmiotów, od których Podatnik nabywał towary; b) uchylenie się od obowiązku zbadania dobrej wiary Podatnika i ograniczenie się do stwierdzenia nieprawidłowości w poprzednich fazach obrotu; c) brak uwzględnienia przy analizie materiału dowodowego okoliczności świadczących na korzyść Podatnika, w szczególności podjętych przez Podatnika działań weryfikacyjnych przemawiających za dobrą wiarą Podatnika; d) brak uwzględnienia charakterystyki handlu prowadzonego w halach W.; 2) art 122 O.p. w zw, z art 180 § 1 O.p. w zw. z art 188 O.p., poprzez uchylenie się od obowiązku podjęcia wszelkich niezbędnych działań zmierzających do należytego wyjaśnienia stanu faktycznego i odmowę przeprowadzenia wniosków dowodowych zgłoszonych przez Podatnika, tj. przesłuchania w charakterze świadków J. G. i R. F. na okoliczność przebiegu transakcji oraz czynności weryfikacyjnych podjętych przez Podatnika przy nabyciu towarów wynikających z zakwestionowanych faktur; 3) art. 191 O.p., poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, poprzez: a) ocenę dobrej wiary Podatnika przez pryzmat okoliczności zaistniałych po zakończeniu współpracy z kontrahentami, które nie były i nie mogły być mu znane w czasie tej współpracy; b) przyjęcie, że kontrahenci Podatnika nie dysponowali odpowiednim miejscem do prowadzenia działalności, podczas gdy przeczą temu ustalenia organu, zgodnie z którymi Podatnik otrzymywał i odbierał zakupiony towar, zaś rzeczą powszechnie znaną jest, że handel w halach w W. odbywa się w tzw. boksach, w których sprzedający przetrzymują swój towar w całości, bądź jedynie wystawiają towary będące w sprzedaży, a następnie sprzedaje większe partie tego towaru, posiadając go w samochodzie lub magazynie; c) zbiorczą ocenę rzetelności dostawców skarżącego, sprowadzającą się do jednakowej oceny wszystkich dostawców skarżącego, pomimo iż z okoliczności sprawy przedstawionych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wynika, że wobec niektórych podmiotów, np. A, C. co, E Corp. co, M nie sposób przyjąć bez dokonania dodatkowej weryfikacji, że podmioty te z całą pewnością uczestniczyły w oszustwie podatkowym; 4) art. 129 O.p. w zw. z art. 124 O.p. w zw. z art. 179 § 1 w zw. z art. 47 Karty Praw Podstawowych Unii Europejskiej (Dz. U. UE. C, z 2016 r. Nr 202, str. 389), poprzez uniemożliwienie Podatnikowi zapoznania się z materiałami dowodowymi zgromadzonymi w toku innych postępowań podatkowych dotyczących kontrahentów; 5) art. 194 O.p., poprzez uznanie na podstawie dokumentów urzędowych w postaci decyzji podatkowych wydanych wobec dostawców Podatnika, gdy w ramach postępowania organ winien dokonać samodzielnych ustaleń w zakresie stanu faktycznego sprawy oraz oceny prawnej ustalonych okoliczności; 6) art. 70 § 6 pkt 1 w zw. z art 70 § 1 O.p., poprzez uznanie, że skutecznie zawieszono bieg terminu przedawnienia wskutek wszczęcia postępowania karnego skarbowego w sytuacji, gdy postępowanie karne skarbowe zostało wszczęte instrumentalnie, w celu zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego; 7) art. 121 § 1 O.p., poprzez prowadzenie postępowania w sposób podważający zaufanie do organów podatkowych. II. Naruszenie prawa materialnego, w tym: 1) art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 i 2 w. zw. z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. w związku z art. 167, art. 168 lit. A, art. 178 lit. A, art. 220 pkt 1, art. 226 i art. 273 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na przyjęciu, że Podatnik nie dochował należytej staranności w ramach przeprowadzonych transakcji, w konsekwencji czego niesłusznie odmówiono mu prawa odliczenia podatku naliczonego wynikającego z zakwestionowanych faktur; 2) art. 108 ust. 1 u.p.t.u., poprzez objęcie dyspozycją tego przepisu faktur wystawionych przez Podatnika na rzecz J. G. Mając na uwadze podniesione zarzuty, pełnomocnik Podatnika wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i zasądzenie kosztów postępowania. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi wniósł o jej oddalenie, popierając argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga nie jest zasadna. W pierwszym rzędzie podnieść należy, że nie jest zasadny zarzut instrumentalnego zawieszenia biegu przedawnienia na podstawie art. 70 § 6 punkt 1 O.p. Zawiadomienie w trybie art. 70c O.p. zostało doręczone pełnomocnikowi strony skarżącej w dniu 18 listopada 2018 r., to jest po zatamowaniu biegu przedawnienia spornych zobowiązań. W dniu 7 sierpnia 2018 r. doręczono bowiem zarządzenie zabezpieczenia, które zgodnie z art. 70 § 6 punkt 4 O.p. powoduje zawieszenie biegu przedawnienia zobowiązań podatkowych. Zgodnie z art. 70 § 7 punkt 5 O.p. bieg terminu przedawnienia rozpoczyna się, a po zawieszeniu biegnie dalej, od dnia następującego po dniu zakończenia postępowania zabezpieczającego, które w rozpoznawanej sprawie nie zostało zakończone. W tej sytuacji analiza charakteru i przyczyn zastosowania przez organy regulacji art. 70 § 6 punkt 1 O.p. staje się bezprzedmiotowa, gdyż w dacie zawiadomienia w trybie art. 70c postępowanie podatkowe było już zawieszone. Istotą sporu między stronami jest zasadność pozbawienia Skarżącego prawa odliczenia podatku z faktur dokumentujących dostawy odzieży od spółek H., L, H1, A, C. co, D, E., M, N, R, V, X. W ocenie sądu zgromadzony w sprawie materiał dowodowy był wystarczający by stwierdzić, że działalność wymienionych wyżej wystawców faktur dla skarżącego okazała się fikcyjna. Wskazane w fakturach podmioty - jako dostawcy towaru - nie dokonywały żadnych nabyć i dostaw towarów, co potwierdza dokonana w decyzjach organów analiza działalności każdej z tych spółek. Z materiału dowodowego wynika między innymi brak możliwości kontaktu z tymi spółkami, brak oznak rzeczywistej działalności handlowej, ponoszenia związanych z taką działalnością kosztów. Spółki te nie posiadają dowodów potwierdzających nabycie towarów, które mogły być następnie przedmiotem dostawy. Istotne znaczenie dla oceny działalności tych spółek mają wydane dla nich przez właściwe organy decyzje, w których orzeczono o obowiązku zapłaty podatku VAT na podstawie art. 108 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, dalej u.p.t.u. Zasadne jest w tej sytuacji stanowisko organów, że podmioty wskazane w zakwestionowanych fakturach jako dostawcy towarów dla Skarżącego nie mogli być faktycznymi dostawcami. Odnosząc się do zarzutów naruszenia prawa materialnego podkreślić należy, że prawo do odliczenia podatku naliczonego nie jest prawem bezwzględnym. W art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. ustawodawca określił, że nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane, w tym także czynności, które nie zostały dokonane przez podmioty wskazane w tych dokumentach jako – jak w tej sprawie – dostawcy towarów. Prawo do odliczenia podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1 i 2 u.p.t.u. wiąże się z otrzymaniem faktury, która dokumentuje rzeczywisty obrót gospodarczy. Celem bowiem faktury jest dokumentowanie zaistniałych zdarzeń gospodarczych. Faktura powinna więc odzwierciedlać zdarzenie gospodarcze zarówno pod względem przedmiotowym jak i podmiotowym. Jak wynika z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) w celu skorzystania z prawa do odliczenia zainteresowany ma być podatnikiem w rozumieniu przepisów dyrektywy 17 ust. 2 lit. a) VI dyrektywy, obecnie art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE, towary i usługi, które mają być podstawą tego prawa, powinny być wykorzystywane przez podatnika na dalszym etapie obrotu na potrzeby jego własnych opodatkowanych transakcji, a owe towary i usługi powinny być dostarczone przez innego podatnika znajdującego się na wcześniejszym etapie obrotu (vide np. orzeczenia TSUE z 6 lutego 2014 r., sygn. akt C-33/13, M. Jagiełło, - EU:2014:184); z 6 grudnia 2012 r. w sprawie C- 285/11 Bonik - EU:C:2012:774). W orzeczeniach tych TSUE stwierdził, że krajowe organy administracyjne i sądy powinny odmówić prawa do odliczenia, jeżeli zostanie udowodnione na podstawie obiektywnych przesłanek, że skorzystanie z tego prawa wiązałoby się z przestępstwem lub nadużyciem. Podkreślił też, że niezgodne z zasadami funkcjonowania prawa do odliczenia, przewidzianymi we wskazanych wyżej przepisach Dyrektywy 2006/112/WE, jest sankcjonowanie odmową możliwości skorzystania z prawa do odliczenia podatnika, który nie wiedział i nie mógł wiedzieć, że transakcja ta wiąże się z przestępstwem, czy nadużyciem. TSUE wskazał również, że nie jest sprzeczne z prawem Unii Europejskiej wymaganie, by podmiot przedsięwziął wszystkie działania, jakich można od niego racjonalnie oczekiwać, w celu upewnienia się, że dokonywana przez niego transakcja nie prowadzi do udziału w przestępstwie podatkowym (vide wyroki z 21 lutego 2008 r. w sprawie C-271/06 Netto Supermarket - EU:C:2008:105 i z 21 grudnia 2011 r. w sprawie C- 499/10 Vlaamse Oliemaatschappij - EU:C:2011:871). W wyroku w sprawach połączonych z 21 czerwca 2012 r. sygn. akt C-80/11 i C-142/11 Megageben kft i Peter David TSUE stwierdził, że określenie działań, jakich podjęcia w konkretnym przypadku można w sposób uzasadniony oczekiwać od podatnika, który zamierza skorzystać z prawa do odliczenia podatku VAT w celu upewnienia się, że dokonywane przez niego transakcje nie wiążą się z popełnieniem przestępstwa przez podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu, zależy przede wszystkim od okoliczności rozpatrywanego przypadku. To na podstawie okoliczności danej sprawy oceniać należy, czy nabywca towarów i usług miał, czy też powinien mieć świadomość, że transakcje stanowią nadużycie. Stanowisko to potwierdzone zostało też w wyroku TSUE z 26 lutego 2014 r. w sprawie C - 33/13. TSUE w wyroku tym stwierdził, że sąd krajowy rozstrzygający kwestię, czy w danej sytuacji brak było czynności podlegającej opodatkowaniu, przed którym to sądem organ podatkowy powołuje się w szczególności na nieprawidłowości popełnione przez wystawcę faktury, powinien zadbać o to, by ocena materiału dowodowego nie podważała sensu orzecznictwa przytoczonego w pkt 36 niniejszego wyroku i nie zmuszała pośrednio odbiorcy faktury do sprawdzania swojego kontrahenta, co zasadniczo nie należy do jego obowiązków (zob. ww. wyrok w sprawie ŁWK - 56, pkt 62; a także ww. postanowienie w sprawie Forvards V, pkt 42) (pkt 40]). Jeśli jednak dokumenty przedstawione przez dostawcę zakwestionowanych faktur również zawierały nieprawidłowości lub dana dostawa wiązała się z innymi nieprawidłowościami, które mógł zauważyć odbiorca, stanowi to okoliczność, którą należy uwzględnić przy całościowej ocenie, której musi dokonać sąd krajowy. Podkreślić należy, że w zaskarżonej decyzji powołano szereg faktów i okoliczności, które świadczyły o nietypowym przebiegu transakcji wykazanych spornymi fakturami. Położono akcent na takie okoliczności, które winny wzbudzić przezorność i czujność Skarżącego, w świetle których skarżący nie wykazał swojej należytej staranności. Jako dowód dokonania transakcji Skarżący przedstawił jedynie faktury. Przesłuchany w charakterze strony zeznał, że nie zna swoich dostawców, nie wie z kim prowadził rozmowy handlowe, podał że jest to przeważnie ta sama osoba, która dysponuje tylko fakturami zakupu. Skarżący wybierał towar bezpośrednio w boksach mieszczących się w halach, które to boksy nie były oznaczone nazwami firm. Płacił gotówką, ale nie może jednoznacznie stwierdzić komu płacił za towar, mimo że łączna wartość kwestionowanych transakcji była znaczna. Nie znał źródła pochodzenia towaru, przypuszcza tylko, że jest to towar z Chin. W sprawie tej nie budzi zatem wątpliwości uznanie, że Skarżący nie zachował należytej staranności przy dokonywaniu tych transakcji. Skarżący nie znał swoich kontrahentów, nie żądał od osoby, która występować miała w imieniu wystawcy faktur pełnomocnictwa do działania w jego imieniu. Oprócz faktur skarżący nie ma żadnych innych dokumentów w postaci umów, zamówień towarów, dowodów KP, które potwierdzałyby wersję skarżącego w zakresie zakupu towarów udokumentowanych spornymi fakturami. Zawierając transakcje Skarżący nie weryfikował swoich kontrahentów, nie wystąpił o potwierdzenie numeru VAT, o potwierdzenie przez właściwego naczelnika urzędu skarbowego, czy podatnik jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny lub zwolniony. Zeznał, że sprawdzenia kontrahentów dokonuje biuro rachunkowe. Przedstawicielka biura wyjaśniła z kolei, że nie weryfikuje wiarygodności dostawców skarżącego. Spółka wskazała też na umowę, w której to zlecający zobowiązuje się do właściwego i rzetelnego dokumentowania operacji gospodarczych, a biuro nie ponosi odpowiedzialności za nieprawidłowość dokumentów otrzymanych od Skarżącego. Wskazane wyżej okoliczności świadczą o tym, że Skarżący mógł co najmniej przewidywać, że uczestniczy w transakcjach stanowiących nadużycie. Ocena dokonana w tym zakresie przez organy podatkowe jest logiczna i przekonywująca, mieści się w ramach zasady swobodnej oceny dowodów określonej w art. 191 O.p. i nie narusza art. 122 i 187 § 1 O.p. Zarzuty naruszenia wskazanych wyżej przepisów postępowania jak i przepisów prawa materialnego nie są więc zasadne. Niejako na marginesie zauważyć należy, że nietrafny okazał się zarzut naruszenia art. 188 O.p. Organ trafnie odmówił przeprowadzenia dowodów z osobowych źródeł dowodowych co do okoliczności czynienia zakupów przez skarżącego. Organy podatkowe nie kwestionowały przecież samej okoliczności dokonywania zakupów przez skarżącego, lecz twierdziły, że Skarżący nabywał towar niewiadomego pochodzenia, którego nie nabył od podmiotów wymienianych na fakturach. Trudno sobie wręcz wyobrazić by wymienieni przez stronę skarżącą świadkowie posiadali wiedzę na temat rzeczywistych dostawców towarów handlowych dla skarżącego. W tej sytuacji odmowa przeprowadzenia wnioskowanych dowodów jest w pełni uzasadniona. Również powoływanie się przez stronę skarżącą na wyrok TSUE z 16 października 2019r. sygn. akt C 189/18 jest nieuzasadnione. Sąd podziela stanowisko organu odwoławczego wyrażone w odpowiedzi na skargę co do tego, że obowiązująca procedura podatkowa nie przewiduje zasady bezpośredniości gromadzonych dowodów, zaś zgodnie z art. 181 O.p. organy podatkowe są uprawnione do posługiwania się dowodami zebranymi w innych postępowaniach. Warunek wynikający z cytowanego wyżej wyroku TSUE, jak również z art. 120, 121 § 1, 122, 123 § 1 i 129 O.p. jest taki, by strona miała możliwość zapoznania się z tymi dowodami i przedstawienia swojego stanowiska. Sąd stwierdza, że warunek ten został w sprawie spełniony, gdyż materiały z innych postępowań zostały włączone do niniejszego postępowania i udostępnione stronie przed wydaniem decyzji. W tej sytuacji zarzut naruszenia art. 47 Karty Praw Podstawowych Unii Europejskiej uznać należy za chybiony. Nie jest również zasadny zarzut naruszenia art. 194 O.p. Wartość dowodowa dokumentów urzędowych nie jest uzależniona od rodzaju postępowań, w których zostały wygenerowane, lecz od tego czy zostały sporządzone w formie określonej przepisami prawa, czy zostały sporządzone przez powołane do tego organy władzy publicznej lub inne jednostki, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów uprawnione są do ich wydawania oraz czy zostały sporządzone w zakresie działania tego organu. Te warunki nie są kwestionowane przez stronę skarżącą, wobec czego dokumenty urzędowe, na podstawie których został ustalony stan faktyczny w sprawie nie mogą być kwestionowane. Nie ma też racji strona skarżąca wywodząc, że skoro nie doszło do uszczuplenia lub narażenia na uszczuplenie należności podatkowej to zastosowanie art. 108 u.p.t.u. przy rozliczeniu lutego 2014 r. nie znajduje uzasadnienia. Obowiązkiem organów podatkowych jest działanie zgodne z prawem (art. 120 O.p). Skoro organy dostrzegły okoliczność, że faktury wystawione przez skarżącego w lutym 2014 r. na rzecz M. G. były objęte hipotezą art. 108 ust. 1 u.p.t.u., to ich obowiązkiem było postąpienie zgodnie z prawem i wyeliminowanie z rozliczenia za luty 2014 r. dokonanego przez Skarżącego tych faktur i objęcia ich hipotezą wynikającą z art. 108 u.p.t.u.. Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności i nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi na podstawie art. 151 p.p.s.a. należało orzec, jak w sentencji. dch